1、審計理論與實務2014 年中級審計師輔導第二部分第一章銷售與收款循環審計第二部分 企業財務審計第一章第二章第三章第四章第五章第六章第七章銷售與收款循環審計采購與付款循環審計生產與存貨循環審計薪酬業務循環審計 籌資與投資循環審計貨幣資金審計財務報告審計NO.1 NO.2 NO.3【分析內容介紹內容講解分析】銷售與收款是非常重要的審計實務環節，是每次中的重點難點環節。而且中所占分值比重較高，題型多樣。特別是案分析例題，每年【內容介紹】涉及。本章分值在 15 分左右。【內容講解】第一節 本業務循環的性質一、業務循環綜述銷售可以分為現銷和賒銷兩種基本方式。在賒銷方式下，銷售與收款業務流程主要有：處理客

2、戶訂單、批準賒銷信用、貨物、開具銷售、銷售與收款業務、定期對賬和催收賬款、收取貨款、審批銷售退回與折讓、審批壞賬的注銷等。第1頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導二、業務循環中的主要文件財務審計主要是通過對會計賬目與有關的以證實活動的真實、完整與合型的銷售與收款業務循環中所使用的重要憑證和有以下幾種：1.客戶訂貨單、2.銷貨單、3.銷貨合同、4.發運憑證、5.銷貨、6.貸項通知單、7.銷貨日記賬或明細賬、8.銷售退回及折讓賬或明細賬、9.匯款通知書、10.現金和存款賬、11.壞賬審批表、12.應收賬款明細賬 、13.收款憑證、14.客戶對賬單【例題 1多選題】銷售與收款業務循環所使用的憑

3、證和A.客戶訂貨單B.銷貨單 C.銷售合同D.銷售E.付款憑單有（ ）。正確 銷貨ABCD客戶訂貨單，銷貨單，銷貨合同，發運單（發運憑證），銷貨，貸項通知單，賬或明細賬，銷貨退回及折讓賬或明細賬，匯款通知書，現金和存款賬，壞賬審批表，應收賬款明細賬，收款憑證，客戶對賬單。【例題 2單選題】銷售與收款業務循環中，用來表示由于銷售退回或經批準折讓而引起的應收賬款減少的憑證是（ ）。A.銷貨合同B.銷貨單C.貸項通知單D.客戶訂貨單正確C銷售退回或經批準折讓而引起的應收賬款減少的憑證是貸項通知單。第2頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導三、業務循環中的內部活動要素業務1.建立明確的職責分工（結

4、合第七章），職責分工，憑證與，實物，檢查按各業務環節進行明確分工，處理客戶訂單、信用、批準信用、商品、結算開單、辦理銷售退回與折讓、收取貨款、會計相互制約，避免發生舞弊行為。和核對賬目等工作，要分別由不同的與負責，主要職責分工：（哪些需要分離，不分離的后果）（1） 批準賒銷信用與銷售相互風險增大；（2） 批準賒銷信用與發貨開票相互險；，防止銷售部門為增加業績而放寬信用標準，導致企業信用，防止向不符合信用標準的客戶進行賒銷，增加壞賬風（3）（4）貨物與開票相互貨物與記賬相互，防止發貨，防止商品批準，銷售業務沒有被或商品竊；竊并通過篡改加以掩飾；（5）收取貨款與銷售收入、應收賬款相互，防止客戶所付

5、款項被，防止收到的貨款被并篡改加以掩飾；（6）批準銷售退回與折讓業務和記賬業務相互（7）批準壞賬與收款業務、記賬業務相互；，防止不符合規定的壞賬被批準，收到的款項被（8）編制和寄送客戶對賬單與收款業務、記賬業務相互，以檢查銷售收款業務中的錯弊；（9）執行內部檢查與業務辦理、相互，保證內部檢查的性和有效性等。【例題 3單選題】在銷售與收款業務循環內部中，為了防止（ ）。商品與記賬職責相互分離主要是A.B.C.商品并通過篡改加以掩飾客戶所付款項并通過篡改加以掩飾已做壞賬處理后又收回的應收賬款D.放寬信用標準而導致企業信用風險增加正確A貨物與記賬相互，防止商品竊并通過篡改加以掩飾。2.信息傳遞程序包

