某企業計提資產減值準備問題及建議案例報告TOC\o"1-3"\h\u14773一、緒論 一、緒論（一）研究背景資產減值會計的出現是為了對資產進行更準確地計量，以期提高財務報表的可靠性和相關性供利益相關者作出決策。在實務中，每個公司面臨的內外部環境不同，它們必須根據自身具體情況應用資產減值，因此準則給與了公司一定的空間進行調整，而這種調整很可能被公司利用，最終演化為過度的盈余管理。雖然計提適當的資產減值準備能夠反映企業的真實狀況，為報表使用者做出正確的經濟決策提供幫助，有利于促進企業健康發展。但存在上市公司過度計提資產減值準備，嚴重損害投資者利益，干擾企業和市場良好運行的情況。加之我國對上市公司有著嚴格的業績考核和硬性指標。因此，許多上市公司的經營者有著強烈的盈余管理動機，出現了多種盈余管理行為，通過計提資產減值準備以調節利潤達到各種目的，這也是近年來會計信息披露質量形勢愈加嚴峻、上市公司業績暴雷屢有發生的原因之一。所以，遏制不合理或不合規的資產減值準備是非常必要的。本文正是在這樣的背景下，以蘇常柴公司盈余管理案例為樣本，對其利用資產減值準備進行盈余管理的行為進行研究得出問題，并為資產減值會計準則的完善和針對蘇常柴公司盈余管理存在的問題提供建議。（二）研究意義柴油機行業己經從黃金十年進入了寒冬，柴油機企業也面臨著內憂外患的困境。在柴油機黃金時期不少企業對未來形勢持過分積極的態度，紛紛為擴大產能而購買固定資產，或者投資建設鐵路為柴油機運輸提供便利。當柴油機企業步入行業的寒冬時，企業所處的宏觀環境以及資產的市場環境發生重大變化并對企業產生嚴重的不利影響，高值的長期資產使用效率急劇降低，未能給企業帶來預期的經濟價值。惡劣的經濟環境或者市場環境完全顯現時被動地重新評估資產的價值來計提資產減值準備，還是主動做好風險管理，密切關注企業自身內外部環境變化，及時且準確反映資產的實際價值，是企業函待解決的問題。本文通過查閱國內外相關文獻，深入分析宏觀環境的變化，并結合柴油機行業其他企業經營狀況和長期計提資產減值準備的情況，分析蘇常柴公司長期計提資產減值準備存在的問題，并針對存在的問題提出與蘇常柴公司實際情況相適應的且行之有效的管理辦法。二、概念界定（一）資產減值的定義《企業會計準則第8號一一資產減值》第二條規定，資產減值是指資產的可回收金額低于其賬面價值。可回收金額則是指資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值中較高者。資產的可回收金額受到多方因素的影響，包括國內外經濟環境、國內宏觀政策、企業所在行業或者地區、技術進步等因素，同時企業內部自身對資產的管理與使用也會影響資產的可回收金額。通過分析，導致資產減值的原因主要分為內部和外部，而外部因素是企業無法預測且無法控制的因素，故在很多情況下，企業無法避免資產減值的發生。在這種情況下，企業能夠采取的措施是合理地確認、計量和披露資產發生的減值，以保證信息使用者決策依據的準確性。1.資產減值與資產損耗的辨析資產損耗是由于使用、自然力作用或者技術進步導致資產逐漸喪失其使用價值或者發生貶值的過程。資產損耗強調資產價值的轉移，即通過產品的生產過程，將資產的價值轉移到特定的產品上，并從銷售產品中得到補償。但是資產減值由于內外部因素導致資產價值減少，可以說，資產獲利能力的弱化表明資產發生了減值，且此弱化無法直接從產品銷售中得到補償;其次，資產損耗包括有形損耗和無形損耗，而資產減值一般都是無形的。當資產損耗達到某一程度時，資產的可回收金額低于賬面價值時，就會演變成資產減值。2.