1、第三章 合并財務報表上第一節第一節 合并財務報表的含義合并財務報表的含義第二節第二節 合并范圍合并范圍第三節第三節 合并財務報表的編制原那么與程序合并財務報表的編制原那么與程序第四節第四節 股權獲得日合并報表的編制股權獲得日合并報表的編制 一、合并財務報表的概念及特點一、合并財務報表的概念及特點 一合并財務報表的定義一合并財務報表的定義 二合并財務報表的特點二合并財務報表的特點第一節 合并財務報表含義 一、合并財務報表的概念及特點一、合并財務報表的概念及特點 一合并財務報表的定義一合并財務報表的定義 合并財務報表是指反映母公司和其全部子公司合并財務報表是指反映母公司和其全部子公司構成的企業集團

2、整體的財務情況、運營成果和現金構成的企業集團整體的財務情況、運營成果和現金流量情況的財務報表。流量情況的財務報表。合并構成一個合并構成一個報告主體報告主體 一、合并財務報表的概念及特點一、合并財務報表的概念及特點 二合并財務報表的特點二合并財務報表的特點合并財務報表與單獨財務報表相比合并財務報表與單獨財務報表相比合并財務報表與匯總財務報表相比合并財務報表與匯總財務報表相比反映的對象不同反映的對象不同編制主體不同編制主體不同編制根底不同編制根底不同編制方法不同編制方法不同編制目的不同編制目的不同編制主體不同編制主體不同確定編報范圍的根據不同確定編報范圍的根據不同編制方法不同編制方法不同二、合并會

3、計報表與投資的關系一從傳統的投資分類來看一從傳統的投資分類來看 二從現行準那么對投資的分類來看二從現行準那么對投資的分類來看二、合并會計報表與投資的關系一從與傳統的投資分類來看一從與傳統的投資分類來看短期投資情況下不需求編制合并報表短期投資情況下不需求編制合并報表長期債務投資情況下不需求編制合并報表長期債務投資情況下不需求編制合并報表長期股權投資是編制合并報表的前提條件，長期股權投資是編制合并報表的前提條件，但是編制合并報表的必要條件是：投資企業但是編制合并報表的必要條件是：投資企業與被投資企業存在控制與被控制關系。與被投資企業存在控制與被控制關系。二、合并會計報表與投資的關系二從現行準那么對

4、投資的分類來看二從現行準那么對投資的分類來看買賣性投資買賣性投資有至到期投資有至到期投資可供出賣投資可供出賣投資長期股權投資不存在控制關系長期股權投資不存在控制關系長期股權投資存在控制關系長期股權投資存在控制關系投資方不需求對被投資投資方不需求對被投資方的財務報表予以合并方的財務報表予以合并投資方需對被投資方投資方需對被投資方的財務報表予以合并的財務報表予以合并三、合并會計報表與合并方式的關系一吸收合并一吸收合并 二創建合并二創建合并 三控股合并三控股合并 不存在編制合并報表的問題不存在編制合并報表的問題不存在編制合并報表的問題不存在編制合并報表的問題既編制股權獲得日的合并報表，既編制股權獲得

5、日的合并報表，也編制股權獲得日后各期的合并報表也編制股權獲得日后各期的合并報表四、合并會計報表的種類一按編制時間及目的不同進展的分一按編制時間及目的不同進展的分類類二按反映的詳細內容不同進展的分二按反映的詳細內容不同進展的分類類股權獲得日的合并報表股權獲得日的合并報表股權獲得日后的合并報表股權獲得日后的合并報表合并資產負債表合并資產負債表合并利潤表合并利潤表合并一切者權益變動表合并一切者權益變動表合并現金流量表合并現金流量表五、 合并范圍合合并并范范圍圍含義：含義： 是指納入合并報表的企業是指納入合并報表的企業范圍范圍正確界定合并范圍的意義：正確界定合并范圍的意義：完善合并會計的實際體系完善合

