1、第三章 變動本錢計算Variable Costing要點：變動本錢法與完全本錢法的比較兩種方法計算的分期損益構成差別的緣由變動本錢法的評價完全本錢法吸收本錢法 把一定時期發生的直接資料、直接人工和全部制造費用包括變動制造費用和固定制造費用都“吸收到單位產品上去的一種本錢計算方法。 第一節 變動本錢法概述產品本錢期間本錢直接資料直接人工變動制造費用固定制造費用銷售費用管理費用財務費用消費本錢總本錢非消費本錢完全本錢法的本錢構成變動本錢法直接本錢法 以本錢性態分析為前提，在計算產品本錢時只包括產品消費過程中所耗費的直接資料、直接人工和變動制造費用即變動消費本錢，而把固定制造費用即固定消費本錢及非消

2、費本錢全部作為期間本錢處置的產品本錢計算方法。產品本錢期間本錢直接資料直接人工變動制造費用銷售費用管理費用財務費用變動消費本錢總本錢固定制造費用固定消費本錢非消費本錢變動本錢法的本錢構成消費本錢第二節 變動本錢法與完全本錢法的比較實際根據不同運用前提與本錢構成內容不同產品本錢構成內容不同存貨的估價及本錢流程不同分期損益不同實際根據不同變動本錢法的實際根據： 固定制造費用 與特定會計期間相聯絡，和企業消費運營活動繼續運營期的長短成比例，并隨時間的推移而消逝。實際根據不同完全本錢法的實際根據： 固定制造費用發生在消費領域。從本錢補償的角度講，應該作為產品本錢，從產品銷售收入中得到補償。運用前提與本

3、錢構成內容不同變動成本法 完全成本法應用前提條件 以成本性態分析為基礎 以成本按其用途分類為基礎 成本劃分的類別 變動成本 直接材料直接人工變動制造費用變動銷售費用變動管理費用變動財務費用 生產成本 直接材料直接人工制造費用 固定成本 固定制造費用固定銷售費用固定管理費用固定財務費用 非生產成本 銷售費用管理費用財務費用 表3-1 變動本錢法與完全本錢法的本錢構成 產品本錢構成內容不同變動成本法 完全成本法 產品成本 直接材料 直接人工 變動制造費用 直接材料 直接人工 變動制造費用 固定制造費用 期間成本 固定制造費用 銷售費用 管理費用 銷售費用 管理費用 表3-2 產品本錢構成例3-1設

4、某企業月初沒有在產品和產廢品存貨。當月某種產品共消費60件，銷售40件，月末結存20件。該種產品的制造本錢資料和企業的非制造本錢資料如表 3-3所示。成本項目單位產品項目成本項目總成本直接材料直接人工變動性制造費用固定性制造費用管理費用銷售費用220503013 200 3 000 1 800 2 400 3 300 4 000合 計27 700表3-3 產品本錢資料 單位：元兩種本錢法下單位產品的比較：成本項目變動成本法完全成本法直接材料直接人工變動性制造費用固定性制造費用 單位產品成本 220220505030303003402400/60兩種本錢法下期間費用的比較成本項目變動成本法完全成

5、本法固定性制造費用管理費用銷售費用 期間成本24003300 33004000400097007300存貨的估價及本錢流程不同 存貨的估價不同 在例3-1中，月初無在產品，按變動本錢法計算時，期末存貨的本錢那么為6 000元30020按完全本錢法計算時，期末存貨的本錢那么為6 800元34020本錢流程不同直接人工變動制造費用直接資料固定制造費用存貨本錢當存貨銷售時銷售本錢當期全額轉入期間本錢營業費用完全本錢法本錢工程直接人工變動制造費用直接資料固定制造費用存貨本錢當存貨銷售時銷售本錢資產負債表損益表圖3-3 兩種本錢計算法的本錢流程圖本錢工程資產負債表損益表變動本錢法分期損益不同完全成本法下

6、傳統損益表變動成本法下貢獻式損益表銷售收入減：銷售成本 期初存貨成本 加：本期生產成本 可供銷售的產品成本 減：期末存貨成本 銷售成本合計銷售毛利減：期間費用 銷售費用 管理費用稅前凈利銷售收入減：變動生產成本貢獻毛益（制造過程）減：期間成本 固定制造費用 銷售費用 管理費用 期間費用合計稅前凈利表3-4 損益表的根本構造例3-2承接例3-1所示的表3-3資料，假設產品售價為600元/件，分別按兩種本錢計算方法編制損益表。傳統式損益表貢獻式損益表銷售收入（60040） 24 000銷售收入（60040） 24 000減：銷售成本減：變動生產成本 期初存貨成本貢獻毛益 加：本期生產成本減：期間成

