1、27/27湯云為會計師是市場經濟的看門人 速寫一個會計學家的職業賬簿 年57歲的湯云為博士是國際會計界的知名人物，剛剛離開上海財經大學校長的辦公室不久，就促成了大華會計師事務所與國際五大會計公司之一的安永會計師事務所的聯姻，并成為安永大華的中方合伙人。 會計師是市場經濟的看門人，而會計學則屬于少數幾門最接近于知行合一理想的學科。但由于中國的市場經濟環境發育不足，國內會計界往往是知已困難，行更不易。而湯云為則是少數幾位從知到行都走在了國內業界前列、并贏得了國際聲譽的人物。會計界如何在專業范圍內增進市場運行的透明度、國內會計公司如何整合同業有序進展、并在國際五大會計公司列強環伺下如何壯大自身，這些

2、差不多上一本復雜無比的賬簿。如何樣來理清這本賬，湯云為的經歷和看法或許能夠給我們一些有益的啟發。 在回憶自己既往的職業生涯時，湯云為覺得自己都有足夠的理由感到“欣慰”：不管是作為致力于改革的會計學家、上海財經大學校長，依舊作為知名會計師事務所的領導人，這三個互為關聯卻又反差甚大的角色都被他演繹得相當到位。學術上，是他推動了實證會計的研究工作；在校長的任上，湯云為在上海財經大學最早設博士后流淌站，成為財經學院第一個重點學科點，自己在成為國務院學位委員會學科負責人的同時，也把上海財大打造成了全國首屈一指的財經大學；作為大華會計師事務所的負責人，他一手促成了大華與擁有百年品牌的五大國際會計公司之一的

3、安永會計師事務所的姻緣，并得到了財政部的正式祝福。安永大華的聯姻為中國本土會計師事務所通往國際化的目標走出了一條新路子。 會計：在藝術與科學之間 會計學究竟是藝術依舊科學，這在會計理論界差不多爭論了幾百年。在會計學上，一個業務事實出現后如何處理，在專門大程度上屬于經驗推斷的問題。比如，同樣一幢房子，有人可能會估價為一百萬，因為他是用買進的市場價格來計算的；有人則會講是二百萬，因為他報的是賣出價；也有人可能會講是一百五十萬，因為這是出租能夠收回的價格。 在會計學上，經驗不同的人從不同的角度看同一個財務現象往往會有不同的結果。把一個經濟現象用一個統計公式表達出來，這在過去是無法想象的。湯云為認為，

4、會計學目前還要緊處于藝術時期，針對具體的業務要憑經驗來拿捏；隨著認識的提高和規則運用的統一，大伙兒的看法也將逐漸趨同，最終使之向科學的方向進展。 盡治理論上的梳理差不多不易，但和實際操作的難度相比就幾乎不值一提了。在這位會計學界泰斗式的人物看來，會計實踐和理論之間的差距之大簡直超乎想象。理論或許能夠排除非正常因素的一切干擾，但在實際中按理論推斷對與不對卻往往并不可行。會計是社會科學，也許未必是成熟的科學，如何在排除各種干擾之后再做出推斷，是一種講究分寸的藝術，在考慮企業能力的同時更要遵守原則。 國內輿論目前普遍傾向于認為，會計界在防止企業提供虛假財會信息方面沒有起到應有的作用，甚至助長企業做假

5、賬。對此，湯云為的看法頗耐人尋味：會計師事務所尤其是大所可不能為爭鈔票而去毀信譽，一定是為長期利益著想；完全從市場經濟的體制動身要求企業，并不現實；會計師經常處于兩難境地，假如企業做不到嚴格會計準則要求，事務所一是退出市場，完全不做，一是承擔一定風險，把風險操縱到能同意的限度。 每年1到4月對上市公司作年報審計期間，湯云為的工作會特不緊張，常常會連夜加班。遇到與企業有分歧的疑難問題，半夜里一個電話，湯云為就會親自到現場去，與老總“面對面”交流。針對目前中國的市場進展情況，他講：“會計師事務所必須超規范化把關。”中國的會計師職業的進展，必定經歷一段痛苦。湯以為一定需要一批人堅持下去，歷經磨難，改

