1、2019版與2019版的主要變化2019版與2019版的主要變化如下1 :一、企業(yè)會計準(zhǔn)則第 2號一一長期股權(quán)投資1、同一控制企業(yè)合并下的長期股權(quán)投資的初始投資成本一一如果被合并 方存在合并財務(wù)報表，則應(yīng)當(dāng)以合并日被合并方合并財務(wù)報表所有者權(quán)益為 基礎(chǔ)確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。（以前實務(wù)上一般也是照此辦法操作的，新版只是對此正式予以明確， 所以預(yù)計該條對實務(wù)操作的影響不大。）2、非同一控制企業(yè)合并下企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值之和。購買方為企業(yè)合并發(fā)生的 審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生 時計入當(dāng)期損益。

2、（此條明確了對于非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資中相關(guān)直 接交易費用的處理，即在母公司個別報表上也采用與企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第 4號第一條所列的合并報表層面相同的處理原則，即予以費用化。自企 業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4號發(fā)布以來，相關(guān)部門對這一問題的觀點有過多次反 復(fù)，現(xiàn)在的最終意見與我們在本所“ 2019年度會計準(zhǔn)則最新發(fā)展培訓(xùn)班”上 介紹的觀點不一致。待取得紙質(zhì)原書后，我們將對照原書中的表述修改本所 報告模板中的相關(guān)會計政策表述。）3、投資單位對被投資單位的持股比例發(fā)生變化，但被投資單位仍然是投資單位的聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)時的處理：(1)投資單位對被投資單位的持股比例減少一一投資單位應(yīng)當(dāng)繼續(xù)采用

3、權(quán)益法核算剩余投資，并按處置投資的比例將以前在其他綜合收益(資本公 積)中確認(rèn)的利得或損失結(jié)轉(zhuǎn)至當(dāng)期損益。(2)投資單位對被投資單位的持股比例增加投資單位應(yīng)當(dāng)按照新的持股比例對投資繼續(xù)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。在新增投資日，如果新增投資成本大于按新增持股比例計算的被投資 單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資成本；如果新增投資 成本小于按新增持股比例計算的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額，應(yīng) 按該差額，調(diào)整長期股權(quán)投資成本和營業(yè)外收入。在新增投資日，該項長期股權(quán)投資取得新增投資時的原賬面價值與按 增資后持股比例扣除新增持股比例后的持股比例計算應(yīng)享有的被投資單位可 辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之

4、間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值和資 本公積。(上述為新明確的要求。需關(guān)注。)4、披露(1)投資者應(yīng)單獨披露其在聯(lián)營企業(yè)的終止經(jīng)營中所占的份額；(2)長期股權(quán)投資構(gòu)成合營時，合營者應(yīng)當(dāng)披露與其在合營中的權(quán)益有關(guān)的下列承諾的總額，披露時應(yīng)與其他承諾分開列示：與合營者在合營中的權(quán)益有關(guān)的資本承諾，以及在與其他合營者共同發(fā)生的資本承諾中其所占的份額；合營者在合營本身的資本承諾中所占的份額。(上述是根據(jù)國際會計準(zhǔn)則第 28號一一對聯(lián)營企業(yè)的投資第 38段 和國際會計準(zhǔn)則第 31號一一合營中白權(quán)益第 55段新增的披露要求。)5、過渡母公司購買子公司少數(shù)股權(quán)所形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照本章第二 節(jié)

5、的相關(guān)規(guī)定確定其投資成本。一一即包括購買過程中支付的手續(xù)費等必要 支出。(此規(guī)定表明，由企業(yè)合并以外的原因形成的長期股權(quán)投資的初始計量 金額中仍然包含直接交易成本，即仍突然執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號一一長期股權(quán)投資第四條的規(guī)定。這一點與企業(yè)合并中形成的長期股權(quán)投資不同。)6、風(fēng)險投資機(jī)構(gòu)、共同基金以及類似主體持有的、 在初始確認(rèn)時按照企 業(yè)會計準(zhǔn)則第22號一一金融工具確認(rèn)和計量的指定為以公允價值計量且其 變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或者劃分為交易性金融資產(chǎn)的投資，即使符合 持有待售條件，也應(yīng)繼續(xù)按企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22號一一金融工具確認(rèn)和計量 的規(guī)定核算。(此規(guī)定與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第5號一一持有待售非

6、流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營第5(c)段的原則一致。根據(jù)該段規(guī)定，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第 5號一一 持有待售非流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營中的計量規(guī)定不適用于由國際會計準(zhǔn)則 第39號一一金融工具：確認(rèn)和計量規(guī)范的金融資產(chǎn)。同時，企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第1號第六條也已明確該條不適用于 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 22號一一金 融工具確認(rèn)和計量規(guī)范的金融資產(chǎn)。)7、過渡(1)企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位的重大影響以上的股 權(quán)，應(yīng)當(dāng)作為長期股權(quán)投資，視對被投資單位的影響程度分別采用成本法或 權(quán)益法核算；企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位不具有控制、共第3頁同控制或重大影響的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價值與賬

