MRPII/ERP原理與應用清華大學出版社2002.10MRPII/ERP原理與應用清華大學出版社1第10章

MRPⅡ/ERP原理:

生產成本管理第10章

MRPⅡ/ERP原理:

生產成本管理210.1成本管理會計

財務會計與管理會計企業利潤=銷售收入–成本費用。

表10-1財務會計與管理會計的主要區別

對

比

項財

務

會

計管

理

會

計服務對象向外界(政府、股東)提供信息向企業內部人員提供信息范圍目的生成企業整體經營業務的財務報表，高度綜合、真實、但詳細程度不能完全滿足決策需要生成部分的或有特定目的的財務報表，綜合或詳細程度可依計劃、控制與決策之需要而定時間性提供規定時期的信息(如年、季、月)，報告已發生的情況提供信息的時間范圍有伸縮性(如從幾小時到數年)，包括歷史信息和預見信息約束遵照外部強制的標準、會計原則、方法和程序無強制和約束，以滿足成本／效益分析要求為準

10.1成本管理會計財務會計與管理會計表10-1財310.2產品生產成本計算

按照成本核算主體的不同，可分為分批成本制、分步成本制。分批成本制是以可以辨別的每一個批次作為成本歸集和核算的對象，分步成本制的成本對象是大量相近產品的生產過程。下面以分批制為例對MRPⅡ/ERP中生產成本計算方法進行介紹。MRPⅡ/ERP中生產成本是以滾動計算法(CostRoll-up)逐層由底向上累計，從而得出最終產品生產成本的。應用這種計算法時，要用到的基礎數據有：物料消耗定額(來自產品結構圖與BOM)、采購成本(來自物料主文件)、各種小時費率(來自工作中心文件)以及標準時間(來自工藝路線文件)等。

10.2產品生產成本計算按照成本核算主體的不同410.2.1產品成本構成

圖10-1成本分類與構成

10.2.1產品成本構成圖10-1成本分類與構成510.2.2標準成本體系

標準成本是一個企業在正常的經營條件下所應達到的“目標成本”。它在生產開始以前，預先確定每一單位產品所需耗用的直接材料、直接人工和制造費用的標準數量和標準價格，作為核算產品成本的基礎；然后根據這些標準成本來與實際成本相比較，分析成本的超支和節約，以加強企業的生產經營和成本控制。

標準成本是一個基準點，它公平地體現了在預計產出數量范圍內生產某產品的成本。因此，庫存中的物料被認為是按標準成本儲存的資產。具有相同零件號的每一種物料均被認為具有相同價值，這與先進先出(FIFO)或后進先出(LIFO)正相反，后者則根據采購某物料的實際用費，認為同一種物料具有不同的成本。在標準成本中，超出標準成本的部分一般是費用，計為逆差。同樣，低于標準成本的部分則計為貸方，是順差。按標準成本計價的銷售成本加上成本差異等于實際成本。

10.2.2標準成本體系標準成本是一個企業在正常的經營6使用標準成本來進行產品成本的日常核算所施行的成本制度，一般具有以下兩個特點。●記入這些賬戶的數額都按直接材料(標準價格乘標準數量)、直接人工(標準價格即標準工資率乘標準工時)和制造費用的標準成本，而不是按它們的實際成本入賬。●實際成本和標準成本的任何差數另用“差異”賬戶予以歸集，供作研究可能的補救措施之用。由于標準成本制度的應用在會計記錄中反映出預計成本和實際成本的差額，以便通過差異數據的研究，找出預計和業績的差異原因。差異分析主要有材料差異，它是由采購運輸等原因所引起的；人工差異，它是由工資變動、加班加點等原因所引起的；制造費用，它是由季節變化等原因所引起的。以上內容可以通過業績報告來表達。在會計記錄中使用標準成本和成本差異的制度，稱為“標準成本制度”。這種成本制度可以用于分批成本計算和分步成本計算。

使用標準成本來進行產品成本的日常核算所施行710.2.3產品成本計算1.基本數據在MRPⅡ基礎數據中介紹的產品結構圖和物料清單中物料之間的數量關系(包含材料消耗定額)，物料主文件中記錄的采購成本、工作中心文件中的各種小時費率，工藝路線文件中的標準時間等，都是計算產品成本的基本數據，而完工報告、入庫報告的數據又是計算實際成本的依據。這些數據的準確性是成本準確性的保證。只有有了準確的成本才能說清楚各種產品的獲利性，才能說清企業的盈虧和利潤。這些數據有一些是數量性數據，如標準時間、材料定額，還有一些是價格性數據，如小時費率、采購價格。這樣劃分有利于計算和分析。這些數據的準確性是成本核算準確性的前提。10.2.3產品成本計算1.基本數據82.計算方法MRPⅡ成本計算方法采用滾加法，是按物料清單所規定的物料之間的層次、需求關系和制造過程，從產品結構的最低層次開始，從低層向高層逐層累計。成本的發生和累計與生產制造過程同步，隨著生產制造過程的進行，在材料、計劃生產信息動態產生的同時，成本信息也隨之產生，使得在計劃、控制物流的同時，也控制了資金流，做到了物流、信息流和資金流的統一。采用滾加法進行成本計算時，滾加的結構和依據就是產品的物料清單。在物料清單中，處于各個不同層次物料項目的成本都包含兩部分，即：本層發生的成本和低層累計的成本。

2.計算方法9在一個典型的產品物料清單中，最底層的物料項目都是外購件，即原材料或標準件，它的材料費(采購件費)和采購間接費(采購部門的管理費、運輸及保管費等)之和組成產品成本中的直接材料費。其中：采購間接費=采購件費×采購間接費率此時尚未發生加工成本。進入上一層以后，如果發生加工裝配作業，則發生這一層的直接人工費和間接費，它們的計算公式如下：直接人工費＝人工費率×工作小時數(工藝路線文件)間接費分配＝間接費率×工作小時數(工藝路線文件)這里的間接費包括可變間接費和固定間接費，它們可有不同的費率，但計算公式相同。

