第八章

審計抽樣第一節(jié)審計抽樣概述第二節(jié)審計抽樣的基本流程第三節(jié)審計抽樣在控制測試中的應(yīng)用第四節(jié)審計抽樣在實質(zhì)性細(xì)節(jié)測試中的應(yīng)用法爾莫公司審計案例-存貨的“奧秘”一、從孩提時 始，米奇· 就喜歡幾乎所有的運動，尤其是籃球。但是因天資及身高所限，他沒有機會到職業(yè)球隊打球。然而， 確實擁有一個所有頂級球員共有的特征，那就是他有一種無法抑制的求勝

。 把他無窮的精力從球場上轉(zhuǎn)移到他的董事長 里。他首先設(shè)法獲得了位于（美）俄亥俄州陽土敦市的一家藥店，在隨后的十連鎖的法

”，即年中他又收購了另外299家藥店，從而組建了

爾莫公司。其所實施的策略就是他所謂的“強力通過提供大比例折扣來銷售商品。二、

始末先將所有的損失歸入一個所謂的“水桶賬戶”，然后再將該賬戶的金額通過虛增存貨的方式重新分配到公司的數(shù)百家成員藥店中。他們仿造購貨

、制造增加存貨并減少銷售成本的虛假記賬憑證、確認(rèn)購貨卻不同時確認(rèn)負(fù)債、多計或加倍計算存貨的數(shù)量。財務(wù)部門之所以可以隱

瞞存貨短缺是因為

會計師只對300家藥店中的4家進行存貨監(jiān)盤，而且他們會提前數(shù)月通知法爾莫公司他們將檢查哪些藥店。管理 隨之將那4家藥店堆滿實物存貨，而把那些虛增的部分分配到其余的296家藥店。如果不考慮其會計

，法爾莫公司實際已瀕臨

。三、懲處這項審計失敗使會計師

在民事

中損失了3億 。財務(wù)總監(jiān)被判33個月的監(jiān)禁，本人則被判

5年。第一節(jié)審計抽樣概述一、審計抽樣的概念新準(zhǔn)則（1314號）對審計抽樣的定義審計抽樣：是指

會計師對某類交易或賬戶余額中低于百

分之百的項目實施審計程序①，使所有抽樣單元都有被選取的機會②，為

會計師針對整個總體得出結(jié)論提供合理基礎(chǔ)。抽樣單元：是指構(gòu)成總體的

項目。總體：是指

會計師從中選取樣本并據(jù)此得出結(jié)論的整套數(shù)據(jù)。總體可分為多個層或子總體。每一層或子總體可予以分別檢查。審計抽樣應(yīng)具備三個基本特征①、②、③審計測試的目的是為了評價該賬戶余額或交易類型的某一特征。第一節(jié)審計抽樣概述一、審計抽樣的概念注意審計抽樣≠一般審計抽樣≠詳細(xì)審計審計抽樣并非在所有審計程序中都可以使用：風(fēng)險評估程序：通常不涉及審計抽樣和其他選取測試項目的方法；控制測試：（1）當(dāng)控制的運行留下軌跡時，可以考慮使用審計抽樣實施控制測試。（2）對于未留下運行軌跡的控制， 會計師通常實施詢問、觀察等審計程序，以獲取有關(guān)控制運行有效性的審計

，此時不宜使用審計抽樣。實質(zhì)性程序：（1）在實施細(xì)節(jié)測試時，可以使用審計抽樣獲取審計，以驗證有關(guān)財務(wù)報表金額的一項或多項認(rèn)定（如應(yīng)收賬款的存在性），或?qū)δ承┙痤~做出獨立估計（如陳舊存貨的價值）。（2）在實施實質(zhì)性分析程序時， 會計師不宜使用審計抽樣。第一節(jié)審計抽樣概述二、抽樣風(fēng)險和非抽樣風(fēng)險（一）抽樣風(fēng)險定義：是指

