石油天然氣開采成本會計與賬務處理徐漢峰，徐達，馬文濤湖北職業技術學院（湖北 孝感 432000）摘要：石油天然氣開采企業包括礦區取得、油氣勘探、油氣開發和油氣生產四個階段，設計礦區取得成本計算明細賬、油氣勘探成本明細賬、油氣開發成本明細賬和油氣生產成本明細賬，可以確認與計量各個階段的總成本與單位成本，以便考核經濟責任制，提高礦區經濟效益。關鍵詞：石油天然氣；開采企業；礦區取得；礦區權益；總成本；單位成本中圖分類號：F230 文獻標識碼：A 文章編號：根據企業會計準則第27號石油天然氣開采第二條規定：“油氣開采活動包括礦區權益的取得以及油氣的勘探、開發和生產等階段。”1至此，石油天然氣開采企業的成本計算與賬務處理應該包括礦區權益取得的成本計算與賬務處理、油氣勘探的成本計算與賬務處理、油氣開發的成本計算與賬務處理和油氣生產的成本計算與賬務處理。一、理論依據1、礦區權益概念。礦區權益是指企業取得的勘探權、開發權和土地使用權。礦區權益包括兩層意思，一是指礦區內已發現探明經濟可開采油氣藏量的礦區叫已探明礦區權益；二是指礦區內未發現或未探明經濟可開采油氣藏量的礦區叫未探明礦區權益。2、礦區權益成本的確認與計量范圍。根據企業會計準則第27號石油天然氣開采應用指南表明的礦區范圍是“指企業進行油氣開采活動所劃分的區域或獨立的開發單位。”2至此，礦區的劃分區域或獨立開發單位就是礦區權益成本會計進行計提油氣資產折耗、油氣資產減值測試和油氣資產棄置等一系列經濟活動的核算對象。3、礦區權益成本的確認與計量原則。根據企業會計準則第27號石油氣開采第二章第五條規定：“為取得礦區權益而發生的成本應當在發生時予以資本化。企業取得的礦區權益，應當按照取得的成本進行初始計量。”同時在第十條中又明確規定“未探明礦區最終未能發現探明經濟可采儲量而放棄的，應當按照放棄時的賬面價值轉銷未探明礦區權益并計入當期損益。”所以，礦區權益成本的確認原則有兩條：一是對于已探明儲藏油量的進行資本化處理，二是對未探明儲藏油量的進行損益化處理。二、賬務處理在會計處理上，應該設置：“礦區取得成本”、“油氣勘探成本”、“油氣開發成本”和“油氣生產成本”四個會計科目，每個會計科目的借方登記已發生的一切費用，每個會計科目的貸方結轉礦區未探明可開采儲存油量的支出成本，每個會計科目的余額在借方，表示已探明可開采儲存油量的探礦成本。在結轉成本時，要根據礦區取得是否成功來決定，如果礦區權益取得成功就應當將礦區權益取得的一切費用予以資本化計入“礦區資產”，如果在礦區權益取得失敗時，其礦區權益取得成本就應當轉作“當期損益”處理。1、當油氣開采發生購買礦區探礦權采礦權等權益時，借：礦區取得成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本（買價成本），貸：銀行存款、現金、應付票據、應付賬款、預付賬款等貨幣資金類會計科目賬戶或負債類會計科目。（買價成本）。2、當發生職工薪酬時，借：礦區取得成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本（職工工資、津貼、獎金等酬金），貸：應付職工薪酬、現金、銀行存款（應付或已付職工的工資、津貼、獎金等酬金）。3、當發生中介費用時，借：礦區取得成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本（中介費用），貸：現金、銀行存款、其他貨幣資金、應付賬款、應付票據等相關會計科目（中介費用）。4、當礦區權益資產發生折耗時，按照企業會計準則第27號石油天然氣開采第二章第二條規定，可以運用產量法進行計提折耗。但筆者認為，石油天然氣開采企業應該計提超成本折耗。3礦區權益資產折耗計算公式如下： 探明礦區權益資產折耗率=探明礦區當期產量該探明礦區可開采的總儲藏量。探明礦區權益折耗額=探明礦區權益資產賬面余額探明礦區權益資產折耗率。其會計分錄為，借：礦區取得成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本（權益折耗），貸：礦區權益累計折耗。5、當發生礦區固定資產折舊時，可采用產量法、年限法、雙倍余額遞減法、年數合計法、最低年限折舊法等折舊方法計提礦區固定資產的折舊。借：礦區取得成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本（固定資產折舊），貸：固定資產累計折舊。6、分攤礦區無形資產轉移價值時，借：礦區取得成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本（無形資產攤銷），貸：“無形資產累計攤銷”。47、當計提礦區權益可能發生減值時，按照企業會計準則第8號資產減值處理，但對于未探明礦區儲存量的，應當至少每年進行一次減值測試。借：礦區取得成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本（權益減值），貸：礦區資產減值準備。8、當發現礦區儲存藏量發生減值時，借：礦區資產減值準備，貸：礦區權益資產、油氣勘探資產、油氣開發資產、油氣生產資產，如果資產又發生增值時，作反方向會計分錄即可。9、當企業發生礦區權益棄置、拆移、填埋、清理和恢復生態環境所發生的一切支出時，“根據油氣準則規定，對于符合企業會計準則第11號或有事項中預計負債確認條件的棄置義務，應確認為預計負債，同時計入相關井及相關設施原價。”