1、PAGE PAGE 92稗現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控霸制-內(nèi)部控制怎柏么做?翱內(nèi)部控制制度是頒現(xiàn)代企業(yè)管理的懊重要手段。不斷半完善企業(yè)內(nèi)部控奧制制度，對于防敗范舞弊，減少損笆失，提高資本的吧獲利能力具有積皚極的意義。筆者藹對內(nèi)部控制制度敖的相關(guān)問題進(jìn)行伴了思考，現(xiàn)成拙背作，求教同仁。叭 挨一、內(nèi)部控班制必須逾越的幾擺個難點(diǎn) 按一項(xiàng)好的內(nèi)般控制度，應(yīng)該達(dá)啊到以下標(biāo)準(zhǔn)。其案一，控制觸角涉唉及企業(yè)經(jīng)營的各絆個環(huán)節(jié)和各個方邦面，沒有留下控擺制死角。也即企胺業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營管辦理活動均納入了懊內(nèi)部控制范圍。奧其二，事權(quán)劃分頒明確具體，具有唉很強(qiáng)的操作性。版也即內(nèi)控制度作凹為一種制度要能佰真正成為企業(yè)管擺理者的行為規(guī)范罷

2、，操作方便。其骯三，控制程序規(guī)澳范，過程控制受唉到特別的重視。絆也即內(nèi)部控制要懊形成科學(xué)的機(jī)制絆，尤其是要把對骯經(jīng)營管理過程的捌控制放在突出的吧地位，通過控制般，防患于未然。阿其四，有良好的捌控制效果，內(nèi)部按控制的功能可得氨到有效發(fā)揮。 罷從目前企業(yè)艾內(nèi)控制度實(shí)踐操哎作看，實(shí)施有效懊的內(nèi)部控制，必捌須研究和解決工霸作難點(diǎn)，具體地拜講，就是解決隘“澳四個如何翱”頒。 叭第一，如何襖把握授權(quán)的度。皚量變到質(zhì)變，是懊事物變化的一般凹規(guī)律。在這里矮“礙量唉”鞍上的度起決定作百用，當(dāng)量的變化耙到了極限時，必奧然引起質(zhì)的變化俺。內(nèi)控制度的量芭度界定也就成為搬實(shí)踐中的一個難瓣點(diǎn)。企業(yè)經(jīng)營管瓣理是一個復(fù)雜的八

3、系統(tǒng)工程，保證挨這個系統(tǒng)的正常罷運(yùn)行，合理授權(quán)耙是必然的。對于靶企業(yè)法人代表，罷既要保證其經(jīng)營笆決策的獨(dú)立性和啊權(quán)威性，又要保辦證其經(jīng)濟(jì)行為的隘效益性和廉潔性敖，權(quán)力的量度界白定是關(guān)鍵一環(huán)。頒當(dāng)今社會大凡出奧現(xiàn)重大舞弊經(jīng)濟(jì)般案件的企業(yè)，基傲本上均是授權(quán)不拜當(dāng)引起的，是權(quán)胺力過大，且控制斑不力的惡果。一耙個方面，授權(quán)無傲“白度邦”疤，直接制約內(nèi)控氨制度效能的發(fā)揮瓣，在巨大的權(quán)力跋面前，政策法律搬尚且相形見絀，藹何況一個內(nèi)控制懊度，舞弊必然產(chǎn)爸生；另一方面，按對內(nèi)控制度執(zhí)行吧人員的授權(quán)也有八“癌度擺”吧的學(xué)問，對不同搬的控制環(huán)節(jié)要有稗不同授權(quán)，才能鞍使內(nèi)控制度有效擺運(yùn)行，不然容易般產(chǎn)生新的舞弊土挨

4、壤。不管哪個環(huán)癌節(jié)，在具體授權(quán)柏時，應(yīng)以既能保岸證經(jīng)營決策有效藹運(yùn)作，管理制度案有效貫徹，又能澳保證權(quán)力制衡得八到落實(shí)。 斑第二，如何盎提高被控對象的案受控度。有效的敗內(nèi)控制度，是對絆企業(yè)經(jīng)營的所有瓣環(huán)節(jié)和從事經(jīng)營癌管理活動的所有按個人實(shí)施全方位頒控制。這里就存礙在一個控制與反拔控制的問題。社跋會實(shí)踐告訴我們皚，控制與反控制暗的矛盾在任何地奧區(qū)、任何時候都巴存在，尤其是在把中國這個受幾千哎年封建思想影響氨的國度里，矛盾耙尤為突出。因?yàn)榱T不少企業(yè)內(nèi)控制百度形同虛設(shè)，舞氨弊行為時有發(fā)生背，所以提高被控八對象的受控度就搬必然成為內(nèi)控制邦度實(shí)施中的難點(diǎn)柏。一般而言，內(nèi)捌部控制的對象是礙指企業(yè)的權(quán)力操半

5、縱者，是對權(quán)利版操縱者的權(quán)利約拔束，也是對權(quán)利昂操縱者之間的權(quán)瓣利制衡。這種獨(dú)案特的控制對象決藹定了提高受控度捌的艱巨性。就筆扒者的實(shí)踐而言，版提高被控對象的搬受控度關(guān)鍵有兩爸點(diǎn)：一點(diǎn)是內(nèi)控爸制度的科學(xué)性，扮另一點(diǎn)是主要決皚策者的受控程度挨。 奧第三，如何頒提升規(guī)范控制程埃度。提起內(nèi)控制把度，人們往往想奧起出納人員管錢頒不管賬，管支票半不管印鑒，管報矮銷不管稽核等。斑其實(shí)內(nèi)控制度內(nèi)瓣容極為豐富，涉板及到企業(yè)經(jīng)營管白理的所有方面和稗所有環(huán)節(jié)。對于般一個復(fù)雜系統(tǒng)工挨程的控制，不能跋靠人治，也不能俺靠簡單的出納控案制、財務(wù)管理來稗實(shí)現(xiàn)目的，而是骯靠一套科學(xué)規(guī)范背的內(nèi)控制度，用俺制度來規(guī)范管理罷的行為

6、，讓管理板者在從事經(jīng)營管疤理活動中，知道頒干什幺、怎幺干懊，按照規(guī)定的程罷序來完成工作任鞍務(wù)，接受規(guī)定的阿控制管理。這里絆的重點(diǎn)，是對企爸業(yè)不同的經(jīng)營管癌理活動制定出吧“爸怎幺干傲”翱的標(biāo)準(zhǔn)。完成這辦個任務(wù)，要有豐鞍富的知識、超前鞍的意識、廣闊的岸視野和扎實(shí)的作扒風(fēng)。這無疑又是板一個難點(diǎn)。 版第四，如何骯提高控制人員的斑熟練程度。企業(yè)爸內(nèi)控制度的中心背是財務(wù)會計控制傲，承擔(dān)內(nèi)控職責(zé)骯的主要是會計人般員。因此，財務(wù)伴會計人員要真正搬能擔(dān)當(dāng)內(nèi)部控制搬的重任，更新知扳識，提高操作能半力就顯得刻不容懊緩。如上所述，跋科學(xué)的內(nèi)控制度擺，是對企業(yè)經(jīng)營哎管理各個環(huán)節(jié)實(shí)俺施有效監(jiān)控的制埃度，它大大突破班了財務(wù)

7、會計的工傲作范疇，大大超擺過了財務(wù)會計的般知識領(lǐng)域，是投敖資、金融、市場班、營銷、法律、擺材料、信息、機(jī)扮械、生產(chǎn)等多方傲面知識的融合；辦沒有相應(yīng)的知識叭支持，內(nèi)部控制壩不可能完全到位藹。同時內(nèi)部控制芭主要是做人的工佰作，矯正人的行拌為，需要有相應(yīng)八的組織、指揮和暗協(xié)調(diào)工作能力，伴培養(yǎng)大批這樣的俺“扮全才捌”捌，顯然需要很長哀的過程。 班二、對企業(yè)傲內(nèi)控制度的理性半思考 吧思考之一：哎控與被控，需要拌永遠(yuǎn)協(xié)調(diào)的一對癌矛盾。控是規(guī)范愛，控是約束，控埃是對舞弊的否定凹，是對損失的扼頒制。市場經(jīng)濟(jì)條哎件下的企業(yè)需要昂內(nèi)部控制，呼喚叭內(nèi)部控制，這是稗主流，這是規(guī)律矮。越是優(yōu)秀的企奧業(yè)，規(guī)范管理越敖有無

8、形的作用。按企業(yè)經(jīng)營好比一扳湖清水，管理規(guī)背范好比千里長堤疤，水從堤轉(zhuǎn)，才霸能因而得福：如稗果大堤本身千瘡巴百孔，水就會破俺堤而出，為禍一昂方。軍中無法，靶等于自敗，企業(yè)挨無規(guī)，等于自亂拌。內(nèi)部控制對于艾保護(hù)企業(yè)意義非敗同小可。但控制奧畢竟是對人而言哀的，是對人行為俺的約束，對人權(quán)襖利的限制，矛盾芭永遠(yuǎn)存在，協(xié)調(diào)般控制與被控制之笆間的矛盾事關(guān)內(nèi)拔部制度的成敗。藹什幺時候控制與擺被控制的矛盾協(xié)扒調(diào)得好，企業(yè)經(jīng)皚營就穩(wěn)定，企業(yè)藹效益增長就快，拔這是筆者在會計扳管理實(shí)踐中總結(jié)骯出來的。協(xié)調(diào)控耙與被控的關(guān)系，班一要把握重點(diǎn)，芭描準(zhǔn)主要目標(biāo)，半有針對性地工作八；二要善于抓住頒戰(zhàn)機(jī)，善于捕捉背企業(yè)經(jīng)營管理

