1、課程內容第一章 審計理論概述第二章 審計的獨立性第三章 審計過程與審計方法第四章 內部控制制度及其評審第五章 審計風險第六章 舞弊性財務報告審計之策略審計理論第一頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容一、審計理論的涵義 英國審計學家費林特的觀點 蒙哥馬利審計學中的觀點 審計理論是通過觀察和經驗積累的關于審計實踐的理性認識。審計理論可分為兩種：一種是描述性的，如種種審計概念，另一種是規范性的，如審計標準和審計手續程序等。第一章 審計理論概述第二頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容二、審計理論研究的內容 莫茨和夏拉夫審計哲理一書中的觀點； 蒙哥馬利審計學書中的觀點； 中國審計體系研究課題

2、組的觀點。第一章 審計理論概述第三頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容三、審計理論的研究狀況 審計理論研究可分為3個階段（一）審計理論的萌芽階段 十九世紀中葉，西方民間審計有了一定程度的發展，社會上是這樣評論民間審計人員的： 審計人員是漏洞的調查者、檢查者、解剖者。 第一章 審計理論概述第四頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 從這段評論可以看出，當時審計人員所面臨的任務是異常艱巨的。即在沒有衡量標準的環境下，對沒有規則的會計系統予以查證，從而來判斷當事人是否有欺騙行為。這種不完善的審計環境，無法總結出具有規律性的審計理論或技術。因而，人們普遍的做法是憑著自己的工作經驗來從事審計活

3、動。審計人員的主要工作目的，是查找差錯和舞弊?？梢姡越涷灋橹鞯膫鹘y審計活動，已無法適應社會需求，如何從審計活動中總結出具有規律性的審計理論，己成為當務之急。這樣，促使審計有了一個以技術為主的審計理論新開端。第一章 審計理論概述第五頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 盡管在十九世紀末，西方審計實務界普遍存在輕理論的看法，但還是有極個別的有識人士，認為有必要對審計實務進行必要的理論總結。 1881年，皮克斯利編著的審計人員公司法與審計人員的義務和職責 1892年，迪克西出版了審計學審計人員實務手冊一書。第一章 審計理論概述第六頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 這些初步的審計技術

4、的理論總結，現在看確實十分簡單，但對于過去沉湎于以經驗為主的審計實務來說，卻有著十分重要的歷史意義。它說明了審計也是有著一定的內在規律，科學地總結出這些規律，使之上升為理論，將對審計實務有著普遍指導意義?？上?，當時的社會環境并不重視這些初步的理論總結，反而對此予以嘲諷。第一章 審計理論概述第七頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 十九世紀初，隨著資本市場的形成，股份公司劇增。當時西方政府對私營經濟采取的是極端放任的自由經濟政策，對股份公司如何發展，很少加以控制。這樣，一些不良分子趁機利用這些寬松的經濟環境與股份公司責任有限的特殊形式，進行投機與欺詐。而當時作為協調股份有限公司所有者與經營

5、者之間關系的審計，仍然處于傳統的以經驗為主的工作方式。一些投機者利用一些審計經驗不太豐富的工作人員，制造了一起又一起向審計人員的發難事件。第一章 審計理論概述第八頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 （1）1887年，英國發生了一件較為轟動的審計案件，這就是里茲地產建筑投資公司控訴審計人員夏巴德的案件。 （2）倫敦大眾銀行審計案件發生于1895年，該銀行若干年來將資金大部分貸給四家建筑公司，四家建筑公司的貸款擔保并不充分。 （3）1925年，美國的克雷格公司控訴審計人員安榮，認為審計人員在審核該公司賬目時，沒有發現該公司職員盜竊公司財產達100萬美元的事實。因而，克雷格要求審計人員賠償全

6、部損失。第一章 審計理論概述第九頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 一個接一個的審計案例，不斷將審計人員推向法庭。鑒于當時的法律不甚完善，法院考慮到審計是一項新的專業，又有著技巧性很強的特點。因而，在前期大多的審計案例中，都對審計人員作了有利的判決。他們往往在判決中這樣說：審計人員只是犯了“誠實的疏忽”、“沒有行使合理的技巧與小心”等等。使得大部分卷入到審計案件中的工作人員，避免了法律的懲罰。第一章 審計理論概述第十頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 雖然法律界對審計人員的保護使審計人員一次次地從法律糾紛中逃脫，但社會輿論卻對審計界施加了愈來愈大的壓力。他們認為，審計人員不熟悉

7、業務及不負責任的態度，是審計人員卷入到法律糾紛中去的根本原因。如果審計實務界不采取有效措施，則對審計實務的發展，將有極大影響。第一章 審計理論概述第十一頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 在美國，美國政府開始對審計界予以批評，他們認為，沒有一個組織起來的審計職業界，看來會妨礙依靠民間部門取得充分精確和可靠的信息。因而，通過一定的組織形式建立必要的規章制度，予以一定的理論指導，將是審計工作的發展方向。 在審計實務界內部，一些有識之士也一再呼吁在協調組織的基礎上，發展審計理論以指導審計實踐。于是，人們又開始關注那些剛露端倪的審計理論，審計理論又開始有了新的發展。第一章 審計理論概述第十二頁

8、，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 在內外環境壓力下美國會計師聯合會(1887年9月20日注冊成立。第一位會長是英國人詹姆斯耶爾登。副會長是美國的會計師約翰史茵斯。1916年改組為AIA)，受聯邦貿易委員會的委托，編制了一份“資產負債表審計的備忘錄”，試圖從理論上對審計技術與經驗進行總結。這是第一份由權威組織編寫的總結審計技術的文件。它的出現，標志著以技術為特征的西方審計理論的開始。1918年、經過修改，上述文件又改為統一會計編制資產負債表的認可方法，并由美國會計師聯合會正式向全體會員頒發。第一章 審計理論概述第十三頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 不能不承認，雖然此時的西方審