會計師根據(jù)樣本得出的結(jié)論，可能不同于如果對整個總體實施與樣本相同的審計程序得出的結(jié)論的風(fēng)險，即抽出的樣本不能代表總體的可能性。特點：與抽樣并存；與樣本量呈反向關(guān)系；控制風(fēng)險的唯一途徑就是控制樣本規(guī)模；風(fēng)險可以量化可以控制，但不能消除。分類：在進行控制測試時，主要

信賴過度風(fēng)險和信賴不足風(fēng)險。在進行實質(zhì)性細(xì)節(jié)測試時，主要

誤受風(fēng)險和誤拒風(fēng)險。第一節(jié)審計抽樣概述二、抽樣風(fēng)險和非抽樣風(fēng)險（一）抽樣風(fēng)險采偽風(fēng)險：信賴過度風(fēng)險（控制測試）、誤受風(fēng)險（細(xì)節(jié)測試）在實施控制測試時，會計師推斷的控制有效性高于其實際有效性；或在實施細(xì)節(jié)測試時，會計師推斷某一重大錯報不存在而實際上存在。會計師主要關(guān)注這類錯誤結(jié)論，原因是其影響審計效果，非常有可能導(dǎo)致不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟壵骘L(fēng)險：信賴不足風(fēng)險（控制測試）、誤拒風(fēng)險（細(xì)節(jié)測試）在實施控制測試時，會計師推斷的控制有效性低于其實際有效性；或在實施細(xì)節(jié)測試時，會計師推斷某一重大錯報存在而實際上不存在。這類錯誤結(jié)論影響審計效率，原因是其通常導(dǎo)致會計師實施額外的工作，以證實初始結(jié)論是錯誤的。第一節(jié)審計抽樣概述二、抽樣風(fēng)險和非抽樣風(fēng)險（一）抽樣風(fēng)險控制測試中的抽樣風(fēng)險成因控制被審計單位 控制的真實情況可以信賴制度不能信賴制度認(rèn)為應(yīng)接受內(nèi)控制度結(jié)論正確信賴過度風(fēng)險認(rèn)為應(yīng)

接受內(nèi)控制度信賴不足風(fēng)險結(jié)論正確實質(zhì)性被審計單位賬戶余額的真實情況不存在重大錯報存在重大錯報認(rèn)為應(yīng)接受結(jié)論正確誤受風(fēng)險認(rèn)為應(yīng) 接受誤拒風(fēng)險結(jié)論正確實質(zhì)性測試中的抽樣風(fēng)險成因?qū)徲嫓y試抽樣風(fēng)險種類對審計工作的影響控制測試信賴不足風(fēng)險效率信賴過度風(fēng)險效果實質(zhì)性測試誤拒風(fēng)險效率誤受風(fēng)險效果第一節(jié)審計抽樣概述二、抽樣風(fēng)險和非抽樣風(fēng)險（一）抽樣風(fēng)險抽樣風(fēng)險對審計工作的影響第一節(jié)審計抽樣概述二、抽樣風(fēng)險和非抽樣風(fēng)險（二）非抽樣風(fēng)險定義：是指

會計師由于任何與抽樣風(fēng)險無關(guān)的原因而得出錯誤結(jié)論的風(fēng)險。可能導(dǎo)致非抽樣風(fēng)險的原因包括下列情況：（1）選擇的總體不適合于測試目標(biāo)。（如：細(xì)節(jié)測試方向錯誤。測試銷售收入完整性以主營業(yè)務(wù)收入賬為總體）會計師未能發(fā)現(xiàn)樣本中存（2）未能適當(dāng)?shù)囟x控制偏差或錯報，導(dǎo)致在的偏差或錯報。控制有效性時，未將簽字人未得到適當(dāng)