6、并會計的實際體系防止實務中的客觀隨意性防止實務中的客觀隨意性提高合并報表信息相關性提高合并報表信息相關性確定根底：確定根底： 控制控制詳細界定：詳細界定： 母公司的全部子公司母公司的全部子公司重點問題如下重點問題如下一一“控制的含義及其認定控制的含義及其認定1、“控制的含義控制的含義定義：定義： 控制是指有權控制是指有權決議一個企業的決議一個企業的財務和運營政策，財務和運營政策，并能據以從該企并能據以從該企業的運營活動中業的運營活動中獲取利益的權益。獲取利益的權益。決策權決策權獲益權獲益權兩層含義兩層含義一一“控制的含義及其認定控制的含義及其認定2、“控制的認定控制的認定原那么：本質重于方式原

7、那么：本質重于方式詳細認定：詳細認定：投資方可以控制投資方可以控制 被投資方的情形被投資方的情形投資方持有被投資方半數以上股權但卻不能控制被投資方投資方持有被投資方半數以上股權但卻不能控制被投資方的情形的情形3個情況個情況擁有被投資方半數以上表決權擁有被投資方半數以上表決權擁有被投資方半數以下股權，但本質擁有被投資方半數以下股權，但本質上擁有多數表決權上擁有多數表決權4個條件個條件留意：留意：潛在表決權問題潛在表決權問題二母公司與子公司二母公司與子公司1、“母公司、母公司、“子公司的含義子公司的含義2、全部子公司都要納入母公司的合并范圍、全部子公司都要納入母公司的合并范圍甲公司甲公司投資并控制

8、投資并控制乙公司乙公司假設：假設：那么：那么：母公司母公司子公司子公司無論規模大小小的子公司也要被納入合并范圍無論規模大小小的子公司也要被納入合并范圍無論運營性質與母公司運營性質不同的子公司也合并無論運營性質與母公司運營性質不同的子公司也合并母公司所控制的特殊目的實體，也要被納入合并范圍母公司所控制的特殊目的實體，也要被納入合并范圍本質重于方式原那么本質重于方式原那么第二節 合并會計報表的編制原那么與程序一、合并報表的編制原那么一、合并報表的編制原那么二、編制合并報表的根底任務二、編制合并報表的根底任務三、合并報表的編制步驟三、合并報表的編制步驟一以單獨報表為根底：表達真實性一以單獨報表為根底

9、：表達真實性二一體性原那么：集團內部買賣的抵二一體性原那么：集團內部買賣的抵銷銷三重要性原那么：適當取舍部分工程三重要性原那么：適當取舍部分工程一、合并報表的編制原那么一、合并報表的編制原那么一一致會計政策：子公司與母公司堅持一致一一致會計政策：子公司與母公司堅持一致二一致會計期間：子公司與母公司堅持一致二一致會計期間：子公司與母公司堅持一致三提供必備資料三提供必備資料二、編制合并報表的根底任務二、編制合并報表的根底任務留意：留意： 調整分錄調整分錄三、合并會計報表的編制程序計算合并數計算合并數開設任務底稿開設任務底稿將單獨報表數據過入任務底稿將單獨報表數據過入任務底稿編制調整與抵銷分錄編制調

10、整與抵銷分錄加計合計數加計合計數將任務底稿合并數欄數據抄入各合并報表將任務底稿合并數欄數據抄入各合并報表第三節 股權獲得日合并報表的編制一、同一控制下企業合并的股權獲得日合并報表一、同一控制下企業合并的股權獲得日合并報表二、非同一控制下企業合并的股權獲得日合并報表二、非同一控制下企業合并的股權獲得日合并報表一、同一控制下企業合并的股權獲得日合并報表一、同一控制下企業合并的股權獲得日合并報表 一同一控制下企業合并的合并日，什么情況下一同一控制下企業合并的合并日，什么情況下需求編制合并財務報表？需求編制合并財務報表？二應該編制哪些合并財務報表？二應該編制哪些合并財務報表？三合并日合并財務報表應留意