9、計理論有了較為迅速的發展，但是，實用主義原則在西方審計界占有統治地位。他們認為，作為代表總結審計理論的一些準則，不可能通過純粹的推理得到，而必須找出其實際意義上的合理性。當時的審計準則委員會表示，要推導出符合審計規律的審計準則，只能從或多或少己被共同采用的方法中，小心謹慎地選擇那些正取得原則地位或正被接受為原則的方法。在這種思想指導下，審計理論的研究不可能從基本理論出發，通過審計目標的確立，從其范圍、性質入手，建立起一套前后一貫的完整的審計理論體系。第一章 審計理論概述第十四頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 因此，在20世紀六十年代之前，人們很難從當時的西方審計理論專著中，找到專門論

10、述基本理論的文章，而大多數文獻只是對審計技術、程序的歸納與總結。 這種以實用為原則的審計理論，雖然能解決當時的實際問題，但亦有一定的不足。其最大的不足，就是整個審計理論缺乏一致性，一些相互矛盾的論點存在于同一個理論中。例如，審計一方面強調獨立，甚至不惜到了超然的地步，但是，另一方面，西方民間審計又開展了大量管理咨詢業務，在對同一企業進行管理咨詢之后，再對其進行審計。審計能否保持獨立，在理論上很難自圓其說。第一章 審計理論概述第十五頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 其次，從審計成本來看，客戶的相對穩定，能夠減少費用。但是，當審計人員與客戶這種長期交往而發展起來的私交，是否會影響審計獨立

11、性以及對業務的麻痹性，這些在審計理論中都難以說清?？梢?，以實用為原則的審計理論，有其不可克服的弊端。 這種支離破碎的塊塊審計理論，到了20世紀六十年代，開始遭到外界公眾的壓力。外界期望審計人員所做的事，與審計實務所做的事，差距越來越大，很多錯綜復雜的問題，得不到解決。為此，到了六十年代以后，西方審計理論界開始逐步對一些基本的審計理論問題予以探討。第一章 審計理論概述第十六頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容（二）審計理論的奠基階段 20世紀六十年代以前，在西方審計理論的研究中，偏重實務，偏重技術。他們對審計的一些基本理論如概念、性質、職能等不屑一顧。他們認為，審計完全是實務性的而不是理論

12、性的。 對于持這種觀點的人來說，審計只是一系列實務、程序、方法和技術，是一種無需多加說明、論述和論證以形成理論的行為。第一章 審計理論概述第十七頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 因此，在六十年代以前的審計文獻中，很難找到幾篇系統論述審計基本理論的象樣文章，這種狀況的存在，一定程度地妨礙了審計學科的正常發展，使得審計所面臨的許多問題無法得到綜合系統的解決。為此，從20世紀六十年代起，西方審計理論界開始對過去的理論研究進行反思。他們認為，審計也有理論可言，這種理論，存在一組基本假設和完整的觀念體系，存在著對開展和實施審計有著直接幫助的知識。而且，他們相信并論證，通過理解審計理論，可以引導

13、人們合理地解決當今審計人員所面臨的一些錯綜復雜的問題。第一章 審計理論概述第十八頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 1961年是審計理論發展的非常重要的一年，在這一年，美國伊利諾斯大學的莫茨教授與他的研究生夏拉夫共同出版了具有里程碑式的審計理論著作審計哲理。這本書被公認為是世界上第一本將審計理論作為一門獨立學科進行全面論述的理論著作。 莫茨和夏拉夫在具體審計理論方面提出了許多重要結論，特別是在以下三個方面的卓越貢獻：第一章 審計理論概述第十九頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容1、提出了著名的八條審計公設；2、提出了五個重要的審計概念；3、提出了審計作為一門科學的學科結構。第一章

14、 審計理論概述第二十頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容（三）審計理論的階段性定性階段 1972年，美國會計學會出版了基本審計概念說明（ASOBAC），其主要內容包括： 1、給出了審計的明確和完整的定義； 2、澄清了審計與會計的關系； 3.明確了審計的社會作用及審計產生的條件； 4、從個人與機構兩個方面明確了審計人的特征； 5、對于審計調查過程進行了詳細的研究； 6、以一般傳遞過程為起點，對于審計報告過程進行了詳細的研究。第一章 審計理論概述第二十一頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容（四）審計理論研究的持續發展和應用階段 進入20世紀70年代以后，隨著ASOBAC的公布，審計理論

15、研究的階段性成果得到廣泛認可，自此以后，審計理論的研究顯得相對平靜。 1978年，審計理論界又一本重要著作誕生了，它就是尚德爾所著的審計理論評價、調查和判斷。第一章 審計理論概述第二十二頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 四、審計的基本理論 從20世紀六十年代起，西方審計界的仁人智士，開始從不同角度對審計基本理論進行了多方位的研究，創建了各種不同的審計基本理論觀。在此，以下就一些具有代表性的觀點，逐一介紹。第一章 審計理論概述第二十三頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容(一)審計中的代理人理論(Agency Theory) 近來，在歐美各國的審計理論界，用代理人理論來解釋和預測審