直接人工費和間接費之和稱為加工成本，是物料項目在本層的增值，也稱為增值成本。再將加工成本同低層各項成本累加在一起，則組成滾加至本層的物料項目成本。

在一個典型的產品物料清單中，最底層的物料項目都是外10如此逐層由低向高累加，最后到頂層組成最終產品的成本，每一層的成本均由本層增值成本和低層累計成本兩部分組成，如圖10-2產品成本滾動計算法

如此逐層由低向高累加，最后到頂層組成最終產品的成本，每一層的11MRPⅡ系統把加工單和采購單看成是一個財務實體(financialentity)，成本是在執行車間作業或采購作業的過程中發生的。系統把產品結構中各層次物料的成本，按低層累計和本層發生的材料費、人工費和間接費，以及其合計值分別列出，用成本物料單(costBOM)的報表形式表示。表10-2是簡化了的電子掛鐘的成本物料單。一個完整的成本物料單還應詳細列出每種物料的本層增量成本和低層累計成本。

MRPⅡ系統把加工單和采購單看成是一個財務實體(financ12CKONG_ERP10生產成本管理課件133.間接費分攤

間接費是不能明確地分清用于哪項具體物料的費用，與直接人工費和直接材料費不同，

它不是隨著工票或各種憑證按物料項目記錄的。因此，必須把間接費分攤到每個物料項目的成本上去。

由于間接費是定期結算的，所以在進行成本核算時，間接費的計算和分攤都有某種程度的滯后。為了避免這種情況，使得在成本滾加的過程中，間接費的計算能和直接費的計算同步進行，應事先指定間接費率，其中包括固定間接費和可變間接費的費率，然后再計算計劃期內的可變間接費和固定間接費。

我國會計制度改革后采用制造成本法，間接費只算到車間一級，不再把企業管理費計入產品成本。由于加工成本是在工作中心上發生的，間接費要分配到工作中心。間接費分配(overheadapportionment或allocation)一般按以下步驟進行。3.間接費分攤14(1)預計會計期間生產部門的產量、效率和能力水平，結合間接費類型確定分配依據。(2)將輔助生產部門(如鍋爐房、各種動力站、工具及機修車間等)的間接費分配給各生產部門(如各生產車間)。不同類型的間接費要根據企業會計科目劃分的要求分為若干成本集(costpool)，不同成本集分配的依據是不同的。(3)計算工作中心的間接費率(overheadrate、burdenfactor或absorptionrate)，也稱間接費分配系數或分配率。分配到生產部門的間接費還要再進一步分配到工作中心，分配之前也先要確定工作中心的能力利用水平(capacitylevel或activitylevel)，一般用正常生產條件下的能力小時數表示。間接費率是在一定的產量規模、效率和能力水平的條件下預先設定的，因而帶有相當大的人為因素，條件有了變化或出現較大的間接費差異時要隨時注意修訂。間接費率的計算公式如下：(1)預計會計期間生產部門的產量、效率和能力水平，結合間接1510.3作業基準成本法

傳統的間接費分配是以工時或臺時為基推的，或者說是以產量為基準的。隨著產品成本結構中間接費比重的增加，以產量為基準的粗放型計算，已不能滿足決策的需要，以作業為基準的成本核算法，正在受到國內外企業的注意。

80年代末，由美國庫珀(R.Cooper)與卡普蘭(R.S.Kaplan)提出的作業基準成本法(ActivityBasedCosting，簡稱ABC法或作業成本法，注意區別于庫存ABC分類法)能夠微觀分析和控制供應鏈的每一個環節，以適應新型管理的需要。它是以優先考慮顧客的滿意程度為目標，以顧客所關心的成本、質量、時間和創新為著眼點，通過對產品形成過程的價值鏈的分析，盡量消除對產品而言無附加價值的作業，來達到降低浪費的目標。

10.3作業基準成本法傳統的間接費分配是以16作業基準成本法按照各項作業消耗資源的多少把成本費用分攤到作業，再按照各產品發生的作業多少把成本分攤到產品，通過這樣的微觀分析和詳細分配，使得計算的成本更真實地反映產品的經濟特征。具體說來，ABC法認為，作業會造成資源的消耗，產品的形成又會“消耗”一系列的作業。也就是說，作業一旦發生，就會觸發相應資源的耗用，造成了賬目上的成本發生；這些作業一一發生過后，才能歷經營銷、設計、采購、生產、分銷從而滿足客戶的最終需求。這里的作業，包括建立與供應商的關系，采購，入庫，支付應付款，安裝調整設備，對設備進行操作，安排工作流，更新產品設計，接受客戶的訂單等等活動，貫穿在企業所處的整條供應鏈中。當企業業務較復雜時，可以根據帕雷托原則(即80/20原則)，選擇對本企業重要度高的作業列入ABC法的范圍。作業基準成本法按照各項作業消耗資源的多少把成本費用17圖10-3作業基準成本法的運作流程

圖10-3作業基準成本法的運作流程18作業成本制實際是分批成本制的發展，它打破了傳統的分批成本制以單一的標準分配費用所造成的成本扭曲失真，以微觀分析的方式參與企業內部控制，它的成本對象是作業。ABC法以價值鏈分析為基礎，選擇工作中心的作業成本項目，確定引起成本、費用項目發生的成本動因(Costdriver)，依據成本中心或作業成本集(activitycostpool)的成本率(costdriverrate)，在產品成本歸納模型的基礎上，計算產品標準成本。作業基準成本法的運作流程見圖10-3。作業成本制實際是分批成本制的發展，它打破了傳統的分批成本制以19下面以物料搬運來說明ABC法的步驟：(1)定義用ABC法計算的作業。如用叉車把物料自庫房運至工作地。(2)確定作業的成本發生因素，如搬運次數或搬運重量及其單位費用，如每搬運一次或搬運單位重量的平均費用。確定成本發生因素要經過試算，計算結果必須合理。(3)確定發生作業成本的成本中心或作業成本集。本例歸入“搬運”間接費成本集。(4)測算每個產品發生的作業量。用搬運次數或搬運重量，乘以作業量，再乘以單位費用得出的總費用計入該產品成本的變動間接費中。

下面以物料搬運來說明ABC法的步驟：20圖10-4傳統間接費分配與ABC法

圖10-4傳統間接費分配與ABC法21例10-1

XYZ公司加工生產兩種產品A和B，同時在同一加工車間進行制造，已知A、B兩種產品占用的直接人工工時分別為2.5和2，直接材料費用為36和30。人工費工時費率為7，按工時單位制造費用分配率為18。傳統成本會計核算過程如表10-4所示。