7、面價值的差額，在首次執(zhí)行日應(yīng)當(dāng)追溯調(diào)整，計入資本公積。（2）企業(yè)進(jìn)行公司制改制的，應(yīng)以評估確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債價值作為認(rèn)定成本，該成本與其賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益；企業(yè)的子公司進(jìn) 行公司制改制的，母公司確定的對子公司長期股權(quán)投資成本與長期股權(quán)投資 賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益。（上述兩點是對原已發(fā)布的企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第1號、第2號中相關(guān)規(guī)定的進(jìn)一步重申和明確。 我們預(yù)計不會導(dǎo)致現(xiàn)行的會計實務(wù)產(chǎn)生重大變化。）二、企業(yè)會計準(zhǔn)則第 20號一一企業(yè)合并1、業(yè)務(wù)合并準(zhǔn)則的使用范圍僅通過合同而不是所有權(quán)份額將兩個或兩個以上的企業(yè)合并形成一個報告主體的情形現(xiàn)在屬于企業(yè)合并準(zhǔn)則的適用范圍。（此問題

8、已在財政部關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的上市公司和非上市企業(yè)做好2019年年報工作的通知中明確，詳見本所技術(shù)提示2019年上市公司年度報告披露的最新要求對年審的影響。）2、或有對價2019版指出或有對價的公允價值應(yīng)計入企業(yè)合并成本，并相應(yīng)地將其確認(rèn)為一項權(quán)益或負(fù)債，或資產(chǎn)；如果在調(diào)整期內(nèi)出現(xiàn)對購買日已存在的情況 或新的證據(jù)而需要調(diào)整或有對價的，應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)并對原計入商譽(yù)的金額進(jìn) 行調(diào)整；除此之外的或有對價調(diào)整不得調(diào)整商譽(yù)。根據(jù)2019版，只有在購買日判斷有關(guān)調(diào)整很可能發(fā)生并且能夠可靠計量的，才應(yīng)將相關(guān)金額計入企業(yè)合并成本，未來期間對或有對價的相關(guān)調(diào)整， 應(yīng)在調(diào)整發(fā)生的當(dāng)期調(diào)整企業(yè)合并成本。第4頁（此問

9、題是根據(jù)2019年1月修訂后的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第 3號一一企業(yè)合并第39段等規(guī)定作出的修改，事實上修改了企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號一一企業(yè)合并第十一條第（四）項對于或有對價確認(rèn)條件的規(guī)定，即不再 把“在購買日判斷有關(guān)調(diào)整很可能發(fā)生”作為確認(rèn)或有對價時的一項單獨考慮因素。該問題在本所“ 2019年度會計準(zhǔn)則最新發(fā)展培訓(xùn)班”上已經(jīng)作為“未納入解釋4號的IFRS 3和IAS 27的部分其他重要修訂”提及，詳見培訓(xùn)課件第109114頁。）3、遞延所得稅2019版指出，對于購買日取得的被購買方在以前期間發(fā)生的未彌補(bǔ)虧損等可抵扣暫時性差異，因不符合條件而未確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)的，如果在購買日后12個月內(nèi)符合確認(rèn)

10、條件的， 應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)并沖減商譽(yù)，除此之外確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的，應(yīng)計入當(dāng)期損益，不得調(diào)整商譽(yù)金額。2019版對于購買日后確認(rèn)的此類遞延所得稅資產(chǎn)的，應(yīng)將商譽(yù)降低至假定在購買日即確認(rèn)了該遞延所得稅資產(chǎn)的情況下應(yīng)有的金額，減記得金額作 為利潤表中的資產(chǎn)減值損失。這樣的處理原則上不應(yīng)增加因企業(yè)合并成本小 于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額而計入合并當(dāng)期利潤 表的金額。（此問題應(yīng)是對企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4號第五條的重申和強(qiáng)調(diào)。）三、企業(yè)會計準(zhǔn)則第 36號一一關(guān)聯(lián)方披露受同一方重大影響的企業(yè)之間不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方：一一例如同一投資者的兩家聯(lián)營企業(yè)之間不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方；僅擁有同一位關(guān)鍵管理人員的兩家企業(yè)之間 不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方。（此問題是對企業(yè)會計準(zhǔn)則第 36號一一關(guān)聯(lián)方披露第三條、第四條的進(jìn)一步澄清，有助于在一定程度上消除該兩條之間存在的不一致。）四、企業(yè)會計準(zhǔn)則第 37號一一金融工具