16、計實務的做法，頗為風行。它開端于20世紀七十年代，系統化于八十年代。 代理人理論是關于某一個企業控制權與經營權相分離的問題，是兩種不同資本供應者控制的問題，是一個企業風險承擔、決策及控制職能相分離的問題。由于代理人理論較好地解釋了現代股份公司的運行機制。而現代西方民間審計又與現代股份公司的產生與發展息息相關。于是，一些審計學家開始嘗試用代理人理論來解釋與預測審計實務。第一章 審計理論概述第二十四頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 在這方面一開始就比較成功的，要算作美國的瓦茨和齊默曼教授，他們在1979年4月發表了一篇以市場為藉口的會計理論的供求文章，較早地用代理人理論來解釋審計。他們指

17、出，由于經理們與股東、債權人的利益不一致，就會產生代理人成本，如果經理擁有股份的話，他將會有這樣的動機即將以公司的財產轉化為股利，留給債權人的只是公司的外殼。如果經理不擁有股份，他同樣可將一些財產化為由股東或債權人應負擔的費用，從而以津貼等形式從公司抽走。債權人與股東為提防經理們的這些行為，在購買股票與債券時在價格上打了折扣。因此經理們只能用低于自己出錢辦公司的價格，發行股票與債券。這部分發生在證券市場上的差價就是代理人成本的一部分。第一章 審計理論概述第二十五頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 它應由公司創辦者與經理們承擔。這部分差價為余值損失(Rest Value Loss)。由于

18、經理們承擔了余值損失，他們就愿花費一筆費用來保證決不損害股東與債權人的利益。這筆費用就是“約束”和“控制”費用。這筆費用的其中一部分，就是用于聘請外部審計人員來對企業的財務報表進行審核。“由于審核過的財務報表可對所有者與經理們自愿簽署的一致協議進行控制。所以，在資本市場中，這些報表將起到很好的作用，所有者與經理們也愿事先一致地提供這些報表。由于這篇文章主要介紹會計理論的供求關系，未對審計作出過多的解釋。第一章 審計理論概述第二十六頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 由于代理人理論通過大量實證材料來說明審計實務的產生、發展，并以此來對未來的審計實務進行預測，因而得到審計界大部分人士的支持

19、與認可。以代理人理論來解釋審計其他問題的文章也比比皆是，可以說，在八十年代中，審計代理人理論觀點占據了主要地位。第一章 審計理論概述第二十七頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容（二）審計中的信息理論(Information Theory) 與代理人理論一樣，信息理論亦產生于六、七十年代，系統化于八十年代。所不同的是，在信息理論內部，還分為二大派：一派為信號傳遞理論，一派為信息系統論。這二派對審計解釋的角度雖然不同，但都是以信息為其主要特征，故均歸入信息理論。第一章 審計理論概述第二十八頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 信號傳遞理論(Signaling Theory)主要討論了市

20、場中信息不對稱問題。這個理論顯示了某一團體通過將信息傳遞到另一方來減少信息不對稱問題。信號傳遞理論假定：在市場上,賣者對自己擁有的產品比買者掌握更多信息。如果買者對某一特定產品不了解，他只能按總的市場印象，對所有產品賦予同樣價格。這樣，生產高質量產品的賣者只能用低于原價的價格出售，這對他們來說，將會發生一種機會損失，而那些生產出低于平均質量產品的生產者，則會獲得一個機會盈利。于是，那些生產優質產品的賣者將會產生脫離市場的動機，這個現象被稱之為反相選擇。第一章 審計理論概述第二十九頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 實質上，上述的產品是指某一企業的股票與債券，賣者是指企業創辦者與經理，而

21、買者則是指股東與債權人。 為了排除上述的反相選擇，經理們就想把這些優質產品的信息傳遞給買者，以增加它的價格。通過頒布定期的財務報表，就是信息有效傳遞的方法之一。為了保證信息發布有效，不輕易被低質產品出售者所模仿、復制，信號傳遞理論的假設是：信息的發布與質量成本成反比，也就是說，信息的傳遞發布，能使買者在購得產品以后，其質量能被證實。這一措施，就是審計。審計能夠保證信息傳遞有效，并使事后的產品質量仍能得到證實。第一章 審計理論概述第三十頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 當高質量產品的賣者發布了信息，并以較高價格出售之后，剩下的賣者亦會提高產品質量，并進行有效傳遞信息，以避免價格下跌。這

22、樣的周而復始，不僅使審計成為一種社會現象，而且，也淘汰了劣質產品生產者，使市場趨于穩定。第一章 審計理論概述第三十一頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 信息系統論則認為，為了使資本市場的資源分配有效，在決策時需要可靠的信息，而審計，能使這些信息可靠。 信息系統論假定，信息是一種具有公共性質的商品，因此，市場有必要干預這些商品的質量，否則，如果市場上的信息商品質量低劣，市場的資源分配很可能無效。第一章 審計理論概述第三十二頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 用信息理論來解釋審計雖然沒有像代理人理論那樣得到審計界人士的熱烈反響，但作為一種重要的審計理論現，在西方審計界亦有其立足之地

23、。第一章 審計理論概述第三十三頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容（三）審計中的保險理論(又稱深袋理論 The Deep Pocket Theory) 運用保險理論來解釋審計實務，在西方審計學界并不流行。但由于該觀點獨樹一幟，另辟蹊徑，因而，亦頗引人注目。 第一章 審計理論概述第三十四頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 保險理論認為，審計費用的發生，純粹是貫徹了風險分享的原則。為防止經理們舞弊而引起災難性的損失，或者經理們為防止下屬從中作弊，以使他不蒙受財產損失，都愿意把自己將要得到的一部分收入支付出來，聘用外部審計人員，這部分審計費用就稱之為風險基金；同時把審計的效果看作為保險