9、中頒的信息，以事實(shí)罷為先導(dǎo)，力爭起哎到事半功倍的作凹用；三要把自己拔主動置于受控制扒的地位，把握自俺己的行為；四要扮根據(jù)變化了的情笆況不斷調(diào)整內(nèi)部懊控制的思路，使邦內(nèi)部控制與企業(yè)壩經(jīng)營變化相適應(yīng)艾。 吧思考之二：挨控面與控點(diǎn)是值百得研究的課題。吧嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膬?nèi)控制度佰，不僅對企業(yè)經(jīng)熬營管理的各個方板面實(shí)行全方位的巴有效控制，把企捌業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活襖動全面置于經(jīng)濟(jì)哀監(jiān)控之中，而且瓣得對企業(yè)經(jīng)營管翱理的重要方面和愛重要環(huán)節(jié)實(shí)行重挨點(diǎn)控制。面的控愛制與點(diǎn)的控制有奧機(jī)結(jié)合，內(nèi)部控扒制才能發(fā)揮良好版的效益。那幺，板在實(shí)施企業(yè)內(nèi)部班控制時，如何找扮到控制點(diǎn)，通過敖點(diǎn)的控制起到牽敗一發(fā)而動全身的擺作用，是需要認(rèn)把真

10、對待的問題。昂根據(jù)筆者長期實(shí)奧踐的體會，企業(yè)愛內(nèi)部控制的點(diǎn)應(yīng)昂該在三個位置上案：一是資金。對擺企業(yè)資金籌資、半調(diào)度、使用、分澳配等實(shí)行嚴(yán)格控盎制，防止資金進(jìn)阿入體外循環(huán)。二靶是成本費(fèi)用。對邦企業(yè)的各項(xiàng)成本埃費(fèi)用支出實(shí)施嚴(yán)拜格的監(jiān)管，防止疤出現(xiàn)舞弊行為。班三是權(quán)力使用。稗對企業(yè)各經(jīng)營環(huán)奧節(jié)經(jīng)濟(jì)活動操作伴者的權(quán)力實(shí)施有耙效監(jiān)控，防止權(quán)岸力濫用，造成經(jīng)靶濟(jì)損失。 埃思考之三：擺控制與創(chuàng)新是相扮依相伴的兩種手辦段。實(shí)施內(nèi)部控胺制是為了保證企般業(yè)經(jīng)營健康發(fā)展罷，絕不能讓內(nèi)部懊控制成為阻礙企稗業(yè)進(jìn)步的障礙。拌在一定的意義上翱講，控制是為企昂業(yè)經(jīng)營導(dǎo)航，控埃制自身沒有資本安增值的功能，而版保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)半營

11、活力的源泉是疤技術(shù)創(chuàng)新、管理靶創(chuàng)新、制度創(chuàng)新頒。只有不斷創(chuàng)新拌，企業(yè)才能不斷霸適應(yīng)市場變化，啊生產(chǎn)經(jīng)營才有足唉夠的動力。這就愛告訴我們，保持絆企業(yè)發(fā)展不僅要奧實(shí)施內(nèi)部控制，巴更重要的是促進(jìn)疤企業(yè)創(chuàng)新。有活版力的內(nèi)部控制制爸度應(yīng)是推動企業(yè)啊創(chuàng)新的制度，對版企業(yè)創(chuàng)新工程給哎予足夠的支持，礙在支持中對創(chuàng)新扮過程實(shí)施控制，霸防止在企業(yè)創(chuàng)新胺過程中產(chǎn)生舞弊皚行為，或者打著扮創(chuàng)新的旗號行舞拔弊之實(shí)。只有把搬控制和創(chuàng)新兩種懊手段都運(yùn)用好，皚企業(yè)才會不斷發(fā)扮展壯大。 跋II : 內(nèi)部盎控制框架的構(gòu)建伴 佰 建立和完矮善公司內(nèi)部控制罷制度是當(dāng)前國企稗改革的重頭戲，盎國內(nèi)各界人士都八在深入思考和償胺試著實(shí)踐這一重

12、擺大改革措施，但拌是到目前為止，斑人們對內(nèi)部控制哀的認(rèn)識還遠(yuǎn)未取搬得共識，盡管政凹府有關(guān)部門正在唉制定相應(yīng)的規(guī)則案，我們認(rèn)為有些半重大的問題還有鞍深入討論的必要扒，本文擬就此發(fā)隘表一些看法。 疤 澳 一、內(nèi)部拌控制理論的嬗變皚及其對我們的啟叭示 吧 如何認(rèn)識靶內(nèi)部控制及其與百會計控制(含財拔務(wù)控制)的關(guān)系澳，它的游戲規(guī)則隘應(yīng)由誰來制定，鞍這是我們研究內(nèi)哎部控制框架首先矮應(yīng)當(dāng)弄清楚的問八題。我們認(rèn)為，頒解決這個問題先疤要分析一下西方耙發(fā)達(dá)國家的情況吧。據(jù)我們所知，挨內(nèi)部控制的思想盎產(chǎn)生于18世紀(jì)熬產(chǎn)業(yè)革命以后，辦它是企業(yè)大規(guī)模柏化和資本大眾化俺的結(jié)果。到20霸世紀(jì)初，隨著股翱份公司規(guī)模日益叭擴(kuò)大

13、，所有權(quán)與案經(jīng)營權(quán)進(jìn)一步分班離，實(shí)踐中逐步昂出現(xiàn)了一些組織擺、調(diào)節(jié)、制約和芭監(jiān)督生產(chǎn)經(jīng)營活哎動的方法，為了壩糾錯查弊，有些案企業(yè)建立了簡單熬的內(nèi)部控制制度藹。最早涉及內(nèi)部叭控制的職業(yè)文獻(xiàn)皚是1929年美敖國注冊會計師協(xié)芭會和聯(lián)邦儲備委啊員會(RB)修把訂發(fā)布的會計隘報表的驗(yàn)證(安Verific挨ation o芭f Finan壩cial St癌atement襖s)，而最早定邦義內(nèi)部控制的是板1936年發(fā)布爸的獨(dú)立公共會暗計師對會計報表稗的審查(Ex霸aminati傲on of F拔inancia拔l State把ments b辦y Indep隘endent 跋Public 哎Account熬an

14、ts)，該奧文件將內(nèi)部控制癌定義為跋“愛為了保護(hù)公司現(xiàn)絆金和其它資產(chǎn)的半安全、檢查賬簿把記錄準(zhǔn)確性而在熬公司內(nèi)部采用的百各種手段和方法跋。艾”靶1949年美國藹注冊會計師協(xié)會搬將內(nèi)部控制定義安為：背“芭所謂內(nèi)部控制即扒是企業(yè)為了保證翱財產(chǎn)的安全完整翱，檢查會計資料皚的準(zhǔn)確性和可靠版性，提高企業(yè)的礙經(jīng)營效率以及促俺進(jìn)企業(yè)貫徹既定芭的經(jīng)營方針，所凹設(shè)計的總體規(guī)劃唉及所采用的與總癌體規(guī)劃相適應(yīng)的捌一切方法和措施唉。哎”礙50年代以后，安世界市場競爭的骯加劇，促使內(nèi)部挨控制擴(kuò)大到企業(yè)岸內(nèi)部各個領(lǐng)域，芭其內(nèi)容也愈加豐皚富。1963年靶美國審計程序委斑員會在其發(fā)布的熬審計程序第2辦3號文件中，對巴內(nèi)部控制

15、的定義傲作了進(jìn)一步的說啊明，并首次將內(nèi)藹部控制劃分為內(nèi)拜部會計控制和內(nèi)壩部管理控制。美白國管理會計師協(xié)皚會1994年埃內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)按將內(nèi)部控制定義佰為：胺“爸內(nèi)部控制是這樣芭一個整體系統(tǒng)，熬由管理者建立的哎、旨在以一種有暗序的和有效的方巴式進(jìn)行公司的業(yè)擺務(wù)，確保其與管邦理政策和規(guī)章的盎一致，保護(hù)資產(chǎn)岸，盡量確保記錄啊的完整性和正確艾性。擺”版 安 COSO板委員會(Com八mittee 岸of Spon背soring 叭Organiz拜ations 吧of the 拔Treadwa板y Commi跋ssion)1昂992年提出并矮于1994年修壩改的內(nèi)部控制罷扒整體框架中對背內(nèi)部控制作了如襖下

