稅收行政處罰及

執法風險防范溫州市地方稅務局政策法規處李建新一、稅務行政處罰（一）行政處罰的概念行政處罰的指行政主體為了維護公共利益和社會秩序，保護公民、法人或者其他組織的合法權益，對行政相對人違反行政管理秩序但尚未構成犯罪的違法行為依法給予相應法律制裁的具體行政行為。（二）行政處罰的原則1、處罰法定原則；2、處罰公正、公開原則；3、職能分離原則；4、處罰與教育相結合原則；5、保障相對人權益原則；6、一事不再罰原則。（四）行政處罰自由裁量權稅收自由裁量權如果運用得當，可以體現執法的公正，提高執法效率。但如果運用得不好，就有可能損害法律的公正，甚至成為謀取部門利益或個人利益的工具，從而產生稅收執法風險。市局行政處罰自由裁量權執行標準

（五）執法文書的規范國家稅務總局2005年印發了《全國統一稅收執法文書式樣》，規范了各項稅收征管活動中涉及的67種執法文書，解決了長期以來稅收執法文書類別名稱不統一、要式格式不統一、執法要素不統一、填制規范不統一的問題，同時明確規定稅務機關和納稅人各執一份文書正本。行政處罰樣卷（2011）（6）稅收執法證據

《最高人民法院關于行政訴訟證據若干問題的規定》明確規定，被告嚴重違反法定程序收集的證據不能作為被訴具體行政行為合法的根據．在稅收執法活動中，有效防范和化解取證的執法風險，主要應注意證據的客觀真實性、關聯性、合法性、充分性以及證據證明力這幾個方面問題.二、稅收執法風險（一）稅收執法風險的定義1、所謂稅收執法風險是指在稅務行政執法過程中，由于稅務機關及其工作人員的行為與法律和制度發生偏差而產生不利后果的可能性。2005年8月至2006年12月全國檢察機關開展了集中查辦破壞社會主義市場經濟秩序瀆職犯罪的案件，其中查處涉稅瀆職犯罪案件439起，其中濫用職權罪76起，玩忽職守罪255起，徇私舞弊不征、少征稅款罪79起，徇私舞弊發售發票、抵扣稅款、出口退稅罪25起，徇私舞弊不移交刑事案件4起。2、以產生稅收執法風險的主觀意識狀態為標準分為：主觀故意產生的風險；主觀過失產生的風險。4、以稅收執法風險出現的環節為標準分為：稅務管理的風險、稅款征收的風險、稅務稽查的風險、稅務行政復議的風險、稅務行政訴訟的風險等。5、以稅收執法風險出現后可能承擔的法律責任為標準分為：承擔行政責任的風險承擔刑事責任的風險。（三）稅收執法風險引發的法律后果 1、行政責任（1）稅收執法過錯責任追究。稅收執法過錯責任追究是指稅務機關對稅收執法過錯行為的責任人給予行政處理和經濟懲戒的活動。稅收執法過錯責任追究是稅收機關內部的一種行政紀律責任，包括行政處理和經濟懲戒兩種方式。行政處理包括批評教育、責令作出書面檢查、通報批評、責令待崗、取消執法資格等懲戒措施。經濟懲戒包括扣發一定數額的獎金或崗位津貼的措施。具體哪些執法過錯應當被過錯責任追究，國家稅務總局的《稅收執法過錯責任追究辦法》都有明確規定。（2）行政處分行政處分是指公務員因違背公務員法和其他公務員管理法規而應承擔的行政法律責任。這種行政法律責任在我國的《公務員法》中有明確規定，具體包括警告、記過、記大過、降級、撤職、開除六種行政法律責任。2、刑事責任刑事責任是依據國家刑事法律規定，行為人實施刑事法律禁止的行為所必須承擔的法律后果。這種法律后果主要是受到刑事處罰，包括主刑和附加刑兩種。主刑包括管制、拘役、有期徒刑、無期徒刑和死刑五種刑罰；附加刑有包括罰金、剝奪政治權利和沒收財產三種刑罰。三、稅務執法的主要風險（一）稅務登記依照現行稅收征管法律的規定：企業，企業在外地設立的分支機構和從事生產、經營的場所，個體工商戶和從事生產、經營的單位，均應當按照稅收征管法及其實施細則的規定辦理稅務登記。實行普遍的稅務登記制度，既是稅務機關對納稅人實施稅收管理的首要環節和基礎工作，是征納雙方法律關系成立的依據和證明，同時也是稅收法律法規對稅務機關及其工作人員的一項具體的工作要求，是了解納稅人整體規模，基本情況，稅源分布，以至于實現公平、公正稅收管理最基礎的稅務管理職能。1、漏征漏管戶涉及的稅務登記風險在稅務登記管理中，稅收管理員一般存在不作為、怕作為、亂作為等三種主觀問題。