24、價值，如果審計人員因失職而不能覺察人為舞弊，他將有責任賠償因失職而帶來的損失，從而實現了風險分享的原則。第一章 審計理論概述第三十五頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 這一理論，是建立在危險轉嫁說的基礎上的。美國學者威爾特認為：保險是為了賠償資本的不確定損失而積聚資金的一種社會制度，它正是依靠把多數的個人危險轉嫁給他人或團體來進行的。持該種觀點的專家認為，凡是直接參予企業經營的管理者，都有可能出于私利來欺騙遠離公司的利益相關者，現在通過風險基金審計費用的支付，將這種可能的損失轉嫁到審計人員身上，因此，可以把審計看作為一種保險行為。第一章 審計理論概述第三十六頁，共330頁。1.1審計理

25、論及其研究內容（四）審計中的行為理論(The Behavioral Theory) 1982年，審計學家邱奇兒(churchill)在審計理論與實務雜志(Auditing：A Journal of Practice and Theory)上，發表了一篇論文，開創了用行為理論來解釋審計實務的先例。 第一章 審計理論概述第三十七頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 文章認為，審計作為一種有意義的行為，通過它的活動，能夠帶來一定利益。審計行為是通過組織規則的方式來影響企業各個層次職員的行為動機，影響他們的正直態度。同時，審計還能保證會計系統以最佳方式來促進企業更有效地工作，其證據就是每一企業都

26、自覺地擴大了內部審計部門。第一章 審計理論概述第三十八頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 用行為理論來解釋審計實務，是受當時西方風行的組織行為學影響。按照美國麻省理工學院麥格雷文創立的行為理論來說：人的本性假定是人生來就厭惡工作，由于厭惡工作，需要某一管理層次對他們進行指揮、控制、施加威壓，實行懲罰警戒以促使他們努力達成組織的預定目標。在這個理論基礎上，用其解釋西方內部審計，最恰當不過了。然而，不可否認的是，行為理論無法證實外部審計動機。第一章 審計理論概述第三十九頁，共330頁。1.1審計理論及其研究內容 總之，西方審計理論觀的出現，雖然給西方審計實務的發展，帶來了一絲光明，但要真正

27、成為一個完整的理論體系，尚有一大段距離。而且，要縮小這個距離，其前景亦不容樂觀。這是因為，在西方審計實務界中，實用主義仍占有較大的統治地位，他們不愿將更多的時間，精力放在與目前利益相關不大的理論研究中去。同時，一些既得利益者也不愿對審計現狀作出更大的改動，以免因利益的重新分配而給自己帶來損失。這就是西方私有制經濟給審計理論研究所帶來的無法避免的弊端。第一章 審計理論概述第四十頁，共330頁。1.2 審計的定義一、審計的性質 審計的性質，有的稱之為審計的本質或審計的屬性，實際上指的是同一回事情，都是說明“審計究競是什么？”在西方審計學界很少談論審計的性質，而在我國審計學界則認為審計性質是審計學必

28、須首先明確的問題。第一章 審計理論概述第四十一頁，共330頁。1.2 審計的定義 審計是一種社會現象，是由人所參與的一種社會行為活動。審計在本質上是一種確保受托經濟責任全面有效履行的特殊的經濟控制。因此，審計活動實際是一種控制活動；審計行為實際是一種控制行為；而以審計在整個社會經濟系統中的作用來看，它實際是一種特殊的控制機制。我們將這種審計本質認識論稱為“經濟控制論”或。經濟控制觀”。第一章 審計理論概述第四十二頁，共330頁。1.2 審計的定義二、審計的定義 1、英國會計職業團體協商委員會 “審計是被任命的審計人在履行其任務時對企業財務報表是否符合有關法定責任的獨立審查，并表示意見?！?2、

29、美國注冊會計師協會 “審計是獨立審計人對財務報表的審查，其目的是對是否公正地按照一般公認會計原則反映財務狀況、經營成果和財務狀況變動表示意見。”第一章 審計理論概述第四十三頁，共330頁。1.2 審計的定義 3、美國會計學會 “審計是為了確認關于經濟行為和事件的陳述與所定標準之間的一致程度而客觀地收集和評定有關證據，并將其結果傳達給有關使用者的系統過程?！?4、尚德爾 審計是人們為了證實是否遵循某些標準而形成意見和判斷的評價過程。第一章 審計理論概述第四十四頁，共330頁。1.2 審計的定義 5、中國審計界 “審計是由專職機構和人員，依法對被審單位的財政、財務收支及其有關經濟活動的真實性、合法

30、他、效益性進行審查，評價經濟責任，用以維護財經法紀，改善經營管理，提高經濟效益，促進宏觀調控的獨立性的經濟監督活動?！钡谝徽?審計理論概述第四十五頁，共330頁。1.3 審計理論結構 審計理論作為一個系統，功能的發揮同樣既受制于環境的變化，又受制并決定于其內部結構。因此，要有效地發揮審計理論的功能，就必須要求：(1)審計理論能夠適應客觀的社會、政治、經濟環境發展變化的需要；(2)審計理論必須有一個合理的理論結構，這一理論結構要能使審計理論的解釋功能與指導(或預測)功能得到充分、有效的發揮。第一章 審計理論概述第四十六頁，共330頁。1.3 審計理論結構 審計理論結構就是審計理論系統內部各組成要

31、素之間穩定的相互關系。下面主要就西方審計理論結構的研究狀況略作評價。第一章 審計理論概述第四十七頁，共330頁。1.3 審計理論結構一、莫茨和夏拉夫的審計哲理中的審計理論結構 開創審計理論結構研究先河者當屬莫茨和夏拉夫。在1961年出版的審計哲理一書的最后一章“審計展望”中，他們第一次提出了研究審計理論結構的構想。他們所設想的審計理論模式由五個要素組成，即審計哲學基礎(Philosophical Foundation)、審計假設(Postulates)、審計理論概念(Concepts)、審計規則(Precedes)和實際運用(Practical Applications)。第一章 審計理論概述