16、的描述：內(nèi)部哀控制是由企業(yè)董矮事會、經(jīng)理階層班和其它員工實(shí)施靶的，為營運(yùn)的效罷率效果、財務(wù)報艾告的可靠性、相安關(guān)法令的遵循性氨等目標(biāo)的達(dá)成而矮提供合理保證的敖過程。對內(nèi)部控挨制發(fā)展進(jìn)程的簡澳單回顧，我們不哀難看出： 稗 1 保拔證資產(chǎn)安全和會板計信息真實(shí)是內(nèi)拌部控制發(fā)展的主跋線 芭 內(nèi)部控暗制理論在兩個世靶紀(jì)中得到不斷豐俺富和發(fā)展，經(jīng)歷皚了由簡單到復(fù)雜百、由不完整到完拜整的過程，進(jìn)入扮80年代以來，版企業(yè)中逐漸形成鞍了一套以相互制安約、相互牽制和唉相互協(xié)調(diào)為指導(dǎo)暗思想的內(nèi)部控制案制度。從內(nèi)部控白制理論的發(fā)展進(jìn)稗程看，內(nèi)部控制跋與會計有著天然笆的血緣關(guān)系。早擺期的內(nèi)部控制思版想是以賬簿之間背的核

17、對、賬簿記般錄與財產(chǎn)的一致頒性以及會計報表隘數(shù)據(jù)可靠性為其扳核心內(nèi)容。巴“隘會計系統(tǒng)建立在敗內(nèi)部控制程序基板礎(chǔ)之上從而保證伴會計數(shù)據(jù)的可靠跋性。另一方面，啊內(nèi)部控制程序利矮用會計數(shù)據(jù)保證拌資產(chǎn)的安全、監(jiān)敖督各部分的業(yè)務(wù)半。耙”背內(nèi)部控制制度被胺運(yùn)用于審計也是哀出于保證會計信般息真實(shí)性之目的哎。企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)昂大和企業(yè)結(jié)構(gòu)的澳復(fù)雜迫使注冊會敖計師尋找既保證芭審計質(zhì)量又降低耙審計成本的辦法拌，在這個過程中俺，注冊會計師認(rèn)叭識到了抽樣審計背可以與內(nèi)部控制傲制度結(jié)合起來，哎從而使審計方式搬逐漸演進(jìn)成以評氨審內(nèi)部控制制度扳為著入點(diǎn)，審計氨也從傳統(tǒng)的審計安階段進(jìn)入到現(xiàn)代安審計階段。在美翱國，斑“靶對內(nèi)部控制

18、系統(tǒng)辦的有效性作出報氨告盡管并不是強(qiáng)壩制性的，但是，跋上市公司的管理笆部門有時也對此版作出報告。這樣氨作的目的在于增伴強(qiáng)其企業(yè)報告(胺特別是財務(wù)報告跋)的可信度，并瓣且公開解釋會計斑責(zé)任的履行情況柏。氨”罷內(nèi)部控制管理報哎告到目前雖無統(tǒng)襖一的格式和內(nèi)容哎，但以下內(nèi)容是半必須包括其中的絆:內(nèi)部控制機(jī)制敖的構(gòu)成;內(nèi)部審搬計、獨(dú)立審計以矮及審計委員會的俺角色;獨(dú)特的內(nèi)靶部控制程序。 罷 哎 2內(nèi)部白控制目標(biāo)呈多元骯化趨勢 壩 從內(nèi)部控斑制的目標(biāo)和內(nèi)容佰的演進(jìn)進(jìn)程看，壩現(xiàn)代企業(yè)制度下澳的內(nèi)部控制已不扒是傳統(tǒng)的查弊和埃糾錯，而是涉及柏到企業(yè)的各個方版面，成為公司控哎制權(quán)結(jié)構(gòu)的具體爸體現(xiàn)，此點(diǎn)與企稗業(yè)組織

19、形式的演熬化及治理機(jī)構(gòu)的癌發(fā)展相一致。在背獨(dú)資企業(yè)中，不把存在現(xiàn)代意義上挨的內(nèi)部控制制度跋，只有為保護(hù)業(yè)暗主資產(chǎn)安全面設(shè)捌置的內(nèi)部牽制措霸施。在合伙制企埃業(yè)，雖然剩余索奧取權(quán)和控制權(quán)也岸是合一的，有限耙責(zé)任公司和股份罷有限公司從理論襖上講也可以做到啊剩余索取權(quán)和控敗制權(quán)的統(tǒng)一，但扳這里的盎“敖一斑”扳指的是由若干名襖合伙人或股東構(gòu)靶成的整體而非個挨人，因而存在著奧共有產(chǎn)權(quán)問題。鞍公司制企業(yè)出現(xiàn)拔后，剩余索取權(quán)安與控制權(quán)在一定艾程度上產(chǎn)生了分笆離，隨之產(chǎn)生了柏代理問題和搭便爸車現(xiàn)象，內(nèi)部控隘制由此而生，但白其職能僅表現(xiàn)為熬保護(hù)資產(chǎn)和查弊跋糾錯。十九世紀(jì)拔末至二十世紀(jì)三靶十年代，美國經(jīng)捌歷了二次兼

20、并浪捌潮。通過兼并，背公司規(guī)模不斷擴(kuò)邦大，股權(quán)進(jìn)一步挨分散，所有權(quán)與襖經(jīng)營權(quán)高度分離稗以及管理階層的唉形成，公司治理壩結(jié)構(gòu)提上人們的唉議事日程。在現(xiàn)暗代公司制下，以般保護(hù)資產(chǎn)和查弊襖糾錯為內(nèi)容的內(nèi)拜部控制顯然不能凹滿足需要，以更絆新內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)唉為主體的內(nèi)部控扒制機(jī)制應(yīng)運(yùn)而生跋，這種內(nèi)部控制隘制度，其職責(zé)不壩僅包括保證財產(chǎn)哎的安全完整，檢擺查會計資料的準(zhǔn)捌確、可靠，還將耙促進(jìn)企業(yè)貫徹經(jīng)唉營方針以及提高搬經(jīng)營效率納 岸入其中。這爸是公司治理結(jié)構(gòu)阿對內(nèi)部控制提出澳的要求。關(guān)于內(nèi)胺部控制結(jié)構(gòu)的目靶標(biāo)及內(nèi)容構(gòu)成，奧美國注冊會計師翱DavidM靶昂Willis和佰SusanS叭扒Ligh此兩位岸博士最近

21、在內(nèi)襖部控制管理報告巴中進(jìn)行了實(shí)證埃研究，從中不難邦看出內(nèi)部控制結(jié)跋構(gòu)的最新發(fā)展。扳他們對Gene拜ral Ele矮ctric等7癌8家公司進(jìn)行了鞍調(diào)查，結(jié)果如下礙表所示： 絆內(nèi)部控制的哎目標(biāo)及內(nèi)容構(gòu)成辦比例 笆目標(biāo) 驗(yàn)證邦財務(wù)報告的可靠安性 87% 拌 翱保護(hù)資產(chǎn)安耙全 81% 芭促使業(yè)務(wù)運(yùn)艾營與管理政策的岸一致性54%扒 斑提升道德品岸行 51% 凹內(nèi)容構(gòu)成 藹內(nèi)部審計 7傲8% 稗政策及程序胺維護(hù) 63% 安 胺可靠員工的鞍選拔與培養(yǎng) 翱43% 般職責(zé)分離 礙42% 隘道德規(guī)范與骯行為準(zhǔn)則 48按% 礙上述調(diào)查結(jié)鞍果顯示:作為公壩司治理中控制權(quán)藹合約安排的內(nèi)部艾控制無論在目標(biāo)愛上還是在內(nèi)

22、容構(gòu)芭成上都遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出阿了傳統(tǒng)的內(nèi)部控癌制制度；壩“板人本主義拔”搬作為構(gòu)建內(nèi)部控唉制機(jī)制的信條已把越來越多地被企拜業(yè)接受，道德品搬行并不單純只是頒內(nèi)部控制的環(huán)境奧因素，它也日益隘成為內(nèi)部控制結(jié)百構(gòu)的有機(jī)組成部敖分。 扒 3會計襖控制(含財務(wù)控斑制)是企業(yè)內(nèi)部癌控制的核心 板 最初的內(nèi)癌部控制實(shí)際上就氨是會計控制，正安如R白柏H，蒙哥利馬在愛1912年出版般的審計澳疤理論與實(shí)踐中靶指出的那樣，所爸謂內(nèi)部控制是指拜一個人不能完全板支配賬戶，另一爸個人也不能獨(dú)立岸的加以控制的制凹度。自從二十世背紀(jì)六十年代內(nèi)部礙控制被分為內(nèi)部拔會計控制和內(nèi)部癌管理控制后，內(nèi)襖部會計控制指與耙會計工作和會計霸信息直接有

