政府采購與國庫統一支付制度對預算執行審計的影響與對策

改革開放以來，我國以建立公共財政為目標的財政體制改革已拉開序幕，政府采購與國庫統一支付制度作為財政改革的關鍵環節，已由點到面，全面鋪開。形勢的發展，給預算執行審計帶來了新的發展空間，同時，也帶來了新的挑戰。預算執行審計如何重新調整定位，已成為審計機關面臨的新課題。

一、政府采購與國庫統一支付制度

政府采購

1.政府采購的基本內涵。政府采購，也稱公共采購，是指各級政府及其所屬實體為提供社會公共產品和服務及滿足自身需要，在財政的監督下，以招標方式從國內外市場上為政府部門或所屬公共部門購買所需商品和服務的經常性活動。政府采購制度是指有關政府采購的一系列法規、政策和制度的總稱，其基本內容體現在以下幾個方面：采購政策，其中最重要的是采購目標和原則，它是政府采購制度的靈魂。采購方法和程序，它是政府采購制度的核心內容。政府采購的組織管理，它是政府采購制度有效運行的基礎。救濟制度，它是制度規則受到損害時依靠制度的權威對制度的強制性維護。政府采購制度是財政管理的重要組成部分，政府采購活動的管理和調控都是通過政府采購制度的規范來體現的。

2.政府采購的基本特征。政府采購與私營領域及一般的采購行為相比有如下基本特征：政府采購資金來源的公共性。政府采購資金來源于政府財政撥款，即由納稅人的稅收形成的公共資金。而私人采購的資金來源于采購主體的私有資金。政府采購的非贏利性。政府采購的目的是為了實現政府職能和公共利益，而私人采購是為了生產、銷售和贏利。政府采購的管理性?，F代國家都制定了系統的政府采購法律和條例并建立了完善公開的情況下進行，而私人采購則沒有更多的限制。政府采購的公開性。政府采購的有關法律和程序都是公開的，采購過程也是在完全公開的情況下進行的，一切采購活動都要做出公共記錄，所有的采購信息都是公開的沒有秘密可言。而在私營領域，管理當局則沒有這個要求。政府采購的政策性。公共支出管理是國家管理經濟的一個重要手段，政府采購是執行公共支出管理的一個重要環節，承擔著執行國家政策的使命。而私人采購則沒有這種責任。政府采購的廣泛性與復雜性。政府采購對象廣泛，涉及貨物、工程和服務等各個領域。政府采購數額的巨大性。政府始終是各國國內市場最大的用戶。

3.政府采購與公共支出管理的關系。政府采購是公共支出的重要組成部分。按照西方的財政理論，財政支出按照是否在經濟上直接獲得等價補償的標準，可以將財政支出劃分為采購性支出和轉移性支出。采購支出直接表現在國家各級政府為從事日常的政務活動或為了滿足公共服務的目的利用國家財政性資金和政府借款購買貨物、工程和服務的行為，政府采購是財政購買性支出的重要部分。政府采購是公共支出管理的一個重要環節。公共資金資源的分配和有效利用是公共支出管理的核心問題，也是許多國家及其政府和公眾關注的焦點問題。如果說編制預算是有關資源的分配的話，那么確保資源的有效利用則是政府采購的使命。因此，從公共支出管理的角度看，政府采購是公共支出管理的一個重要環節。

國庫統一支付制度

1.國庫統一支付制度的涵義。國庫統一支付制度，也稱國庫單一賬戶制度，是指政府將所有財政性資金，包括預算內資金和納入預算管理的預算外資金，集中在國庫或國庫指定的代理行開設賬戶，同時，所有的財政支出均通過這一賬戶進性撥付。它包括三個要素：開設單一賬戶。建立國庫單一賬戶制度，要求取消各支出部門、支出單位在商業銀行開設的預算內和預算外資金支出賬戶，將這些資金統一集中到各級財政部門在中央銀行或批準的國有商業銀行開設的單一賬戶中。設立分賬戶或分類賬戶。為了準確核算、反映各支出部門的預算執行情況，財政和國庫部門在國庫單一賬戶下按支出部門資金性質等設立國庫分賬戶和分類賬戶。資金直接由國庫撥付給商品或勞務的供應商。在國庫單一賬戶制度下，財政資金由國庫單一賬戶直接撥付給商品供應商和勞務提供者，不存在非單一賬戶下出現的多個轉賬環節。財政資金在實際支付之前，都是財政可統一支配和調用的資金。