例10-1XYZ公司加工生產兩種產品A和B，同時在同一加22

表10-4傳統成本法核算過程

核算A產品B產品說明直接人工工時(1)2.52

直接人工費用(2)17.514工時費率為7直接材料費用(3)3630

單位制造費用分配率(4)1818按工時單位制造費用(5)4536(5)=(1)×(4)單位成本(6)98.580(6)=(2)+(3)+(5)產量(7)400020000

制造費用(8)1800072000(8)=(7)×(5)制造費用占%(9)20%80%

總成本(10)3940001600000(10)=(7)×(6)，合計1994000

表10-4傳統成本法核算過程核算A產23作業作業成本(1)成本率(2)作業量(3)=(1)/(2)A耗用

作業量(4)A分配作業成本(5)=(4)×(2)B耗用作業量(6)B分配作業成本(7)=(6)×(2)機器調整25500051500030001530002000102000工單處理810001356002002700040054000機器加工3140007.8540000120009420028000219800質量檢驗1600002080005000100000300060000物料儲運900001207501501800060072000合計900000

392200

507800說明(1)=(5)+(7)

(3)=(4)+(6)

392200

507800表10-5ABC成本法費用核算過程

作業作業成本(1)成本率(2)作業量(3)=(1)/(2)A24表10-6ABC成本法成本核算核算A產品B產品說明制造費用(1)392200507800900000制造費用占%(2)44%56%

產量(3)400020000

單位制造費用(4)98.0525.39(4)=(1)/(3)直接人工費用(5)17.514

直接材料費用(6)3630

單位成本(7)151.5569.39(7)=(4)+(5)+(6)(傳統方法下的成本)98.580

總成本(8)6062001387800(8)=(3)×(7),合計1994000

表10-6ABC成本法成本核算核算A產品B產品說明制造費25ABC成本法則從微觀上對制造費用進一步細分，按產品加工中的單位作業步驟分攤，這樣歸結核算出各產品成本就較真實地反映產品的實際耗費。企業中發生的各種作業可以分為兩種：增值作業和無效作業。區分兩者有一個簡單的準則：如果客戶愿意為某項作業的發生而追加付款，那么這就是增值作業。ABC法通過把成本分攤到各個作業，從而令那些不增加產品附加值卻又增加成本、耗用資源的作業暴露出來，再進一步把它們列入到降低成本和消除浪費的對象范圍之內。從這一點看，ABC法和JIT的思想是有相通之處的。

ABC成本法則從微觀上對制造費用進一步細分，按產品加工中的單26應用ABC法所得到的收益體現在以下幾點：●企業中增長最快而又最不容易覺察的成本往往就是“期間費用”。ABC法改原來籠統過賬的處理為逐項追究的分析，有效地控制了隱性成本的膨脹。●作業成本法按照精益生產的思想追溯到包括原料采購的整個生產過程，并可把質量、時間納入到成本體系核算中，從而更能適應產品的市場競爭需求。●采用ABC成本體系進行例外管理，財務人員將有更多的時間用于管理分析，極大地提高了管理效能。●

ABC法把企業運作流程映像到產品成本中來，使得產品成本反映了更多的信息，能及時把企業管理中種種潛伏問題暴露出來，改善企業管理。●以ABC法核算成本為依據，ERP軟件能實現對價格、利潤、銷售額的綜合模擬的功能，為準確地進行企業決策(如自制/外購、定價等)提供有力的支持。●上起“增利減耗”的宏觀目標，下至如車間內物品搬運路線之類的具體作業操作，ABC法促成了宏觀與微觀兩極之間的貫通。

應用ABC法所得到的收益體現在以下幾點：27以下情況的時候應該考慮使用作業成本制：●管理人員、銷售人員在定價、業績評定時對成本信息提出了質疑。例如，不同等級的產品的費用按照統一標準分配的合理性。●產品的產量、批量或者復雜性有較大的差異。傳統的分批制通常會讓批量大的產品負擔更多的費用。●部門各項費用預算差異表現為有利預算差異，但成品率、提前期指標并未得到明顯改善。●能夠投入與產品復雜性相應的資金，一般需要選擇購建ERP管理軟件。

以下情況的時候應該考慮使用作業成本制：28作業成本法常用于庫存成本的計算、產品成本的計算、維護成本的計算以及服務成本的計算。建立作業成本制并非是一個一蹴而就的過程，可以根據實際情況分步實施(如重要的工作中心或者車間先實施)，MRPⅡ/ERP軟件將會提供修正的機制，逐步完善作業成本制。

作業成本法常用于庫存成本的計算、產品成本的計算、維護2910.4成本差異分析

實際成本與標準成本之間的差異稱為成本差異。成本差異分析是一種例外管理方法(managementbyexception)，也即重點管理法，它把管理人員的精力有重點地放在差異較大的問題上。成本差異分析是管理會計的重要內容。

實際成本低于標準成本時的差異稱為有利差異(favorablevariance)，即成本節約，用負數表示；反之，稱為不利差異(unfavorablevariance或adversevariance)，即成本超支，用正數表示。各種差異都要設置會計科目。不論差異是正值還是負值，只要超過了規定的允差，都應進行差異分析。有時出現負值不一定是好事，因為在某項差異上出現負值可能導致另一項差異出現更大的正值。

10.4成本差異分析實際成本與標準成本之間的差30在MRPⅡ系統生產過程中，通過領料報告自動結轉相應的原料成本；通過加工報告，將依據設定的成本率和成本動因，結轉其他操作類成本項目；通過接收報告、原料費用、加工費用和訂單費用將結轉到相應產品的庫存成本。若產品的庫存成本采用標準成本，實際的費用消耗與理想產品成本之間的差異將自動結轉到差異科目。在現代管理會計中，成本差異類目分得比較細，這對分析和控制成本是非常必要的。成本差異也必然從成本的構成要素里去分析。表10-7表達了成本差異的分析過程。