7、本 可供銷售的產品成本 固定制造費用 減：期末存貨成本 管理費用 銷售成本合計 銷售費用銷售毛利 期間費用合計減：期間費用稅前凈利 管理費用 銷售 期間費用合計 稅前凈利 表3-5 損益表 單位：元a單位固定性制造費用2400元/60件=40元/件340a60020400204003402068000010400330040007300310012000120002400330040009700230030040例3-3假定某企業某年度1、2、3三個月收入、本錢及消費數據資料如表3-6所示為了便于闡明問題，假定三個月中產品的價錢和本錢未變 項 目1月2月3月期初存貨（件）本期生產（件）本期銷售

8、（件）期末存貨（件）銷售單價（元）單位變動生產成本（元）變動性管理費用（元）固定性制造費用（元）固定銷售和管理費用（元）012 00012 00001510112 00016 000012 0009 0003 0001510112 00016 0003 00012 00015 00001510 112 00016 000表3-6 本錢及消費數據資料表 下面再以延續期間的損益計算為例，全面分析兩種本錢計算法對分期損益計算的影響。項 目1月2月3月銷售收入（售價銷售量）減：變動成本其中：變動生產成本=單位變動成本銷售量 變動性銷售和管理費用（1銷售量）貢獻毛益減：固定成本 其中：固定性制造費用 固

9、定性銷售和管理費用稅前凈利表3-7 損益表變動本錢法 單位：元180 000132 000120 00012 00048 00028 00012 00016 00020 000 00099 00090 0009 00036 00028 00012 00016 0008 000225 000165 000150 00015 00060 00028 00012 00016 00032 000項 目1月2月3月銷售收入（售價銷售量）減：銷售成本 其中：期初存貨成本 加：本期生產成本（單位產品成本本期生產量） 減：期末存貨成本銷售毛利：減：銷售和管理費用 其中：變動性銷售和管理費用 固定性銷售和管理費

10、用稅前凈利損益表完全本錢法 單位：元180 000 000225 000132 00000132 000132 000132 000048 00028 00012 00016 00020 00016 00016 00015 00031 00025 0009 00011 00029 00036 00060 000033 00033 00099 000165 000對分期損益的影響=+-完全本錢法計入當期損益表的固定消費本錢 期初存貨釋放的固定消費本錢 本期發生的固定消費本錢 期末存貨吸收的固定消費本錢變動本錢法下計入當期損益表的固定消費本錢本期發生的固定消費本錢=兩種本錢法下某期稅前凈利的差額

11、=該期完全本錢法下的稅前凈利 -該期變動本錢法下的稅前凈利 -兩種本錢法下計入當期損益表的固定消費本錢的差額 完全本錢法下期初存貨釋放的固定消費本錢 完全本錢法下期末存貨吸收的固定消費本錢=在其他要素一樣的情況下，有下式成立：兩種本錢法下某期稅前凈利的差額 =完全本錢法下期末存貨吸收的固定消費本錢 -完全本錢法下期初存貨釋放的固定消費本錢 總結從幾個延續的會計期間來察看，假設幾年的總消費量等于總銷售量，那么兩種方法計算出的凈收益將是相等的。第三節 完全本錢法和變動本錢法的評價完全本錢法優點:鼓勵企業提高產品消費的積極性。缺陷:所計算的分期損益難以為管理部門所了解，不便于為決策、控制和分析直接提

12、供有關的資料。舉例闡明每年銷售量、銷售單價、單位變動本錢和固定本錢的總額都一樣 ，以完全本錢計算為根底所確定的各年凈收益卻表現出較大的差別。某單位延續三年的有關資料見表項 目1月2月3月期初存貨（件） 003 000 本期生產（件） 12 000 15 000 9 000 本期銷售（件） 12 000 12 000 12 000 期末存貨（件）03 0000單位售價151515單位變動生產成本（元） 101010單位變動性管理費用（元） 111固定性制造費用（元） 12 000 12 000 12 000 固定銷售和管理費用（元）16 00016 00016 000計算兩種方法下的單位消費本錢

13、變動本錢法下的單位消費本錢為10元，完全本錢法下： 1月份: 單位固定性制造費用=12 000/12 000=1元 單位消費本錢=11元 2月份： 單位固定性制造費用=12 000/15 000=0.8元 單位消費本錢=10.8元 3月份： 單位固定性制造費用=12 000/9 000=1.33元 單位消費本錢=11.33元項 目1月2月3月銷售收入（15銷售量）減：變動成本其中：變動生產成本（10銷售量） 變動性銷售和管理費用（1銷售量）貢獻毛益減：固定成本 其中：固定性制造費用 固定性銷售和管理費用稅前凈利損益表變動本錢法 單位：元132 000180 000120 00012 00048

14、 00028 00012 00016 00020 000132 000180 000120 00012 00048 00028 00012 00016 00020 000132 000180 000120 00012 00048 00028 00012 00016 00020 000項 目1月2月3月銷售收入（15銷售量）減：銷售成本其中：期初存貨成本 加：本期生產成本減：期末存貨成本銷售毛利：減：銷售和管理費用 其中：變動性銷售和管理費用 固定性銷售和管理費用稅前凈利損益表完全本錢法 單位：元180 000180 000180 000132 000129 600134 000132 0001