11、什么問題？三合并日合并財務報表應留意什么問題？一需求編制合并財務報表的情況一需求編制合并財務報表的情況 假好像一控制下的企業合并構成母子公司關系的，假好像一控制下的企業合并構成母子公司關系的，母公司該當編制合并日的合并財務報表。母公司該當編制合并日的合并財務報表。F也就是說，吸收合并的情況下也就是說，吸收合并的情況下不需求編制合并財務報表，只不需求編制合并財務報表，只需控股合并的情況下，才需求需控股合并的情況下，才需求編制合并日的合并財務報表。編制合并日的合并財務報表。二應該編制的合并財務報表種類二應該編制的合并財務報表種類 合并中構成母子公司關系的，母公司該合并中構成母子公司關系的，母公司該

12、當編制合并日的合并資產負債表、合并利潤當編制合并日的合并資產負債表、合并利潤表及合并現金流量表。表及合并現金流量表。怎樣編制？怎樣編制？F 留意：無論能否期中合并，留意：無論能否期中合并，期初至今的動態報表也要編期初至今的動態報表也要編由于：將企業合并視為權益由于：將企業合并視為權益之結合。之結合。三合并日合并財務報表應留意的問題三合并日合并財務報表應留意的問題F在編制合并資產負債表時：在編制合并資產負債表時：F被合并方的各項資產、負債，應按其賬面價被合并方的各項資產、負債，應按其賬面價值計量；值計量；F假設被合并方采用的會計政策與合并方不一假設被合并方采用的會計政策與合并方不一致，應按照合并

13、方采用的會計政策進展調整，以調致，應按照合并方采用的會計政策進展調整，以調整后的賬面價值計量。整后的賬面價值計量。結論：結論：應對合并方與被合并方的資產、負債按照一致會計應對合并方與被合并方的資產、負債按照一致會計政策下的賬面價值予以合并。政策下的賬面價值予以合并。抵銷分錄抵銷分錄借：股本借：股本 子公司報告價值子公司報告價值 資本公積資本公積 子公司子公司報告價值報告價值 留存收益留存收益 子公司報告價值子公司報告價值 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 母公司對子公司投資報告母公司對子公司投資報告價值價值 少數股東權益少數股東權益 子公司股東權益于少數股東持股子公司股東權益于少數股東持股比例

14、之乘積比例之乘積 調整分錄調整分錄借：資本公積借：資本公積 子公司留存收益報告價值與母公司持子公司留存收益報告價值與母公司持股比例之乘積股比例之乘積 貸：盈余公積貸：盈余公積 子公司報告價值與母公司持股子公司報告價值與母公司持股比例之乘積比例之乘積 未分配利潤未分配利潤 子公司報告價值與母公司持股子公司報告價值與母公司持股比例之乘積比例之乘積 合并利潤表合并利潤表該當包括參與合并各方自合并當期期初至合并該當包括參與合并各方自合并當期期初至合并日所發生的收入、費用和利潤，即合并日合并利潤表日所發生的收入、費用和利潤，即合并日合并利潤表要反映本期合并前的實現凈利潤情況；要反映本期合并前的實現凈利潤

15、情況；被合并方在合并前實現的凈利潤，該當在合并被合并方在合并前實現的凈利潤，該當在合并利潤表中單列工程反映。利潤表中單列工程反映。三合并日合并財務報表應留意的問題三合并日合并財務報表應留意的問題F合并現金流量表：合并現金流量表：F該當包括參與合并各方自合并當期期初至合并該當包括參與合并各方自合并當期期初至合并日的現金流量，即合并日合并現金流量表要反映本期日的現金流量，即合并日合并現金流量表要反映本期合并前的現金流動情況。合并前的現金流動情況。 三合并日合并財務報表應留意的問題三合并日合并財務報表應留意的問題二、非同一控制下企業合并股權獲得日的合并報表二、非同一控制下企業合并股權獲得日的合并報表

16、一什么情況下母公司該當編制購買日的合并財務報表一什么情況下母公司該當編制購買日的合并財務報表二需求編制哪些合并報表二需求編制哪些合并報表三編制要點三編制要點一需求編制合并財務報表的情況一需求編制合并財務報表的情況 假設非同一控制下的企業合并構成母子公司關系假設非同一控制下的企業合并構成母子公司關系的，母公司該當編制購買日的合并財務報表。的，母公司該當編制購買日的合并財務報表。F也就是說，吸收合并的情況下也就是說，吸收合并的情況下不需求編制合并財務報表，只需不需求編制合并財務報表，只需控股合并的情況下，才需求編制控股合并的情況下，才需求編制購買日的合并財務報表。購買日的合并財務報表。二需求編制哪