6、括：程序、文件和的使用、檢查。（1）程序各環節要經過適當的向客戶提供信用前要批準。并經批準，以信用風險；貨物只有在批準后才能進行，以防止向虛構的客戶發貨；、銷售條件、運費、退貨和折讓要經過企業經營管理政策；批準，以防止、退貨和折讓背離由保管票據以外的主管批準應收票據承兌、違約票據沖銷。（2）文件和的使用（注意文件、的名稱）事前按順序編號使用，以防止遺漏開票或關鍵性的銷貨單、銷售售業務，防止重復開票或記賬。、發運憑證等銷收到訂貨單之后，立即編制一式幾聯的銷貨單，分別用于批準賒銷、批準發貨、發貨數量、向客戶開具賬單；定期編制并向客戶寄送對賬單；對每個客戶建立應收賬款明細賬。以應收票據結算時，需設置

7、登記簿詳細日等情況。票據種類、編號、出票人、票面金額、利率、到期（3）檢查由內部審計師或其他檢查銷貨單、銷售、發運憑證，確保其一致性和正確性；第3頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導核對匯款通知單、收款單和存款單等，保證每筆收到的貨款都進行了登記；檢查已批準的銷售業務是否編制了銷貨單；定期檢查銷售賬和總賬、應收賬款明細賬和總賬、現金及3.實物存款賬和總賬的一致性。一方面，限制非接近存貨，貨物的發出必須有經批準的銷貨單；對于退貨也要加強實物，由收貨部門進行驗收并填寫驗收報告和入庫單。另一方面，限制非接近各種和文件，防止和篡改。賒銷方式下，企業與客戶之間的貨款結算還包括應收票據，要加強對應收

8、票據的實物，保管票據及經管現金與一般會計4.定期寄出對賬單由出納、銷售及應收賬款【例題 4多選題】下列職責要分離。以外的按月向客戶寄發對賬單，督促客戶履行合約。措施中，屬于銷售與收款業務循環實物措施的有（ ）。A. 貨物的發出必須有經批準的銷貨單B. 銷售退回的貨物要進行驗收并填寫驗收報告和入庫單C.限制非D.由專人接近銷售等各種和文件每個客戶的信用狀況E.由專人保管應收票據正確ABCE銷售與收款業務循環實物措施：限制非接近存貨；貨物的發出必須有經批準的銷貨單；銷售退回的貨物要進行驗收并填寫驗收報告和入庫單；限制非接近銷售等各種和文件；由專人保管應收票據。第二節 業務循環內部測評和審計目標一、

9、業務循環內部測評1.了解并描述該循環的內部方法：法、流程圖法、文字描述法2.檢查不相容職責的劃分【例題 5多選題】審計對被審計有（）。銷售與收款循環不相容職責的劃分情況進行檢查實施的審計程序A. 觀察信用部門與應收賬款記賬部門是否相互B. 詢問是否按期編制并向客戶寄出對賬單C.有關憑證上內部檢查的標記，評價內部檢查的有效性D.檢查壞賬準備的計提比例是否合理E.驗證銷售退回是否由業務以外批準正確AE檢查不相容職責的劃分：走訪、觀察信用部門與應收款項處理部門是否，或批準；與出分別由不同的負責；抽查銷售退回或折讓，其是否由業務以外的驗證壞賬沖銷是否經過收款業務、記賬業務以外的批準；了解應收款項賬簿納

10、員的職責分工。3.測試制度執行情況內部測試方法檢問、觀察、重新操作向有關、詢問、實地觀察、抽驗有關文件資料，測試檢查有關制度、發貨制度、結算制度的實際執行情況。4.銷售合同第4頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導形式的、合同內容的完整性、合同中有關雙方權利和義務條款的明確性。5.觀察對賬單是否按期寄出 6.有關憑證上內部核查的標記銷售業務7.抽查賬齡分析表應追查有無信用的會計憑證及明細賬，評價內部核查的有效性。報告與批準文件，是否由部門或進行。8.銷貨折扣與收款的合理性不符合折扣政策的項目。9.審核壞賬損失的賬簿及相應的手續必要時，對已注銷的應收款項可采取函證方式加以證實。1O.評價銷售