資產減值與折舊的區別累計折舊是基于資產歷史成本這一計量屬性之上，而資產減值則更接近于資產的公允價值，但同時也是基于資產的歷史成本，是對資產的歷史成本進行局部修正的過程。累計折舊是資產價值損耗的計量，把固定資產的原始價值按照一定標準分配到固定資產預計可使用的年限內，以實現收入與費用的配比，這個過程屬于成本的分配過程。資產減值則是根據資產的現時情況，按照特定的方法計算得出，更強調資產價值的重新計量，當預計可回收金額低于賬面價值時，就計提資產減值損失，反之則不計提。預計可回收金額的確定包括兩種方法，一種是根據該資產未來現金流量的現值確定，另一種是根據該資產的公允價值減去處置費用后的凈額，兩者當中取較高者。簡而言之，折舊是一個價值或者成本分配的過程，而資產減值則是價值重新計量的過程。（二）資產減值的確認與計量1.資產減值的確認資產減值的確認與資產的初始計量不同，它可以看作是資產的再次確認，且資產減值的確認不以交易為基礎，而是在資產的持有期間進行的。即便沒有資產交易的發生，只要資產存在了減值的跡象，包括以下幾點:一、資產的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌;二、企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化，從而對企業產生不利影響;三、市場利率或者其他市場投資報酬率在當期己經提高，從而影響企業計算資產預計未來現金流量現值的折現率，導致資產可收回金額大幅度降低;四、有證據表明資產己經陳舊過時或者其實體己經損壞;五、資產己經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置;六、企業內部報告的證據表明資產的經濟績效己經低于或者將低于預期，如資產所創造的凈現金流量或者實現的營業利潤(或者虧損)遠遠低于(或者高于)預計金額等;七、其他表明資產可能己經發生減值的跡象，則表明資產可能發生了減值，企業則應當估計資產的可回收金額，并且比較該可回收金額是否小于賬面價值，如果小于賬面價值，則需要將差異部分確認為資產減值損失。2.資產減值的計量當出現七種減值跡象時，企業應當估計資產的可回收金額，這就涉及到資產減值會計計量的問題。《企業會計準則第8號一一資產減值》中規定可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。根據該定義，資產減值后續計量主要采取兩種計量屬性:公允價值和現值。公允價值是指熟悉市場情況的買賣雙方在公平交易的條件下和自愿的情況下所確定的價格，或無關聯的雙方在公平交易的條件下一項資產可以被買賣或者一項負債可以被清償的成交價格。毛新述等(2005)認為在大多數情況下，長期資產或者資產組合想要取得活躍市場的市場報價是十分艱難的。本文中案例公司的固定資產和在建工程的市場報價是比較難獲取的，資產的專用性很強，且沒有活躍的交易市場。現值是指一項資產預計能夠獲得的未來現金流量的現值，與為取得該現金流入而需要付出的現金流出量的差異余額。我國學者謝詩芬等(2005)認為最能夠反映各個會計要素本質特征的是現值，其他計量屬性只是現值在某些條件下的替代品。同樣地，公允價值也只是為了運用現值計量屬性而需要“動用”的眾多替代性計量屬性的總稱。SFAS144準則中指出，當資產組合或者長期資產不存在活躍市場的報價時，為了獲取長期資產或者資產組合的公允價值，現值是最佳的計量屬性。