在MRPⅡ系統生產過程中，通過領料報告自動結轉相應的31CKONG_ERP10生產成本管理課件321.直接材料成本差異材料成本差異包括價差和量差兩方面。造成價差的原因如采購價格變化、運輸費用增加、材料代用或變更、自制件改為外購件(或反之)等。造成量差的原因有報廢或損耗、材料利用率變化、產品結構變化等。

1.直接材料成本差異332.直接人工成本差異直接人工成本差異可分為以下幾種類型：●工資率差異。這是一種價差，一般是由于工作中心的工人等級或工資變化造成的。●停工差異。一般是由于設備故障、停電停水、物料短缺或任務不足等原因造成的。工人雖然出勤但無工作可做，在工票上填寫停工時間，但企業仍需按出勤來支付工資。●效率差異。一般是由于工作效率、加工工藝或投料批量變動等原因造成的，是一種量差。

2.直接人工成本差異343.變動間接費差異間接費是一種期間成本，為了便于計算成本實時分配，采用了間接費率的做法。這種方法是帶有人為因素的，往往同實際情況有較大出入，需要積累經驗使間接費率逐漸逼近實際。變動間接費有兩類差異：

●開支差異，也稱支出差異或費用差異。這是由于間接費率的差異造成的，是一種價差。●效率差異。效率差異的概念同直接人工成本差異中的效率差異類似，當完成產出所耗用的工時有了變化，如果間接費率是基于人工費的，必然反映在間接費上，是一種量差。

3.變動間接費差異354.固定間接費差異固定間接費差異除開支差異和效率差異外，還有一項能力差異。固定間接費從其成本性態來講與產量沒有直接關系，也是一種人為使之建立的聯系。固定間接費率是由事先預計的固定間接費和預計的工時估算出來的。預計工時實質上是一種預計使用的能力。因此，固定間接費差異中又多了一項能力差異，產銷不對路、經濟衰退、資源不足造成的停工都可能形成能力差異。能力差異與效率差異合稱為產量差異(volumevariance)。

4.固定間接費差異3610.5.1MRPⅡ成本體系產品的成本可以分為多種類型，不同類型的產品成本用于不同的目的。為便于維護和分析產品成本，在MRPⅡ系統中設置了至少3種成本類型:1.標準成本2.實際成本3.模擬成本

10.5MRPⅡ成本管理10.5.1MRPⅡ成本體系10.5MRPⅡ成本管理371.標準成本標準成本(standardcost)是在正常生產條件下的平均先進成本，相當于人們常說的計劃成本或目標成本，是經營的目標和評價的尺度，反映了在一定時間內計劃要達到的成本水準。標準成本按照理想的定額標準設置，它應該不包含無效或非增值作業。標準成本在會計期內保持不變，是一種“凍結”的成本。它作為預計企業收入、報價、物料庫存值等計算的基礎。實際成本與標準成本對比產生成本差異，作為成本分析的依據。系統通常允許用戶定義多種標準成本。例如，上年標準成本，現行標準成本等。現行標準成本(currentstandardcost)，也稱現行成本(currentcost)，它反映計劃期內某個時期的成本水平或成本標準，隨著產品結構變化，加工工藝和勞動生產率、采購費用等的變化而定期調整(如3～6個月)。各種標準成本類型，實質上是系統提供給用戶的幾組成本文件，用戶完全可以靈活運用，自行定義。制造業MRPⅡ系統一般都要求設置這種成本類型。

1.標準成本382.實際成本實際成本是生產過程中實際發生的成本，主要根據結算加工單或采購單時得到的實際數據(如來自領料單、完工報告、采購發票等)。當庫存成本類型設置成該成本類型的時候，庫存成本將會以實際消耗的各項資源消耗結轉。計算實際成本的方法通常有加權平均法、移動平均法、最后進價法等；在手工管理時很難做到隨時更新計算，但是由計算機處理是很方便的。在選擇軟件時，要根據企業的財務策略注意軟件能夠提供的計算方法。實際成本可用于流程性生產的企業，如煉油、飲料行業。編制財務報表一般使用實際成本。但是，實際成本不利于成本的分析。

2.實際成本393.模擬成本模擬成本(simulatedcost)用于成本的模擬與分析，可以設置不同的成本導因和成本率，模擬成本項目及總產品成本的變化率。它回答“如果怎樣——

將會怎樣？(what-if)”的問題。在成本模擬或預計時(例如要知道設計變更、產品結構變化、工藝路線變化或材料代用后對成本的影響)不影響現行運行數據，進行成本的分析演示，這對產品設計過程中進行價值分析也是有幫助的。MRPⅡ系統的特點之一是它的模擬功能，可以設置多個模擬成本類型，用于不同的分析需要。在制訂下一個會計年度的標準成本之前，先把修訂的成本項輸入模擬成本系統，經過多次模擬比較，提出多種可行的方案，經審批后再轉換到標準成本系統。因此，模擬成本有時稱建議成本(proposedcost)。MRPⅡ軟件允許各類成本方便地相互轉換，應充分利用軟件中的這種模擬功能。

3.模擬成本40典型的MRPⅡ/ERP成本管理涉及以下方面。●成本中心會計：支持成本預算(標準成本的確定)，標準成本與實際成本之間的差異對比，成本報告與分析等。有關成本發生都記錄到相應的成本中心以分別核算，有關數據則同時或定期成批地傳送到產品成本模塊以及獲利分析模塊，以便進一步處理。●訂單和項目會計：是一個全面網絡化的管理會計系統，帶有訂單成本結算的詳細操作規程。該系統收集成本，并用計劃與實際結果之間的對比來協助對訂單與項目的監控。系統提供了備選的成本核算及成本分析方案，從而有助于優化一個企業對其業務活動的計劃與執行。●產品成本核算：產品成本核算模塊能用于對成本結構、成本要素及運營過程進行監控，并生成對單個對象或對整個一段時期的預測。不僅有成本核算與成本分攤功能，還包括收集有關的物流與技術方面的數據，對單個產品與服務進行結果分析等。10.5.2MRPⅡ成本管理