11、與收款循環內部審計確定對內部的信賴程度，指出存在的薄弱環節與失控點，評價風險，明確實質性的范圍與重點，必要時調整或修訂審計計劃。【例題 6多選題】審計對銷售與收款循環進行內部測試的內容有（ ）。A. 發函詢證應收賬款B. 檢查是否按期編制應收賬款賬齡分析表C.實地觀察不相容職務劃分情況D.銷售是否經過批準E.抽查驗證營業收入賬務處理的正確性正確BCD發函詢證應收賬款和抽查驗證營業收入賬務處理的正確性屬于實質性程序。二、審計目標1.營業收入的審計目標（1）證實營業收入的真實性。（2）證實營業收入計價與分類的正確性。（3）證實營業收入的完整性。2.應收款項的審計目標（1）證實應收款項的真實性。（2

12、）證實應收款項計價與分類的正確性。（3）證實銷售退回、折讓與折扣的。（4）證實應收款項截止期的正確性。（5）確認壞賬損失的真實性。（6）證實應收款項過賬和匯總的正確性。歸納：結合各循環，考慮：目標審計程序審計證據第三節 主營業務收入審計重要賬戶重要的實質性程序：（1） 審計目標采取的審計程序；（2） 重要賬戶特色的審計程序。重要程序分析程序、函證、截止測試和賬務處理的正確性等。一、運用分析方法及監盤方法檢查主營業務收入的完整性（P231）1.比率分析將企業年度內各期主營業務收入的實際數與計劃數進行比較、分析，了解完成計劃情況； 比較本期各月主營業務收入的波動情況，了解有無異常；將行業平均以前年

13、度平均值進行比較；第5頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導分析年末最后一銷售額占總銷售額的比例；銷售折扣占賒銷收入的比例；銷售退回及折讓占銷售的比例等。2.趨勢分析將被審計的營業收入趨勢與狀況、行業趨勢相比較；毛利率是否高于行業平均毛利率；與上年同期的實際數相比較，了解變動趨勢；計算本期重要和重要客戶的銷售額和毛利率，分析本期與上期有無明顯變化；月銷售分析與以前年度及同期預算相比； 是否存在季度末或年末銷售激增的現象；是否超出經驗及行業平均趨勢給予客戶折扣等。3.合理性測試審計4.監盤法通過賬戶與某些因素的相關關系，收集關于這一賬戶的相關信息。如果被審計利潤表中有凈利潤，但經營活動現金流

14、量卻是負值，審計應查找應收賬款和存貨虛增的可能性。通過監盤原材料、在【例題 7多選題】、產成品等存貨，對收入的完整性進行分析。在運用分析方法檢查營業收入的完整性時，審計可以實施的程序有（ ）。A.計算本期主要的銷售額和毛利率，并與上期比較B.比較本期各月營業收入的波動情況C.比較本期各月營業收入的實際數與計劃數D.計算本期存貨周轉率，并與上期比較E.計算本期正確比率，并與上期比較ABC選項 D 屬于存貨分析程序；選項 E 屬于負債分析程序。二、驗證主營業務收入入賬正確性1.索取出庫存根、銷售副本和各種收入明細賬，相互核對，檢查有無主營業務收入與其他業務收、營業外收入的界限的現象。（賬，分類正確