三、蘇常柴計提資產減值準備的分析（一）蘇常柴公司概況常柴股份有限公司成立于1994年，位于江蘇省常州市。本公司在境內上市的人民幣普通股a股和境內上市的外資股B股分別于1994年和1996年在深圳證券交易所上市。主要從事以“常柴牌”為商標的中小型單缸和多缸柴油機的生產和銷售“常柴”牌商標在國內生產資料產品中首次被認定為中國馳名商標。1996年，常柴建立了中國農機和小柴油行業第一個國家級企業技術中心；1999年，中國內燃機行業第一個博士后科研站落戶常柴；1995年，江蘇常柴集團有限公司成立，成為首批十大省級企業集團之一。2001年，常柴歷史上第一家中外合資企業常州富士常柴羅賓汽油機有限公司正式開業。常柴的對外合資邁出了歷史性的第一步。上世紀90年代中后期，常柴的年銷售收入和利潤指數連續三年位居中國內燃機行業第一，連續七年成為中國最大的工業企業，特別是1996年，常柴年產銷柴油機150萬臺，實現銷售收入25.35億元，利潤2.8億元，成為全球最大的小型柴油生產企業。（二）蘇常柴公司計提資產減值準備的問題及成因1.計提資產減值準備存在的問題(1)蘇常柴公司利用計提資產減值進行盈余管理的行為是不恰當的。通過對蘇常柴公司計提資產減值準備的分析，我們發現該公司管理者確實存在利用計提長期資產減值準備進行盈余管理的行為。2014年10月份蘇常柴公司管理層進行了一次大洗牌，大部分原有的高級管理人員退出，同時新增了高級管理人員，法定代表人也進行了變更。自2011年開始柴油機行業出現下行的趨勢，蘇常柴公司未于每年年末對資產是否存在減值跡象進行判斷并計提資產減值損失，反而在高管進行了大洗牌后開始計提資產減值損失。一方面蘇常柴公司自2011年開始至2014年其凈利潤都處于不斷增長的趨勢，這給新上任的高管不小的壓力;另一方面柴油機行業未來的發展趨勢還是未知數，蘇常柴公司的利潤來源也是未知數。基于盈余管理的動機，前任管理層有動機保持其在任期間的盈利水平，因為資產減值準備的計提會直接降低當期的凈利潤，故即使從2011年開始柴油機行業開始走下坡路，前任管理層也未對長期資產減值跡象進行判斷，或者即使發現資產確實存在減值的跡象也不計提資產減值準備。2014年新上任的管理層面臨著前任管理層管理帶來的呈現不斷增長的經濟狀況，當然面臨著不小的壓力。后任管理者為了將前任管理者經營遺留下的問題歸咎于前任管理者會計提更多的資產減值，一方面可以將后任管理層經營能力的比較標準降低，另一方面可以降低以后期間的折舊費用，變相得增加以后期間的凈利潤。實際上，通過計提資產減值準備來實現盈余管理的目的，進而影響企業的利潤，并不會改變企業的實際發展狀況，只有切實的增強其自身的競爭力，提高其內在盈利能力才是長久之計;(2)蘇常柴公司計提資產減值準備的時點不合理以及資產減值準備的計提缺乏合理性。通過本文的分析可以發現，實際上其于2014年己經發生了減值，預測出來的未來現金流量現值低于在建工程的賬面價值，理論上于2014年就應當計提在建工程資產減值準備，但蘇常柴公司實際上在其轉固的當年才開始計提資產減值準備。同時柴油機行業背景介紹，可以發現柴油機行業在2011年開始就逐漸出現產能嚴重過剩且需求疲軟的情況，在管理層更換的時候才開始計提資產減值準備，可以認為蘇常柴公司計提資產減值準備缺乏合理性。將蘇常柴公司2015年計提的資產減值準備與同行業其他公司進行對比，發現蘇常柴公司固定資產減值準備占固定資產的賬面價值遠遠超過同行業其他公司;(3)蘇常柴公司的董事會和監事會未能及時發現公司通過計提資產減值準備進行盈余管理的行為。董事會是受股東授權管理公司的機構，監事會是監督董事會履行職責的監督機構。