2.實行國庫統一支付制度的作用。實行國庫統一支付制度，不僅具有財務處理上的意義，更重要的是具有倡廉、堵亂、防散、增效的作用。有利于堵塞支出漏洞，促進反腐倡廉。由于取消了各部門和單位在銀行開設的賬戶，由國庫支付系統集中處理各單位的支付事宜，將各單位的支出過程都置于國庫支付系統的監控之下，可以提高支出過程的透明度，使財政支出中的違法違紀行為更容易被發現和查處。有利于提高財政部門調度資金的能力，節約財政資金。實行國庫統一支付制度至少可以從兩個方面節省財政資金。一方面節省利息支出，另一方面提高資金運轉效率。此外，實行國庫統一支付制度還可以減少財務管理人員，相應節省財務費用。有利于增強政府宏觀調控能力。實行國庫統一支付制度，可以使各級政府及其財政金融部門能夠及時、準確地掌握財政資金全貌，為財政部門和中央銀行制定相應的財政貨幣政策，實現統一的宏觀經濟管理目標提供依據。

3.我國實行國庫統一支付制度的主要思路。將國庫分散支付制度改為集中支付制度。通過建立國庫單一賬戶，將全部財政資金納入國庫單一賬戶，統一在國庫及其指定的代理行開戶，所有財政性支出均通過國庫單一賬戶集中支付。統一國庫會計科目，實行獨立核算。國庫應當統一規定會計科目，供國庫及國庫代理行會計核算使用。建立政府支付系統，加快資金劃撥。對用款單位實行支出監督，即只有用款單位支付所購買的商品和勞務時，財政資金才支付出去。不僅要明確各個項目支出的申請撥付處理手續，按支出性質分為幾種不同的撥款程序，而且應明確財政部門控制支出的方法。建立國庫核算網絡系統，加快稅款入庫。建立國庫核算網絡系統，使之成為政府財政信息系統數據的重要組成部分，加快稅款入庫進度，最后達到財政、稅務、國庫之間計算機橫向聯網數據共享的要求，使之成為政府宏觀經濟信息的重要來源。加快國庫立法進程。盡早出臺《國庫法》，涵蓋國庫管理的全過程，包括財政收入的征繳、收納、報解、入庫、支撥、退庫，以及財政資金的賬戶管理等，明確財、稅、庫三方的權責利關系，確保國庫單一賬戶制度改革的順利實施，為我國宏觀經濟建設服務。

二、我國預算執行審計的基本含義及重要性

預算執行審計的基本含義。預算執行審計是審計機關對政府預算執行情況的真實、合法和效益進行的審計監督。它有狹義和廣義之分。狹義的預算執行審計就是審計機關對本級預算執行情況的審計監督；廣義的預算執行審計，是指審計機關根據《審計法》規定的向人大常委會提交預算執行和其他財政收支的審計工作報告的要求，不僅對本級預算執行情況，還對預算外收支和下級政府預算執行情況和決算進行的審計監督。

實行預算執行審計的重要性。實行預算執行審計制度，是《憲法》和《中華人民共和國審計法》賦予審計機關的職責，從1996年開始，各級審計機關在政府行政首長和上一級審計機關的領導下，每年對本級預算執行情況進行審計監督，并向本級人民政府和上一級審計機關提出審計結果報告，受政府委托向本級人民代表大會常務委員會提出預算執行和其他財政收支的審計工作報告。這一制度的實行，把我國政府財政收支審計工作推向了一個新階段，是國家審計發展的一個重要里程碑。預算執行審計工作的實踐表明，這一制度對完整有效地發揮審計監督的職能作用，更好地為政府加強預算管理和人大監督政府財政收支服務，起動了良好的法律保障作用，具有重大的現實意義和深遠的歷史意義。