23、關(guān)的疤控制。當(dāng)時意義芭上的會計控制的熬目的是保護(hù)資產(chǎn)俺的安全和會計信唉息的真實(shí)，隨著鞍內(nèi)部控制目標(biāo)的霸多元化，會計控般制涉及到企業(yè)資懊金運(yùn)作的效率和昂效益。瓣“拌會計控制是指通按過會計工作和利熬用會計信息對企埃業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動翱所進(jìn)行的指揮、靶調(diào)節(jié)、約束和促鞍進(jìn)等活動，以使背企業(yè)實(shí)現(xiàn)效益最罷大化的目標(biāo)。矮”柏在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境邦下，通過資金籌搬集和運(yùn)作謀求效隘益的最大化永遠(yuǎn)胺是企業(yè)管理的主艾旋律，正因?yàn)槿绨链耍M管內(nèi)部控壩制的目標(biāo)呈多元八化趨勢，會計控哎制在內(nèi)部控制系斑統(tǒng)中的核心地位阿始終未動搖。從芭企業(yè)實(shí)踐看，內(nèi)靶部控制制度建設(shè)百過程中正是圍繞皚會計控制這一核稗心來抓的：從保埃證資產(chǎn)安全和信懊息真

24、實(shí)著手做好安基礎(chǔ)工作，在此佰基礎(chǔ)上采用預(yù)算熬管理、內(nèi)部審計佰等控制措施保證白管理的科學(xué)性和頒經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)巴。 哀 上述種種跋給我們的啟示是挨：內(nèi)部控制的發(fā)捌展經(jīng)歷了豐富多艾彩的歷程，維護(hù)笆資源的安全、保澳證信息可靠、提半高經(jīng)營的效率和安效益構(gòu)成內(nèi)部控半制的基本目標(biāo)，拜會計控制(含財班務(wù)控制)始終是皚內(nèi)部控制的核心擺。 挨 二、內(nèi)部俺控制框架與公司埃治理的關(guān)系 搬 現(xiàn)代企業(yè)艾的規(guī)模、技術(shù)含翱量、市場競爭帶昂來的機(jī)遇與風(fēng)險靶、確立發(fā)展戰(zhàn)略扳的重要性、內(nèi)部靶資源配置的效率跋等問題是傳統(tǒng)業(yè)唉主式企業(yè)沒有碰班到過的。現(xiàn)代企絆業(yè)的運(yùn)行造就了皚職業(yè)的管理者階柏層和管理者市場捌，出現(xiàn)了所有權(quán)壩與管理權(quán)的徹底

25、頒分離，這一分離唉體現(xiàn)了這樣一個俺契約控制權(quán)的授疤權(quán)過程斑艾作為所有者的股俺東，除保留諸如佰通過投票選擇董耙事與審計師、兼氨并和發(fā)行新股等癌剩余控制權(quán)外，藹將本應(yīng)由他們擁鞍有的契約控制權(quán)伴絕大部分授予了捌董事會，而董事扮會則保留了聘用靶和解雇首席行政癌官(CEO)、俺重大投資、兼并盎和收購等戰(zhàn)略性霸的叭“拌決策控制權(quán)靶”搬外，將日常生產(chǎn)板；銷售、雇傭等疤“白決策管理權(quán)哎”笆授予了公司經(jīng)理埃階層。公司治理扳機(jī)制是股東、董敗事會、總經(jīng)理之稗間的責(zé)、權(quán)、利版安排和相互制衡背的機(jī)制。但是，隘職業(yè)管理者取代罷業(yè)主控制企業(yè)的巴經(jīng)營又產(chǎn)生了盎“礙代理人斑”版問題。從經(jīng)濟(jì)學(xué)俺的理性假設(shè)出發(fā)氨，委托人和代理霸人

26、具有不同的目捌標(biāo)函數(shù)。代理人艾具有道德風(fēng)險，敗規(guī)避和搭便車等頒行為。公司治理叭所要解決的問題矮是通過契約關(guān)系笆的制度安排來確俺保委托人的權(quán)益傲不被侵害。從這擺個意義上講，公哎司治理結(jié)構(gòu)是一傲組規(guī)范與法人財安產(chǎn)相關(guān)各方的責(zé)敖、權(quán)、利的制度捌安排，其中包括翱股東、董事會、八管理者和工人，吧或者說它是法人澳財產(chǎn)制度的組織昂結(jié)構(gòu)形態(tài)。這一拜制度安排或組織罷結(jié)構(gòu)形態(tài)的內(nèi)在哎邏輯是通過制衡俺來實(shí)現(xiàn)對管理者敗的約束與激勵，皚以最大限度地滿俺足股東和相關(guān)利拜益者(stoc巴k holde唉rs and 俺stake h絆olders)阿的權(quán)益。 氨 1999凹年，世界經(jīng)濟(jì)合邦作與發(fā)展組織(壩OECD)制定藹的

27、公司治理原鞍則中給澳“澳公司治理巴”絆作了如下的描述矮：擺“扒公司治理是一種安據(jù)以對工商業(yè)公巴司進(jìn)行管理和控笆制的體系。公司鞍治理明確規(guī)定公靶司各個參與者的叭責(zé)任和權(quán)利分布唉，諸如董事會、胺經(jīng)理層、股東和邦其它利害相關(guān)者般，并且清楚地說哎明決策公司事務(wù)版時所應(yīng)遵循的規(guī)疤則和程序。同時半，它還提供一種扒結(jié)構(gòu)，使之用以盎設(shè)置公司目標(biāo)，挨也提供了達(dá)到這傲些目標(biāo)和監(jiān)控運(yùn)靶營的手段。按”版就企業(yè)角度而言吧，公司治理機(jī)制胺輻射兩方面內(nèi)容靶:一是企業(yè)與股昂東及其它利益相傲關(guān)者之間的責(zé)權(quán)皚利分配，在這一耙層次中，股東要啊授權(quán)給管理當(dāng)局八管理企業(yè)、采取頒措施保證管理當(dāng)啊局從股東利益出霸發(fā)管理企業(yè)、能般夠獲取足夠

28、的信熬息判斷股東期望暗是否能真正得到哀實(shí)現(xiàn)并在管理當(dāng)襖局損害股東權(quán)益芭時有權(quán)采取必要骯的行動；二是企扮業(yè)董事會及高級搬管理層為履行對百股東的承諾、承壩擔(dān)自己應(yīng)有職責(zé)拔所形成的責(zé)權(quán)利絆在內(nèi)部各部門及笆有關(guān)人員之間的胺責(zé)權(quán)利分配，有唉些學(xué)者將其稱為芭狹義的公司治理皚。 拌內(nèi)部控制作擺為由管理當(dāng)局為阿履行諸管理目標(biāo)辦而建立的一系列隘規(guī)則、政策和組絆織實(shí)施程序，與鞍公司治理及公司斑管理是密不可分斑的。內(nèi)部控制框稗架與公司治理機(jī)般制的關(guān)系是內(nèi)部疤管理監(jiān)控系統(tǒng)與稗制度環(huán)境的關(guān)系奧。在我國，內(nèi)部凹控制外延的拓寬稗正是由公司治理叭機(jī)制變化所致。唉在計劃經(jīng)濟(jì)體制按下，經(jīng)營管理人懊員缺乏自主權(quán)及佰會計人員的國家埃

29、工作人員身份決版定著內(nèi)部控制的扒目的在于保證會澳計信息的真實(shí)性芭和國有資產(chǎn)的安吧全性。在現(xiàn)代企襖業(yè)制度的公司治胺理機(jī)制下，公司擺作為自負(fù)盈虧、唉自我完善、自我矮發(fā)展、自我消亡班的經(jīng)濟(jì)組織，以靶管理監(jiān)控為已任疤的內(nèi)部控制的目擺的必須要拓展到疤保證公司政策的阿貫徹和公司管理辦目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)上。拜內(nèi)部控制框架在胺公司制度安排中懊擔(dān)任內(nèi)部管理監(jiān)稗控的角色，成為佰公司管理中不可凹缺少的部分。在哎公司治理機(jī)制框百架中，內(nèi)部控制霸的輻射面如圖l瓣。 骯 監(jiān)事會 靶 八股東大會 伴董事會 總經(jīng)理耙 各生產(chǎn)經(jīng)營部拌門及職能部門 叭 圖1 礙 按照貝利捌和米恩斯的叭“胺控制權(quán)與所有權(quán)疤分離鞍”叭的命題以及瓣“案管理者

30、主導(dǎo)企業(yè)案”暗假說，由于公司搬制企業(yè)中所有權(quán)藹的廣泛分散，企翱業(yè)的控制權(quán)轉(zhuǎn)移拜到管理者手中，吧而企業(yè)的中小所版有者已被貶到僅笆是資金提供者的頒地位。在這種情白況下，良好的內(nèi)佰部控制框架是公板司法人主體正確板處理各利益相關(guān)把者關(guān)系、實(shí)現(xiàn)公按司治理目標(biāo)的重矮要保證。 愛 三、采取佰雙管齊下和分兩矮步走的戰(zhàn)略建立艾內(nèi)都控制框架 矮 把 按照CO氨SO委員會的報挨告，內(nèi)部控制框斑架由控制環(huán)境、稗風(fēng)險評估、控制凹活動、信息溝通按、監(jiān)督五部分構(gòu)懊成。上述框架是骯內(nèi)部控制的理想澳框架。就我國目凹前企業(yè)管理的現(xiàn)皚狀看，建立和完挨善內(nèi)部控制申一伴步到位地完全達(dá)絆到這一框架的要瓣求是不太可能的八。因此，我們應(yīng)案該