董事會和監事會的設立是為了對公司的重大事項、財務狀況以及高級管理人員履行職責的合法和合規性進行有效的監督，并發表意見。蘇常柴公司設有董事會和監事會，但是并未制止管理者通過計提大額資產減值準備進行盈余管理的不合規行為，由此看來，蘇常柴公司的治理機構存在一些失職行為;(4)蘇常柴公司項目投資前期決策不合理。在柴油機行業發展迅猛的時期盲目投資，在項目投資前期未能正確判斷其目前及以后面臨的經營風險、政治風險和市場風險等，導致投資的其項目建成后未能如預期所想的帶來巨大的經濟利益。柴油機企業承擔的風險是不言而喻的。柴油機行業的一舉一動都受到國家這只有形的手調控，柴油機行業面臨的政治風險也是極大的。柴油機企業還面臨著極大的市場風險，柴油機產能嚴重過剩，需求不足，柴油機價格不斷下跌，再加上新能源爭相迸發等等因素都是柴油機企業需要面臨的風險。越是在這種熱錢不斷涌進柴油機行業的時候，對于蘇常柴公司這種重資產型的企業，由于其投資項目需要的資金比較龐大，就越需要謹慎判斷其投資項目的可行性。2.計提資產減值準備存在的原因（1）蘇常柴公司面臨著諸多不利風險，企業的盈利能力下降。結合柴油機行業的背景介紹，我們可以發現從2011年開始柴油機行業就出現下行的趨勢，柴油機產能嚴重過剩，柴油機價格不斷下降，再加上煤源具有很大的不確定性，蘇常柴公司想要維持以前年度的盈利水平十分困難。面對如此復雜的內外部環境，雖然蘇常柴公司采取了一定的措施來應對這些風險，但是新上任管理者為了緩解其自身的利潤壓力，短時間內無法快速通過治理企業來提高其自身的盈利能力，只能通過盈余管理來直接改變企業凈利潤。如果蘇常柴公司的盈利能力仍舊堅挺，后任管理者承擔的盈利壓力得到緩解，也會避免后任管理者出現負向盈余管理的動機;(2)蘇常柴公司內部控制與治理結構出現問題，以及其財務人員的專業素質和職業道德不強。一方面董事會和監事會形同虛設，沒有發揮其真正的作用，對蘇常柴公司通過計提巨額長期資產減值準備進行盈余管理沒有及時發現并制止;另一方面財務人員的職業判斷在資產減值準備的計提中起很大的作用。通過查看蘇常柴公司的花名冊，可以發現，該公司的財務人員學歷并不高，這不禁讓人對這些財務人員的專業素質產生懷疑。現行會計準則在實務中的運用很多都依賴于財務人員的專業判斷，他們的專業素質和職業道德直接決定了某一決定的后果。蘇常柴公司整個長期資產減值準備的計提過程就反映出蘇常柴公司財務人員專業素質和職業道德存在一定的問題;(3)資產減值會計準則存在一定的缺陷。我國資產減值會計準則雖然在舊準則的基礎上進行了完善和優化，但對資產減值準備的計提仍舊有很多不明確的地方。準則中對資產減值準備的計提確實描述了何時應該計提，如何確定計提的金額，但是這些規定都沒有量化，沒有具體說明資產出現減值跡象具體情況應該如何去界定，沒有具體說明可收回金額中的未來現金流量現值或者可變現凈值應該如何確定。在實務操作中，由于這些沒有具體量化，給予管理者很大的操縱利潤的空間;(4)計提資產減值準備的信息披露要求不完善。當資產存在減值跡象時，則需要考慮資產減值的計量問題，此時需要確定資產的可收回金額，而可收回金額是根據企業公允價值減去處置費用的凈額和資產預計未來現金流量的現值的較高者確定。《企業會計準則第8號一一資產減值》中雖然要求對于重大資產減值，應當披露資產可收回金額的確認方法，如果可收回金額是按照資產的公允價值減去處置費用后的凈額確定的，還應當披露其估計基礎;如果可收回金額是按照資產預計未來現金流量的現值確定的，還應當披露估計其現值時所采用的折現率等等數據。但在實務中，企業針對資產減值準備的計提是否披露完善未予以嚴格把關，由于企業的懲罰成本更低，而管理者利用信息不對稱這一優勢獲得的收益更大，管理者會更傾向于不進行充分披露。