6、革自然是苦中有樂，樂在能“走過來”。 實證，為了更加務實 會計學科是務實的學科，不管是搞理論研究依舊實際工作都專門接近。在過去的理論研究過程中，我們國家一度曾在目標、屬性、功能，甚至階級性上花費專門大精力，有脫離實際的傾向，往往為一些規章制度作解釋，而不是去試圖解釋實際現象。 湯云為最早在會計理論界推動實證會計研究。他1995年發起成立中國會計教授會并任會長，推出了和以往不同的實證研究。他講：“應該如何做對當前的中國專門重要，但缺少一個堅實的基礎，沒有把是什么弄清之前，不應武斷講應該如何做。美國等會計發達國家差不多上以實證研究為主導，我們一要與國際水平接軌，提高我國的會計研究水平。” 1997

7、年是一個分水嶺，在此之前會計學者們還只是對實證會計研究進行介紹和討論，此后才真正開始嘗試實證會計研究，研究隊伍逐漸壯大。湯云為講，一項課題（如公司治理結構的研究）好比一堵墻，每一篇文章都只是一塊磚，有些磚會被埋在墻里面，看起來沒有貢獻，但假如整堵墻能夠擋風遮雨，那么我們就認為每一塊磚差不多上有貢獻的。 開放的上海財大 除了學術研究之外，湯云為也把這種講求實際的風格貫注到了對上海財大的治理上。在他的領導下，上海財大在全國領先引進英國、加拿大、美國等的國際財經專業教育設立培訓中心，成為國內首家取得國際化專業資格認證的機構。上海財大也一直提倡廣泛使用國外原版教材，系統了解國際商務慣例。差不多卸下校長

8、一職的湯云為講：“上海財大以后會更加開放，因為WTO的迫近需要我們盡快培養能夠適應市場經濟競爭的人才。” 湯云為曾先后出任中國審計學會副會長、中國會計教授會會長和國務院學位委員會工商治理學科評議組組長。作為國際會計學界的知名人物，早在1994年，湯云為已被選為美國會計學會AAA1996年度聞名國際訪問學者，應邀到美國八所大學進行學術交流，是世界上第一位獲此殊榮的華人會計學者。同時，他還擔任了英國牛津大學出版社出版的聞名學術刊物中國會計與財務研究的主編。 在全美國的教授會議上，通常是以六七人分小組討論的頂級學者，幾十人都坐在臺下鴉雀無聲地聽他的演講。這種渴望了解中國的熱情讓他深受感動，但國外同行

9、對中國會計界現狀的隔膜也令他深感不安。“從他們提的問題能夠看出，他們仍以為中國在使用特不原始落后的會計方法。”湯云為講，“因此我有責任多寫文章介紹中國的會計，同國外進行交流。” 美國會計學會會長、美國聞名雜志會計研究主編給湯云為留下了專門深的印象。為了了解中國會計界的現狀，這位女教授連續三次自費來參加中國會計教授會的年會。在做學問上，她十分有勇氣堅持自己的觀點，哪怕人們會有異議，她的學術主張阻礙了世界會計研究的潮流。正是在如此的交流中，湯云為讓這些國際學者們看到，中國正在向市場經濟進展，會計學也正在從原有的打算經濟體制下向市場方式轉變。他每年都要邀請許多國外知名教授來華交流研究成果，組織中國的

10、會計學科博士生成立聯誼會與國際頂級教授溝通，把最新的研究風氣帶到中國，即使有人抨擊“財大在走英美派道路”也在所不惜。 安永大華的跨國姻緣 把這種務實作風演繹到極致的，依舊湯云為在會計實務中的活躍表現，尤其是他推動的大華與安永的中外會計師事務所的聯姻，更是中國會計市場進展的里程碑事件。 他到任大華會計師事務所后，發揮聞名會計學家的優勢，推出了一系列戰略性舉措：提高審計質量，嚴格操縱風險，嚴格執行三級審核制度，重大問題請示報告制度，不留下風險隱患，提高注冊會計師的整體素養和職業道德水平，加強接著教育與培訓，擴大業務到治理咨詢和稅務服務等相關領域。 但這些只是夯實了大華的根基，在國內眾多事務所中脫穎

11、而出，真剛要使它走上世界經濟舞臺，還必須查找一位世界級的伴舞者。湯云為查找良久，最終決定與國際五大會計公司之一的安永會計師事務所聯姻，借船出海。年初公布的這一婚約在中國會計市場引起了不小的震動，雙方都各有所得：安永借此能夠挽回在中國業務方面的頹勢，大華則通過登上安永的戰車駛向它夢寐以求的國際大所的目的地。 成為國際知名會計師事務所的合伙人后，一向對自己的外在形象不甚在意的湯云為開始對包裝自己的公司特不上心了，他打算把事務所搬進浦東最高的金茂大廈去。他講：“安永大華也許會在金茂辦公，我差不多去看過兩次，是專門理想的地點，也是專門貴的地點。但現代化辦公樓對全體職員意味著專業的職業氣氛和職業形象，因