三、政府采購制度對預算執行審計的影響及應采取的對策

政府采購制度對預算執行審計的影響。政府采購制度是當前我國財政支出管理制度改革的一項重要內容，是加強財政支出管理，提高資金使用效益，從制度上、源頭上治理腐敗的一項重要措施。政府采購作為預算支出的組成部分，對預算支出有著重大影響。政府采購制度的建立，規范了預算支出，細化了預算，其資金運用效果如何，操作是否規范，將影響該制度效能的發揮。因此，加強對政府采購的審計，是預算執行審計的一項重要內容，政府采購制度對深化預算執行審計有著深遠的影響：一是審計范圍有所變動。目前開展的預算執行審計中對政府采購方面的審計，僅僅是對采購機構的采購活動進行審計監督。根據《政府采購法》規定的特點和要求，政府采購審計應該是全過程、全方位的審計，因此審計范圍必須包含政府采購體系中各成員方，即主管機關、采購人、采購機關、供應商和中介機構等。二是審計要點有所變動。目前開展的預算執行審計對政府采購方面的審計，審計的重點比較單一，實際上政府采購的方式主要有招標、談判、詢價以及單一來源采購四種，采購方式和管理形式的不同，采購成本和效果也就不一樣。因此，審計監督的重點和環節也不應該完全相同。在公開招標方式下，透明度比較高，產生問題的概率相對比較小，審計機關投入監督的力量就可以相對少一些；而在有限招標方式特別是詢價采購方式下，采購機構自行決定中標人等舞弊的可能性加大，審計監督的力度就應加強；在單一招標方式下，投標人只有一個，審計機關應將此作為監督的重中之重。三是審計內容有所變動。目前開展的預算執行審計中對政府采購方面的審計內容主要是對政府采購的內控制度及采購程序各環節的審計，重點是招標投標過程的合法性，因此還是較單一的。為適應《政府采購法》的要求，審計內容必須從“單一性”向“全面性”發展。