31、抓住關(guān)鍵因素班，有步驟、分重板點(diǎn)地構(gòu)建內(nèi)部控版制體系。 拜 內(nèi)部控制吧目標(biāo)盡管呈多元柏化趨勢，但概括藹起來主要涉及以癌下兩點(diǎn)：一是合芭規(guī)經(jīng)營，具體而芭言，就是保證企艾業(yè)依法組織經(jīng)營按活動，保證會計霸信息真實(shí)可靠、隘確保財產(chǎn)安全；暗二是效益性，即拌保證企業(yè)管理政愛策的貫徹實(shí)施和哎效益目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)邦。從上述對內(nèi)部扒控制目標(biāo)的歸納捌不難看出，內(nèi)部埃控制體系的建設(shè)班不只是企業(yè)自身安的事情，它有著版廣泛的社會性。擺采取宏觀監(jiān)控措吧施迫使企業(yè)合規(guī)辦經(jīng)營是政府宏觀拜管理的重要職能凹，從這個角度看斑，政府必須將內(nèi)靶部控制制度建設(shè)罷作為一項(xiàng)十分重把要的工作來抓。巴事實(shí)上，我國懊會計法已對企氨業(yè)內(nèi)部控制制度拔的相關(guān)

32、內(nèi)容做出搬了規(guī)定，國務(wù)院拔轉(zhuǎn)發(fā)國家經(jīng)貿(mào)委百的國有大中型芭企業(yè)建立現(xiàn)代企懊業(yè)制度和加強(qiáng)管隘理的基本規(guī)范巴對法人治理結(jié)構(gòu)八、成本核算和成哀本管理、資金管敖理和財務(wù)會計報凹告管理等內(nèi)部控班制制度的有關(guān)內(nèi)安容都提出了規(guī)范哎性要求。在構(gòu)建邦內(nèi)部控制體系中皚，我們應(yīng)該雙管頒齊下，采取政府襖宏觀指導(dǎo)和企業(yè)扮自身逐步完善相翱結(jié)合的戰(zhàn)略：在盎現(xiàn)有法律規(guī)范的昂基礎(chǔ)上，政府有岸關(guān)部門應(yīng)頒布企扳業(yè)內(nèi)部控制框架拔構(gòu)建的基本要求拌和一般標(biāo)準(zhǔn)，并壩就貨幣資金管理百、采購與銷售等稗企業(yè)基本業(yè)務(wù)的擺內(nèi)部控制做出統(tǒng)八一的規(guī)定，作為把企業(yè)制定內(nèi)部控百制措施的依據(jù)；襖各企業(yè)以統(tǒng)一的藹內(nèi)部控制規(guī)范為絆指導(dǎo)，根據(jù)自身跋的經(jīng)營規(guī)模和特盎點(diǎn)

33、建立內(nèi)部控制奧框架，并制定具白體的 澳控制程序和隘措施。 罷 企業(yè)在構(gòu)版建內(nèi)部控制體系盎中，應(yīng)采取分步澳走的策略：對于傲?xí)嫼怂慊靵y、絆管理基礎(chǔ)工作薄熬弱的企業(yè)，應(yīng)該隘從定崗定員、明案確崗位職責(zé)、完襖善內(nèi)部牽制制度拜著手，按照合規(guī)跋經(jīng)營的要求建立俺內(nèi)部控制制度，背做到財產(chǎn)管理制傲度健全、會計信翱息真實(shí)；在此基盎礎(chǔ)上，逐步按效霸益性要求建立內(nèi)敖部控制框架。內(nèi)般部牽制、班組(襖柜組)核算、責(zé)挨任中心管理、預(yù)板算管理等基礎(chǔ)工岸作做得較好的企翱業(yè)可以直接按效懊益性要求構(gòu)建內(nèi)按部控制框架。 般 安 四、內(nèi)部搬控制框架構(gòu)建中般的關(guān)鍵因素 俺 1鞍凹健全管理機(jī)構(gòu)，埃厘清管理權(quán)責(zé) 藹 敖 一般而言骯，內(nèi)部控制

34、的建矮設(shè)體現(xiàn)在兩個方百面：一是健全的捌機(jī)構(gòu)，這是內(nèi)部百控制機(jī)制產(chǎn)生作拔用的硬件要素；俺二是各內(nèi)部機(jī)構(gòu)隘間、各經(jīng)辦人員邦間的科學(xué)分工與安牽制，這是內(nèi)部癌控制機(jī)制產(chǎn)生作拜用的軟件要素。笆公司制企業(yè)中股擺東大會(權(quán)力機(jī)挨構(gòu)，、董事會(辦決策機(jī)構(gòu))、監(jiān)稗事會(監(jiān)督機(jī)構(gòu)艾)、總經(jīng)理層(骯日常管理機(jī)構(gòu)，礙這四個法定剛性斑機(jī)構(gòu)為內(nèi)部控制捌機(jī)構(gòu)的建立、職辦責(zé)分工與制約提艾供了基本的組織斑框架，但內(nèi)部控罷制機(jī)制的運(yùn)作還昂必須在這一組織把框架下設(shè)立滿足扳企業(yè)監(jiān)控需要的礙職能機(jī)構(gòu)。目前爸必須解決兩個問骯題：(1)設(shè)立鞍管理控制機(jī)構(gòu)。靶例如，目前有些奧上市公司中依據(jù)半自身經(jīng)營特點(diǎn)設(shè)懊立了審計委員會岸、價格委員會、敗報

35、酬委員會等就矮是完善內(nèi)部控制柏機(jī)制的有益償試敖。機(jī)構(gòu)設(shè)置因單般位的經(jīng)營特點(diǎn)和挨經(jīng)營規(guī)模而異，吧很難找到一個通哎用模式，比如設(shè)礙立價格委員會的骯企業(yè)大都是規(guī)模胺很大、采用集中扒采購方式且采購骯價格變動較大的般企業(yè)，這些企業(yè)罷設(shè)立價格委員會埃能夠有效加強(qiáng)采辦購環(huán)節(jié)的價格監(jiān)佰督與控制。再比哀如，對于規(guī)模很礙大、技術(shù)含量很敗高、高知人員云捌集的企業(yè)，通過柏設(shè)立報酬委員會半進(jìn)行管理層持股八及股票期權(quán)問題扳的研究，能夠提暗高報酬計劃的科耙學(xué)性、加強(qiáng)報酬搬計劃執(zhí)行中透明爸度和監(jiān)控力度。挨(2)推行職務(wù)昂不兼容制度，杜懊絕高層管理人員皚交叉任職。交叉邦任職主要體現(xiàn)在邦董事長和總經(jīng)理隘為一人，董事會敗和總經(jīng)理班

36、子人氨員重迭。在上市埃公司中，這一問案題雖有了較大的八改變，但從公司矮制企業(yè)的總體上埃看，仍普遍存在巴。這種交叉任職熬的后果是董事會背與總經(jīng)理班子之半間權(quán)責(zé)不清、制半衡力度銳減。關(guān)阿鍵人大權(quán)獨(dú)攬，岸一人具有幾乎無芭所不管的控制權(quán)岸，且常常集控制版權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)敖督權(quán)于一身，并佰有較大的任意性癌。交叉任職違背扮了內(nèi)部控制的基藹本假設(shè)，必然帶哎來權(quán)責(zé)含糊，易唉開造成辦事程序搬由一個人操縱的跋現(xiàn)象出現(xiàn)。事實(shí)案上，資金調(diào)撥、盎資產(chǎn)處置、對外頒投資等方面出現(xiàn)板的問題重要原因案之一在于交叉任稗職，董事會缺乏靶獨(dú)立性。因此，挨建立 岸內(nèi)部控制框扒架首先要在組織邦機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員罷配備方面做到董霸事長和總經(jīng)理分

37、礙設(shè)、董事會和總愛經(jīng)理班子分設(shè)，敖避免人員重迭。扳 巴 2確立敖董事會在內(nèi)部控哀制框架構(gòu)建中的熬核心地位 柏 不同的公礙司治理模式下，襖董事會在公司治胺理和公司管理中耙的地位是不同的安。從我國公司安法規(guī)定的董事邦會、股東大會、皚總經(jīng)理之間的權(quán)拜責(zé)劃分看，董事白會在公司管理中把居于核心地位。把董事會應(yīng)該對公矮司內(nèi)部控制的建佰立、完善和有效叭運(yùn)行負(fù)責(zé)。原因埃在于：(1)對敗于董事會而言，熬建立內(nèi)部控制框骯架是為了通過耙“邦不喪失控制的授辦權(quán)昂”懊來保證公司有效愛運(yùn)行、完成公司扳的目標(biāo)；(2)懊內(nèi)部控制是董事骯會抑制管理人員半在獲取短期盈利敗機(jī)會中的機(jī)會主熬義傾向，保證法霸律、公司政策及愛董事會決議

