1、淺析稅法上的除斥期間制度摘要稅法上的除斥期間，是指稅法例定的某種稅收權利預定存在的期間。我國現行?稅收征管法?第51條、第52條的劃定組成了我國稅法除斥期間制度的重要內容；與日本稅法比擬，我國稅法上的除斥期間制度的劃定相對來講較為簡樸，所涉及的范疇也比力局促；特別是現行?稅收征管法?第52條第3款對偷稅、抗稅、騙稅無窮期追征制度在理論和理論方面存在有顯著的不當之處，有待進一步富厚和美滿。關鍵詞稅法，權利，除斥期間，制度除斥期間是民法上的一項緊張的期間制度，是指執法劃定某種權利預定存在的期間，權利人不在此期間利用權利，預按限期屆滿，便產生該權利去除的執法結果，本來的執法干系繼承有用，即執法預定某

2、種權利于存續期間的屆滿。故有的學者又將其稱作預按期間。執法建立除斥期間制度的代價在于：1促使表意人實時改正意思表現的瑕疵；2促使當事人實時改正舉動標的顯失公正；3促使當事人實時確定不確定的權利任務干系；4促使當事人因倒霉于自己的事變產生時實時利用接濟權。與民法雷同，稅法上的執法干系如恒久處于不穩的狀態中，也是不克不及令人滿足的。為此，天下上一些國度的稅法中也劃定了除斥期間制度。比方日本稅法就對可以舉行改正、決定、課賦決定等舉動的期間作了限定，稱之為確定權的除斥期間。1但對這一觀點并沒有作詳細的表達。比照民法關于除斥期間的觀點，筆者以為，所謂稅法上的除斥期間，是指稅法例定的某種稅收權利預定存在的

3、期間，權利人不在此期間利用權利，預按限期屆滿，便產生該權利去除的執法結果。那么，稅法上設立該項制度的公正性怎樣？我國現行稅法是否存在該項制度的相干劃定？以及在哪些地方還必要進一步美滿？本文擬對這些題目作一開端探究。一、稅法上除斥期間制度之法理底子除斥期間制度本來是民法上的一項制度，其實用的條件是實體性的民事權利。而稅收是國度為了實現其本能機能的必要，根據執法的劃定，以國度政權表現者的身份，逼迫地向納稅人無償征收錢幣或實物所形成特定分派干系的運動。2對付稅收執法干系的性子熟悉向來有權利干系說和債權債務干系說之爭。假設將稅收執法干系僅僅當作是一種權利干系，民法上的除斥期間制度在稅法中的直接實用顯然

4、是值得商討的；但假設將稅收執法干系當作是一種債權債務干系，那么該項制度的實用就存在有法理上的基矗由于作為具有強力屬性的國度“權利是否應當像權利那樣對其存續劃定必然的時間限定，這在現有法理學上如今照舊一個空缺。稅法學研究表白，單一的權利干系說照舊債權債務干系說都無法從理論上對稅收執法干系作出令人佩服的說明。日本稅法學家北野弘久傳授從區分法理論論與熟悉論的角度，以為“只有從法理論論動身，將租稅執法干系同一地明白為債務干系，從法熟悉論的角度動身，那么在團體大將租稅執法干系掌握成權利干系才是準確的。3即從稅法理論論的角度，把稅收執法干系明白為一種公法上的債權債務干系。這種理論在很大程度上降服了單一的權

5、利干系說和債權債務干系說所帶來的理論狐疑。根據這一學說，只管從團體上講應該把稅收執法干系掌握成權利干系，但也不妨從理論的角度將稅收執法干系明白為債務干系，以富厚稅法說明學的內容。稅收既然可以被當作一種債權債務來明白，那么以權利為底子設定的除斥期間制度天然在稅法上就存在有安妥的基矗別的，除斥期間是與形成權嚴密接洽的，是指形成權的存在期間。在民法上除斥期間重要是針對消除權、追認權等形成權而言的。所謂形成權，是指權利人依自己的舉動，使自己與別人間的執法干系產生變更的權利。如消除權、排除權、追認權等。4民法設立除斥期間的目的在于消除已經建立的民事舉動，或建立效力不決的民事舉動。那么，稅法上是否存在如許

6、雷同于民法的形成權呢？筆者以為，假設將稅收執法干系明白成一種公法上的債權債務干系，在特定環境下也會存在有稅收當事人得依其單方的意思表現，使已經建立的稅收執法干系之效力產生、變更或去除之大概。如對多征多繳稅款和未繳少繳稅款的調停，其本色就是稅收當事人包羅稅務構造使自己與稅收相對人之間的業已存在的稅收執法干系產生變更。這里納稅人的申請退稅權以及稅務構造的補征和追征權切合形成權的全部情勢特性。終究上，稅法上上述形成權的設立不但是稅收當事人各方哀求對方準確推行稅收債務之底子，也是除斥期間制度在稅法上得以存在的又一緊張基矗二、日本稅法上的除斥期間制過活本稅法上設立了較為美滿的除斥期間制度，稱之為租稅確定