的情況界定（如：測試現(xiàn)金支付為控制偏差。）（3）選擇了不適于實現(xiàn)特定目標(biāo)的審計程序。（例如，依賴應(yīng)收賬款函證來未入賬的應(yīng)收賬款。）（4）未能適當(dāng)?shù)卦u價審計發(fā)現(xiàn)的情況。（例如，錯誤解讀審計可能導(dǎo)致沒有發(fā)現(xiàn)誤差；對所發(fā)現(xiàn)誤差的重要性的判斷有誤，從而忽略了性質(zhì)十分重要的誤差，也可能導(dǎo)致得出不恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論。（5）其他。二、抽樣風(fēng)險和非抽樣風(fēng)險（二）非抽樣風(fēng)險特點：由人為錯誤造成；無法量化，但是可以降低甚至消除；對審計的效果和效率都可能有影響。控制：通過采取適當(dāng)?shù)馁|(zhì)量控制政策和程序，對審計工作進行適當(dāng)?shù)闹笇?dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核，以及對會計師實務(wù)的適當(dāng)改進，可以將非抽樣風(fēng)險降至可以接受的水平。會計師也可以通過仔細(xì)設(shè)計其審計程序盡量降低非抽樣風(fēng)險。第一節(jié)審計抽樣概述第一節(jié)審計抽樣概述三、統(tǒng)計抽樣與非統(tǒng)計抽樣統(tǒng)計抽樣：是指同時具備下列特征的抽樣方法：隨機選取樣本；運用概率論評價樣本結(jié)果，包括計量抽樣風(fēng)險。不同時具備上述兩個特征的抽樣方法為非統(tǒng)計抽樣。會計師在統(tǒng)計抽樣與非統(tǒng)計抽樣方法之間進行選擇時主要考慮成本效益的原則。統(tǒng)計抽樣與非統(tǒng)計抽樣的優(yōu)缺點比較（P205表8-2）因

素使用統(tǒng)計抽樣使用非統(tǒng)計抽樣審計性質(zhì)對總體作結(jié)論測試部分業(yè)務(wù)和數(shù)據(jù)查找特定問題對客觀性審計結(jié)論的需要非常需要主要一般需要主要審計 素質(zhì)受過統(tǒng)計抽樣訓(xùn)練未受過抽樣訓(xùn)練業(yè)務(wù)數(shù)量很多很少定義審計步驟的可行性可較準(zhǔn)確定義不確定業(yè)務(wù)性質(zhì)相近，低錯誤率不規(guī)則，高錯誤率選擇統(tǒng)計抽樣或非統(tǒng)計抽樣應(yīng)考慮的因素第一節(jié)審計抽樣概述四、統(tǒng)計抽樣的方法按抽樣所了解總體特征的不同，統(tǒng)計抽樣的方法主要有屬性抽樣和變量抽樣。屬性抽樣：用來對總體中某一事件發(fā)生率得出結(jié)論的統(tǒng)計抽樣方法。常在

控制測試中使用。設(shè)定控制的每一次發(fā)生或偏離都被賦予同樣的權(quán)重，而不管交易金額大小。常用來回答：是或否？對或錯？變量抽樣：用來對總體金額得出結(jié)論的統(tǒng)計抽樣方法。主要在實質(zhì)性細(xì)節(jié)測試中使用，常用來回答：金額是多少？賬戶是否存在錯報？以確定記錄金額是否合理。屬性抽樣和變量抽樣的比較：P206第二節(jié)審計抽樣的基本流程一、樣本設(shè)計階段根據(jù)測試的目標(biāo)和抽樣總體，制定選取樣本的計劃。二、樣本選取階段按照適當(dāng)?shù)姆椒◤南鄳?yīng)的總體中選取所需樣本。三、樣本結(jié)果評價階段根據(jù)對誤差的性質(zhì)和原因的分析，將本結(jié)果推至總體，形成對總體的結(jié)論。確定測試目標(biāo)確定實現(xiàn)目標(biāo)的程序檢查多少項目抽