38、切實(shí)芭貫徹實(shí)施的手段鞍；(3)內(nèi)部控懊制以及涉及內(nèi)部唉控制的信息流動白構(gòu)成解決信息不拌對稱、保證會計扒信息真實(shí)可靠的叭重要手段，而確把保信息質(zhì)量是董搬事會不可推卸的疤責(zé)任。 巴 在我國，昂公司制企業(yè)雖然芭都按公司法瓣的要求設(shè)立了董挨事會，但對相當(dāng)瓣一部分企業(yè)來說八，董事會并未發(fā)隘揮應(yīng)有作用，有板的甚至形同虛設(shè)壩。針對這一情況頒，建議政府通過俺制定更為具體的矮法規(guī)強(qiáng)化董事會鞍在公司治理中的暗功能，同時建議半政府有關(guān)部門在辦頒布有關(guān)內(nèi)部控八制制度的指導(dǎo)性安規(guī)范申強(qiáng)調(diào)董事胺會在內(nèi)部控制框背架構(gòu)建中的核心邦地位。 背 3內(nèi)部白審計機(jī)構(gòu)設(shè)置與挨科學(xué)定位 扮 從公司治哀理的角度看，扳“矮內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的叭職

39、責(zé)除了包括審敗核企業(yè)會計賬目安外，還包括稽查哎、評價內(nèi)部控制拌制度是否完善和斑企業(yè)內(nèi)部各組織骯機(jī)構(gòu)執(zhí)行指定職扒能的效率，并向敖企業(yè)最高管理部俺門提出建議相報扮告。哀”芭在內(nèi)部控制框架拌構(gòu)建申，內(nèi)部審般計的作用在于監(jiān)伴督企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)礙符合內(nèi)部控制框氨架的要求，評價翱內(nèi)部控制的有效皚性，提供完善內(nèi)按部控制和糾正錯巴弊的建議。公艾司法和審計澳法均未對內(nèi)部霸審計做出法律規(guī)襖定，會計法疤雖提出了內(nèi)部審襖計方面的法律要澳求，但未對內(nèi)部板審計機(jī)構(gòu)設(shè)置作安出具體規(guī)定。因熬此，目前企業(yè)中唉關(guān)于內(nèi)部審計機(jī)骯構(gòu)的設(shè)置情況不邦一，有些上市公罷司同時設(shè)立審計霸委員會和審計部佰，大部分企業(yè)只壩設(shè)立審計部。只柏設(shè)立審計部的

40、企俺業(yè)審計部的定位跋有以下幾種情況辦：第一，由監(jiān)事傲?xí)I(lǐng)導(dǎo)；第二，翱由董事會領(lǐng)導(dǎo)；柏第三，接受總會芭計師或主管財務(wù)按副總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。白這樣，有關(guān)內(nèi)部白審計的問題目前挨需解決以下兩點(diǎn)癌:內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)芭的設(shè)置與內(nèi)部審拌計機(jī)構(gòu)的定位。澳關(guān)于前者，只是捌設(shè)置審計部還是傲同時設(shè)立審計委版員會和審計部，班在董事長和總經(jīng)八理同為一人的情扒況下不存在此間八題。但隨著規(guī)范哀的企業(yè)制度的實(shí)骯施，在董事長和霸總經(jīng)理必須分設(shè)岸的情況下，這一斑問題就提到了議伴事日程。如果只艾設(shè)置審計部并將八其置于總經(jīng)理的靶領(lǐng)導(dǎo)之下，董事氨會對總經(jīng)理的領(lǐng)昂導(dǎo)就缺乏監(jiān)控措般施， 哀產(chǎn)生的問題搬是加劇內(nèi)部人控佰制，同時也無法拔保證會計法奧單位

41、負(fù)責(zé)人對本骯單位的會計工作矮和會計資料的真凹實(shí)性、完整性負(fù)翱責(zé)這一條款落岸到實(shí)處。我們認(rèn)瓣為，對于規(guī)模大挨、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜唉的企業(yè)，應(yīng)同時白設(shè)置審計委員會案和審計部，其機(jī)俺構(gòu)設(shè)置及定位如愛圖2： 扒監(jiān)事會 審邦計委員會 審計頒部 皚股東大會 絆董事會 總經(jīng)理吧 各職能部門 背 柏在上述組織澳結(jié)構(gòu)中，監(jiān)事會拔、審計委員會、伴審計部分別對股氨東大會、董事會暗和總經(jīng)理負(fù)責(zé)，霸同時三者存在著扮業(yè)務(wù)指導(dǎo)關(guān)系。靶對于規(guī)模不大、頒業(yè)務(wù)活動不太復(fù)胺雜的公司，也可傲只設(shè)審計部，但半審計部應(yīng)對董事捌會負(fù)責(zé)并在業(yè)務(wù)扒上受監(jiān)事會指導(dǎo)捌。之所以選擇這扒種制度安排，原愛因在于在公司治艾理的制約機(jī)制中絆，董事會是決策辦機(jī)構(gòu)，

42、這一機(jī)構(gòu)辦肩負(fù)著保證公司挨管理行為的合法翱性和可信性職責(zé)安。從我國公司治疤理實(shí)踐看，審計白部對董事會負(fù)責(zé)背(而不是對總經(jīng)昂理負(fù)責(zé)）這一安骯排，能有效減輕暗董事會職權(quán)弱化癌、內(nèi)部人控制現(xiàn)唉象嚴(yán)重的局面。翱另外，在業(yè)務(wù)上俺接受監(jiān)事會指導(dǎo)跋能夠在一定程度叭上產(chǎn)生對董事會拜的制衡。 昂 4強(qiáng)化版預(yù)算管理 霸 目前，內(nèi)唉部控制結(jié)構(gòu)已不邦僅僅滿足于傳統(tǒng)俺意義上的查弊糾拔錯和保護(hù)資產(chǎn)安耙全，其目標(biāo)已延扒伸到提高效率和啊效益、保證管理皚政策和目標(biāo)的實(shí)拜現(xiàn)。為此，預(yù)算昂控制已成為內(nèi)部鞍控制的重要方式霸。按照道格拉斯班。R壩伴卡邁克爾的觀點(diǎn)拌，預(yù)算是保證內(nèi)絆部控制結(jié)構(gòu)運(yùn)行岸質(zhì)量的監(jiān)督手段凹。預(yù)算管理是將霸企業(yè)的目

43、標(biāo)及其巴資源的配置方式伴以預(yù)算方式加以耙量化，并使之得按以實(shí)現(xiàn)的企業(yè)內(nèi)罷部控制活動或過案程的總稱。預(yù)算捌管理由預(yù)算編制傲、預(yù)算執(zhí)行與控爸制、預(yù)算考評等懊環(huán)節(jié)構(gòu)成。在一半個信息無成本、凹信息可觀察、計疤算能力無限的理壩想企業(yè)環(huán)境中，胺企業(yè)最高決策者澳可以適時制定出癌最優(yōu)方案并通過頒內(nèi)部控制保證其哀不折不扣地得到伴貫徹，在這種情搬況下預(yù)算的作用疤可能有限。但在爸現(xiàn)實(shí)條件下，預(yù)奧算之所以成為內(nèi)拌部控制的重要方熬式，原因就在于捌在復(fù)雜的層級結(jié)胺構(gòu)組成的企業(yè)中拌，由于信息不對壩稱而引起企業(yè)目唉標(biāo)在各層級間的暗分解以及決策權(quán)跋在各層級間的分搬享。按現(xiàn)行公司案治理機(jī)構(gòu)的規(guī)定凹，預(yù)算方案的制奧定權(quán)在董事會，盎

44、組織實(shí)施權(quán)在總懊經(jīng)理。但在實(shí)踐柏中，大多數(shù)企業(yè)襖的預(yù)算是由總經(jīng)扳理組織編制，報霸董事會批準(zhǔn)后實(shí)澳施的，由于信息敗不對稱，董事會癌不可能對預(yù)算提阿出實(shí)質(zhì)性意見，胺預(yù)算管理中董事瓣會職權(quán)弱化的現(xiàn)搬象十分突出，從疤而茲生了預(yù)算管埃理中的內(nèi)部人控笆制現(xiàn)象。針對上半述問題，應(yīng)該在芭董事會下設(shè)預(yù)算頒委員會，具體負(fù)暗責(zé)預(yù)算的制訂、挨實(shí)施過程中的監(jiān)跋控等工作，有皚這樣，才能使預(yù)啊算制訂權(quán)真正掌版握在董事會手中俺。 壩 5建立骯具有操作性的道按德規(guī)范與行為準(zhǔn)岸則 懊內(nèi)部控制制鞍度的執(zhí)行者是包絆括高層管理人員傲在內(nèi)的全體員工板，激勵和約束的唉對象也是企業(yè)的巴員工，員工的道捌德水準(zhǔn)和價值觀霸念長期被認(rèn)為是癌內(nèi)部控制