不作為、怕作為、亂作為毫無疑問必然引發被追究法律責任的風險。對于稅務登記環節涉及的執法風險，還應關注變更登記環節。3、擅自為納稅人虛假停業的風險停業，是稅務機關對實行定期定額征收方式的個體工商戶的一種特殊的稅收管理行為，即納稅人因故在一定期限需要暫時停止生產經營活動的，可以向主管稅務機關申請辦理停業登記，并暫停停業期間的納稅義務的一種管理行為。在實際工作中，經常會有納稅人采取各種手段欺騙甚至拉攏稅務工作人員，內外勾結，使得稅務機關工作人員擅自作出虛假停業、延期復業的認定，達到不繳少繳稅款的目的。【案例3】4、未及時查驗收繳《外出經營稅收管理證明》的風險長期以來，各級稅務機關普遍對外出經營稅收管理事項認識不足，在《外出經營稅收管理證明》開具上疏于管理和核查，尤其是在對外出建安、服務等勞務的查驗上不核實工程，在外出經營證明有效期間也很少加以管理和服務，以至一些違法單位采用外出經營的方式逃避稅收監控，極易造成國家稅收利益的損失，暗藏風險。（分支機構的管理）（二）稅務管理1、賬簿憑證管理失職的風險【案例6】2、擅自變更納稅人入庫預算級次的風險【案例7】3、未按規定履行稅務巡查職責的風險稅務巡查是稅收管理員的一項重要職責。5、放松對委托代征單位稅務管理的風險6、截留、挪用委托代征手續費的風險【案例10】（三）稅務資格認定【案例11】（四）發票管理1、未按規定保管發票的風險2、擅自提高并挪用發票工本費的風險3、發票領購、繳銷、審核制度執行不嚴格的風險4、發票發售制度執行不嚴的風險5、發票核銷程序不規范的風險6、擅自收繳或停供納稅人發票的風險7、代開發票未按規定足額征收稅款的風險（五）稅款征收1、申報審核（1）納稅申報審核不嚴的風險稅務工作人員依法受理納稅人、扣繳義務人的納稅申報，就納稅人申報期限、內容、申報表、財務會計信息以及其他依法報送的納稅資料進行審核，對符合稅法規定的納稅申報予以受理，并據以征稅，確保國家稅款安全，這是稅務機關納稅申報管理工作的核心職責。防范納稅申報審核的執法風險，重點抓好三個方面的審核：一是審核納稅申報表；二是審核納稅申報相關資料；三是審核納稅申報期限。2、申報管理（1）不及時責令限期申報的風險（2）濫用延期申報職權的風險【案例14】3、稅款征收（1）擅自改動稅款屬期不征滯納金的風險（2）徇私舞弊不征少征稅款的風險【案例17】（3）違規批準延期繳納稅款的風險（4）截留轉引國家稅款的風險【案例18】4、定期定額征收管理（1）核定稅款事實不清的風險【案例19】（2）定額核定不公平形成的風險稅收公平原則是當代稅法的基本原則之一。稅收公平包括橫向公平和縱向公平兩個方面。前者是指經濟能力或納稅能力相同的人應當繳納數額相同的稅收，亦即應該以同等的課稅標準對待經濟條件相同的人；后者是指經濟能力或者納稅能力不同的人應當繳納數額不同的稅收，亦即應以不同的課稅標準對待經濟條件不同的人。在稅務機關稅收征管過程中，稅收公平指納稅人在相同的經濟條件下應被給予同等對待。由于稅法賦予了稅務機關一定的自由裁量權，以及為了維護和保障納稅人合法權利，稅務機關在行駛自由裁量權時必須遵守稅收公平原則，相同情況相同對待。（3）對應查賬征收的納稅戶實施定期定額征收的風險5、減、免、退、欠稅管理（1）不認真審核減免稅資料的風險【案例20】（2）減免稅日常管理缺失的風險（3）內外勾結騙取減免稅的風險【案例21】（4）擅自越權違規審批減免稅的風險【案例22】（5）無正當理由不批復納稅人退稅請求的風險（6）利用欠稅調節稅收進度的風險【案例23】（六）稅務檢查1、稽查實施（1）未按規定程序權限調取賬簿資料的風險【案例24】（2）未按規定移送案件的風險（3）徇私舞弊不征少征稅款的風險【案例26】2、行政處罰（1）未進行調查實施處罰的風險（2）調查人員沒有出示證件或檢查人員少于法定人數的風險【案例28】（3）違反“一事不再罰”原則的風險【案例29】3、其他行政執法行為（1）未按法定程序實施行政執法行為的風險（2）未告知納稅人聽證權利的風險（3）稅收保全不當的風險【案例30】