樣抽樣種類運用模型確定樣本規(guī)模運用判斷確定樣本規(guī)模隨機選取代表性樣本應(yīng)用審計程序判斷選取代表性樣本應(yīng)用審計程序運用統(tǒng)計法則和職業(yè)判斷評價樣本結(jié)果運用判斷評價樣本結(jié)果記錄結(jié)論全部項目非統(tǒng)計統(tǒng)計第二節(jié)審計抽樣的基本流程一、樣本設(shè)計階段（一）確定測試目標(biāo)控制測試目標(biāo)：獲取某項控制的設(shè)計或運行是否有效的。的資料；細(xì)節(jié)測試中可能是一個抽樣單元：控制測試中是能夠提供控制運行賬戶余額、一筆交易或交易中的一項記錄，甚至為每個貨幣單位。分層：將一個總體劃分為多個子總體的過程，每個子總體由一組具有相同特征（通常為金額）的抽樣單元組成。P208（三）定義誤差構(gòu)成條件控制測試中是指控制偏差；細(xì)節(jié)測試中是指錯報。（四）確定審計程序細(xì)節(jié)測試目標(biāo)：確定某類交易或賬戶余額的金額是否正確，以獲取與存在的錯報有關(guān)的

。（二）定義總體與抽樣單元總體：包括構(gòu)成某類交易或賬戶余額的所有或部分項目。應(yīng)確保總體的適當(dāng)性和完整性第二節(jié)審計抽樣的基本流程會二、樣本選取階段（一）確定樣本規(guī)模影響樣本規(guī)模的因素包括：1.可接受的抽樣風(fēng)險：可接受的抽樣風(fēng)險與樣本規(guī)模成反向變動關(guān)系。計師愿意接受的抽樣風(fēng)險越低，樣本規(guī)模通常越大，反之亦然。反可

誤差：認(rèn)為測試目標(biāo)已實現(xiàn)的情況下準(zhǔn)備接受的總體最大誤差。可容忍誤差越大，所需的樣本規(guī)模越小。反預(yù)計總體誤差：根據(jù)以前對被審單位的經(jīng)驗或?qū)嵤╋L(fēng)險評估程序的結(jié)果而估計總體中可能存在的誤差。預(yù)計總體誤差越大可 誤差也應(yīng)越大；預(yù)計總體誤差不應(yīng)超過可 誤差。在既定的可 誤差下，當(dāng)預(yù)計總體誤差增加時，所需的樣本規(guī)模更大。正總體變異性：指總體某一特征（如金額）在各項目之間的差異程度。在控制測試中， 會計師在確定樣本規(guī)模時一般不考慮總體變異性。在細(xì)節(jié)測試中， 會計師確定適當(dāng)?shù)臉颖疽?guī)模時要考慮特征的變異性。總體項目的變異性越低，通常樣本規(guī)模越小。正總體規(guī)模：除非總體非常小，一般而言總體規(guī)模對樣本規(guī)模的影響幾乎為零影響樣本規(guī)模的因素（與樣本量的關(guān)系）影響因素控制測試細(xì)節(jié)測試與樣本規(guī)模的關(guān)系可接受的抽樣風(fēng)險可接受的信賴過度風(fēng)險可接受的誤受風(fēng)險反向變動可

誤差可

偏差率可

偏差率反向變動預(yù)計總體誤差預(yù)計總體偏差率預(yù)計總體錯報同向變動總體變異性-總體變異性同向變動總體規(guī)模總體規(guī)模總體規(guī)模影響很小第二節(jié)審計抽樣的基本流程二、樣本選取階段（二）選取樣本.隨機數(shù)選樣：是指對審計對象總體或次級總體的所有項目，按隨機規(guī)則選取樣本。需要總體中每一個項目都有不同的為前提。從隨機數(shù)表中選擇一個隨機起點和一個選號路線，使總體中每個抽樣單元被選取的概率相等。在統(tǒng)計抽樣和非統(tǒng)計抽樣中均適用，尤其適合于統(tǒng)計抽樣。.系統(tǒng)選樣：按照相同的間隔從審計對象總體中等距離地選取樣本的一種選樣方法。首先計算選樣間隔（=總體規(guī)模÷樣本規(guī)模），然后確定選樣起點，最后根據(jù)間隔順序選取樣本。在統(tǒng)計抽樣和非統(tǒng)計抽樣中均適用。.隨意選樣：不考慮金額大小、資料選取的難易程度及個人偏好，以隨意的方式選取樣本。缺點是很難完全無偏見地選取樣本項目。不適合在統(tǒng)計抽樣時使用，只能在非統(tǒng)計抽樣時使用。第二節(jié)審計抽樣的基本流程二、樣本選取階段（三）對樣本實施審計程序應(yīng)當(dāng)針對選取的每個項目，實施適合于具體審計目標(biāo)的審計程序。如果選取的項目不適合實施審計程序，通常使用替代項目。（例如支票作廢等）有時可能無法對選取的抽樣單元實施計劃的審計程序。（例如原始單據(jù)丟失等）?