5其會計分錄為，借：礦區權益取得成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本（棄置損失），貸：預計負債。10、當發生礦區探礦失敗時，將成本結轉計入當期損益。借：營業外支出，貸：礦區權益成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本（損失成本）。11、當結轉礦區取得成功時，將礦區取得時的成本予以資本化處理。借：礦區資產、油氣勘探資產、油氣開發資產、油氣生產資產（取得成功的全部成本），貸：礦區權益成本、油氣勘探成本、油氣開發成本、油氣生產成本。12、如果轉讓已探明礦區權益時，借：現金、銀行存款、其他貨幣資金、應收賬款、應收票據等會計科目（實收資金）、借：礦區權益累計折耗（已提累計折耗）、借：礦區權益減值準備（已提減值準備）、借：營業外支出（轉讓價小于資產賬面余額），貸：主營業務收入（轉讓價大于資產賬面余額）、貸：應交稅金資源稅或增值稅。同時結轉營業成本，借：主營業務成本，貸：礦區權益資產、油氣勘探資產、油氣開發資產、油氣生產資產（賬面余額）。13、發生礦區權益取得后的探礦權使用費和租金等維持礦區權益的支出時，應當計入當期損益，借：管理費用（實付金額），貸：現金、銀行存款、其他貨幣資金、應付賬款、應付票據等相關會計科目。14、當發生礦區棄置需要支付拆移、填埋、清理和恢復生態環境時，借：預計負債（支付額度），貸：銀行存款等貨幣資金賬戶。三、成本項目為了計算礦區權益取得成本就必須設置多欄式成本明細賬，其成本項目欄目的多少，要視各礦區具體情況而定，正如雷建所言：“成本類會計科目一般具有較強的行業特點，各行業空間區別較大，可分為生產成本、勞務成本、制造費用、研發支出等等。”6至此，礦區取得、油氣勘探、油氣開發、油氣生產四個階段的成本會計項目如下表：1、礦區取得成本明細賬（礦區取得成本計算單）年月礦區名稱： 金額單位：元；油氣藏量：立方米、噸年憑證號數摘要成 本 項 目月日探礦費用采礦費用土地費用海域費用中介費用簽字費用租賃定金購買價款人工薪酬咨詢費用審計費用其他費用棄置損失合計2、油氣勘探成本明細賬（油氣勘探成本計算單）年月礦區名稱： 金額單位：元；油氣藏量：立方米、噸年憑證號數摘要成 本 項 目月日地質調查物理勘探鉆探探井型詳探井評價井質資料井質購買價款人工薪酬咨詢費用審計費用其他費用棄置支出合計3、油氣開發成本明細賬（油氣開發成本計算單）年月礦區名稱： 金額單位：元；油氣藏量：立方米、噸年憑證號數摘要成 本 項 目月日前期研究地質調查工程設計確定井位清理井場修建道路購置設置建造支出采收設施集輸設施分離設施計量設備儲存設備海上平臺海底電纜其他費用合計4、油氣生產成本明細賬（油氣生產成本計算單）年月礦區名稱： 油氣總藏量：立方米、噸；已抽出油氣藏量：立方米、噸地下油氣藏量：立方米、噸；金額單位：元；油氣藏量：立方米、噸年憑證號數摘要成 本 項 目月日權益折耗油井折耗設施折耗累計折舊操作費用拉運費用處理費用儲存費用人工薪酬礦區管理棄置費用合計四、強調特別1、上述四個油氣開采環節的成本明細賬的填制要按經濟業務發生的順序逐月逐筆登記，每個會計月度的合計數額就是該月份所發生的成本額，逐月累計匯總即為截止月份所發生的全部總成本，除以礦區已探明經濟可開采的油氣藏量即為單位成本，從橫向上看起到明細賬作用，從豎式上看起到日記賬作用，便于考核經濟責任制，找出原因，挖掘潛力，提高油氣生產環節的經濟效益。2、油氣開采在礦區取得、勘探和開發三個階段中既無產成品又無半成品，只有油氣生產階段從地下把油氣抽到地表才有產成品，在會計核算上叫“庫存商品原油”，也有在產品即還有沒有從地下將油氣抽到地表上，在會計核算上叫“油氣生產資產”。3、油氣開采環節一定要作好原油的儲存設施安全，防止漏油漏氣事件的發生，要“堅持生產發展，生活富裕，生態良好的文明發展道路，建設資源節約型、環境友好型社會，實現速度和結構質量效益相統一、經濟發展與人口資源環境相協調，使人民在良好生態環境中生產生活，實現經濟社會永續發展。”7所以要環保生產、安全生產、慎重生產。4、油氣開采環節的成本計算方法可以采用品種法計算，如果企業從地下抽出的油氣量每個月基本相當時，也可以采用定額成本法計算原油產成品成本，既簡化了核算工作又提高了工作效率。5、在油氣開采成本項目設置上，要與時俱進總結經驗，要有“有所發現、有所發明、有所創造、有所前進”8科學態度，將工作中發現的油氣開采成本元素歸納為幾個大的成本項目，既簡單明了又概括無遺，提高了油氣生產成本會計的核算工作。參考文獻：1中華人民共和國財政部.企業會計準則2006M.北京：經濟科學出版社，2006：132.2中華人民共和國財政部.企業會計準則應用指南2006M.北京：中國財政經濟出版社，2006：66.3徐漢峰，徐達.自然資源開發公司應該計提超成本折耗J.現代會計，2002（6）：20-21.4徐漢峰.無形資產攤銷應設置“累計攤銷”科目J.長沙航空職業技術學院學報，2005（1）：54-55.5財政部會計司.企業會計準則講解2006M.北京：人民出版社，2007：428.6雷建，溫亞麗.2007新會計準則實務操作指南M.北京：企業管理出版社，2007：252.7胡錦濤.科學發展重要論述摘編M.北京：中央文獻出版社，黨建讀物出版社，2008：44-45.8毛澤東，鄧小平，江澤民論科學