（4）未及時解除稅收保全的風險（5）違反法定程序實施強制執行措施的風險【案例31】四、稅收執法風險的成因分析

（一）行為人的主觀故意所謂故意是指行為人明知自己的行為會發生危害的結果，并希望或者放任這種結果發生。在稅收執法實踐中最為常見：一是徇私舞弊；二是濫用職權。1、徇私舞弊就是為謀求個人的某種利益或者偏愛而違背法律或者制度規定的違法行為。徇私包括徇私利和徇私情，私利即包括物質上、經濟上的個人利益的享受，徇情包括感情上的需求與滿足。2、濫用職權就是行使職權的過程中，不顧法定權限和程序以及法律后果而過分地或非法行使的權力。從動機上分析，濫用職權是出于顯示自己權威或者打擊報復，或者過分地忠誠自己的事業等動機而形成的。常常表現為行為人崇尚權力、性格強硬、剛愎自用、自控能力差。

只有法律授權才可為之，而沒有法律授權都是禁止的。在遵從合法性的同時，也應考慮合理性。（二）行為人的主觀過失所謂故失是指行為人應當預見自己的行為可能發生危害社會的結果，因為疏忽大意而沒有預見，或者已經預見而輕信能夠避免的一種心理態度。它的主要表現是玩忽職守。1、疏忽大意。“沒有預見到”、“應當預見”。三個標準判斷：一是客觀標準（一般人），二是主觀標準（行為人能力和水平），三是折中標準。2、過于自信。指行為人已經預見到自己的行為可能發生危害社會的結果，但輕信能夠避免的一種心理態度。

（三）立法與制度的缺陷法律文件之間有時存在沖突，有一些稅收法律文件的規定不科學、不合理以及缺乏操作性，都是產生執法風險的立法與制度的原因之一。由于立法與制度的缺陷對執法人員形成不良的執法心理：1、容易使執法人員產生認識上的偏差。2、容易對執法人員的情緒和情感產生影響。立法與制度缺陷的存在，容易使執法人員對稅收執法產生否定的態度，產生憎恨、不滿意、不愉快，甚至憤怒等。

（四）稅收執法業務復雜性稅收執法業務要求高，執法人員稍不注意就出差錯而產生的執法風險。在我國所有行政部門的執法業務中，稅收執法業務是為最復雜、要求最高的業務之一。執法人員只要不努力，對業務掌握不夠，或者稍不注意出現差錯就容易產生執法風險。再次，稅務機關內部的崗位職責規定十分復雜，可能出現稅收執法人員沒有認識到、應當預見而沒有預見的情形，從而產生執法風險。例如一個檢查崗的工作人員要求掌握的業務知識龐雜：一是要掌握眾多的稅收政策；二是要具有深厚的會計基礎；三是要具備一定的計算機知識；四是要十分熟悉稅收執法的程序；五是要精通行政處罰法、行政復議法、行政訴訟法、民商法等等稅收相關法律；六是要懂法的理論；七是要精通檢查的方法和技巧；八是要了解行業知識以及許多的生活常識等。

（五）稅務與司法機關對涉稅問題理解的差異性稅務機關與司法機關對許多涉稅問題在理解上存在差異，也常常是產生稅收執法風險的原因。

（六）不良的外部環境1、有的地方政府時常干預稅收執法。2、社會上不正確的思想觀念，常常影響一些稅收執法人員的思想和信念。五、執法風險的防范完善規章制度強化執法監督加強道德建設提高人員素質（法治與德治）（一）對執法風險高度重視不論是一個組織還是個人，對執法風險防范措施的尋求，其前提是對執法風險本身高度重視。如果感受不到執法風險無處不在，認識不清執法風險的危害性，處于無知、無畏的狀態，認為執法風險與自身無關，或者對風險防范失去信心而消極抵觸尋求防范方法，只要每一位執法人員都高度重視自身的執法風險，也就會自覺地檢查自己的執法行為，盡可能少出差錯甚至不出差錯。尤其對重點工作仔細認真，對易發案的工作環節、企業、情形高度重視，嚴加防范。這樣一來就能為防范執法風險夯實堅實的基礎。（二）良好的工作態度和習慣具體的執法過程中防范執法風險，首要的是落實在平時的工作態度和工作習慣上。在當前的稅收執法實踐中，最難以防范的執法風險就是因過失而產生的風險，尤其因疏忽大意的過失而產生的風險。疏忽大意過失產生的風險是不知不覺的，是最難防范的。而防范這類行為而帶來的執法風險，只要依賴于在平時的執法過程中養成認真、細致、勤勉的工作態度，以及嚴格按照制度和程序要求執行法律的工作習慣，這是防