17、些合并報表二需求編制哪些合并報表只編制購買日的合并資產負債表只編制購買日的合并資產負債表為什么？為什么？三購買日合并資產負債表的編制要點三購買日合并資產負債表的編制要點被購買方各項可識別凈資產以公允價值列示被購買方各項可識別凈資產以公允價值列示合并商譽的列報合并商譽的列報留存收益的調整留存收益的調整留意：合并商譽與留意：合并商譽與合并價差的區別合并價差的區別母公司合并本錢與獲得的子公司可識母公司合并本錢與獲得的子公司可識別凈資產公允價值份額的差額的處置別凈資產公允價值份額的差額的處置表達實體理念的要求表達實體理念的要求被購買方可被購買方可識別凈資產識別凈資產賬面價值賬面價值 500萬萬被購買方

18、可被購買方可識別凈資產識別凈資產公允價值公允價值 600萬萬購買方支付購買方支付的合并對價的合并對價 680萬萬凈資產增值凈資產增值100萬萬商譽商譽80萬萬合并價差合并價差180萬萬合并報表比較合并報表比較假定只假定只是固定是固定資產的資產的評價增評價增值值 例例21：購買方購買被購買方：購買方購買被購買方100股權股權表例表例11 原會計制度下合并日合并財務報表任務底稿原會計制度下合并日合并財務報表任務底稿 簡簡 工程工程單獨報表單獨報表抵銷分錄抵銷分錄合并數合并數母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產流動資產固定資產固定資產長期股權投資長期股權投資合并價差合并價差負債負債股東權益股東權

19、益300200800600680060030010505005006801805001 40001809001 050表例表例12 新準那么下合并日合并財務報表任務底稿簡新準那么下合并日合并財務報表任務底稿簡 工程工程單獨報表單獨報表抵銷分錄抵銷分錄合并數合并數母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產流動資產固定資產固定資產長期股權投資長期股權投資商譽商譽負債負債股東權益股東權益300200800600680060030010505005006801005001 5000809001 05080例例22：購買方支付購買方支付450萬元獲得被購買方萬元獲得被購買方80的股權。即：的股權。即：被購

20、買方可被購買方可識別凈資產識別凈資產賬面價值賬面價值 500萬萬被購買方可被購買方可識別凈資產識別凈資產公允價值公允價值 520萬萬購買方獲得購買方獲得80股權股權所付對價所付對價 450萬萬那么表例表例21 原會計制度下合并日合并財務報表任務底稿簡原會計制度下合并日合并財務報表任務底稿簡 工程工程單獨報表單獨報表抵銷分錄抵銷分錄合并數合并數母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產流動資產固定資產固定資產長期股權投資長期股權投資合并價差合并價差負債負債股東權益股東權益400200800600450060030010505005004501005001 4000509001 050少數股東權益少

21、數股東權益50100表例表例22 母公司觀下合并日合并財務報表任務底稿簡母公司觀下合并日合并財務報表任務底稿簡 工程工程單獨報表單獨報表抵銷分錄抵銷分錄合并數合并數母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產流動資產固定資產固定資產長期股權投資長期股權投資商譽商譽負債負債股東權益股東權益400200800600450060030010505005004501005001 4160349001 050少數股東權益少數股東權益1610034*1416800600+20 x80 或者或者800600 x20620 x80表例表例23 實體觀下合并日合并財務報表任務底稿簡實體觀下合并日合并財務報表任務底稿簡 (合并商譽包括應歸屬于少數股東的部分合并商譽包括應歸屬于少數股東的部分) 工程工程單獨報表單獨報表抵銷分錄抵銷分錄合并數合并數母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產流動資產固定資產固定資產長期股權投資長期股權投資商譽商譽負