15、）取得或編制主營業務收入項目明細表，復核其正確性，并與明細賬、總賬、報表數核對相符。2.審閱一定數量的發運單、銷售副本、各種結算單據、有關明細賬以及大型的生產進度表，核實企業是否遵循了權責發生制原則，并根據生產經營與結算方式的不同特點，真實完整地計入營業收入、結轉營業成本。結合會計知識：（1）企業銷售商品收入是否滿足確認條件。（2）企業提供勞務獲得的收入，是否滿足確認條件。（3）企業按完工進度確認收入方法的合理性。（4）企業收入確認和成本結轉的正確性。（5）對于售后回購、售后租回、以舊換新銷售，是否按照收到貨款記入收入，從而虛增收入和利潤的問題三、核查主營業務收入真實性和賬務處理正確性1.和銷

16、貨合同的（1）的真偽、簿的連續編號是否完整無缺，作廢是否加蓋“作廢”章等。（2）抽查一部分性。，其購貨、商品名稱、銷售單價、數量、金額與銷貨合同的一致（3）售給關聯方或關系密切的客戶計價是否合理，有無以高價或低價結算轉移利潤的問題。（4）重點分期收款銷售、以舊換新、委托代銷、售后回購、出口銷貨合同及其履行情況。2.主營業務收入計賬正確性的（1）實施采用時間抽樣；（2）可按結算方式的不同選用不同的方法與相關賬戶進行第6頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導對比、核查。（3）由于主營業務收入發生數取決于銷售數量和銷售單價兩個因素，應進一步銷售數量與發貨數量一致性，查明有無退貨；銷售單價是否符合

17、有關規定。是否符合價格政策，并且注意售給關聯取得價格目錄，抽查的價格是否合理，有無高價或低價結算以轉移利潤的問題。注意：（1） 只計算主（2） 只計算的營業收入，不計算聯、副的營業收入；營業收入，不計算殘次品營業收入；（3） 只計算基準價部分收入，不計算附加價部分收入；（4） 將營業收入列入往來賬戶長期掛賬，不通過“營業收入”賬戶核算；（5） 違背配比原則，只記收入、不轉成本（高估利潤）；或少記、不記收入，只轉成本（低估利潤）。3.核實主營業務收入的截止期方法：檢查決算日前后一周或十天的有關收入確認收入的截止期是否正確。，核對、比較有、運單以及收據，審計中注意關鍵日期：開具日期、記賬日期、發貨

18、日期（服務業則是提供勞務的日期），這三個日期在同一會計期間則表明是正確的。（1）如果發貨運單顯示貨物是在于低估收入；期發運的，而相應的收入是在下一報告期計入的，就屬（2）如果已計入本期的收入是“應收賬款”賬戶的日期，而相應的貨單日期在下一會計期間，表明是高估了收入。出庫單存根與運單或提從明細賬為起點追查決算日前后會計憑證，也可以從結算日前后銷售為起點追查發運單和明細賬，或者從發運單為起點追查銷售【例題 8單選題】和明細賬。審計其主要目的是（年度資產負債表日前后的營業收入）。，并核對相關銷售、運單等原始憑證，A.證實營業收入的合理性B.證實營業收入的完整性C.證實營業收入的D.證實營業收入的截止

19、期正確D對營業收入截止期：從明細賬為起點追查決算日前后會計憑證。四、銷售退回、折讓及折扣許多案例中，企業在第四季度大量銷售，但年度結束后，接踵而來的是大量銷售退回。如果企業把退回的商品重新作為新商品銷售，表明存在舞弊可能。1.銷貨退回的（1）（2）銷售退回的合理性銷售退回賬務處理的正確性發生并確認銷售退回時，不論屬于本年度還是屬于以前年度銷售的，沖減本期營業收入，同時沖減營業成本，增加庫存產成品，發生的銷售退回費用，應作為期間費用處理。通過“營業收入明細賬”與退貨憑證、退貨入庫憑證的核對。（1）如果存在退貨憑證，而在“營業收入明細賬”中未予以，說明有可能存在虛增營業收入，調高利潤水平的問題；（