典型的MRPⅡ/ERP成本管理涉及以下方面。10.5.241●獲利能力分析：獲利能力分析模塊將處理哪一類產品或市場會產生最好的效益？一份特定訂單的利潤是怎樣構成的？同時，銷售、市場、產品管理、戰略經營計劃等模塊也將根據從獲利能力分析所提供的細分信息來進行進一步的分析處理，公司因而能判斷它目前在市場中的位置，并對新市場的潛力進行評估。●利潤中心會計：它提供了一個軟件方案，面向那些需要對其戰略經營單位進行定期獲利能力分析的企業。該系統使用期間會計技術來收集業務活動成本、運營費用以及結果，從這些信息可以確定每個業務領域的獲利效能。●輔助管理決策的執行信息系統：執行信息系統(EIS)為管理部門提供了一個軟件方案，它有自己的數據庫，能從企業的各個不同部分收集包括成本發生在內的各方面數據，再進行加工匯總成為可服務于企業決策的格式。●獲利能力分析：獲利能力分析模塊將處理哪一類產品或市場會產42成本管理是MRPⅡ/ERP系統管理成效的一種微觀反映，本章從成本管理會計的思想出發，介紹了產品生產成本的計算，特別介紹了體現現代管理模式特點的作業基準成本法，并進行成本差異分析，最后說明了MRPⅡ/ERP中成本管理工作的主要范疇。所以，以MRPⅡ思想體系為基礎的生產管理模式，全面地滿足了企業包括以財務管理為根本的管理活動的實際要求。10.6本章小結成本管理是MRPⅡ/ERP系統管理成效的一種微觀反映43(1)分析并比較財務會計與管理會計的重要區別。(2)企業產品成本構成包括哪些？(3)標準成本體系的主要作用是什么？(4)簡述MRPⅡ成本滾動計算法的核算過程。(5)作業成本法的作用有哪些？(6)成本差異分析包含哪些內容？(7)成本體系里包含哪些成本類型？它們有何實際意義？(8)

MRPⅡ/ERP的成本管理包含哪些方面？

思考練習題(1)分析并比較財務會計與管理會計的重要區別。思考練習題44(9)設某公司在同一制造車間同時加工生產兩種產品A和B，已知A、B兩種產品的直接人工工時為2.5和3，直接材料費用為25和38。人工費工時費率為10，按工時單位制造費用分配率為15。利用傳統工時分配核算法計算A、B兩種產品的單位生產成本。(10)在上題數據的基礎上按作業基準成本法核算A、B兩產品的作業成本。已知A、B兩種產品的加工產量分別是800和1000，各作業步驟發生的作業成本費用分列如下，各作業步驟的成本率標準已知，A、B兩種產品加工作業時耗用的各分步作業量分別通過比例分攤，所歸結的數據如表10-8所示。

(9)設某公司在同一制造車間同時加工生產兩種產品A和B，已45

表10-8數據表作

業作

業

成

本成

本

率作

業

量A耗用作業量B耗用作業量機器調整1815055330130200質量檢驗555015370150220訂單分檢80010803545機器工時455005910040005100物料接收50002520085115合計75000

表10-8數據表作業作業成本成本46THEENDTHEEND47MRPII/ERP原理與應用清華大學出版社2002.10MRPII/ERP原理與應用清華大學出版社48第10章

MRPⅡ/ERP原理:

生產成本管理第10章

MRPⅡ/ERP原理:

生產成本管理4910.1成本管理會計

財務會計與管理會計企業利潤=銷售收入–成本費用。

表10-1財務會計與管理會計的主要區別

對

比

項財

務

會

計管

理

會

計服務對象向外界(政府、股東)提供信息向企業內部人員提供信息范圍目的生成企業整體經營業務的財務報表，高度綜合、真實、但詳細程度不能完全滿足決策需要生成部分的或有特定目的的財務報表，綜合或詳細程度可依計劃、控制與決策之需要而定時間性提供規定時期的信息(如年、季、月)，報告已發生的情況提供信息的時間范圍有伸縮性(如從幾小時到數年)，包括歷史信息和預見信息約束遵照外部強制的標準、會計原則、方法和程序無強制和約束，以滿足成本／效益分析要求為準

10.1成本管理會計財務會計與管理會計表10-1財5010.2產品生產成本計算

按照成本核算主體的不同，可分為分批成本制、分步成本制。分批成本制是以可以辨別的每一個批次作為成本歸集和核算的對象，分步成本制的成本對象是大量相近產品的生產過程。下面以分批制為例對MRPⅡ/ERP中生產成本計算方法進行介紹。MRPⅡ/ERP中生產成本是以滾動計算法(CostRoll-up)逐層由底向上累計，從而得出最終產品生產成本的。應用這種計算法時，要用到的基礎數據有：物料消耗定額(來自產品結構圖與BOM)、采購成本(來自物料主文件)、各種小時費率(來自工作中心文件)以及標準時間(來自工藝路線文件)等。

10.2產品生產成本計算按照成本核算主體的不同5110.2.1產品成本構成

圖10-1成本分類與構成

10.2.1產品成本構成圖10-1成本分類與構成5210.2.2標準成本體系

標準成本是一個企業在正常的經營條件下所應達到的“目標成本”。它在生產開始以前，預先確定每一單位產品所需耗用的直接材料、直接人工和制造費用的標準數量和標準價格，作為核算產品成本的基礎；然后根據這些標準成本來與實際成本相比較，分析成本的超支和節約，以加強企業的生產經營和成本控制。

標準成本是一個基準點，它公平地體現了在預計產出數量范圍內生產某產品的成本。因此，庫存中的物料被認為是按標準成本儲存的資產。具有相同零件號的每一種物料均被認為具有相同價值，這與先進先出(FIFO)或后進先出(LIFO)正相反，后者則根據采購某物料的實際用費，認為同一種物料具有不同的成本。在標準成本中，超出標準成本的部分一般是費用，計為逆差。同樣，低于標準成本的部分則計為貸方，是順差。按標準成本計價的銷售成本加上成本差異等于實際成本。