應采取的對策。政府采購制度的建立，對預算執行審計提出了新的要求，因此，積極采取對策，加強對政府采購的審計，深化預算執行審計,成為審計部門工作的重點和熱點之一。1.拓寬政府采購審計范圍。審計是對采購執行過程的系統性審查，政府采購涉及到哪里，審計監督就必須跟蹤到哪里，不留死角。不僅要對使用財政資金進行政府采購的行政機關、實行預算管理的事業單位和社會團體進行審計監督，而且還要對政府采購的管理部門、中介組織進行審計監督。審查政府采購主管部門資金的預算情況、招投標的組織情況、資金的撥付情況、采購合同的履行情況等；審查采購單位是否按計劃申報采購物質，并對使用效果進行評價；審查政府采購中心的業務開展情況，看其采購程序是否公正、公平、公開，財務收支是否合規；審查供應單位商品的質量是否合格、價格是否合理等?？傊?，不僅要弄清政府采購資金的來龍去脈，審查政府采購的全過程是否符合程序，而且要考察負責采購管理的工作情況，把政府采購審計監督落實到每一個環節，切實做到“見人見事見結果，督查督辦督到位”，促進政府采購工作不越位、不缺位、不錯位。2.突出政府采購審計重點。加強對政府采購審計監督，必須抓住領導重視、群眾關心的重點項目，重點資金，進行重點監督。通過審計監督，壓縮不必要的開支，提高財政資金的使用效率，達到未雨綢繆、防患于未然的目的。同時，對涉及群眾切身利益，深受社會關注的問題，如學生校服、藥品醫療器械等物品的采購，也應納入審計監督重點，只有這樣，才能從管理上堵塞漏洞，維護人民群眾的根本利益。3.審計內容轉向“全面性”。為深化政府采購審計，審計內容必須包含政府采購體系中的各個方面，即主管機關、采購人、采購機關、供應商和中介機構等，并綜合評價采購效益。對主管機關、采購人、采購機構的審計。主要審計財政部門預算編制是否科學，有無可行性分析，是否通過財政專戶將采購資金直接撥付給供應商，對采購管理是否從資金分配延伸到使用環節，是否對行政事業單位現有財產進行清查登記，是否加強對新增固定資產的管理等；采購人的采購計劃有無事先做出詳細預測和安排，采購項目使用、管理情況，采購預算執行情況；采購機構的內控制度是否健全，采購活動是否按計劃進行，采購程序是否具備合法性、透明性和公開性，采購方式的選擇是否合理、合規，特別是招投標過程中是否存在預先內定中標者或者向投標者泄露標底等違規行為，采購活動是否存在違規謀利的情況，特別要重視對“暗箱”操作等違法行為的審計。對供應商、中介機構的審計。主要審查合同簽訂后，供應商的合同執行情況，要對供應商與采購項目直接相關的建設、設計、施工、監理等工作環節，提供的商品質量等進行審計監督。同時，對中介機構的公正、合理性進行審計監督。對采購效益的審計。對采購效益的審計主要包括以下幾個方面：一是經濟性審計，即通過政府采購，是否實現了貨幣價值的最大化，財產物資利用是否充分有效。二是效率性審計，即通過政府采購，是否提高了工作效率。三是效果性審計，即通過政府采購，是否促進了政府政策目標的實現和宏觀效益的發揮。4.改進政府采購審計方法。為深化政府采購審計，應運用一些行之有效的審計方法：一是搞好審計前調查。在實施政府采購審計之前，要對政府采購的情況進行審前調查，了解政府采購制度的建立及完善情況，政府采購的規模在財政支出中所占的比例以及采購方式、采購項目、采購金額等，然后才能有的放矢，制定切實可行的審計實施方案。二是將政府采購專項審計與財政審計相結合。通過財政預算執行情況審計，摸清政府采購計劃和預算編制程序是否符合規定，采購單位是否將應實行政府采購的項目全部納入采購計劃，有無超計劃、無計劃的采購行為。三是將政府采購管理機構的審計與采購項目相結合。對政府采購管理機構進行審計時，既要對管理機關本身財務收支進行審計，也要選擇部分采購項目進行全過程審計，促進政府采購管理機構嚴格依法行政，提高資金使用效益。四是積極運用計算機輔助審計。計算機輔助審計既可以提高審計效率，又可以擴大審計抽查面，提高審計質量，相應降低審計風險。5.強化分析研究，注重審計成果的運用。審計完成后，要把著力點放在審計成果的轉化運用上，針對審計中發現的問題注重分析研究，落實整改措施：一是對帶有普遍性的問題，通過提出合理化審計建議，督促其糾正錯誤，建立健全規章制度，完善整改措施；二是對重大違法違紀問題，要落實案件移交跟蹤措施，嚴懲腐敗分子；三是充分利用審計信息、審計簡報、審計要情向有關部門反映政府采購審計成果，并向政府部門專題報告政府采購審計結果及改進政府采購工作的建議，以促進政府采購工作逐步走向規范化。從而，從源頭上防止腐敗行為的發生，加強廉政建設，促進公共財政體制框架的建立。

