1、第九章第九章 生產與存貨循環審計生產與存貨循環審計第一節第一節 概述概述 一、主要業務活動一、主要業務活動P203u 計劃和安排生產計劃和安排生產u發出原材料發出原材料u核算產品成本核算產品成本u儲存產成品儲存產成品u發出產成品發出產成品二、憑證和記錄二、憑證和記錄P204生產指令（又稱生產任務通知單）生產指令（又稱生產任務通知單）領發料憑證領發料憑證產量和工時記錄產量和工時記錄工資匯總表及人工費用分配表工資匯總表及人工費用分配表材料費用分配表材料費用分配表制造費用分配匯總表制造費用分配匯總表成本計算單成本計算單存貨明細帳存貨明細帳一、概述一、概述u存貨的內部控制存貨的內部控制u成本會計制度的

2、內部控制成本會計制度的內部控制u工薪的內部控制工薪的內部控制二、成本會計制度的內部控制及測試（教材二、成本會計制度的內部控制及測試（教材P207）1、直接材料成本測試；、直接材料成本測試； 2、 直接人工成本測試；直接人工成本測試；3、制造費用測試；、制造費用測試；4、生產成本在當期完工產品與在、生產成本在當期完工產品與在產品之間分配的測試產品之間分配的測試 三、工薪的控制測試三、工薪的控制測試 1、選擇若干月份工薪匯總表、選擇若干月份工薪匯總表 2、從工資單中選取若干個樣本、從工資單中選取若干個樣本 四、存貨與倉儲循環的實質性程序（四、存貨與倉儲循環的實質性程序（P）五、交易的實質性測試五、

3、交易的實質性測試 存貨的實質性測試占有重要地位，其原因在于：存貨的實質性測試占有重要地位，其原因在于： 存貨是資產負債表中的主要項目，往往也是流動資存貨是資產負債表中的主要項目，往往也是流動資產中的最大項目；產中的最大項目； 存貨的流動性強、周轉快，在年度之間往往不平衡，存貨的流動性強、周轉快，在年度之間往往不平衡，對各年度末的資產和各年度的損益有很大影響；對各年度末的資產和各年度的損益有很大影響； 在會計核算上，存貨對應的會計賬項很多，存貨項在會計核算上，存貨對應的會計賬項很多，存貨項目的真實性和正確性，直接影響到其它會計賬項。目的真實性和正確性，直接影響到其它會計賬項。 正是由于存貨項目本

4、身的這些特點，在存貨的實質正是由于存貨項目本身的這些特點，在存貨的實質性測試中，往往對性測試中，往往對CPA的專業素質和相關業務知識要的專業素質和相關業務知識要求較高，所耗用的審計工時較多，使用的審計程序較求較高，所耗用的審計工時較多，使用的審計程序較復雜，也是在審計過程中，復雜，也是在審計過程中，CPA最辛苦的一個項目。最辛苦的一個項目。第三節第三節 存貨審計存貨審計u一、存貨審計的目標（一、存貨審計的目標（P212）u二、存貨的實質性測試目標二、存貨的實質性測試目標 注意：它們的第一個實質性測試的程序，不再是取得注意：它們的第一個實質性測試的程序，不再是取得或編制明細表，而是抽查產品成本計

5、算單。或編制明細表，而是抽查產品成本計算單。（一）、獲取或編制存貨明細表，與明細帳和總帳核（一）、獲取或編制存貨明細表，與明細帳和總帳核對相符。對相符。構成總體構成總體（二）、實施分析性程序（二）、實施分析性程序u簡單比較法簡單比較法趨勢分析；趨勢分析；相關帳戶的分析；相關帳戶的分析；相關比率的分析；相關比率的分析；成本核算中的經常性項目的分析；成本核算中的經常性項目的分析；將存貨余額與現有的訂單、資產負債表日后各期的銷售額和下將存貨余額與現有的訂單、資產負債表日后各期的銷售額和下一年度的預測銷售額進行比較，以評估存貨滯銷和跌價的可能一年度的預測銷售額進行比較，以評估存貨滯銷和跌價的可能性；性

6、；將存貨跌價損失準備與本年度存貨處理損失的金額相比較，判將存貨跌價損失準備與本年度存貨處理損失的金額相比較，判斷被審計單位是否計提足額的跌價損失準備；斷被審計單位是否計提足額的跌價損失準備；將與關聯企業發生存貨交易的頻率、規模、價格和帳將與關聯企業發生存貨交易的頻率、規模、價格和帳款結算條件，與非關聯企業對比，判斷被審計單位是款結算條件，與非關聯企業對比，判斷被審計單位是否利用與關聯企業的存貨交易虛構業務交易、調節利否利用與關聯企業的存貨交易虛構業務交易、調節利潤。潤。u比率分析法比率分析法 主要弄清三個問題：主要弄清三個問題： 如何計算相關比率；如何計算相關比率； 每個比率能作為衡量哪些內容