不影響結(jié)果評價時不需要檢查，否則實施替代程序；要考慮無法實施檢查的原因是否會影響計劃的重大錯報風(fēng)險評估水平或?qū)ξ璞罪L(fēng)險評估。無法或沒有執(zhí)行替代程序應(yīng)當(dāng)將該項目視為控制測試中對規(guī)定的控制的一項偏差，或細(xì)節(jié)測試中的一項錯報。第二節(jié)審計抽樣的基本流程三、樣本結(jié)果評價階段（一）分析樣本誤差無論是統(tǒng)計抽樣還是非統(tǒng)計抽樣，都應(yīng)當(dāng)對樣本結(jié)果進行定性評估和定量評估。即使樣本統(tǒng)計評價結(jié)果在可接受范圍內(nèi)，也應(yīng)對樣本中所有誤差（控制測試中的控制偏差和細(xì)節(jié)測試中的金額錯報）進行定性分析。（二）推斷總體誤差在實施控制測試時，會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)樣本中發(fā)現(xiàn)的偏差率推斷總體偏差率，并考慮推斷誤差對特定審計目標(biāo)及審計其他方面的影響。（樣本偏差率=偏差數(shù)量/樣本規(guī)模）當(dāng)實施細(xì)節(jié)測試時，會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)樣本中發(fā)現(xiàn)的錯報金額推斷總體錯報金額，并考慮推斷誤差對特定審計目標(biāo)及審計其他方面的影響。推斷總體誤差=已發(fā)現(xiàn)的誤差+推斷誤差第二節(jié)審計抽樣的基本流程三、樣本結(jié)果評價階段（三）形成審計結(jié)論1.控制測試中的樣本結(jié)果評價偏差率（1）統(tǒng)計抽樣：評價標(biāo)準(zhǔn)是A和B的關(guān)系A(chǔ):估計的總體偏差率上限

B:可①A＜B

可以接受②A≥B

不能接受，修正重大錯報風(fēng)險的評估水平，并增加實質(zhì)性程序的數(shù)量，或?qū)τ绊懼卮箦e報風(fēng)險評估水平的其他控制進

試，以支持計劃的重大錯報風(fēng)險評估水平。③A低于但接近B

考慮是否接受總體，考慮是否擴大測試范圍第二節(jié)審計抽樣的基本流程三、樣本結(jié)果評價階段（三）形成審計結(jié)論1.控制測試中的樣本結(jié)果評價（2）非統(tǒng)計抽樣：評價標(biāo)準(zhǔn)是A和B的關(guān)系，根據(jù)經(jīng)驗和職業(yè)判斷，要求更加謹(jǐn)慎，A：樣本偏差率

B：可

偏差率①A大于B

不能接受②A低于但接近B

不能接受③A大大低于B

可以接受④不大不小

考慮是否接受，是否擴大樣本規(guī)模第二節(jié)審計抽樣的基本流程三、樣本結(jié)果評價階段（三）形成審計結(jié)論1.控制測試中的樣本結(jié)果評價（2）非統(tǒng)計抽樣：評價標(biāo)準(zhǔn)是A和B的關(guān)系，根據(jù)經(jīng)驗和職業(yè)判斷，要求更加謹(jǐn)慎