32、第四十八頁，共330頁。 1.3 審計理論結構抽象思維的核心哲學基礎公設概念規則實際應用第一章 審計理論概述第四十九頁，共330頁。1.3 審計理論結構 他們從研究哲學的性質與涵義入手，認為哲學即是“構成某一學問的基礎的原則體系”和“實務的規范體系”； “哲學”是一個廣泛使用的字眼，常常聯系著基本的假設和基本的原則。每門科學都應有自己的哲學，審計學自然也不例外，而這種哲學就是一門科學的最基本的理論體系。因此，莫、夏二人將哲學思維與方法運用于審計研究，順理成章地得出了審計應有自己特有理論的結論，徹底批駁了長期以來束縛審計科學發展的“審計無理論觀”論調。第一章 審計理論概述第五十頁，共330頁。1

33、.3 審計理論結構 二、尚德爾的審計理論結構 繼莫、夏之后崛起的另一位審計理論研究權威人物是美國的查爾斯W.尚德爾(Charles W. Schandl)教授，其審計理論結構方面的思想集中反映在其1978年出版的審計理論評價、調查與判斷之中。該書被譽為審計理論發展史上的第三座里程碑，是對莫、夏審計理論思想的擴展與深化。尚德爾教授認為任何一門科學的理論本身都應由假設(Postulates)、 定理(Theorems)， 結構(Structure)， 原則(Principles)和標準(Standards)這五個要家組成，因而其審計理論結構模式為“假設 定理 結構 原則 標準”這一形式。第一章 審

34、計理論概述第五十一頁，共330頁。1.3 審計理論結構 從研究方法看，尚德爾是從語義哲學(Semantic Philosophy)、傳播理論(Communication Theory)和思維心理學(Psychology of Thinking)的角度來研究問題，其所研究結果認為“審計是信息傳播過程的重要組成部分”，它“是一種旨在確立某種標準之遵循情況，進而表達意見或判斷的人類評價過程?！钡谝徽?審計理論概述第五十二頁，共330頁。1.3 審計理論結構三、安德森(R. J. Anderson)的審計理論結構 加拿大著名審計學家安德森(R. J. Anderson)教授也是審計理論結構研究方面的代

35、表性人物。其審計理論結構可概括為由六個要素組成：審計目標(Auditing Objectives)；公認審計準則(Generally Accepted Auditing Standards)；審計概念(Auditing Concepts)；審計假定(Auditing Assumptions)；審計技術方法(Auditing Techniques)；審計過程(Auditing Processes)，包括程序計劃、實施審計和審計報告。第一章 審計理論概述第五十三頁，共330頁。 1.3 審計理論結構 這六個要素的關系可描述為下列模式：審計目標審計概念審計技術方法公認審計準則審計過程審計假設第一章

36、審計理論概述第五十四頁，共330頁。1.3 審計理論結構四、湯姆李和戴維弗林特的審計理論結構 英國的兩位著名審計學家，即湯姆李(Tom Lee)教授和戴維弗林特(David Flint)教授。他們兩人的觀點基本相似，但與上述幾種模式均有不同。李教授的審計理論結構由三個要素構成，即“本質與目標 假設 概念” 而弗林特教授提出的理論結構模式為“本質與目標 假設 概念 標準” 。這兩個模式的共同特點是以審計的本質為出發點構造審計理論結構。另外，這兩種模式各自對審計假設理論都有所發展。第一章 審計理論概述第五十五頁，共330頁。1.3 審計理論結構 值得特別一提的是弗林特教授在審計本質研究方面取得的具

37、有質的飛躍與突破的成果審計控制機制(Control Mechanism)論的提出。他認為審計是一種特殊的控制機制，而不是一般性的程序或過程。第一章 審計理論概述第五十六頁，共330頁。1.3 審計理論結構五、蒙哥馬利審計學提出的審計理論結構 1、審計目標 2、標準或準則 3、公設 4、概念 5、技術第一章 審計理論概述第五十七頁，共330頁。1.4 審計要素 里奧、赫伯特的管理績效審計：標準、行動、結果 管錦康教授認為：標準、行動、后果第一章 審計理論概述第五十八頁，共330頁。1.5 審計目標一、審計目標的涵義 在漢語詞意上“目的”與“目標”是有區別的。目的是想要達到的境地，希望實現的結果；

38、而目標則是想要達到的境地和標準。因此，可以認為，目標是目的具體化，是標準化的目的；目標本身包含目的指向和衡量目的實現標準之意。 然而，在會計審計理論研究上，“目的”與“目標”的運用往往并不要求作如此嚴格的區分。第一章 審計理論概述第五十九頁，共330頁。1.5 審計目標 所謂審計目標就是審計行為活動意欲達到的理想境地或狀態。例如，財務報表審計就是要達到確證財務表達公允性和提高財務信息的可信性這一理想狀態。研究審計目標就是要探討審計行為活動意欲達到的理想境地或狀態是什么，以及怎樣達到該種理想境地或狀態。第一章 審計理論概述第六十頁，共330頁。 二、審計目標體系 審計總目標各時期的審計目標各類審