12、為陸家嘴金融區怎么講號稱中國華爾街。”辦公室的選擇事實上只是專門表面的東西，他真正關懷的依舊自己在中國會計市場的地位。“我國加入世貿組織后，會計市場將會開放得更大，可能有更多的國際會計公司和我們競爭，中國本地所要盡快成長起來。”湯云為講。 對話錄會計師不是警察 記者：面對來自國際上聞名的五大會計公司在國內會計市場上的強大攻勢，國內會計師事務所要想保住在國內市場的一席之地，究竟應該如何辦？ 湯云為：目前臺灣、香港等地區的會計市場差不多上已被五大會計公司所瓜分，他們在國內會計市場上一些領域的優勢地位也差不多不可動搖，比如跨國公司在華的投資企業差不多上是由五大會計公司所壟斷，在海外發行股票的中國公司

13、差不多上也被它們所瓜分。但由于成本和價格緣故，中小企業市場要緊仍由國內事務所占據。目前，雙方激烈爭奪的是發行A股的上千家上市公司。 從行業現狀看，國內事務所要想接著在A股上市公司這一會計市場上占有一席之地，一要擴大規模，二要提高水平。擴大規模有兩個途徑：一是合并，組建航母型事務所，目前的一些微型事務所集團各自為政，是難以提高綜合實力的；另一條路是基礎較好的事務所盡快提升品牌，提高水平，壯大實力，工作程序要全面向五大會計公司接軌。 記者：目前會計行業處境尷尬，根子究竟在哪里？ 湯云為：要緊依舊外部市場環境的因素，往往把會計師推到了一個尷尬的境地。最突出的首推上市公司的關聯交易，這類交易不是按照合

14、理的市場價格進行的，往往是為了掩蓋實際財務狀況。而作為上市公司大股東的集團公司，背后往往站著地點政府，而我們只有充分披露的權力。例如某個上市公司的“上級”規定：第一年上級集團支持上市公司，第二年上市公司支持上級集團。第一年為了使上市公司賬面“漂亮”，上級公司甚至情愿用1000元鈔票買進1元鈔票的東西。關于如此的報表，就專門難進行“公允”的表達了。 記者：一些上市公司的董事會名存實亡，不能照管好所有股東的利益，確實是不爭的事實。 湯云為：事實上遠不僅僅是董事會。現在某些托付我們審計的人確實是總經理自己，他出資托付我們審計，條件只有一個，確實是審計結果要符合他的要求。而在國外，一般是出資方出資托付

15、中介機構的。只是還好，目前對此差不多開始建立起制度上的制約了，比如每年聘請會計師一定要經董事會批準，而不是企業治理層來做主；證監會也在征詢我們的意見，關于上市公司更換會計師要有嚴格程序，不能輕意更換，要向證監會報告理由。 記者：投資者對會計公司等中介機構期望都專門高，把你們都當做了市場經濟的看門人。但在現實和這一期望之間，看起來還有不小的落差。 湯云為：公眾期望與我們的業務范圍之間確實存在落差。現在的股民或者領導都把會計師事務所當成“警察”，希望能把審計過的公司的所有錯誤都查出來。但我們短時期內完成的某項審計任務，一般只能對該公司經營情況大體上有個公正的反映，假如希望我們做“警察”，就未免有些

16、勉為其難，因為有審計范圍和時刻的限制。我們始終是在力所能及的范圍內發覺問題，這一點要請公眾理解，也要請執法部門理解。此外，會計準則、審計準則這兩個準則關于我們來講差不多上特不重要的指路明燈，但目前這兩個準則都還未健全，我們大量的經濟業務在操作時就沒有標準可依，這也使我們在做推斷時要冒專門大的風險。 記者：你剛才強調了制約會計師正常執業的種種外部不利因素，是不是會計公司自己的做法就無可指責了呢？ 湯云為：因此不是。最大的問題確實是不公平競爭。可氣的是，某些中介機構適應于“傍大款”的做法，他們往往通過某種途徑贏得某些壟斷生意，這種不規范競爭嚴峻擾亂市場。對此，只能寄希望于加強行業內部的職業道德水準