45、環(huán)境的把重要因素，要求辦內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的氨建立要考慮員工扳道德水準(zhǔn)和價值癌觀念的承接性。按實(shí)踐表明，基于巴環(huán)境現(xiàn)狀而構(gòu)建頒內(nèi)部控制機(jī)制是芭一種被動性的做斑法，故此，英美哀等國越來越多的拌公司將道德規(guī)范礙和行為準(zhǔn)則的建霸設(shè)直接納入內(nèi)部把控制結(jié)構(gòu)的內(nèi)容叭。美國注冊會計扳師David 皚M襖絆Willis和白Susan S皚熬Lightle扳兩位博士對78傲家公司的調(diào)查發(fā)澳現(xiàn)，有7個公司挨涉及為保證符合白道德標(biāo)準(zhǔn)而建立搬了檢查程序。例伴如，為了保證每般個人都能持續(xù)地癌理解統(tǒng)馭企業(yè)實(shí)啊踐的內(nèi)部控制機(jī)吧制和政策，Me八rck公司制訂半了一個持續(xù)的針耙對關(guān)鍵管理人員搬和財會人員的奧“半管理受托方案昂”辦(M

46、anage癌ment St熬ewardsh拌ip Prog頒ram)，督促霸他們履行企業(yè)道啊德慣例，從而在皚企業(yè)運(yùn)營申按照爸較高的道德標(biāo)準(zhǔn)背來增強(qiáng)員工的責(zé)襖任感。道德規(guī)范拔和行為準(zhǔn)則建設(shè)罷是世界各國公司耙管理中面臨的共艾同課題，就我國扮目前公司的現(xiàn)狀扳而言，道德規(guī)范霸與行為準(zhǔn)則的建笆設(shè)并不是空白的鞍，有的公司甚至扮有良好的基礎(chǔ)和班較豐富的經(jīng)驗(yàn)，拔現(xiàn)在需要解決的愛問題是如何在道背德規(guī)范與行為準(zhǔn)敗則建設(shè)中避免空班洞的說教，應(yīng)根罷據(jù)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)柏的要求，針對各愛崗位的特點(diǎn)建立搬起具有操作性的扒行為規(guī)范與準(zhǔn)則絆體系。 斑 內(nèi)部控制藹是一個古老而又辦年輕的話題，我澳們很早就主張控哎制是會計的一項(xiàng)阿基本職

47、能，但是癌由于認(rèn)識上的誤敖區(qū)和客觀環(huán)境的扮影響，中國的財盎會理論工作者對矮此研究甚少，實(shí)背踐更加缺乏，現(xiàn)盎在市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)疤展要求我們加大敖這一間題的研究岸力度，有感于此阿，我們略述一些啊意見以求教于各哀位同行。 跋III 凹 奧企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)把計（一） 拔 一、內(nèi)部扒控制的歷程 柏內(nèi)部控制，鞍在內(nèi)部牽制的基跋礎(chǔ)上，由企業(yè)管澳理人員在經(jīng)營管斑理實(shí)踐中創(chuàng)造;啊并審計人員理論芭總結(jié)而逐步完善辦的自我監(jiān)督和自爸行調(diào)整體系。在氨其漫長的產(chǎn)生和壩發(fā)展過程中，大敗體經(jīng)歷了萌芽期八、發(fā)展期和成熟伴期三個歷史階段骯。 唉(一)萌芽般期一一內(nèi)部牽制拜 哀內(nèi)部控制，伴作為一個專用名熬詞和完整概念，啊直到本世紀(jì)30暗

48、年代 才被人們阿提出、認(rèn)識和接霸受。但在此前的傲人類社會發(fā)展史氨中，早已存在著藹內(nèi)部控制的基本叭思想和初級形式俺，這就是內(nèi)部牽班制(Inter耙nal che挨ck)。例如，白在古羅馬時代，八對會計賬簿實(shí)施拔的雙人記賬制芭-某筆經(jīng)濟(jì)頒業(yè)務(wù)發(fā)生后，由頒兩名記賬人員同隘時在各自的賬簿胺上加以登記然后拌定期核對雙方賬耙簿記錄，以檢查吧有無記賬差錯或芭舞弊行為，進(jìn)而疤達(dá)到控制財物收佰支的目的，即是百典型的內(nèi)部牽制耙措施。 敖縱觀該時期笆的內(nèi)部牽制，它把基本是以查錯防按弊為目的，以職懊務(wù)分離和賬目核拌對為手法，以錢盎、賬、物等會計吧事項(xiàng)為主要控制叭對象。其概念基巴本如柯氏會計靶辭典(Koh絆lers D

49、哀ictiona礙ry for 扮Account伴ant)的定義氨，即為提供有八效的組織和經(jīng)營把，并防止錯誤和癌其它非法業(yè)務(wù)發(fā)叭生而制定的業(yè)務(wù)瓣流程。其主要特擺點(diǎn)是以任何個人矮或部門不能單獨(dú)阿控制任何一項(xiàng)或芭一部分業(yè)務(wù)權(quán)利拜的方式進(jìn)行組織般上的責(zé)任分工，拜每項(xiàng)業(yè)務(wù)通過正班常發(fā)揮其它個人疤或部門的功能進(jìn)敗行交叉檢查或交拔叉控制。 拌(二)發(fā)展癌期一一內(nèi)部會計岸控制與內(nèi)部管理皚控制 耙1934年叭美國證券交易扳法，首先提出襖了內(nèi)部會計控巴制 (Int氨ernal a吧ccounti稗ng cont阿rol sys板tem)的概念吧。其中指出：證暗券發(fā)行人應(yīng)設(shè)計案并維護(hù)一套能為邦下列目的提供合艾理保

50、證的內(nèi)部會把計控制系統(tǒng)：a啊.交易依據(jù)管理拜部門的一般和特扒殊授權(quán)執(zhí)行；b皚.交易的記錄必哎須滿足GAAP捌或其它適當(dāng)標(biāo)準(zhǔn)挨編制財務(wù)報表和骯落實(shí)資產(chǎn)責(zé)任的百需要；c.接觸鞍資產(chǎn)必須經(jīng)過管拜理部門的一般和癌特殊授權(quán)；d.稗按適當(dāng)時間間隔礙，將財產(chǎn)的賬面胺記錄與實(shí)物資產(chǎn)頒進(jìn)行對比，并對拜差異采取適當(dāng)?shù)陌扪a(bǔ)救措施。 扒!936年瓣美國會計師協(xié)會辦發(fā)布的注冊會霸計師對財務(wù)報表哀的審查文告，跋以及 1947挨年審計準(zhǔn)則暫笆行公告(TS鞍AS)，出于改絆進(jìn)審計方式的需板要，提出了以內(nèi)阿部控制(Int斑ernal C案ontrol)班為基礎(chǔ)的審計程扒序。但這期間，隘無論在審計文獻(xiàn)伴中還是在其它管版理著作中，

51、均沒挨有關(guān)于內(nèi)部控制艾概念的權(quán)威性定奧義。 傲1.第一個凹具有權(quán)威性的定吧義 愛為了賦予內(nèi)骯部控制一個準(zhǔn)確邦完整的定義，審愛計程序委員會下背屬的內(nèi)部控制專跋門委員會經(jīng)過兩哎年研究，于19啊49年發(fā)表了題扒為內(nèi)部控制、捌協(xié)調(diào)系統(tǒng)諸要素背及其對管理部門隘和注冊會計師的霸重要性的專題奧報告，對內(nèi)部控皚制首次做出了如扮下權(quán)威定義：懊內(nèi)部控制是企業(yè)半所制定的旨在保耙護(hù)資產(chǎn)、保證會般計資料可靠性和八準(zhǔn)確性、提高經(jīng)捌營效率，推動管昂理部門所制定的耙各項(xiàng)政策得以貫巴徹執(zhí)行的組織計跋劃和相互配套的背各種方法及措施艾。 靶此定義強(qiáng)調(diào)傲，內(nèi)部控制不只哀限于與會計和財傲務(wù)部門直接有關(guān)頒的控制方面，它挨還包括預(yù)算控制扒

52、、成本控制、定佰期報告經(jīng)營情況案、進(jìn)行統(tǒng)計分析俺并將統(tǒng)計報告送背交有關(guān)部門、制柏定培訓(xùn)計劃以培靶訓(xùn)有關(guān)人員使其拔能夠履行職責(zé)，拔以及設(shè)立內(nèi)部審藹計部門以保證管昂理部門所制定的疤各種程序的準(zhǔn)確芭性，并保證其得爸到貫徹執(zhí)行等內(nèi)俺容。此外內(nèi)部控拌制還包括其它領(lǐng)隘域的一些活動，稗例如，具有工程芭性質(zhì)的時動分析白以及在檢查系統(tǒng)耙中運(yùn)用的質(zhì)量控半制，基本上屬于柏生產(chǎn)部門的活動疤。 霸2.定義的襖第一次修正 壩上述范圍廣阿泛的內(nèi)部控制定藹義及其解釋的發(fā)熬布，當(dāng)時被普遍笆認(rèn)為是對內(nèi)部控昂制這一重要概念拌的重大貢獻(xiàn)。但疤該報告所定義的案內(nèi)部控制概念，愛其內(nèi)容如此寬泛柏，以致包括了審辦計人員對審查內(nèi)壩部控制所不原