39、計目標審計過程的階段目標古代審計目標近代審計目標現代審計目標財務審計目標經營管理審計目標績效審計目標準備階段目標內部控制審計目標詳細審查階段目標報告階段的目標1.5 審計目標第一章 審計理論概述第六十一頁，共330頁。1.5 審計目標1、AICPA對審計目標的表述 “審計是獨立審計人對財務報表的審查，其目的是對是否公正地按照一般公認會計原則反映財務狀況、經營成果和財務狀況變動表示意見。”2、英國公司法對審計目標的表述 審計是“對企業財務報表的獨立審查，其目的是對這些報喪是否反映真實和公正的觀點并符合有關法規表示意見。第一章 審計理論概述第六十二頁，共330頁。1.5 審計目標 3、我國獨立審計

40、準則的表述 4、中國審計學會對審計目標的表述 “維護財經法紀，改善經營管理，提高經濟效益和促進宏觀調控” 5、管錦康教授的表述 確切；完整；應有；確計；歸類；期限；揭示；相符；適當；經濟；效率；效果；環境。第一章 審計理論概述第六十三頁，共330頁。1.5 審計目標三、現代審計目標 （一）查錯防弊與財務報表驗證并重階段 （19881995） （二）以降低審計風險為核心的財務報表驗證 （1995現在）第一章 審計理論概述第六十四頁，共330頁。1.6 審計公（假）設一、審計假設的涵義 審計假設(Auditing Postulate)，也可稱作審計假定或審計公設，是對有關審計事物產生、發展與存在的

41、一些尚未確知或無法正面論證的前提條件，根據客觀的正常情況或發展趨勢所作的合乎事理、合乎邏輯的推斷或認定。 也就是說，審計假設所要揭示的是審計事物之前提條件，是對審計事物之前提條件所作的合乎事理、合乎邏輯的主觀推斷或認定。這種推斷或認定構成審計推理論證的原始命題。它與會計假設的涵義與作用相同。第一章 審計理論概述第六十五頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 審計假設產生的根本原因，是社會經濟的多變性。審計總是在一定的社會經濟環境中，通過一定的方式與手段，為一定的經濟關系服務。然而，社會經濟環境是變化莫測的，審計所服務的經濟關系也是動蕩不定的。這都將影響到審計的存在以及手段與方式使用的效果，從而

42、增加了審計人員的風險。因而，如何為審計人員使用這些方式、手段以及審計存在尋找依據，西方審計理論界提出，要設立一套審計假設的概念。 這里所指的審計假設，實質上是面對變化不定的環境，在幾種可能發生的經濟環境或關系中，將最可能發生的經濟環境或關系作為使用審計方式與手段的前提條件。這些前提條件與認定，就是審計假設。第一章 審計理論概述第六十六頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 審計假設既不像自然科學中的假設那樣，只是一個暫時現象，也不必像自然科學中的假設那樣，需要推出結論，或用實驗來進行認證。它只不過是在可能發生的幾件事中，對最可能發生的那件事的選定，以及對眾多關系中某一現象的認定。這就是審計假設

43、與一般假設的根本區別。第一章 審計理論概述第六十七頁，共330頁。1.6 審計公（假）設二、審計假設的特點 1、審計假設具有主觀見之于客觀的特性。 一方面，審計假設的提出必須以一定的經驗、事實材料為基礎，以一定的科學知識為依據，因此，它所揭示的審計事物之前提條件本身具有客觀性；另一方面對審計事物前提條件的認定又是人們主觀推斷的結果，因而，審計假設又具有很大的主觀性。第一章 審計理論概述第六十八頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 2、審計假設應具明顯性。 假設往往是理所當然或不證自明的命題或道理。會計上的“會計主體假設”顯而易見是正確劃分企業交易與業主活動，進而正確計量與報告企業經營成果的需

44、要。同樣明顯的是如果放棄這一假設，也就無法正確計量與報告企業經營成果。因此，我們可以說，確立“會計主體假設”是理所當然的、是不證自明的。審計假設也應具有這種特性。第一章 審計理論概述第六十九頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 3、審計假設應具有邏輯性和抽象性。 假設本身不能是經驗、事實材料的簡單堆砌，而是由概念、判斷和推理構成的邏輯關系。假設的抽象性是指它應是在一系列經驗、事實材料基礎上的提煉與概括。一般說來，假設的抽象性決定了它的普遍性；它的抽象程度越高，概念范圍越廣，其普遍意義也就越大。同樣，提出的審計假設也應具有高度的邏輯性與抽象性。第一章 審計理論概述第七十頁，共330頁。1.6

45、審計公（假）設 4、作為一個完整的體系，審計假設還應具備連貫性、有效性、一致性和獨立性這樣四個特性。 連貫性是指在整個審計理論結構中，各項假設必須首尾貫通、渾然一體，構成一個完整的體系； 有效性是指每項假設必須能推導出若干有效的論斷； 一致性是指各項假設之間必須相互協調，不得相互抵觸矛盾； 獨立性是指各項假設應相互獨立，不得為其他假設所包含或相互包含。第一章 審計理論概述第七十一頁，共330頁。1.6 審計公（假）設三、審計假設研究評價 （一）莫茨和夏拉夫的八項假設 最早提出審計假設概念的，是美國著名審計學家羅伯特莫茨與埃及的候塞因夏拉夫，他們倆原是師生關系，都在美國伊利諾州大學教學與學習。在

46、他倆合著的審計理論結構中，提出了審計假設是存在的，否則，就無法在審計中進行推理或作出結論。因此，他們提出了一套審計假設，認為這套假設，是審計人員進行工作的必要前提。這一套假設共有八項，他們是： 第一章 審計理論概述第七十二頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 1.財務報表和財務數據是可驗證的。 2.審計人員和被審計單位的管理者之間沒有必然的利害沖突。 3.送作驗證的財務報表和其他信息中不包括串通作弊或其他舞弊的行為。 4.令人滿意的內部控制系統的存在能排除舞弊行為的可能性。 5.運用公認會計原則將導致財務報表能公允地表達，并使財務報表反映的情況與公司的經營狀況基本保持一致。第一章 審計理論概

