建筑施工企業(yè)分包業(yè)務(wù)的財稅處理分析

分包是指從事工程總承包的單位將所承包的建設(shè)工程的一部分依法發(fā)包給具有相應(yīng)資質(zhì)的承包單位的行為，該總承包人并不退出承包關(guān)系，其與第三人就第三人完成的工作成果向發(fā)包人承擔(dān)連帶責(zé)任。合法的分包須滿足以下幾個條件：1、分包必須取得發(fā)包人的同意；2、分包只能是一次分包，即分包單位不得再將其承包的工程分包出去；3、分包必須是分包給具備相應(yīng)資質(zhì)條件的單位；4、總承包人可以將承包工程中的部分工程發(fā)包給具有相應(yīng)資質(zhì)條件的分包單位，但不得將主體工程分包出去。存在下列情形之一的，屬于違法分包：1、承包單位將其承包的工程分包給個人的；2、施工總承包單位或?qū)I(yè)承包單位將工程分包給不具備相應(yīng)資質(zhì)單位的；3、施工總承包單位將施工總承包合同范圍內(nèi)工程主體結(jié)構(gòu)的施工分包給其他單位的，鋼結(jié)構(gòu)工程除外；4、專業(yè)分包單位將其承包的專業(yè)工程中非勞務(wù)作業(yè)部分再分包的；5、專業(yè)作業(yè)承包人將其承包的勞務(wù)再分包的；6、專業(yè)作業(yè)承包人除計取勞務(wù)作業(yè)費用外，還計取主要建筑材料款和大中型施工機械設(shè)備、主要周轉(zhuǎn)材料費用的。在合法分包下，本文探討建筑施工企業(yè)在同一地級行政區(qū)劃內(nèi)的分包和在同一地級行政區(qū)劃外的分包兩類情況下的財稅處理。一、建筑施工企業(yè)在同一地級行政區(qū)劃內(nèi)的分包