7、權的除斥期間。不但劃定了平凡除斥期間，另有特別除斥期間的劃定。5一平凡除斥期間平凡除斥期間分為改正、決定的除斥期間和課賦決定的除斥期間。1、改正、決定的除斥期間。日本稅法例定，改正包羅再改正，但對決定的再改正除外，原那么上，與該改正有關的國稅法定申報限期退還哀求申報書有關的決定，該申報書提交之日顛末3年后，不得再舉行。但是以下改正，縱然是法定申報限期后5年仍可舉行：1減額改正；2為增長純喪失等金額或退還金額的改正或將上述金額作為內容的改正；3淘汰純喪失金額的改正；4對以賣弄或其他不合法舉動為躲避課征的全部或一部門稅額，大概獲得的全部或部門稅額的退還的國稅所舉行的改正；5法定申報限期顛末3年后，

8、提交了限期后申報書的國稅的改正等。決定及對此舉行的再改正，自法按限期5年以后，不得舉行。2、課賦決定的除斥期間。如為要求提交課稅尺度申報書的國稅，與該提交有關的課賦決定包羅再課賦決定自該申報書提交限期顛末3年后，不得舉行。但是，1減額的課賦決定；2對以賣弄或以其他不合法舉動躲避課征的全部或一部門稅額作出的課賦決定，自課稅尺度申報書提交限期后5年內仍舊可以舉行。如屬要求提交課稅尺度申報書的國稅，納稅任務人未提交該申報書，自其提交限期起5年后，不得再舉行與該舉動有關的課稅決定。不要求提交課稅尺度申報書的國稅，自納稅任務建立之日起5年后，不得舉行課賦決定。二特別除斥期間所謂特別除斥期間是指對付必然終

9、究遲發的環境，執法上劃定在平凡除斥期間經事后也可以作出改正決定的處置懲罰的期間。重要包羅以下內容：1、對因裁決、決定或訊斷而使原處分產生變更或因改正而使課稅尺度及稅額等產生變更的國稅舉行改正、決定等，可以在作出裁決當日起6個月內舉行。2、對接納申報納稅方法征收的國稅，由于在作為其課稅尺度的盤算機底子的終究中，根據無效舉動產生的經濟結果因其舉動無效而喪失，大概該終究中包羅的應取消舉動被取消，基于上述來由而作的改正，可以在該來由產生之日起3年內舉行。二、我國稅法上的除斥期間制度我國稅法是否也有除斥期間的劃定？如今海內稅法學者尚沒有人對此題目加以研究。筆者以為我國現行?稅收征管法?第51條關于納稅人

10、多繳稅款申請退稅限期的劃定，以及?稅收征管法?第52條關于稅務構造對未繳或少繳稅款補征或追征限期的劃定，就是我國稅法除斥期間制度的重要內容。1、我國稅法上關于退稅限期和補征包羅追征限期的劃定。稅款征收的原那么應該是將納稅人的應納稅款實時、足額地征繳入庫，這是對稅款征收在時間上和數目上的要求。所謂實時，是指納稅人要按劃定的限期繳納稅款；所謂足額，是指必需依率計征、應收盡收，包管應收稅款收齊，既不克不及多收少收，更不克不及不收。稅務構造征收稅款、納稅人繳納稅款是一項政策性強、技能難度高的常常性事變，在征納稅款的歷程中，由于明白稅法錯誤、盤算錯誤、錯用稅率、調高稅額或財務技能處置懲罰失當等種種緣故原

11、由，都有大概出現多征多繳稅款和未繳少繳稅款的環境，那么對這部門多征多繳的稅款或未繳少繳的稅款應當如那邊置懲罰呢？為了有用地庇護納稅人的合法權益，我國不停對多征多繳的稅款實驗退稅的制度。根據我國現行?稅收征管法?第51條的劃定，納稅人凌駕應納稅額繳納的稅款，稅務構造創造后應當立即退還；納稅人自結算繳納稅款之日起3年內創造的，可以向稅務構造要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利錢，稅務構造實時查實后應當立即退還；涉及從國庫中退庫的，按照執法、行政法例有關國庫辦理的劃定退還。對付現實事變中由于征納兩邊的忽略、盤算錯誤等緣故原由造成的納稅人、扣繳任務人未繳大概少繳稅款，依法來征少征要補、未繳少繳要追征

12、。對此，稅收征管法第52條明白劃定，因稅務構造的責任，致使納稅人、扣繳任務人來繳大概少繳稅款的，稅務構造在3年內可以要求納稅人、扣繳任務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳任務人盤算錯誤等失誤，未繳大概少繳稅款的，稅務構造在3年內可以追征稅款、滯納金；有特別環境的，追征期可以延伸到5年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務構造追征其未繳大概少繳的稅款、滯納金大概所騙取的稅款，不受前款規按限期的限定。這是對納稅人、扣繳任務人未繳大概少繳稅款補繳和追征期的劃定。2關于退稅限期和補征包羅追征限期執法性子之闡發因稅款本屬無償、非處分性征收，對付納稅人、扣繳任務人多征多繳之稅款，自應予以退還；對付納稅人