7、的指標；每個比率能作為衡量哪些內容的指標；這些比率變化原因何在。這些比率變化原因何在。1、存貨周轉率、存貨周轉率（1）計算公式：）計算公式： 存貨周轉率（主營業務成本存貨周轉率（主營業務成本/平均存貨）平均存貨） 100（2）存貨周轉率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的）存貨周轉率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。指標。（3）存貨周轉率的波動原因：）存貨周轉率的波動原因： 有意或無意地減少存貨儲備；存貨管理或控制程序發生變動；有意或無意地減少存貨儲備；存貨管理或控制程序發生變動； 存貨成本項目發生變動；存貨成本項目發生變動； 存貨核算方法發生變動；存貨核算方法發生變動； 存貨跌價準備計提

8、基礎或沖銷政策發生變動；存貨跌價準備計提基礎或沖銷政策發生變動； 銷售額發生大幅度變動。銷售額發生大幅度變動。2、毛利率、毛利率（1）計算公式：）計算公式： 毛利率（主營業務收入主營業務成本）毛利率（主營業務收入主營業務成本）/主營業主營業 務收入務收入 100（2）毛利率是反映盈利能力地主要指標用以衡量成本）毛利率是反映盈利能力地主要指標用以衡量成本控制及銷售價格的變化。控制及銷售價格的變化。（3）毛利率的波動原因：）毛利率的波動原因： 銷售價格發生變動；銷售產品總體結構發生變動；銷售價格發生變動；銷售產品總體結構發生變動； 單位產品成本發生變動；單位產品成本發生變動； 固定制造費用比重較大

9、時銷售數量發生變動。固定制造費用比重較大時銷售數量發生變動。（三）、實地監督存貨盤點（三）、實地監督存貨盤點u概述概述要點：要點：1、客戶實施的實地盤存既是一項控制程序，又是一項獨立活動，、客戶實施的實地盤存既是一項控制程序，又是一項獨立活動，且它的效用并不依賴于對處理業務的控制；且它的效用并不依賴于對處理業務的控制；2、CPA進行的監盤是觀察、詢問和實物檢查工作的集合程序；進行的監盤是觀察、詢問和實物檢查工作的集合程序；3、CPA的目的是獲得合理保證：客戶的存貨計量方法能產生正確的目的是獲得合理保證：客戶的存貨計量方法能產生正確計量結果；計量結果；4、不存在滿意的替代程序來計量和觀察期末存貨

10、。、不存在滿意的替代程序來計量和觀察期末存貨。實物證據（證明存在性）實物證據（證明存在性）u存貨監盤決策存貨監盤決策1、監盤時間、監盤時間盡量靠近會計期末盡量靠近會計期末 如果企業的盤點在期中進行，如果企業的盤點在期中進行，CPA應在盤點時加以應在盤點時加以監督，同時對盤存日和期末間的永續記錄加以測試；監督，同時對盤存日和期末間的永續記錄加以測試； 如果企業的盤點在會計期末以后進行，則必須編制如果企業的盤點在會計期末以后進行，則必須編制從盤點日到期末的存貨余額調節表。從盤點日到期末的存貨余額調節表。上年末結帳日上年末結帳日帳面應結存數帳面應結存數盤點日盤存數（上年末結帳日至盤盤點日盤存數（上年

11、末結帳日至盤點日出庫數入庫數）點日出庫數入庫數）見見例例32、監盤樣本量、監盤樣本量 監盤的樣本量往往不能用項目的數量來確定。在監盤監盤的樣本量往往不能用項目的數量來確定。在監盤中考慮樣本量的一種方法是按費時的多少而不是按盤點存中考慮樣本量的一種方法是按費時的多少而不是按盤點存貨項目的多少來表示。決定測試存貨所費時間多少最重要貨項目的多少來表示。決定測試存貨所費時間多少最重要的因素是有關實地盤點，永續記錄的可靠性，存貨的總金的因素是有關實地盤點，永續記錄的可靠性，存貨的總金額及種類，不同的重要存貨位置的數量，以及以前年度發額及種類，不同的重要存貨位置的數量，以及以前年度發現的誤差性質和程度的內

12、部控制等。現的誤差性質和程度的內部控制等。3、項目的選取（簡單了解）、項目的選取（簡單了解）u存貨監盤程序（核心內容）存貨監盤程序（核心內容）1、參與存貨實地盤點前的規劃、參與存貨實地盤點前的規劃（1）注意盤點時間的確定）注意盤點時間的確定（2）盤點參與人員）盤點參與人員 被審計單位各級領導、有關人員，包括供應、存儲、被審計單位各級領導、有關人員，包括供應、存儲、財務、生產等部門的有關人員都應參與。財務、生產等部門的有關人員都應參與。（3）存貨停止流動。）存貨停止流動。（4）編制連續編號的盤點標簽或填寫盤點清單。）編制連續編號的盤點標簽或填寫盤點清單。（5）召開盤點預備會議，將盤點計劃或指令貫