四、蘇常柴公司計提資產減值準備的建議（一）政策層面建議1.完善企業會計準則和相關制度通過對蘇常柴公司這一案例進行分析，我們發現資產減值準備的計提具有一定的難度，且有一定的主觀性。正是由于我國企業會計準則的不完善，給予了管理者通過計提資產減值來實現盈余管理目的的途徑，因此完善企業會計準則和相關制度勢在必行。雖然我國目前現行的資產減值相關準則己經是在以前準則的基礎上進行了完善和優化，擴大了資產減值的范圍，并明確了長期資產在以后會計年度內不能將以前年度計提的資產減值準備予以轉回等等。這些準則的完善能夠在一定程度上遏制企業盈余管理的行為，但是新準則中的相關規定更加靈活，在確認資產可收回金額這一環節中，給企業管理者賦予了很多的職業判斷，同樣給管理者很大的操作空間。所以，我國會計準則應當更加緊密聯系我國國情，做出進一步的完善和優化。比如說，企業針對計提資產減值準備和轉回的金額可以設置一定的比例，這樣可以在一定范圍內控制企業管理者進行盈余管理的空間。其次，還應當加強資產減值會計在實務中的可操作性，能夠提供量化的標準，而非僅用語言進行描述。越是具體的企業會計準則，越是量化的標準，企業通過資產減值準備的計提進行盈余管理的空間就越小。為了規避或者減少這種情況的發生，為了使企業提供的信息更加可靠和真實，有針對性的完善和優化企業會計準則是巫待解決的問題。2.建立公開透明的資產交易市場企業會計準則要求企業定期或者每年度終了對資產是否存在減值的跡象進行確認，如果存在減值跡象，則需要比較賬面價值是否高于可收回金額，如果高于可收回金額則需要將差異部分確認為資產減值準備。為了確保企業在合適的時點計提資產減值準備，我們就需要對企業可收回金額進行判斷。可收回金額的確定需要從公允價值減去處置費用的凈額和預期未來現金流量現值兩個方面進行判斷。建立健全和公開透明的資產交易市場一方面有利于企業管理者確認資產是否存在減值跡象并確認計提的資產減值準備，另一方面也有利于所有者和其他利益相關者自我進行判斷管理者是否及時計提資產減值準備以及計提是否合理。資產減值準備的計提是建立在可獲取的，合理健全的信息價格市場和資產評估體系之上的，這樣企業在確定資產的公允價值、未來現金流量和折現率的時候才有可靠的數據進行參考，同時也可以避免企業在確認可收回金額時摻入太多主觀因素，使可收回金額的確認成為盈余管理的手段的情況發生。公允價值是通過活躍的交易市場得出的，但蘇常柴公司的固定資產具有一定的專用性，國內市場較難找到與此相同或者相似的資產，所以其固定資產的公允價值較難確定，因此這給蘇常柴公司管理者很大的空間進行盈余管理。對于所有者和其他利益相關者來說，當存在健全和公開透明的資產交易市場，所有者和其他利益相關者在年度終了的時候，可以利用自身的專業水平大概確認當期期末賬面價值是否低于可收回金額，以及差異金額為多少。當上市公司披露的情況與所有者或者其他利益相關者的判斷存在較大出入，也有利于他們做出正確的決策。目前我們亞待解決的問題之一是完善資產交換的二級市場，資產交換的價格公開透明，避免出現嚴重的信息不對稱情況，為計提資產減值準備時點和計提的合理性提供更加可靠的信息。（二）企業層面建議1.完善資產減值內部控制制度上市公司公布的財務報告質量高低不僅僅需要在最后報出的環節把關，同時需要對生成財務報告的整個過程加以控制。這要求我們嚴格按照相關的會計準則進行會計處理。因此蘇常柴公司資產減值內部控制制度的完善和內部審計制度的完善，可以在一定程度上避免管理者為了實現盈余管理的目的而計提資產減值的行為發生，同時可以提高財務報告的質量。