47、述第七十三頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 6.在沒有明確的證據對比下，經過檢驗的過去的公司業務如是真實正確，那么可以推定將來這些同樣的公司業務也是真實正確。 7.在對財務數據進行審核以便表示獨立意見時，審計人員應該是一個十分稱職的人員。 8.獨立審計人員的專業規則賦予了他們相應的責任。 對于這些審計假設，莫茨與夏拉夫指出，“這些假設既可用作審計理論的演繹基礎，也可用來構建整個理論體系”。第一章 審計理論概述第七十四頁，共330頁。1.6 審計公（假）設(二)湯姆李的觀點 到了七十年代，英國的湯姆李在他1972年出版的公司審計：概念與實務一書中，對審計假設提出了新的看法，他認為，審計假設

48、應分為三類，即合理假設、行為假設和功能假設。作者自己認為：合理假設是對莫茨等人提出的假設的最有意義的補充，這三項假設共分為13類。內容如下：第一章 審計理論概述第七十五頁，共330頁。1.6 審計公（假）設1合理假設 (1)一般說來，股東們所使用的法定的年度決算表，其可信性不夠。 (2)強化可信性，是法定審計的主要要求。 (3)法定審計是強化可信性的最好手段。 (4)股東們無法親自增強決算信息的可信性，以滿足自己的需要。第一章 審計理論概述第七十六頁，共330頁。1.6 審計公（假）設2行為假設 (5)審計人員與管理部門之間的利害沖突并不妨礙審計的實施。 (6)法律并不限制審計人員的行為。 (

49、7)審計人員在精神上與地位上都是獨立的。 (8)審計人員有承擔任務的充分技能。 (9)審計人員對其工作和意見的質量負責。第一章 審計理論概述第七十七頁，共330頁。1.6 審計公（假）設3功能假設 (10)審計可以獲取充分可靠的審計證據，在合理的時間與成本范圍內進行。 (11)存在一個令人滿意的內部控制制度，它能消除可能發生的非法事件。 (12)內部控制制度的強弱與非法事件的發生成反比。 (13)公認會計概念與基礎的適當相一致地運用，可導致財務報表的公允表達。第一章 審計理論概述第七十八頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 湯姆李提出了這些假設之后，立即在西方審計界引起了反響。一些人認為，這

50、套假設，幫助澄清了隱藏在審計實務中的許多假定，并有助于人們對審計功能的進一步認識，初步促進了審計技術的改革。但也有一些人持不同意見。第一章 審計理論概述第七十九頁，共330頁。1.6 審計公（假）設(三)戴維弗林特的觀點 1988年，英國的戴維弗林特教授又在他的論著審計理論導論中，提出了七項審計假設，即： 1審計是以受托責任關系存在為首要前提的。 2受托責任的內涵太微妙、太復雜、太重要，以至沒有審計，該種責任的解除就無法說清楚。 3審計的本質特征在于其地位的獨立和擺脫調查與報告方面的約束。第一章 審計理論概述第八十頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 4.審計對象的內容，如行為、業績、成果業

51、績記錄、財務狀況或與此有關事項，都可以通過證據予以證實。 5.可以分行為、業績、成果和信息質量等確立責任標準，可以對上述因素的實際狀況進行計量并與標準進行比較，計量與比較過程需要特殊的技能并作出判斷。 6.被審計財務報表和其他報表以及資料的含義重要性和目的是充分清晰的，通過審計可對其可信性作出清楚明確的表示與傳達。 7.審計可產生經濟和社會效益。第一章 審計理論概述第八十一頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 顯然，弗林特教授所提出的七項審計基本假設，與前二派觀點截然不同，他著重在審計的必要性方面，作出了較多的努力。第一章 審計理論概述第八十二頁，共330頁。1.6 審計公（假）設 總之，西

52、方審計理論界已逐步認識到審計假設的重要性，并已逐步開展了研究，但是，從目前看，這些假設還沒有得到權威組織的認可與支持。這是因為，這三套審計假設的構建，還無法與目前的審計程序、技術與方法構成一套完整的系統。因此，這幾套審計假設只能遠離審計實務，被束之高閣，這不能不說是一個遺憾。不過，審計假設的開創，畢竟使審計理論前進了一步，它將為西方審計理論的完善，提供了一個十分良好的基礎。第一章 審計理論概述第八十三頁，共330頁。 1.6 審計公（假）設四、審計假設體系的結構審計假設體系的結構審計基本假設審計特種假設獨立性假設經濟責任關系假設正當懷疑假設客體可驗證性假設審計無反證判定假設有效控制假設公認會計

53、原則與公允反映假設審計可信賴假設經濟效益審計的基本假設審計主體方面假設審計方法方面假設審計證據方面假設第一章 審計理論概述第八十四頁，共330頁。1.7 審計的對象目前學術界關于審計對象的 幾種觀點： 1、審計的對象是會計 2、審計的對象是會計、會計人員、會計行為和會計假設 3、審計的對象是被審單位的資金運動 4、審計的對象是被審單位的經濟活動 5、審計的對象是被審單位經濟活動的合法性、合規性、合理性、有效性、真實性和公允性第一章 審計理論概述第八十五頁，共330頁。1.7 審計的對象6、審計的對象是被審單位的財政、財政收支及其有關經濟活動7、審計的對象是被審單位的會計及其他信息所反映的經濟活