53、、啊也不可能承擔(dān)的柏職責(zé)。從與委托礙人討論什幺是良藹好的會計和經(jīng)營辦方法的角度考慮盎，他們感到19白49年的定義非疤常合適，但從承骯擔(dān)為制定審計方皚案而對內(nèi)部控制芭進(jìn)行檢查的責(zé)任芭角度考慮，他們壩感到這一定義范熬圍過寬。該委員拌會的解決方式，擺是將內(nèi)部控制劃安分為會計控制隘和管理控制佰兩大類-即敖將與前兩個目標(biāo)柏即保護(hù)資產(chǎn)和保熬證會計資料可靠扳性和準(zhǔn)確性有關(guān)隘的控制劃分為內(nèi)襖部會計控制，而礙將與后兩個目標(biāo)擺即提高經(jīng)營效率瓣、保證管理部門挨所制定的各項(xiàng)政礙策得到貫徹執(zhí)行斑有關(guān)的控制歸入疤內(nèi)部管理控制。背于是1953年爸10月，審計程岸序委員會(CA頒P)又發(fā)布了暗審計程序公告第扮19號（SA邦P

54、 No.19盎)，對內(nèi)部控制按作了如下劃分：澳廣義地說，內(nèi)阿部控制按其熱點(diǎn)般可以劃分為會計案控制和管理控制拜;1)會計控制白由組織計劃和所哎有保護(hù)資產(chǎn)、保扳護(hù)會計記錄可靠跋性或與此有關(guān)的芭方法和程序構(gòu)成辦;會計控制包括按授權(quán)與批準(zhǔn)制度半;記賬、編制財骯務(wù)報表、保管財岸務(wù)資產(chǎn)等職務(wù)的巴分離;財產(chǎn)的實(shí)傲物控制以及內(nèi)部啊審計等控制。2瓣)管理控制由組爸織計劃和所有為瓣提高經(jīng)營效率、啊保證管理部門所昂制定的各項(xiàng)政策半得到貫徹執(zhí)行或敗與此直接有關(guān)的俺方法和程序構(gòu)成昂。管理控制的方懊法和程序通常只佰與財務(wù)記錄發(fā)生昂間接的關(guān)系，包爸括統(tǒng)計分析、時艾動研究、經(jīng)營報背告、雇員培訓(xùn)計案劃和質(zhì)量控制等啊。 礙可見，

55、所以佰把內(nèi)部控制分為斑會計控制和管理斑控制，是為了按罷照公認(rèn)審計標(biāo)準(zhǔn)哀來規(guī)范內(nèi)部控制盎檢查和評價的范皚圍。對此，19癌63年，審計程挨序委員會在審啊計程序公告第3隘3號的結(jié)論是瓣:獨(dú)立審計師應(yīng)阿主要檢查會計控挨制。會計控制一傲般對財務(wù)記錄產(chǎn)哎生直接的、重要熬的影響，審計人藹員必須對它做出埃評價。管理控制胺通常只對財務(wù)記氨錄產(chǎn)生間接的影翱響，因此，審計俺人員可以不對其扒作評價。但是，頒如果審計人員認(rèn)白為，某些管理控皚制對財務(wù)記錄的笆可靠性產(chǎn)生重要挨的影響，那幺他扮要視情況對它們半進(jìn)行評價。例如笆，在某種特定的罷情況下，生產(chǎn)部班門、銷售部門和靶其它業(yè)務(wù)部門的扮統(tǒng)計分析需要給敗予評價。 拜3. 定義

56、耙的第二次修正 澳 扒第一次修正八后的定義，大大懊縮小了注冊會計邦師的責(zé)任范圍，澳但人們認(rèn)為對暗會計控制的保敖護(hù)資產(chǎn)和保證財襖務(wù)記錄可靠性這扳兩點(diǎn)仍然可能發(fā)哎生誤解。即對壩保護(hù)一詞作廣澳義的解釋可能會柏使人們產(chǎn)生這樣鞍一種印象:決把策過程中的任何敗程序和記錄都可奧以包括在會計控瓣制的保護(hù)資產(chǎn)概般念中。為了避半免這種寬泛的解凹釋，1972年佰美國注冊會計師稗協(xié)會(AICP疤A)對會計控制扒又提出并通過了柏一個較為嚴(yán)格的岸定義：會計控扮制是組織計劃和皚所有與下面直接哀有關(guān)的方法和程昂序：1）保護(hù)資半產(chǎn)，即在業(yè)務(wù)處爸理和資產(chǎn)處置過哎程中，保護(hù)資產(chǎn)懊遭過失錯誤、故捌意致錯或舞弊造靶成的損失。2)奧保證

57、對外界報吉靶的財務(wù)資料的可藹靠性。 昂4.定義的矮第三次修正 罷1972年岸，美國準(zhǔn)則委員搬會 (ASB)胺審計準(zhǔn)則公告百的制定者，循熬著證券交易法鞍的路線進(jìn)行研骯究和討論，在第哀 1號公告(S襖AS No.1鞍)中，對管理控按制和會計控制提阿出并通過了今天稗廣為人知的定義癌： 白（1）內(nèi)部澳會計控制。會計矮控制由組織計劃把以及與保護(hù)資產(chǎn)斑和保證財務(wù)資料傲可靠性有關(guān)的程叭序和記錄構(gòu)成。傲?xí)嬁刂浦荚诒０C：經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的佰執(zhí)行符合管理部把門的一般授權(quán)或安特殊授權(quán)的要求按;經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的記按錄必須有利于按癌照一般公認(rèn)會計叭原則或其它有關(guān)按標(biāo)準(zhǔn)編制財務(wù)報阿表，以及落實(shí)資八產(chǎn)責(zé)任;只有在白得到管理部門批暗準(zhǔn)

58、的情況下，才岸能接觸資產(chǎn)；按案照適當(dāng)?shù)拈g隔期安限，將資產(chǎn)的賬凹面記錄與實(shí)物資按產(chǎn)進(jìn)行對比，一板經(jīng)發(fā)現(xiàn)差異，應(yīng)頒采取相應(yīng)的補(bǔ)救背措施。 霸(2)內(nèi)部巴管理控制。管理拜控制包括但不限吧于組織計劃以及班與管理部門授權(quán)皚辦理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的稗決策過程有關(guān)的按程序及其記錄。爸這種授權(quán)活動是拔管理部門的職責(zé)背，它直接與管理稗部門執(zhí)行該組織邦的經(jīng)營目標(biāo)有關(guān)八，是對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)藹進(jìn)行會計控制的藹起點(diǎn)。 巴上述內(nèi)部控八制定義的演變反吧映出兩個重點(diǎn):捌第一，當(dāng)前注冊埃計師在開展其審背計工作時所運(yùn)用拔的會計控制概念矮，是一種純技術(shù)跋的、專業(yè)化的、頒適用范圍具有嚴(yán)皚格規(guī)定性的、防佰護(hù)色彩很濃的概澳念，它的主要宗澳旨是預(yù)防和發(fā)現(xiàn)

59、敖錯弊;第二，自拔審計程序委員會笆于1949年提八出第一個內(nèi)部控鞍制定義起，人們唉為完善該定義作芭了不懈的努力，矮以至于今天的內(nèi)哀部控制定義與1班949年的定義般有天壤之別。 翱 啊這種以會計澳控制為主的定義艾，雖為獨(dú)立審計扮界認(rèn)可，卻屢屢芭遭到管理人員代暗言人的攻擊。他哀們指出，這些定拜義把精力過多地疤放在糾錯防弊上班，過于消極和狹扒窄。凱羅魯斯先熬生對于代表獨(dú)立頒審計界觀點(diǎn)的霸特別咨詢委員會奧關(guān)于內(nèi)部會計控鞍制的報告，只背表示有保留地同搬意。他認(rèn)為，該挨報告對內(nèi)部會計傲控制范圍的討論哎受現(xiàn)存審計文獻(xiàn)皚的影響太大。凱辦羅魯斯主張，內(nèi)埃部控制范圍和目百標(biāo)應(yīng)予以擴(kuò)展，邦以便它們更能夠叭適應(yīng)管理部

60、門的襖需要。他極為主鞍張，審計準(zhǔn)則委盎員會所納入內(nèi)骯部會計控制環(huán)境皚的某些因素應(yīng)氨該是設(shè)計合理、跋運(yùn)行有效的內(nèi)部罷會計控制系統(tǒng)不笆可分割的一個組捌成部分。這些因埃素包括： (1扒)組織計劃，(敗2)責(zé)任的確定辦和授權(quán)，(3)埃預(yù)算程序和預(yù)算白控制，(4)員奧工雇用計劃和財瓣務(wù)人員培訓(xùn)計劃版;(5)保證所靶有參與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)白授權(quán)、記錄、保耙護(hù)資產(chǎn)、報告財芭務(wù)信息的職員保巴持較高的行為道疤德水準(zhǔn)的方法和胺措施。從管理人敖員(和其它有關(guān)凹第三方)的角度罷來看，會計控制邦和管理控制之間耙的區(qū)別并不大，瓣甚至根本沒有區(qū)辦別。特別是那些啊置身于企業(yè)經(jīng)營挨活動的人們，他班們很難接受這種俺區(qū)分。1980安年3月