13、徹到每）召開盤點預備會議，將盤點計劃或指令貫徹到每一個參與人員。一個參與人員。2、盤點問卷調查、盤點問卷調查（內容與規劃的內容一致）（內容與規劃的內容一致）3、實地觀察與抽點、實地觀察與抽點 監盤：是指監盤：是指CPA現場監督被審計單位對各種實物、現場監督被審計單位對各種實物、現金、有價證券的盤點，并進行適當的抽點。現金、有價證券的盤點，并進行適當的抽點。（1）觀察：存貨擺放有序并停止流動；）觀察：存貨擺放有序并停止流動； 觀察計量過程；觀察計量過程； 盤點標簽的填制。盤點標簽的填制。（2）抽點：）抽點： 抽點的時機：應根據觀察情況，在盤點標簽尚未抽點的時機：應根據觀察情況，在盤點標簽尚未取下

14、之前進行復盤抽點。取下之前進行復盤抽點。 抽點的樣本量：不低于存貨總量的抽點的樣本量：不低于存貨總量的10 核對標簽上所有內容。核對標簽上所有內容。 注意在監盤中，與管理當局各類認定相應的程序：注意在監盤中，與管理當局各類認定相應的程序： CPA應檢查有無代人保存和來料加工的存貨應檢查有無代人保存和來料加工的存貨所有權所有權/存在或發生存在或發生 有無未作帳務處理而置于他處的存貨有無未作帳務處理而置于他處的存貨完整性完整性 觀察存貨的殘次冷背情況觀察存貨的殘次冷背情況估價或分攤估價或分攤 存放或寄銷在外地的存貨也應納入盤點范圍存放或寄銷在外地的存貨也應納入盤點范圍 完整性完整性/所有權所有權

15、詢問管理當局有無被用作擔保抵押的存貨詢問管理當局有無被用作擔保抵押的存貨 表達與披露表達與披露4、編制審計工作底稿、編制審計工作底稿（四）（四） 存貨計價審計和截止測試存貨計價審計和截止測試u存貨計價審計存貨計價審計1、樣本的選擇：應從存貨數量已經盤點、單價和總金、樣本的選擇：應從存貨數量已經盤點、單價和總金額已經記入存貨匯總表的結存存貨中選樣。額已經記入存貨匯總表的結存存貨中選樣。 選樣的對象：結存余額較大且價格變化比較頻繁的選樣的對象：結存余額較大且價格變化比較頻繁的項目，同時考慮所選樣本的代表性。項目，同時考慮所選樣本的代表性。（主要是基于重要性原則、風險原則）（主要是基于重要性原則、風

16、險原則） 抽樣方法：分層抽樣抽樣方法：分層抽樣2、計價方法的確認、計價方法的確認（1）了解存貨計價方法；）了解存貨計價方法；（2）計價方法的合理性與一貫性。）計價方法的合理性與一貫性。3、計價審計、計價審計獨立計價獨立計價u存貨截止測試存貨截止測試 就是檢查截至就是檢查截至12月月31日止，購入并已包括在日止，購入并已包括在12月月31日存貨盤點范圍內的存貨。日存貨盤點范圍內的存貨。 在會計上，就是檢查存貨及其對應的會計科目是在會計上，就是檢查存貨及其對應的會計科目是否一并記入當年會計報表，否一并記入當年會計報表， 存貨正確截止的關鍵在于存貨實物納入盤點范圍存貨正確截止的關鍵在于存貨實物納入盤

17、點范圍的時間與存貨引起的借貸雙方會計科目的入帳時間都的時間與存貨引起的借貸雙方會計科目的入帳時間都處于同一會計期間。處于同一會計期間。 按照存貨正確截止的基本要求，若未將年終在途貨物按照存貨正確截止的基本要求，若未將年終在途貨物列入當年存貨盤點范圍內，只要相應的負債亦同時記入次列入當年存貨盤點范圍內，只要相應的負債亦同時記入次年賬內，對會計報表的影響就不重要。年賬內，對會計報表的影響就不重要。 存貨截止審計的主要方法：存貨截止審計的主要方法： （1）抽查存貨盤點日期前后的購貨發票與驗收報）抽查存貨盤點日期前后的購貨發票與驗收報告（或入庫單）；告（或入庫單）； （2）審閱驗收部門的業務記錄，凡是

18、接近年底）審閱驗收部門的業務記錄，凡是接近年底（包括次年年初）購入的貨物，必須查明其相對應的（包括次年年初）購入的貨物，必須查明其相對應的購貨發票是否在同期入帳，對于未收到購貨發票的入購貨發票是否在同期入帳，對于未收到購貨發票的入庫存貨，是否將入庫單分開存放并暫估入帳。庫存貨，是否將入庫單分開存放并暫估入帳。 在確定截止審計樣本時，一般以截止日為界限，在確定截止審計樣本時，一般以截止日為界限，分別向前倒推或向后順推若干日，按順序選取較大金分別向前倒推或向后順推若干日，按順序選取較大金額購貨業務的發票或驗收報告作審計樣本。額購貨業務的發票或驗收報告作審計樣本。 一、審計目標一、審計目標 1、存在：確定記錄的應