54、動8、審計的對象是被審單位的經濟責任第一章 審計理論概述第八十六頁，共330頁。一、案例分析目的通過案例分析，熟悉審計目標的影響因素和內容。二、案例資料：虧損兩年半現象與利潤操縱的思考（證券市場周刊，） H上市公司已被列為ST公司行列，自1997年連續虧損兩年半（若連續虧損3年就被PT或摘牌），但是該公司1999年底一舉扭虧增盈，每股收益高達0.417元。不料，2000年中期報表顯示又復歸虧損。有人將其成為“兩年半現象”。案例討論與分析第八十七頁，共330頁。 STH公司采取了與境外銀行達成債務重組協議，獲得3.66億元的債務重組收益，但其逾期借款仍然達十幾億元，財務負擔十分沉重。從股票交易市

55、場的股價的變動看，2000年2月21日的最低價是4.58元，到年報披露期間的4月21日，其股價最高漲到10.73元，每股翻了一倍多?？梢?，局外人并不清楚該公司的扭虧實質是什么，只看到公司扭虧為盈、每股收益很高這一表面現象。案例討論與分析第八十八頁，共330頁。三、分析要點1.結合此案，說明“兩年半現象”及“利潤操縱”存在的深層次原因2.審計環境、審計目標與市場經濟發展之間有何關系？3.上市公司利潤操縱有何危害，應采取哪些審計對策？4.審計目標與社會的期望有何差距？什么原因？如何縮小差距？案例討論與分析第八十九頁，共330頁。2.1 審計獨立性的概念 一般地說，獨立是指不依賴外力，不受外界束縛。

56、而審計獨立卻是一個相當模糊的概念。莫茨和夏拉夫認為，關于審計獨立性，想要探索一個完整的權成性的定義是徒勞無功的。美國注冊會計師協會前任主席凱爾和審計標準委員會主席齊格勒說： “獨立性的定義為正直和客觀的行為能力?！钡焙涂陀^都是不能明確衡量的。美國注冊公共會計師協會曾經表示：“在與審計人有關的概念中沒有什么比廣泛應用的審計人員獨立更需要解擇的了”。第二章 審計的獨立性第九十頁，共330頁。2.1 審計獨立性的概念 西方談到審計獨立性時，一般是指審計人的獨立性。美國的審計標準中規定：“審計人員在處理一切審計業務時，在精神態度上必須保持獨立性。”獨立性既然是一種精神態度，但精神態度是抽象的，怎樣

57、才能說明審計人員的獨立性呢? 因此兩方審計學界認為審計人員除精神獨立之外，還要有表現上的獨立。精神獨立是無形的，難以衡量；表現上的獨立性是有形的，不難衡量。這二者結合在起、構成審計獨立的概念。第二章 審計的獨立性第九十一頁，共330頁。2.1 審計獨立性的概念 審計獨立是對誰保持獨立呢?有三種不同的觀點： (1)超然獨立； (2)對被審計人和委托人(授權人)保持獨立； (3)只對被審計人保持獨立。第二章 審計的獨立性第九十二頁，共330頁。2.1 審計獨立性的概念 審計關系是審計人、被審計人、委托人(或授權人)三者之間的關系，有人主張，審計的獨立性，表現在審計人對被審計人和委托人(或授權人)保

58、持獨立性?？墒?，審計產生于審計人接受所有者的委托或授權，審計人必須為委托人或授權人的利益服務，并向他們提出報告，對他們怎么能保持獨立呢? 可能有人認為在審計過程中應該獨立，但是整個審計過程必須符合委托人或授權人的要求，審計報告必須適應他們的需求，否則審計是沒有價值的。第二章 審計的獨立性第九十三頁，共330頁。2.1 審計獨立性的概念 近來的發展，審計要適應廣泛的社會需要，如民間審計除須符合委托人的需要之外，還須適應潛在的投資人、債券持有人、銀行、政府以及公司職工等的需要。但是不管如何發展，適應委托人或授權人的要求，仍是主要的，即使要同他們保持獨立，也只能是表面的。第二章 審計的獨立性第九十四

59、頁，共330頁。2.1 審計獨立性的概念 在西方各國，強調審計獨立性一般都是針對被審計人來說的。審計人對被審計人懷抱精神上的獨立態度，在表現上同被審計人沒有利害關系，才能使社會公眾相信審計工作和審計報告是客觀公正的。第二章 審計的獨立性第九十五頁，共330頁。2.2 審計獨立的障礙 關于審計的獨立性，中外審計界大多數部持肯定態度，認為獨立性是審計本身固有的特性，審計之所以成為審計，就在于它的獨立性；審計是與獨立性共存亡的；審計在誕生之初便以獨立面貌出現，沒有獨立性便不能稱之為審計；審計意見之所以有價值，就在于它的客觀和公正，而客觀、公正，是以獨立性為前提的。第二章 審計的獨立性第九十六頁，共3

60、30頁。2.2 審計獨立的障礙 英美等國的審計界最強調審計的獨立性，其政府審計屬議會領導，獨立于政府之外。根據他們的理論，內部審計機構所處的地位愈高愈獨立，歸董事會或其所屬的審計委員會領導，獨立性最強；歸公司經理領導，次之，歸財務副總經理或總會計師領導，更次之。民間企業由外部的會計師事務所審計，最能體現審計的獨立性。但是，就他們認為最獨立的民間審計而言，其獨立性也存在種種問題：第二章 審計的獨立性第九十七頁，共330頁。2.2 審計獨立的障礙1委托人問題。 民間審計的委托人一般有三種： (1)公司股東大會。 (2)公司董事會(或其所屬的審計委員會) 。 (3)公司管理部門。第二章 審計的獨立性