15、62 000102 00048 00028 00012 00016 00020 000000032 40032 40050 40045 60028 00012 00016 00028 00012 00016 00022 40017 600銷售量添加，在產品的售價、本錢不變的情況下，利潤反而減少某公司消費一種產品，第一年和第二年度的有關資料見表項目第一年第二年生產量（件）50 00045 000銷售量（件）45 00050 000單位售價（元/件）8080單位變動成本（元/件）1010固定性制造費用總額（元）2 000 0002 000 000固定性銷售及行政管理費用（元）500 000500

16、000完全本錢計算法單位：元項目第一年第二年銷售收入銷售產品的制造成本 期初存貨 本期變動性生產成本 固定性制造費用總額 可供銷售的成本 減：期末存貨成本銷售毛利 減：固定性銷售及行政管理費用稅前利潤3 600 0004 000 0002 250 0002 700 000500 0002 000 0002 500 000250 0001 350 000500 000500 000250 000850 000800 0001 300 0002 000 0002 700 000450 00000緣由解釋第二年比第一年增加銷售收入（5000*80）400，000 增加可變成本（5000*10） 50

17、，000 增加貢獻毛益350，000 增加固定成本 上年結轉（5000*40）200，000 本年多負擔（4500*（44.4-40）200，000第二年比第一年凈收益減少50，000注：第一年單位固定成本 2000000/5000040 第二年單位固定成本 2000000/4500044.4在銷售單價、本錢不變的情況下，產廢品期末存貨添加，企業利潤也會添加。假設某公司2005年和2006年的有關資料如下：項目2005年2006年生產量（件）4000050000銷售量（件）4000040000單位售價（元/件）8080單位變動成本（元/件）1010固定性制造費用總額（元）20000002000

18、000固定性銷售及行政管理費用（元）500000500000完全本錢計算法單位：元項目第一年第二年銷售收入銷售產品的制造成本 期初存貨 本期變動性生產成本 固定性制造費用總額 可供銷售的成本 減：期末存貨成本銷售毛利 減：固定性銷售及行政管理費用稅前利潤3 200 0003 200 0002 400 0002 000 000400 0002 000 0002 400 0000800 000500 000500 0000300 000700 0001 200 0002 000 0002 500 000500 0000500 000變動本錢法優點：符合“收益與費用相配比的會計原那么 有利于企業正確

19、進展短期決策 有利于進展本錢控制和業績評價促使管理當局注重銷售，防止盲目消費 簡化產品本錢的計算，提高了本錢核算信息的客觀性 變動本錢法缺陷：不符合傳統的本錢概念的要求 不能滿足企業長期預測、決策的需求 由傳統的完全本錢法改用變動本錢法會影響有關方面的利益 第四節 變動本錢法與完全本錢法的整合例3-5某企業只產銷一種商品，其有關資料如下： 期初存貨 0 當期產量 5 500件 當期銷售 4 500件 期末存貨 1 000件 單位變動本錢 直接資料 15元 直接人工 10元 變動性制造費用 5元 單位變動性管理費用 2元 固定性制造費用 22 000元 固定性管理費用 45 000元 單位產品售

20、價 50元對外以完全本錢法計算為根底，對內采用變動本錢法。1平常核算以變動本錢法為根底，原資料費用、直接人工費用和變動制造費用都計入“消費本錢賬戶， 計算變動本錢如下： 直接資料=155 500=82 500 直接人工=105 500=55 000 變動制造費=55 500=27 500編制分錄：借：消費本錢 165 000 貸：原資料 82 500 應付工資 55 000 變動制造費用 27 5002結轉本月消費完工產品本錢的會計分錄如下： 借：庫存商品 165 000 貸：消費本錢 165 0003產品銷售時，經過“主營業務收入賬戶核算，計算如下： 產品銷售收入=504 500=225 0

21、00 編制分錄： 借：應收賬款 225 000 貸：主營業務收入 225 0004結轉產品銷售本錢時，計算如下： 產品銷售本錢=15+10+54 500= 000 會計分錄為： 借：主營業務本錢 000 貸：庫存商品 000 5結轉各項收支到“本年利潤賬戶，計算如下： 變動性管理費用=24 500=9 000 本月發生管理費用=9 000+45 000=54 000 會計分錄為： 借：主營業務收入 225 000 貸：本年利潤 225 000 借：本年利潤 211 000 貸：主營業務本錢 000 管理費用 54 000 固定制造費用 22 000在變動本錢法下，計算所得的稅前凈利潤為：本年利潤=225 000-211 000=14 000元6期末，為了滿足按完全本錢法編制會計報表的要求，要把固定制造費用中應由存貨分攤的部分加到“存貨工程上，應由銷貨分攤的部分加到“主營業務本錢工程上，同時調整利潤額。單位固定制造費用=22 0005 500=4元/件 按完全本錢法應計入產品銷售本錢固定制造費用： 44 500=18 000元 按完全本錢法計算的產品銷售本錢 = 000+18 000=153 000元 按完全本錢法應計入期末產品存貨本錢