1、作業(yè)本錢計算、作業(yè)管理及其在我國應用的現(xiàn)實性一、作業(yè)本錢計算及其現(xiàn)實意義作業(yè)本錢計算Ativity-Basedsting，簡稱AB是西方國家于八十年代末開場研究、九十年代以來在先進制造企業(yè)首先應用起來的一種全新的企業(yè)管理理論和方法。近一、二十年來，在電子技術(shù)革命的根底上產(chǎn)生了高度自動化的先進制造企業(yè)，帶來了管理觀念和管理技術(shù)的宏大變革，適時制JIT采購與制造系統(tǒng)，以及與其親密相關(guān)的零庫存、單元制造、全面質(zhì)量管理等嶄新的管理觀念與技術(shù)應運而生。高度自動化的先進制造企業(yè)，可以及時滿足客戶多樣化，小批量的商品需求，快速地、高質(zhì)量地消費出多品種少批量的產(chǎn)品。在這種嶄新的制造環(huán)境下，企業(yè)傳統(tǒng)采購與制造過

2、程將發(fā)生深化的變化。相應地，原來為傳統(tǒng)采購與制造乃至企業(yè)決策效勞的產(chǎn)品本錢計量與控制、會計決策、業(yè)績評價等會計理論和方法也將發(fā)生相應變革。例如，在先進制造環(huán)境下，許多人工已被機器取代，因此直接人工本錢比例大大下降，固定制造費用大比例上升。70年前的間接費用僅為直接人工本錢的50%60%，而今天大多數(shù)公司的間接費用為直接人工本錢的400500%；以往直接人工本錢占產(chǎn)品本錢的4050%，而今天不到10%，甚至僅占產(chǎn)品本錢的35%。產(chǎn)品本錢構(gòu)造如此重大的變化，使得傳統(tǒng)的“數(shù)量根底本錢計算如以工時、機時為根底的本錢分攤方法不能正確反映產(chǎn)品的消耗，從而不能正確核算企業(yè)自動化的效益，不能為企業(yè)決策和控制提

3、供正確有用的會計信息。其最終后果是企業(yè)總體獲利程度下降。;作業(yè)本錢計算是一個以作業(yè)為根底的管理信息系統(tǒng)。它以作業(yè)為中心，而作業(yè)的劃分是從產(chǎn)品設(shè)計開場，到物料供給，從消費工藝流程各車間的各個環(huán)節(jié)、質(zhì)量檢驗、總裝，到發(fā)運銷售的全過程。通過對作業(yè)及作業(yè)本錢確實認、計量，最終計算出相對真實的產(chǎn)品本錢。同時，通過對所有與產(chǎn)品相關(guān)聯(lián)作業(yè)活動的追蹤分析，為盡可能消除“不增值作業(yè)，改良“增值作業(yè)，優(yōu)化“作業(yè)鏈和“價值鏈，增加“顧客價值，提供有用信息，促使損失、浪費減少到最低限度，進步?jīng)Q策、方案、控制的科學性和有效性，最終到達進步企業(yè)的市場競爭才能和盈利才能，增加企業(yè)價值的目的。由傳統(tǒng)的以數(shù)量為根底的本錢計算開

4、展到現(xiàn)代的以作業(yè)為根底的本錢計算是本錢會計科學開展的大趨勢。因為面對間接費用在產(chǎn)品總本錢中的比重日趨增大、產(chǎn)品品種的日趨多樣化和小批量消費的市場需要，面對日益劇烈的全球性競爭和貿(mào)易壁壘消除的新市場條件，繼續(xù)采用早期本錢會計控制大批量消費條件下產(chǎn)品本錢的方法，用在產(chǎn)品本錢中占有越來越小比重的直接人工去分配占有越來越大比重的制造費用，分配越來越多與工時不相關(guān)的作業(yè)費用如質(zhì)量檢測、試驗、物料搬運、調(diào)整準備等，以及忽略批量不同產(chǎn)品實際消耗的差異等等，必將導致產(chǎn)品本錢信息的嚴重失真，從而引起經(jīng)營決策失誤、產(chǎn)品本錢失控。傳統(tǒng)本錢計算外表上看起來風平浪靜，實際上卻處處隱藏暗礁，隱藏著不盈利的產(chǎn)品。作業(yè)本錢計