計提和轉回資產減值準備的過程比較復雜，需要有具體且明確的制度和程序，各個部門聯動配合來實現這項工作。蘇常柴公司的內部控制部門需要發揮其實質性的監督作用，及時發現企業會計處理的問題，比如資產減值準備的計提與轉回，尤其是金額較大且對當期凈利潤影響較大的會計處理問題。在完善資產減值內部控制制度的前提下，制度得到切實的實施也是極為重要的。資產減值準備的測算、審計和審批需要由職位不相容的人員負責，防止管理層凌駕于內部控制之上，避免管理層權力過于集中。同時內部審計部門需要監督和報告資產減值準備的計提和轉回的整個過程，保證信息的暢通，使得內部控制機制得到有效實施。2.提高財務人員的專業素質和職業操守由于整個計提資產減值準備的過程需要財務人員大量的主觀判斷，這對財務人員的專業素質和職業操守提出了較高的要求。對于蘇常柴公司的長期資產，由于外部資產交易的市場不健全，其長期資產可收回金額的確定主要取決于該資產持續使用帶來的收益和在其使用壽命結束時處置產生的損益形成的預計未來現金流量，以及折現率。蘇常柴公司的長期資產，尤其是固定資產，由于柴油機運輸是需要鐵路、橋涵、隧道和明洞、軌道、站場及其附屬等等固定資產共同作用完成的，應當將這些資產共同作用產生的現金流量作為可收回金額的確認基準，根據其整體的可收回金額和賬面價值確定資產減值計提的金額，再根據各個資產的實際情況根據其賬面價值來分攤總體計提的資產減損失，進而確定單個資產計提的資產減值損失。這對企業財務人員的職業判斷能力和專業素質提出了更高的要求。誠然，企業的高管對公司所在行業的發展情況和公司的整體情況十分了解，但是財務人員是最接近企業真實財務情況的，財務人員對企業財務數據是真實了解的，故企業資產是否發生了減值跡象，確實存在減值跡象時需要計提多少金額的減值準備，需要財務人員給出判斷。這就要求財務人員不斷提高財務人員的專業知識，增強其自身的職業操守，要培養其在特殊的經濟環境下正確進行會計處理的能力，同樣需要識別特殊會計處理對企業凈利潤的實質性影響的能力。3.加強企業內部管理計提資產減值準備具有一定的難度，且有很大的主觀性，為了使計提資產減值過程更加合理化，一方面通過加強和完善企業內部控制，減少主觀意識在計提過程中占主導作用的情況，規范公司的運作;另一方面通過加強企業財務人員專業素質和職業道德來使整個計提資產減值準備的過程更加優化。由于各種外部因素的限制和企業管理者自身意識不足等原因，經常存在監事會形同虛設，董事會沒有明確其責任、公司的治理結構不夠完善等等問題。蘇常柴公司在選取董事會成員的時候，可以選取具有會計背景、企業管理背景的，抑或是法律背景的人員，當董事會需要對企業重大情況做出決策時，可以參考具有相關背景人員的意見，這樣有利于董事會做出更加正確的決策，而非拍腦袋決定。除此之外，應當對蘇常柴公司高管進行定期培訓，加深高管對法律法規的了解，增強其責任心，使他們能夠履行其勤勉義務，更好得為企業創造更多的價值。蘇常柴公司內部應當設置審計委員會，對企業財務部門進行制衡，并對企業財務狀態進行內部審計，必要時對企業特殊的財務處理提出意見或者建議。參考文獻鄧一敏.蘇常柴公司計提資產減值準備中存在的問題及改進建議——以A工業企業固定資產減值為例[J].蘇常柴公司企業改革與管理,蘇常柴公司2020,蘇常柴公司No.386(21):60-61.肖平.蘇常柴公司淺析新會計準則中計提資產減值損失對企業的影響[J].蘇常柴公司財會學習,蘇常柴公司2019,蘇常柴公司000(003):93,95.呂麗萍.蘇常柴公司上市公司計提資