17、和監管制度。 記者：實行財務總監（CFO）制度被認為是建立現代公司治理結構的一個重要環節，和傳統的企業財會人員相比，CFO有什么本質的不同嗎？ 湯云為：國內對CFO的認識專門混亂，通常把它理解為總會計師，為上級下達的考核指標而工作。這實際上是對CFO對企業經營的重要性認識不足。現代企業經營的首要目的是實現利潤最大化，CFO關于如實反映財務狀況、規范企業治理結構、建立和監督內部操縱制度，都要發揮重要作用；他還應能參與最高層決策，對企業的經營活動尤其是投資方向應有專門大的發言權。CFO能夠是會計學專業人士，也能夠是企業治理者出身，但要在實踐中掌握一定的金融和會計知識。CFO不但要看得明白財務信息，

18、更要會利用信息，要集會計人員與經營治理者的素養于一身。我們應該盡快培養一批適應市場經濟進展的合格CFO。 記者：曾聽你講過：“和我談話是要按時刻收費的。”你的時刻起價是多少？ 湯云為：那盡管是一句戲言，但時刻確實無價，時刻最重要。我始終有時刻方面的緊迫感，做學問是學無止境，總希望在有限的時刻里能夠做盡可能多一些的情況；同時，中國會計水準的提高也需要多做一些實務工作，時不我待呀！ 記者：假如讓你重新選擇，你是情愿做湯教授？湯校長？依舊會計師事務所的湯主任？ 湯云為：我差不多沒有機會選擇了。接下來我要退到后面去，總結經驗，接著做研究工作，做一些我一直感興趣卻沒時刻做的題目。要談愿望的話，我依舊希望

19、不人稱我為老師。我一直在帶博士生，每年四五名。教書育人，不但共同鉆研學問，而且探討做人的道理，我們的關系亦師亦友。 記者：接觸了這么久，你給我的印象一直特不嚴謹，平常生活中也是如此的嗎？有沒有什么專門的愛好？ 湯云為：這可能是職業適應使然吧。我的日常生活事實上專門簡單，確實是看書和跑步，一靜一動。愈來愈發達的市場經濟需要每個人都具備起碼的理財知識，要有意識地培養自己的“財商”，我喜愛看的書，要緊是有關治理人士成功經驗，以及金融工具和會計準則的最新、最前沿問題等領域。每天起床后，我都要去跑步機上做運動，到少二十分鐘，直到大汗淋漓為止，那時候什么都不想，能夠完全放松一下。 背景算好中國會計市場這本

20、賬 國際五大會計公司曾經多次用高薪力邀湯云為加盟，擔任它們的中國部主任，聯合國貿發組織也邀請他前往任職，但都被他謝絕了。和做一家國際化的超大型中國會計師事務所這一心愿相比，這些機會大概就顯得重量不夠了。最終，他選擇了上海大華會計師事務所，希望在那個基點上把中國的會計公司真正推向世界級水平。年初，世界五大會計公司之一的安永和大華正式聯姻后，湯云為成為了中方合伙人，朝那個目標邁進了一大步。 但要真正實現他的夢想，湯云為要走的路還長得專門，因為這是整個會計市場的問題。中國的會計市場就像整個經濟一樣，潛力巨大，卻又混沌一片。要在這一片亂哄哄的汪洋大海中找到一條前進的航道，并不是一件容易的情況。 會計操

21、縱的根源 會計師職業的進展離不開發達的市場經濟環境，而在我國，使這一階層健康生長的經濟土壤還相當貧瘠和單薄。湯云為認為，我國由打算經濟向市場經濟的轉型不可幸免地會帶來一定時期的角色混亂，這往往給會計操縱留下了巨大的操作空間，形成了過渡期會計師職業特有的“中國特色”。 在他看來，對會計師獨立執業地位構成最大挑戰的不是不的，恰恰是政府職能定位的不清。當政府對經濟生活過分干預的情況還相當普遍的時候，要求會計師做到充分的獨立也是脫離現實的。地點政府關于上市公司的選擇以及對符合上市要求問題的解決上所持的意見都可能阻礙注冊會計師的獨立推斷。湯云為講：“國有企業集團擺脫困境的強烈愿望是產生大量關聯交易的要緊

22、緣故，而地點政府對改善國有企業的使命感往往是姑息大量關聯方交易的背景。會計師對如此的關聯方交易（往往是不等價的）除了作出披露外對其合理性難以作出評價。” 此外，在公司治理結構上，政府委派企業高層領導以及對這些領導的指標考核往往成為企業操縱會計信息的動因，并轉而將壓力傳遞到會計師身上，事實上由企業經理層而不是由董事會決定會計師的聘用也在一定程度上阻礙了會計師的獨立推斷。 打破混沌 對會計師獨立公正執業地位帶來沖擊的，除了上述外部因素外，會計師隊伍內部的混亂和無序也“功不可沒”。一哄而上的結果，是整個會計市場的混沌一片。各類會計公司在中國市場跑馬圈地，造成了市場上的各路諸侯割地自限，而市場分割又在