5、算與傳統(tǒng)本錢計算不同的是，分配根底本錢動因不僅發(fā)生了量變，而且發(fā)生了質(zhì)變，它不再僅限于傳統(tǒng)本錢計算所采用的單一數(shù)量分配基準，而是采用多元分配基準；它不僅局限于多元分配基準，而且集財務變量與非財務變量于一體，并且特別強調(diào)非財務變量產(chǎn)品的零部件數(shù)量、調(diào)整準備次數(shù)、運輸間隔 、質(zhì)量檢測時間等。這種量變和質(zhì)變、財務變量與非財務變量相結(jié)合的分配根底，由于進步了其與產(chǎn)品實際消消耗用的相關(guān)性，能使作業(yè)本錢會計提供“相對準確的產(chǎn)品本錢信息。西安農(nóng)業(yè)機械廠是我們進展作業(yè)本錢會計課題研究所選取的第一個試點企業(yè)。該企業(yè)雖非先進制造企業(yè)，但由于其消費的產(chǎn)品數(shù)量差異很大數(shù)量最高的產(chǎn)品四輪拖拉機，是數(shù)量最低的產(chǎn)品噴灌機的

6、50多倍，并且制造費用與直接人工費用的比例高達200%之多，已具備合適運用AB的一定條件。為此，在該企業(yè)我們采取如下研究分析步驟：1選擇主要作業(yè)；2歸集資源的費用到同質(zhì)本錢庫；3選擇本錢動因，計算各本錢庫分配率；4根據(jù)本錢庫分配率把各本錢庫中歸集的制造費用分配給產(chǎn)品；5計算產(chǎn)品本錢。通過對試點企業(yè)的研究分析，我們得出如下結(jié)論：代表試點企業(yè)銷售本錢55.97%、產(chǎn)量64.39%的高產(chǎn)量產(chǎn)品四輪拖拉機的單位產(chǎn)品本錢，在傳統(tǒng)本錢計算法下其本錢被多計4%，相反，代表試點企業(yè)銷售本錢10.95%、產(chǎn)量2.97%的低產(chǎn)量產(chǎn)品12行播種機的單位產(chǎn)品本錢，在傳統(tǒng)本錢計算法下其本錢被少計21.2%。假如扣除直接

7、記入產(chǎn)品本錢的直接材料本錢后，差異那么更為明顯，四輪拖拉機的單位產(chǎn)品本錢在傳統(tǒng)本錢計算法下被高估46.5%，12行播種機的單位產(chǎn)品本錢在傳統(tǒng)本錢計算法下被低估42.5%。這很好地驗證了作業(yè)本錢會計理論中提到的傳統(tǒng)本錢計算高估高產(chǎn)量、低復雜程度產(chǎn)品的本錢；低估低產(chǎn)量、高復雜程度產(chǎn)品本錢的結(jié)論。這種產(chǎn)品本錢的扭曲，使產(chǎn)品的毛利率和產(chǎn)品利潤發(fā)生嚴重扭曲，四輪拖拉機在傳統(tǒng)本錢法下的毛利低于其實際制造的毛利，單位產(chǎn)品毛利被低估292元。1997年l-5月份期間消費的1，083臺四輪拖拉機毛利共被低估316，236元。這種錯誤的毛利信息嚴重影響管理者的決策：第一，由于高估了四輪拖拉機的本錢，在需要降低售價

8、進步產(chǎn)品市場占有率的情況下，企業(yè)不敢降價，因此會降低產(chǎn)品市場競爭力，失去擴大該產(chǎn)品市場的時機，從而影響到企業(yè)當期和將來的收益；第二，由于低估了四輪拖拉機的毛利，高估了12行播種機的毛利，在企業(yè)有限的消費資源需要選擇投入方向情況下，管理者很可能做出減少四輪拖拉機的產(chǎn)量，增加12行播種機產(chǎn)量的錯誤決策實際上正確的決策應該恰恰相反，其結(jié)果有可能導致企業(yè)受到雙重損失、總體獲利程度下降。二、作業(yè)管理及其實際應用三、AB、AB開展前景作業(yè)本錢計算是在先進制造企業(yè)中產(chǎn)生并有顯著效果的。但是它并不僅僅適用于先進制造企業(yè)，象西安農(nóng)械廠這種非先進制造企業(yè)，由于其消費產(chǎn)品數(shù)量差異大，制造費用與直接人工費用比值高，也同樣適宜AB運行。與先進制造企業(yè)不同的是，其運用效果稍差。國外一些非制造行業(yè)，如金融保險業(yè)、商業(yè)、醫(yī)療衛(wèi)生業(yè)等都有成功應用AB的案例。目前，在我國有很多企業(yè)實行多元化經(jīng)營戰(zhàn)略，采取多品種，少批量方式消費，以這些企業(yè)為試點推廣運用AB，不但會給它們提供相對準確的本錢信息，方便其制訂科學有效的經(jīng)營決策、相關(guān)資本支出決策，進步企業(yè)競爭才能，而且還會通過作業(yè)管理的施行進步其管理程度，促使管理現(xiàn)代化，增加企業(yè)的價值。作業(yè)管理把管理的重心深化到作業(yè)層次，以“作業(yè)作為企業(yè)管理的起點和核心，比傳統(tǒng)的以“產(chǎn)品作為企業(yè)管理的起點