四、國庫統一支付制度對預算執行審計的影響及對策

國庫統一支付制度對預算執行審計的影響。實行國庫統一支付制度，必須建立國庫支付中心、會計核算中心、政府采購部門有機結合的支付體系，即以會計集中核算制為依托，以國庫集中收付中心為第一層，若干個會計核算中心為第二層，眾多的行政事業單位為第三層的金字塔型的財政資金劃撥和核算體系，并把會計核算中心視為國庫集中收付中心的延伸機構。因此，國庫統一支付制度的實施必將對傳統的審計觀念、審計客體、審計內容、審計方式方法等產生重要和深遠的影響。1.審計觀念和審計依據。建立以國庫單一賬戶體系為基礎、資金繳撥以國庫集中收付為主要形式的財政國庫管理制度，是對財政資金的賬戶設置和收支繳撥方式的根本性變革，是一項十分龐大和復雜的系統工程。改革方案的實施，不僅涉及到改變現行預算編制方法和修訂一系列相關法律法規，建立健全銀行清算系統、財政管理信息系統、國庫支付機構運作系統等必需的配套設施，而且涉及到改變傳統觀念，擺脫舊的管理機制的束縛，修訂和制定相關法律法規和管理辦法。這些變化，是實施國庫統一支付制度改革的必然舉措，必將對預算執行審計觀念和審計依據產生重大影響。2.審計客體。實行國庫統一支付制度，對財政預算執行審計客體，即審計對象來說，由原來的財稅部門、地方國庫、預算單位為主，轉變為以財稅部門、國庫收付系統、會計核算中心為主。在此基礎上，延伸審計劃撥預算資金業務的中央銀行、經批準指定辦理預算資金業務的商業銀行以及預算單位。從而，將實現審計客體的重點的轉換。3.審計內容。主要審查預算單位是否將全部預算資金納入財政預算管理，這樣，與目前的部分納入預算內、預算外管理或者專戶管理有著本質的區別。在支出方面，主要審查審計客體管理支出的規程、內控制度是否嚴密、支出行為是否符合法律法規規定。這樣，也同樣改變了目前對逐個預算單位進行拉網式詳查的舊的工作模式。各項專項資金，事實上由會計核算中心直接劃撥給供應商，預算單位想擠占、挪用、截留財政資金已不可能?？傊瑢徲嫷闹攸c內容應是對財政資金流向、流量的全面監控以及規范財政支出、強化預算約束管理等方面。4.審計方式與方法。國庫統一支付制度建立并逐步規范后，由于預算資金的流動集中于新的審計客體范圍之內，一般情況下財政資金在使用環節不再流經一級、二級等預算單位，因此，對會計核算中心撥付資金的跟蹤審計，客觀上失去了對預算單位審查的必要。對預算單位審查的重點應轉移到預算單位是否把應納入預算管理的資金按時、足額地解繳到財政或稅務部門。與此同時，賬戶入手審計方式的重要性將進一步突現出來，賬戶入手審計的客體變的更加集中，賬戶入手審計的可能性也將進一步成為現實。在審計方法上，由于審計客體實行微機化管理與核算，利用計算機輔助審計已成為必然趨勢。另一方面，由于實物性資產分布在預算單位，預算執行審計將更加注重就地實物盤點審計，并對資產的利用率和使用效益予以評價。5.審計人員素質。當前，財政國庫管理制度改革試點進度較快，試點單位財務管理人員已于一年前著手培訓，有關的會計核算已按新制度實施，具體的賬務處理也已按新的程序運轉。而相當一部分審計人員對國庫統一支付制度的有關知識了解較少，使用計算機的能力有限，給現場工作造成諸多被動和困難。

國庫統一支付制度下的預算執行審計思路。1.由“查錯防弊型審計”向“績效型審計”和“管理型審計”轉變。實行單一帳戶體系后，行政事業單位人員的工資由財政代發，大項辦公用品由政府代購。國庫集中支付中心主要擔負集中會計核算、資金結算及財政監督的職能，而各單位內部理財機制不變、財務管理職能不變。因而，審計的重點必將轉向單位職能范圍內的經濟事項及財政資金的使用效果上?，F行的財政管理辦法是否完善，財政管理機制是否不斷創新，財政改革措施是否科學合理、切實可行，財政管理質量如何，國庫集中支付中心對單位的管理監督職能是否到位等，成為審計部門新的審計目標。2.由微觀審計向宏觀審計轉變。集中核算與統一支付制度的實行，為實現宏觀分