10.2.2標準成本體系標準成本是一個企業在正常的經營53使用標準成本來進行產品成本的日常核算所施行的成本制度，一般具有以下兩個特點。●記入這些賬戶的數額都按直接材料(標準價格乘標準數量)、直接人工(標準價格即標準工資率乘標準工時)和制造費用的標準成本，而不是按它們的實際成本入賬。●實際成本和標準成本的任何差數另用“差異”賬戶予以歸集，供作研究可能的補救措施之用。由于標準成本制度的應用在會計記錄中反映出預計成本和實際成本的差額，以便通過差異數據的研究，找出預計和業績的差異原因。差異分析主要有材料差異，它是由采購運輸等原因所引起的；人工差異，它是由工資變動、加班加點等原因所引起的；制造費用，它是由季節變化等原因所引起的。以上內容可以通過業績報告來表達。在會計記錄中使用標準成本和成本差異的制度，稱為“標準成本制度”。這種成本制度可以用于分批成本計算和分步成本計算。

使用標準成本來進行產品成本的日常核算所施行5410.2.3產品成本計算1.基本數據在MRPⅡ基礎數據中介紹的產品結構圖和物料清單中物料之間的數量關系(包含材料消耗定額)，物料主文件中記錄的采購成本、工作中心文件中的各種小時費率，工藝路線文件中的標準時間等，都是計算產品成本的基本數據，而完工報告、入庫報告的數據又是計算實際成本的依據。這些數據的準確性是成本準確性的保證。只有有了準確的成本才能說清楚各種產品的獲利性，才能說清企業的盈虧和利潤。這些數據有一些是數量性數據，如標準時間、材料定額，還有一些是價格性數據，如小時費率、采購價格。這樣劃分有利于計算和分析。這些數據的準確性是成本核算準確性的前提。10.2.3產品成本計算1.基本數據552.計算方法MRPⅡ成本計算方法采用滾加法，是按物料清單所規定的物料之間的層次、需求關系和制造過程，從產品結構的最低層次開始，從低層向高層逐層累計。成本的發生和累計與生產制造過程同步，隨著生產制造過程的進行，在材料、計劃生產信息動態產生的同時，成本信息也隨之產生，使得在計劃、控制物流的同時，也控制了資金流，做到了物流、信息流和資金流的統一。采用滾加法進行成本計算時，滾加的結構和依據就是產品的物料清單。在物料清單中，處于各個不同層次物料項目的成本都包含兩部分，即：本層發生的成本和低層累計的成本。

2.計算方法56在一個典型的產品物料清單中，最底層的物料項目都是外購件，即原材料或標準件，它的材料費(采購件費)和采購間接費(采購部門的管理費、運輸及保管費等)之和組成產品成本中的直接材料費。其中：采購間接費=采購件費×采購間接費率此時尚未發生加工成本。進入上一層以后，如果發生加工裝配作業，則發生這一層的直接人工費和間接費，它們的計算公式如下：直接人工費＝人工費率×工作小時數(工藝路線文件)間接費分配＝間接費率×工作小時數(工藝路線文件)這里的間接費包括可變間接費和固定間接費，它們可有不同的費率，但計算公式相同。

直接人工費和間接費之和稱為加工成本，是物料項目在本層的增值，也稱為增值成本。再將加工成本同低層各項成本累加在一起，則組成滾加至本層的物料項目成本。

在一個典型的產品物料清單中，最底層的物料項目都是外57如此逐層由低向高累加，最后到頂層組成最終產品的成本，每一層的成本均由本層增值成本和低層累計成本兩部分組成，如圖10-2產品成本滾動計算法

如此逐層由低向高累加，最后到頂層組成最終產品的成本，每一層的58MRPⅡ系統把加工單和采購單看成是一個財務實體(financialentity)，成本是在執行車間作業或采購作業的過程中發生的。系統把產品結構中各層次物料的成本，按低層累計和本層發生的材料費、人工費和間接費，以及其合計值分別列出，用成本物料單(costBOM)的報表形式表示。表10-2是簡化了的電子掛鐘的成本物料單。一個完整的成本物料單還應詳細列出每種物料的本層增量成本和低層累計成本。

MRPⅡ系統把加工單和采購單看成是一個財務實體(financ59CKONG_ERP10生產成本管理課件603.間接費分攤

間接費是不能明確地分清用于哪項具體物料的費用，與直接人工費和直接材料費不同，

它不是隨著工票或各種憑證按物料項目記錄的。因此，必須把間接費分攤到每個物料項目的成本上去。

由于間接費是定期結算的，所以在進行成本核算時，間接費的計算和分攤都有某種程度的滯后。為了避免這種情況，使得在成本滾加的過程中，間接費的計算能和直接費的計算同步進行，應事先指定間接費率，其中包括固定間接費和可變間接費的費率，然后再計算計劃期內的可變間接費和固定間接費。

我國會計制度改革后采用制造成本法，間接費只算到車間一級，不再把企業管理費計入產品成本。由于加工成本是在工作中心上發生的，間接費要分配到工作中心。間接費分配(overheadapportionment或allocation)一般按以下步驟進行。3.間接費分攤61(1)預計會計期間生產部門的產量、效率和能力水平，結合間接費類型確定分配依據。(2)將輔助生產部門(如鍋爐房、各種動力站、工具及機修車間等)的間接費分配給各生產部門(如各生產車間)。不同類型的間接費要根據企業會計科目劃分的要求分為若干成本集(costpool)，不同成本集分配的依據是不同的。(3)計算工作中心的間接費率(overheadrate、burdenfactor或absorptionrate)，也稱間接費分配系數或分配率。分配到生產部門的間接費還要再進一步分配到工作中心，分配之前也先要確定工作中心的能力利用水平(capacitylevel或activitylevel)，一般用正常生產條件下的能力小時數表示。間接費率是在一定的產量規模、效率和能力水平的條件下預先設定的，因而帶有相當大的人為因素，條件有了變化或出現較大的間接費差異時要隨時注意修訂。間接費率的計算公式如下：(1)預計會計期間生產部門的產量、效率和能力水平，結合間接6210.3作業基準成本法

傳統的間接費分配是以工時或臺時為基推的，或者說是以產量為基準的。隨著產品成本結構中間接費比重的增加，以產量為基準的粗放型計算，已不能滿足決策的需要，以作業為基準的成本核算法，正在受到國內外企業的注意。

80年代末，由美國庫珀(R.Cooper)與卡普蘭(R.S.Kaplan)提出的作業基準成本法(ActivityBasedCosting，簡稱ABC法或作業成本法，注意區別于庫存ABC分類法)能夠微觀分析和控制供應鏈的每一個環節，以適應新型管理的需要。它是以優先考慮顧客的滿意程度為目標，以顧客所關心的成本、質量、時間和創新為著眼點，通過對產品形成過程的價值鏈的分析，盡量消除對產品而言無附加價值的作業，來達到降低浪費的目標。