20、2）如果在“營業收入明細賬”中有銷售退回的收入、虛減利潤、偷漏稅金的問題。，而無相關退貨的原始憑證，則說明有可能存在隱匿營業還應當注意期末及下期期初發生的銷售退回業務的真實性。有的企業為追求本期銷售計劃第7頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導的完成，往往采用期末虛構銷售，開出“空頭”，下期期初再沖回的不當手法弄虛作假。結合應收賬款函證程序，檢查是否存在2.銷售折讓與折扣的認可的大額銷售。（1） 銷售折讓、折扣業務的真實性。（手續）（2） 折讓、折扣比例的合理性。（3） 折讓、折扣業務賬務處理的及時性和正確性。按有關規定，發生銷售折讓、折扣應作為營業收入的抵減項目處理。審計正確性。應“營業

21、收入明細賬”和有關記賬憑證，以查明會計處理的【例題 9案例分析題】資料 3.審計在主營業務收入明細賬時，發現有多筆銷售退回業務，追查至記賬憑證，未發現相關退貨的原始憑證。審計未發生。進一步查實，相關銷售業務實際并“資料 3”，審計A.隱匿營業收入B.虛增利潤C.偷逃稅金D.虛增營業收入認為可能存在的問題（ ）正確AC第四節 應收款項和其他相關賬戶審計一、應收賬款的1.取得應收賬款明細表明細表上應包括客戶名稱、欠款金額、拖欠時期等內容。由于該明細表是由企業內部自行編制的，因此對其性、性要加以證實。審計報表進行比較。2.運用分析方法進行應對明細表總數進行驗算，與應收賬款總賬和（1） 分析應收賬款周

22、轉率或應收賬款周轉天數、每個主要客戶的平均余額、應收賬款占資產的百分比、應收賬款賬齡、壞賬準備占應收賬款的百分比、壞賬費用占賒銷凈額的百分比；（2） 將本期應收賬款的余額與上年度相比，了解其變動趨勢；（3） 將本期期末應收賬款占本期銷售額的比例，與上年該比率比較；（4） 將本期賒銷收入凈額占平均應收賬款金額的比率與上年比較。3.函證應收賬款（1） 函證目的函證是對客戶是否存在，以致資產是否存在的最好證實。（2） 函證的范圍和對象金額較大，拖欠時間較長的應收賬款要作為必須函證的項目。如果內部有缺陷，以前函證發現差異或采用式函證，則增大函證范圍和數量。（3）函證方式肯定式或稱積極式函證向債務發函后

23、，請債務必須向審計回函，答復詢證函上所列示的金額是否正確。式或稱消極式函證向債務發函后，請債務僅在金額有錯誤的情況下回函審計。在審計工作中，兩種方式可以結合使用。（4）未收到回函的處理在采用肯定式函證方法時，如未能收到對方的回函，則應繼續發函或派專人前往，如果債務的復函與賬列欠款額有差異的，也應作進一步。第8頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導當審計收到所有回函后，應編制應收賬款匯總表。將表中數字與應收賬款明細賬、總賬核對，以查明應收賬款余額的真實性和正確性。【例題 10多選題】審計通過直接向應收賬款債務人進行肯定式函證，可以證實的內容有（ ）。A.應收賬款債務人是否存在B.應收賬款業務

24、內部是否健全C.應收賬款余額是否正確D.應收賬款在財務報表附注中的披露是否恰當E.應收賬款收賬政策是否合理正確AC函證是對客戶是否存在，以致資產是否存在的最好證實。（5）不宜函證采取替代程序對于有些債務，由于其性質、地點或其他不宜發函詢證的，也可以采取其他驗證方式。如發生。合同、訂貨單、貨運單據、銷貨以及其他單據，以證實應收賬款確因實際銷貨而（6）函證過程的向債務的函證過程均由審計。【例題 11單選題】在應收賬款過程中，函證過程的（ ）。A.財務主管B.出納C.審計D.銷售正確C向債務的函證過程均由審計。4.分析詢證函及應收賬款余額分析不同函證結果并做相應處理：（三種情況）（1） 函證回函認可