13、、扣繳任務人未繳大概少繳的稅款，因本屬國度的既得長處，自應收返國庫，這一點是毫無貳言的。但是假設劃定容許無窮期的補繳和追征，那么既倒霉于社會經濟干系的不變，又會給征納兩邊帶來很多不需要的貧困和題目。因此，很多國度的稅收執法對此只劃定了有限的補繳和追征期。比方法國劃定為4年，但屬稅務敲詐舉動的，可延伸2年；英國劃定為6年，但對偷稅或欠稅而犯法的，那么追溯無窮期，對納稅人漏稅而犯法的，稅務構造可追溯20年；日本6年；我國香港地域的劃定也是6年。6終究上，無論是多征多繳稅款的退回照舊未繳大概少繳的稅款的追征，都是要對業已存在的稅收執法干系予以變更，因此，稅法上納稅人的申請退稅權和征稅構造的補征權、追

14、征權，情勢上切合形成權的特性，為了促使稅收當事人實時利用權利，稅法相應地劃定了退稅限期和補征包羅追征限期，其性子屬于除斥期間應該是有原理的。但與日本稅法較為富厚、完備的除斥期間制度比擬，我國稅法上的除斥期間制度相對來講較為簡樸，所涉及的范疇也比力局促。比方日本稅法除了劃定有平凡除斥期間外，另有特別除斥期間的劃定；其次，在平凡除斥期間劃定方面，除了有一樣平常環境下3年除斥期間的劃定外，另有特別環境下期間可以延伸到5年的劃定；在這一制度涉及的范疇來看，不但包羅了稅款征收環節的退稅、補征與追征，險些涵蓋了對稅收債務確定舉行改正的各個環節，并且是圍繞征稅構造實時利用課稅權為主設立的。三、對?稅收征管法

15、?第52條第3款的反思值得留意的是，我國?稅收征管法?第52條在劃定了一樣平常環境下的有限追征期以外，還對偷稅、抗稅、騙稅的追征期作了特別劃定。比方該條第3款劃定“對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務構造追征其未繳大概少繳的稅款、滯納金大概所騙取的稅款，不受前款規按限期的限定。也就是說，對付由偷稅、抗稅、騙稅的違法犯法舉動所來繳大概少繳的稅款、滯納金大概所騙取的稅款，稅務構造可以無窮期的追征，不受前款規按限期的限定。這在天下其他一些國度也有雷同的劃定，如前述的英國，但筆者以為這種劃定的安妥性是值得進一步研究的。偷稅、抗稅、騙稅舉動縱然組成了犯法，按照我國刑法例定，一樣平常環境下，刑事責任的追訴期最恒久限

16、是20年，假設20年以后以為必需追訴的，須報最高人民查察院容許。刑事責任是全部執法責任中最為嚴峻的，刑罰也是最為嚴肅的處分要領。稅收固然具有逼迫性，但自己不具處分性，對偷稅、抗稅、騙稅的違法犯法舉動所未繳大概少繳的稅款實驗追征，本質上屬于經濟責任的領域，與犯法疑心人所負擔的刑事責任比擬，終究較輕，假設將較輕的經濟責任的追征期劃定過長，乃至凌駕刑法上的最長追訴期，顯然是不公正的。別的，無窮期的追征在現實操縱上也很困難。正如前所述，稅法上的執法干系如恒久處于不穩的狀態中，是不克不及令人滿足的，假設劃定容許無窮期的補繳和追征，那么既倒霉于社會經濟干系的不變，又會給征納兩邊帶來很多不需要的貧困和題目。

17、終究上，對偷稅、抗稅、騙稅數額特別宏大、情節特別惡劣的犯法疑心人來講，我國刑法都劃定了較重的刑罰處分，罪犯在被處以死罪大概在恒久服刑以后，無窮期的補繳和追征很難獲得現實結果。筆者以為，對付這種環境，其追征期劃定為20年是切合現實的選擇。綜上所述，除斥期間制度作為私法上的一項緊張的期間制度，在稅法上也有設立的需要和基矗與日本稅法一樣，我國稅法現實上也已經有了除斥期間的相干制度劃定，但與日本稅法上的這一制比擬，我國相對來講不但內容相對簡樸，并且實用的范疇也比力局促，有待進一步富厚和美滿。法學上關于期間的寄義有差異的明白，一樣平常以為期間有廣義和狹義之分，廣義的期間指包羅時效和期間等在內的執法上全部關于時間的限定，而狹義的期間僅指訴訟法上的期間。這里采廣義。關于權利與權利的區別與接洽，法理學家多有表達，本文不作贅述。參考文獻：1日金子宏。日本稅法原理.劉多田等譯。北京：中國財務經濟出書社，1989.318.2劉劍文。財務稅收法.北京：執法出書社，2002.199.3日北野弘久。稅法學原論.陳剛等譯。北京：中國查察出書社，2001.11.4梁彗星。民法總論.北京：執法出書社，2000.64.5日金子宏。日本稅法原理.劉多田等譯。北京：中國財務經濟出書社，1989.318-319.6如今兩岸的引水本領達100個流量，而河流只有35個流量，對付兩省幾十萬畝耕地來說，無異于杯水