10.3作業基準成本法傳統的間接費分配是以63作業基準成本法按照各項作業消耗資源的多少把成本費用分攤到作業，再按照各產品發生的作業多少把成本分攤到產品，通過這樣的微觀分析和詳細分配，使得計算的成本更真實地反映產品的經濟特征。具體說來，ABC法認為，作業會造成資源的消耗，產品的形成又會“消耗”一系列的作業。也就是說，作業一旦發生，就會觸發相應資源的耗用，造成了賬目上的成本發生；這些作業一一發生過后，才能歷經營銷、設計、采購、生產、分銷從而滿足客戶的最終需求。這里的作業，包括建立與供應商的關系，采購，入庫，支付應付款，安裝調整設備，對設備進行操作，安排工作流，更新產品設計，接受客戶的訂單等等活動，貫穿在企業所處的整條供應鏈中。當企業業務較復雜時，可以根據帕雷托原則(即80/20原則)，選擇對本企業重要度高的作業列入ABC法的范圍。作業基準成本法按照各項作業消耗資源的多少把成本費用64圖10-3作業基準成本法的運作流程

圖10-3作業基準成本法的運作流程65作業成本制實際是分批成本制的發展，它打破了傳統的分批成本制以單一的標準分配費用所造成的成本扭曲失真，以微觀分析的方式參與企業內部控制，它的成本對象是作業。ABC法以價值鏈分析為基礎，選擇工作中心的作業成本項目，確定引起成本、費用項目發生的成本動因(Costdriver)，依據成本中心或作業成本集(activitycostpool)的成本率(costdriverrate)，在產品成本歸納模型的基礎上，計算產品標準成本。作業基準成本法的運作流程見圖10-3。作業成本制實際是分批成本制的發展，它打破了傳統的分批成本制以66下面以物料搬運來說明ABC法的步驟：(1)定義用ABC法計算的作業。如用叉車把物料自庫房運至工作地。(2)確定作業的成本發生因素，如搬運次數或搬運重量及其單位費用，如每搬運一次或搬運單位重量的平均費用。確定成本發生因素要經過試算，計算結果必須合理。(3)確定發生作業成本的成本中心或作業成本集。本例歸入“搬運”間接費成本集。(4)測算每個產品發生的作業量。用搬運次數或搬運重量，乘以作業量，再乘以單位費用得出的總費用計入該產品成本的變動間接費中。

下面以物料搬運來說明ABC法的步驟：67圖10-4傳統間接費分配與ABC法

圖10-4傳統間接費分配與ABC法68例10-1

XYZ公司加工生產兩種產品A和B，同時在同一加工車間進行制造，已知A、B兩種產品占用的直接人工工時分別為2.5和2，直接材料費用為36和30。人工費工時費率為7，按工時單位制造費用分配率為18。傳統成本會計核算過程如表10-4所示。

例10-1XYZ公司加工生產兩種產品A和B，同時在同一加69

表10-4傳統成本法核算過程

核算A產品B產品說明直接人工工時(1)2.52

直接人工費用(2)17.514工時費率為7直接材料費用(3)3630

單位制造費用分配率(4)1818按工時單位制造費用(5)4536(5)=(1)×(4)單位成本(6)98.580(6)=(2)+(3)+(5)產量(7)400020000

制造費用(8)1800072000(8)=(7)×(5)制造費用占%(9)20%80%

總成本(10)3940001600000(10)=(7)×(6)，合計1994000

表10-4傳統成本法核算過程核算A產70作業作業成本(1)成本率(2)作業量(3)=(1)/(2)A耗用

作業量(4)A分配作業成本(5)=(4)×(2)B耗用作業量(6)B分配作業成本(7)=(6)×(2)機器調整25500051500030001530002000102000工單處理810001356002002700040054000機器加工3140007.8540000120009420028000219800質量檢驗1600002080005000100000300060000物料儲運900001207501501800060072000合計900000

392200

507800說明(1)=(5)+(7)

(3)=(4)+(6)

392200

507800表10-5ABC成本法費用核算過程

作業作業成本(1)成本率(2)作業量(3)=(1)/(2)A71表10-6ABC成本法成本核算核算A產品B產品說明制造費用(1)392200507800900000制造費用占%(2)44%56%

產量(3)400020000

單位制造費用(4)98.0525.39(4)=(1)/(3)直接人工費用(5)17.514

直接材料費用(6)3630

單位成本(7)151.5569.39(7)=(4)+(5)+(6)(傳統方法下的成本)98.580

總成本(8)6062001387800(8)=(3)×(7),合計1994000

表10-6ABC成本法成本核算核算A產品B產品說明制造費72ABC成本法則從微觀上對制造費用進一步細分，按產品加工中的單位作業步驟分攤，這樣歸結核算出各產品成本就較真實地反映產品的實際耗費。企業中發生的各種作業可以分為兩種：增值作業和無效作業。區分兩者有一個簡單的準則：如果客戶愿意為某項作業的發生而追加付款，那么這就是增值作業。ABC法通過把成本分攤到各個作業，從而令那些不增加產品附加值卻又增加成本、耗用資源的作業暴露出來，再進一步把它們列入到降低成本和消除浪費的對象范圍之內。從這一點看，ABC法和JIT的思想是有相通之處的。

ABC成本法則從微觀上對制造費用進一步細分，按產品加工中的單73應用ABC法所得到的收益體現在以下幾點：●企業中增長最快而又最不容易覺察的成本往往就是“期間費用”。ABC法改原來籠統過賬的處理為逐項追究的分析，有效地控制了隱性成本的膨脹。●作業成本法按照精益生產的思想追溯到包括原料采購的整個生產過程，并可把質量、時間納入到成本體系核算中，從而更能適應產品的市場競爭需求。●采用ABC成本體系進行例外管理，財務人員將有更多的時間用于管理分析，極大地提高了管理效能。●