25、函證金額（2） 函證回函認可的金額與函證金額有差異 函證回函認可的金額與函證金額有差異的，審計應對此進行分析，并查明產生差異的。產生差異的：由于購銷雙方登記入賬的時間不同。一是詢證函發出時，債務人已經付款，而被審計尚未收到貨款；二是詢證函發出時，被審計收到貨物；的貨物已發出并已作銷售，但貨物仍在途中，債務人尚未三是債務人由于某種將貨物退回，而被審計尚未收到；四是債務人對收到貨物的數量、質量及價格等有異議而全部或部分拒付貨款。一方或雙方記賬錯誤存在弄虛作假或舞弊行為審計應核實銷貨合同、和發貨等并加以證實。【例題 12多選題】應收賬款函證回函確認的金額與函證的金額有差異，可能存在的A.購銷雙方登記

26、入賬的時間不同B.一方或雙方記賬錯誤有（ ）。C.被審計弄虛作假第9頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導D.函證方式不恰當E.購銷雙方存在爭議正確ABCE產生差異的可能有三種情況：由于購銷雙方登記入賬的時間不同。一方或雙方記賬錯誤。存在弄虛作假或舞弊行為。（3）肯定式詢證函若未能在規定時期內回復，寄出第二次詢證函。但得不到回復的情況：賬款已還，不愿再回復。審計賬，注意賬款是否收回；要核查決算日后一至兩的現金賬與存款壞賬損失發生。報經批準后沖減壞賬準備，調整有關賬戶；根本不存在該顧客。審計要予以，并調整賬戶；詢證函郵寄丟失。審計可以不再補寄詢證函，而是查閱年終有關銷貨合同、銷貨、發貨單和訂

27、單等，驗證應收賬款的真實性。詢證函多次發出后均未收到回復時采取替代程序。【例題 13單選題】對某應收賬款賬戶進行函證，肯定式詢證函多次發出后均未收到回復時，審計應該（ ）。A.相關合同、訂單、銷貨等文件B.認定該賬戶對應的客戶不存在C.放棄對該賬戶余額的D.認定該賬戶余額全額為壞賬正確A審計應該合同、訂單、銷貨副本、發運單、現金收入，以及客戶與其顧客之間的書信往來，證實應收賬款真實性。【例題 14多選題】下列對函證結果的處理方法中，正確的有（ ）。A.對由于寄送地址不詳導致函證退回的應收賬款，全額確認為壞賬B.對函證回函認可的金額予以確認C.肯定式函證若未能在規定時期內答復，則放棄函證D.函證

28、回函認可的金額與賬面金額有差異的，應查明產生差異的E.肯定式函證若未能在規定時期內答復，第二次函證正確BDE二次函證的情況有：賬款已還，不愿再回復；壞賬損失發生；根本不存在該顧客；詢證函郵寄丟失。函證回函認可函證金額說明原賬面的應收賬款期末余額是真實、準確的。函證回函認可的金額與函證金額有差異的，審計應對此進行分析，并查明差異的。5.取得或編制應收賬款賬齡分析表，確定應收賬款的可實現價值審計應向財會部門索取或編制應收賬款賬齡分析表。除了查明應收賬款占用資金數額以外，還要應收賬款可能有收回和不能收回的情況。【例題 15單選題】為確定應收賬款的可實現價值，審計應實施的審計程序是（ ）。A. 將應收賬款明細表與應收賬款總賬、明細賬進行核對B. 將應收賬款總賬余額與財務報表中應收賬款余額進行核對C.取得或編制應收賬款賬齡分析表D.抽取應收賬款明細賬個別，追查至有關原始憑證【正確】C第10頁審計理論與實務2014 年中級審計師輔導【】取得或編制應收賬款賬齡分析表，確定應收賬款的可實現價值。6.壞賬準備的提取與使用驗證企業壞賬準備計提方法和計提比例的恰當性，計算的金額是否正確；其次應嚴格的注銷。檢查壞賬準備提取方法是否符合一致性原則。【例題 16單選題】壞賬對被審計注銷應收某客戶 95 萬元賬款，審計應重點的內容是（ ）。A.注銷壞賬的審批文件B.賒銷政策C.全年銷售計劃D.壞賬準備