23、專門大程度上限制了公平競爭。 湯云為認為，要為會計市場正本清源，最好的方法是寄希望于作為行業協會的中國注冊會計師協會能夠發揮出專門大的阻礙力。而針對這種亂局，中國注冊會計師協會確也使出了渾身解數來對癥下藥：對由于掛靠制度形成的市場分割，中注協的藥方是脫鉤改制；關于那些占山為王、劃地為界的市場分割，中注協則通過鼓舞異地兼并和設立分所的方式來打破；至于以上市公司為目標的的市場分割，隨著資質的認定而塵埃落定；以跨國公司為目標的市場分割，由于國際知名的五大會計公司差不多占盡先機，中注協因此轉而積極鼓舞我國的會計師事務所和國際所聯姻，以便有機會參與國際競爭。 結果可謂亦喜亦憂。“現在，大中小三類會計師事

24、務所的輪廓開始顯現，市場競爭進入了更深的層次。”市場秩序初現因此令人快樂，但處在食物鏈低端的小會計師事務所良莠不齊的現狀仍不免讓湯云為感到憂心忡忡，“與少量大型會計師事務所形成鮮亮對比的是，數以千計的小型會計師事務所只占專門小的市場份額。大量小事務所由于人力所限，在職業人員的培訓和審計風險的操縱上無力進行投資，出現了較為嚴峻的執業質量問題。從1998年開始的清理整頓清除了一批不合格的會計師事務所，但小型會計師事務所中良莠不齊的情況還會接著存在。” 清理門戶 會計服務對象的多樣化需要不同規模的事務所，我國數萬個企業會計師事務所的數量是遠遠不夠的，會計市場的供求狀況決定了一批低質量事務所得以生存。

25、公司管治制度的缺陷更使一部分公司情愿出鈔票購買“潔凈”的審計意見，誘使一些職業道德觀念薄弱的事務所見利忘義，簽發不負責任的審計意見。一些規模較大的事務所，假如在規模擴張和業務擴張的過程中放松了質量操縱也可能引發嚴峻的問題。 湯云為講：“那個問題同樣存在于注冊會計師市場，我國注冊會計師求大于供的局面還會存在相當長的時刻，難免濫竽充數。少數低質量的會計師事務所和注冊會計師的亂執業差不多對注冊會計師的形象產生了惡劣的阻礙。對那些有意違反職業道德，簽發不實審計報告的事務所，對那些質量低劣無力勝任審計工作的事務所，采取斷然措施加以清除應是當務之急。在協會內建立懲戒機制，依靠制度的力量使注冊會計師隊伍能夠

26、持續不斷地吐故納新，是更為重要的。” 中注協是注冊會計師自己的組織，但在中國目前的情況下，又承擔著一部分政府的職能。這兩部分職能的畸輕畸重，對會計師職業的進展有重大的阻礙。在現時期我國的注冊會計師界還離不開政府的扶持，但從長遠來看，湯云為希望隨著政府職能的調整，中注協能更多地發揮行業自律、行業建設和愛護的功能以及獨立推斷的功能。 從游擊隊到正規軍 要克服改制后的制度障礙，湯云為認為，會計師事務所必須在治理體制、經營理念和分配制度三個方面取得突破，如此才能從全然上保證它們告不散兵游勇的狀態，真正走向市場化和國際化。 會計師事務所進展的早期都強調不要有脫產的治理層，相關于國有企業中的人浮于事，這是

27、一大進步。但當事務所進展到了一定的規模，對職員的培訓和考核，對質量的操縱和檢查，對行政事務的治理和協調都要有人關懷，在合伙人的領導下聘用一批專職治理人員已成為必要。 在會計師事務所中，業務進展和質量操縱的權衡是一個永恒的主題。事務所進展的早期，進展業務為首要任務，沒有一定的業務，事務所就無法生存，當業務量擴大以后，質量操縱的問題就愈發顯得重要。質量上出了大問題，會使擴大業務的努力前功盡棄。能夠講，事務所進展到一定的規模，質量操縱比業務拓展更重要，事務所的最高層一定要有一個清醒的認識。 在分配制度上應從分成制過渡到等級工資制。分成制的優點是激勵功能強，缺點是容易埋下風險的種子。等級工資的優點是容易建立風險操縱制度，缺點是激勵功能減弱。國內外事務所進展的經驗表明，從分成制到等級工資制是一個普遍的規律。為了