ABC法把企業運作流程映像到產品成本中來，使得產品成本反映了更多的信息，能及時把企業管理中種種潛伏問題暴露出來，改善企業管理。●以ABC法核算成本為依據，ERP軟件能實現對價格、利潤、銷售額的綜合模擬的功能，為準確地進行企業決策(如自制/外購、定價等)提供有力的支持。●上起“增利減耗”的宏觀目標，下至如車間內物品搬運路線之類的具體作業操作，ABC法促成了宏觀與微觀兩極之間的貫通。

應用ABC法所得到的收益體現在以下幾點：74以下情況的時候應該考慮使用作業成本制：●管理人員、銷售人員在定價、業績評定時對成本信息提出了質疑。例如，不同等級的產品的費用按照統一標準分配的合理性。●產品的產量、批量或者復雜性有較大的差異。傳統的分批制通常會讓批量大的產品負擔更多的費用。●部門各項費用預算差異表現為有利預算差異，但成品率、提前期指標并未得到明顯改善。●能夠投入與產品復雜性相應的資金，一般需要選擇購建ERP管理軟件。

以下情況的時候應該考慮使用作業成本制：75作業成本法常用于庫存成本的計算、產品成本的計算、維護成本的計算以及服務成本的計算。建立作業成本制并非是一個一蹴而就的過程，可以根據實際情況分步實施(如重要的工作中心或者車間先實施)，MRPⅡ/ERP軟件將會提供修正的機制，逐步完善作業成本制。

作業成本法常用于庫存成本的計算、產品成本的計算、維護7610.4成本差異分析

實際成本與標準成本之間的差異稱為成本差異。成本差異分析是一種例外管理方法(managementbyexception)，也即重點管理法，它把管理人員的精力有重點地放在差異較大的問題上。成本差異分析是管理會計的重要內容。

實際成本低于標準成本時的差異稱為有利差異(favorablevariance)，即成本節約，用負數表示；反之，稱為不利差異(unfavorablevariance或adversevariance)，即成本超支，用正數表示。各種差異都要設置會計科目。不論差異是正值還是負值，只要超過了規定的允差，都應進行差異分析。有時出現負值不一定是好事，因為在某項差異上出現負值可能導致另一項差異出現更大的正值。

10.4成本差異分析實際成本與標準成本之間的差77在MRPⅡ系統生產過程中，通過領料報告自動結轉相應的原料成本；通過加工報告，將依據設定的成本率和成本動因，結轉其他操作類成本項目；通過接收報告、原料費用、加工費用和訂單費用將結轉到相應產品的庫存成本。若產品的庫存成本采用標準成本，實際的費用消耗與理想產品成本之間的差異將自動結轉到差異科目。在現代管理會計中，成本差異類目分得比較細，這對分析和控制成本是非常必要的。成本差異也必然從成本的構成要素里去分析。表10-7表達了成本差異的分析過程。

在MRPⅡ系統生產過程中，通過領料報告自動結轉相應的78CKONG_ERP10生產成本管理課件791.直接材料成本差異材料成本差異包括價差和量差兩方面。造成價差的原因如采購價格變化、運輸費用增加、材料代用或變更、自制件改為外購件(或反之)等。造成量差的原因有報廢或損耗、材料利用率變化、產品結構變化等。

1.直接材料成本差異802.直接人工成本差異直接人工成本差異可分為以下幾種類型：●工資率差異。這是一種價差，一般是由于工作中心的工人等級或工資變化造成的。●停工差異。一般是由于設備故障、停電停水、物料短缺或任務不足等原因造成的。工人雖然出勤但無工作可做，在工票上填寫停工時間，但企業仍需按出勤來支付工資。●效率差異。一般是由于工作效率、加工工藝或投料批量變動等原因造成的，是一種量差。

2.直接人工成本差異813.變動間接費差異間接費是一種期間成本，為了便于計算成本實時分配，采用了間接費率的做法。這種方法是帶有人為因素的，往往同實際情況有較大出入，需要積累經驗使間接費率逐漸逼近實際。變動間接費有兩類差異：

●開支差異，也稱支出差異或費用差異。這是由于間接費率的差異造成的，是一種價差。●效率差異。效率差異的概念同直接人工成本差異中的效率差異類似，當完成產出所耗用的工時有了變化，如果間接費率是基于人工費的，必然反映在間接費上，是一種量差。

3.變動間接費差異824.固定間接費差異固定間接費差異除開支差異和效率差異外，還有一項能力差異。固定間接費從其成本性態來講與產量沒有直接關系，也是一種人為使之建立的聯系。固定間接費率是由事先預計的固定間接費和預計的工時估算出來的。預計工時實質上是一種預計使用的能力。因此，固定間接費差異中又多了一項能力差異，產銷不對路、經濟衰退、資源不足造成的停工都可能形成能力差異。能力差異與效率差異合稱為產量差異(volumevariance)。

4.固定間接費差異8310.5.1MRPⅡ成本體系產品的成本可以分為多種類型，不同類型的產品成本用于不同的目的。為便于維護和分析產品成本，在MRPⅡ系統中設置了至少3種成本類型:1.標準成本2.實際成本3.模擬成本

10.5MRPⅡ成本管理10.5.1MRPⅡ成本體系10.5MRPⅡ成本管理841.標準成本標準成本(standardcost)是在正常生產條件下的平均先進成本，相當于人們常說的計劃成本或目標成本，是經營的目標和評價的尺度，反映了在一定時間內計劃要達到的成本水準。標準成本按照理想的定額標準設置，它應該不包含無效或非增值作業。標準成本在會計期內保持不變，是一種“凍結”的成本。它作為預計企業收入、報價、物料庫存值等計算的基礎。實際成本與標準成本對比產生成本差異，作為成本分析的依據。系統通常允許用戶定義多種標準成本。例如，上年標準成本，現行標準成本等。現行標準成本(currentstandardcost)，也稱現行成本(currentcost)，它反映計劃期內某個時期的成本水平或成本標準，隨著產品結構變化，加工工藝和勞動生產率、采購費用等的變化而定期調整(如3～6個月)。各種標準成本類型，實質上是系統提供給用戶的幾組成本文件，用戶完全可以靈活運用，自行定義。制造業MRPⅡ系統一般都要求設置這種成本類型。

1.標準成本852.實際成本實際成本是生產過程中實際發生的成本，主要根據結