《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步明確營改增有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第11號）第三條規(guī)定，納稅人在同一地級行政區(qū)范圍內(nèi)跨縣（含縣級市、區(qū)、旗，下同）提供建筑服務(wù)，不適用《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第17號）的相關(guān)政策規(guī)定。即：納稅人在同一地級行政區(qū)范圍內(nèi)跨縣提供建筑服務(wù)，比照在縣內(nèi)提供建筑服務(wù)的政策計算繳納增值稅。試點納稅人提供建筑服務(wù)發(fā)生分包工程時，適用一般計稅辦法的，以取得的全部價款為銷售額，支付分包工程款取得增值稅專用發(fā)票注明的稅額按一般計稅辦法進行抵扣；適用簡易計稅辦法的以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。（一）一般計稅下分包案例1、北京市房山區(qū)A建筑企業(yè)適用于一般計稅方法，在房山區(qū)承攬了一項工程項目，該工程項目不含稅金額為1000萬元。A企業(yè)2018年8月份收到全部工程款，并開具增值稅發(fā)票，發(fā)票金額為1000萬元，稅額為100萬元；A將部分建筑項目分包給海定區(qū)的建筑企業(yè)B（一般納稅人），取得了增值稅專用發(fā)票40張，票面價款300萬元，稅額30萬元，當(dāng)月進行認(rèn)證抵扣。（1）賬務(wù)處理8月份收到工程款：借：銀行存款1100貸：工程結(jié)算1000應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1008月份支付給B公司分包款：借：工程施工—合同成本300應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額）30貸：銀行存款330A公司確認(rèn)該項目收入與費用：借：主營業(yè)務(wù)成本300工程施工—合同毛利700貸：主營業(yè)務(wù)收入1000工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平：借：工程結(jié)算1000貸：工程施工—合同成本300—合同毛利700（2）9月15日之前納稅申報（二）簡易計稅下分包1、一般納稅人簡易計稅下分包增值稅一般納稅人以清包工方式提供建筑服務(wù)，為甲供工程提供建筑服務(wù)，為建筑工程老項目提供建筑服務(wù)，可以選擇簡易計稅方法。一般納稅人銷售電梯的同時提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎(chǔ)、主體結(jié)構(gòu)提供工程服務(wù)，建設(shè)單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預(yù)制構(gòu)件的，適用簡易計稅方法計稅。簡易計稅方法以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%征收率計算應(yīng)納稅額。案例2、北京市房山區(qū)A建筑施工企業(yè)為一般納稅人，2018年8月為本區(qū)甲項目提供工程服務(wù)（清包工方式，該企業(yè)選擇簡易計稅方法），含稅銷售額515萬元，給對方開具了增值稅專用發(fā)票；同時，將部分甲項目分包給建筑企業(yè)B，支付分包款103萬元（含稅），取得增值稅普通發(fā)票。自建部分為400萬元，發(fā)生原材料等成本200萬元。（1）賬務(wù)處理自建發(fā)生成本：借：工程施工—合同成本200貸：原材料等200支付B企業(yè)分包款：借：工程施工—合同成本103貸：銀行存款103分包款抵扣稅額，沖減工程成本：借：應(yīng)交稅費—簡易計稅3貸：工程施工—合同成本3收到業(yè)主工程款：借：銀行存款515貸：工程結(jié)算500應(yīng)交稅費—簡易計稅15確認(rèn)項目收入與費用：借：主營業(yè)務(wù)成本300（200+103-3）工程施工—合同毛利200貸：主營業(yè)務(wù)收入500工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平：借：工程結(jié)算500貸：工程施工—合同成本300—合同毛利200（2）9月15日之前納稅申報2、小規(guī)模納稅人簡易計稅下分包案例3、北京市房山區(qū)A建筑施工企業(yè)為小規(guī)模納稅人，2018年8月為本區(qū)甲項目提供工程服務(wù)，含稅銷售額515萬元，給對方開具了增值稅普通發(fā)票；同時，將部分甲項目分包給建筑企業(yè)B，支付分包款103萬元（含稅），取得增值稅普通發(fā)票。自建部分為400萬元，發(fā)生原材料等成本200萬元。（1）賬務(wù)處理同案例2的賬務(wù)處理（2）9月15日之前納稅申報二、建筑施工企業(yè)在同一地級行政區(qū)劃外的分包根據(jù)財稅[2016]36號、國家稅務(wù)總局公告2016年第17號和國家稅務(wù)總局公告2017年11號的規(guī)定，一般納稅人跨地市級行政區(qū)域提供建筑服務(wù)，適用一般計稅方法計稅的，應(yīng)以取得的全部價款和價外費用為銷售額計算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2％的預(yù)征率在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)進行納稅申報。一般納稅人跨地市級行政區(qū)域提供建筑服務(wù)，選擇適用簡易計稅方法計稅的，應(yīng)以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)按照上述計稅方法在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)進行納稅申報。小規(guī)模納稅人跨地市級行政區(qū)域提供建筑服務(wù)，應(yīng)以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應(yīng)納稅額。納稅人應(yīng)按照上述計稅方法在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)進行納稅申報。（一）一般計稅下分包案例4、北京市房山區(qū)A建筑企業(yè)適用于一般計稅方法，在安徽省淮南市承攬了一項工程項目，該工程項目不含稅金額為1000萬元。A企業(yè)2018年8月份收到全部工程款，并開具增值稅專用發(fā)票，發(fā)票金額為1000萬元，稅額為100萬元；A將部分建筑項目分包給淮南市的建筑企業(yè)B（一般納稅人），取得了增值稅專用發(fā)票40張，票面價款300萬元，稅額30萬元，當(dāng)月進行認(rèn)證抵扣。（1）賬務(wù)處理8月份收到工程款：借：銀行存款1100貸：工程結(jié)算1000應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1008月份支付給B公司分包款：借：工程施工—合同成本300應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額）30貸：銀行存款330在淮南市預(yù)交增值稅：（1100-330）÷（1+10%）×2%=14（萬元）借：應(yīng)交稅費—預(yù)交增值稅14貸：銀行存款14A公司確認(rèn)該項目收入與費用：借：主營業(yè)務(wù)成本300工程施工—合同毛利700貸：主營業(yè)務(wù)收入1000工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平：借：工程結(jié)算1000貸：工程施工—合同成本300—合同毛利700（2）9月15日之前納稅申報

（二）簡易計稅下分包1、一般納稅人簡易計稅下分包案例5、北京市房山區(qū)A建筑施工企業(yè)為一般納稅人，2018年8月為安徽淮南市甲項目提供工程服務(wù)（清包工方式，該企業(yè)選擇簡易計稅方法），含稅銷售額515萬元，給對方開具了增值稅專用發(fā)票；同時，將部分甲項目分包給建筑企業(yè)B，支付分包款103萬元（含稅），取得增值稅普通發(fā)票。自建部分為400萬元，發(fā)生原材料等成本200萬元。（1）賬務(wù)處理自建發(fā)生成本：借：工程施工—合同成本200貸：原材料等200支付B企業(yè)分包款：借：工程施工—合同成本103貸：銀行存款103到業(yè)主工程款：借：銀行存款515貸：工程結(jié)算500應(yīng)交稅費—簡易計稅15在淮南市預(yù)交增值稅：（515-103）÷（1+3%）×3%=12（萬元）借：應(yīng)交稅費—預(yù)交增值稅12貸：銀行存款收12確認(rèn)項目收入與費用：借：主營業(yè)務(wù)成本300（200+103-3）工程施工—合同毛利200貸：主營業(yè)務(wù)收入500工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平：借：工程結(jié)算500貸：工程施工—合同成本300—合同毛利200在北京房山區(qū)應(yīng)納增值稅=（515-103）÷（1+3%）×3%=12，由于已在建筑服務(wù)發(fā)生地安徽省淮南市已預(yù)交12萬元，所以在北京房山區(qū)應(yīng)補（退）稅額=0元。（2）9月15日之前納稅申報2