1、13/23/202223/23/2022概述概述銷售與收款循環的內部控制銷售與收款循環的內部控制銷售與收款循環的控制測試銷售與收款循環的控制測試銷售與收款循環的實質性程序銷售與收款循環的實質性程序9.19.29.39.433/23/2022 第一節第一節 概述概述資產負債表資產負債表利潤表利潤表應收賬款應收賬款應收票據應收票據預收款項預收款項應交稅費應交稅費 長期應收款長期應收款營業收入營業收入營業稅金及附加營業稅金及附加銷售費用銷售費用銷售與收款循環中涉及的主要會計報表項目銷售與收款循環中涉及的主要會計報表項目43/23/2022銷售與收款循環涉及的主要憑證與會計記錄銷售與收款循環涉及的主要

2、憑證與會計記錄1.訂貨單、訂貨單、2.銷貨單、銷貨單、3.銷貨合同、銷貨合同、4.發運憑證、發運憑證、5.銷售發票、銷售發票、6.商品價目表、商品價目表、7.貸項通知單、貸項通知單、8.轉賬憑證、轉賬憑證、9.現金和銀行存款日記賬、現金和銀行存款日記賬、10.應收賬款賬齡分析表、應收賬款賬齡分析表、11.應收賬款明細賬、應收賬款明細賬、12.營業收入明細賬營業收入明細賬13.折扣和折讓明細賬折扣和折讓明細賬14.匯款通知書匯款通知書15.壞賬審批表壞賬審批表16.客戶對賬單客戶對賬單53/23/2022銷售與收款循環的主要業務活動銷售與收款循環的主要業務活動63/23/20221.1.接受并處

3、理顧客訂單接受并處理顧客訂單銷售部門負責銷售部門負責顧客訂單顧客在批準名單內由一般授權銷售人員決定是否銷售顧客不在批準名單內由銷售部門主管決定是否銷售訂單數量過大高層管理機構集體決策特殊授權銷售合同銷售單（一式多聯連續編號）根據商品價目表開具銷售交易銷售交易“發生發生”認認定憑據定憑據銷售部門銷售部門銷售與收款循環的主要業務活動銷售與收款循環的主要業務活動73/23/20222.2.批準賒銷信用批準賒銷信用信用管理部門（崗位）負責信用管理部門（崗位）負責銷售單比較銷售單與該顧客已被授權的賒銷信用額度以及至今尚欠的賬款余額、確定當次額度銷售單上簽署意見銷售單（一式四聯）信用管理部門信用管理部門（

4、崗位）（崗位）銷售部門銷售部門銷售部門銷售部門倉庫倉庫發貨部門發貨部門會計部門會計部門賒銷交易的準確性及應收賬賒銷交易的準確性及應收賬款凈額的款凈額的“計價與分攤計價與分攤”認認定定83/23/20223.3.按銷售單供貨按銷售單供貨倉儲部門負責倉儲部門負責銷售部門銷售部門銷售單（一式四聯）倉庫倉庫核對原始授權文件銷售單供貨發貨日志、發貨備查賬防止倉庫未經授權擅自發貨防止倉庫未經授權擅自發貨與銷售交易的與銷售交易的“完整性完整性”、存貨記錄的、存貨記錄的“完整性完整性”相關相關擅自發貨情形一擅自發貨情形一故意行為故意行為出廠提供出廠證出廠提供出廠證擅自發貨情形二擅自發貨情形二無意行為無意行為定

5、期將發貨記錄與裝運憑證、銷定期將發貨記錄與裝運憑證、銷售發票核對、銷售發票是否連號售發票核對、銷售發票是否連號93/23/20224.4.按銷售單裝運貨物按銷售單裝運貨物裝運部門負責裝運部門負責裝運部門裝運部門獨立驗證確保從倉庫提取的商品都附有經批準的銷售單且內容一致裝運憑證（一式多聯）與裝運商品、銷售單內容一致證實銷貨交易證實銷貨交易“發生發生”認定的憑據認定的憑據確定裝運憑證后是否附有銷售單與銷售交易確定裝運憑證后是否附有銷售單與銷售交易“完整性完整性”認定相關認定相關103/23/20225.5.向顧客開具賬單向顧客開具賬單會計部門負責會計部門負責會計部門會計部門填制和向顧客寄送事先連續

6、編號的銷售發票獨立檢查是否存在裝運憑證和經批準的銷售單依據已授權批準商品價目表及折扣折讓批準文件開票獨立檢查銷售發票計價和計算及其他內容的正確性將裝運憑證上商品數量與銷售發票上商品數量進行比較根據銷售交易方式和商品發運時間確定銷售發票日期銷售交易銷售交易“發發生生”“”“完完整性整性”認認定定交易準確交易準確性相關余性相關余額計價和額計價和分攤、列分攤、列報準確性報準確性交易準確交易準確性相關余性相關余額計價和額計價和分攤、列分攤、列報準確性報準確性銷售交易、銷售交易、相關賬戶相關賬戶余額及列余額及列報計價準報計價準確性確性截止認定截止認定113/23/20226.6.記錄銷售記錄銷售會計部門

7、負責會計部門負責會計部門會計部門按銷售發票編制記賬憑證并據以登記賬簿只依據附有有效裝運憑證和銷售單的銷售發票記錄銷售對記錄過程中所涉及的有關記錄的接觸予以限制，減少未授權批準記錄發生控制所有事先連續編號的銷售發票記錄銷售的職責應與處理銷售交易的其他功能相分離定期獨立檢查應收賬款總賬與明細賬的一致性獨立檢查已處理銷售發票上的銷售金額與會計記錄金額的一致性定期向顧客寄送對賬單，并要求客戶將任何例外情況直接向指定會計主管報告計價準確性計價準確性完整性完整性存在存在存在存在發生發生完整性完整性準確性準確性完整性完整性存在存在準確性準確性計價準確性計價準確性計價準確性計價準確性存在存在123/23/20

8、227.7.辦理和記錄現金、銀行存款收入辦理和記錄現金、銀行存款收入會計部門負責會計部門負責現銷現銷防范現金不入賬、注意對銀行存款的賬號實行控制防范現金不入賬、注意對銀行存款的賬號實行控制賒銷賒銷防范貨幣資金失竊（入賬前或入賬后）防范貨幣資金失竊（入賬前或入賬后）重要憑證重要憑證連續編號的匯款通知單（一般連同銷售發票一連續編號的匯款通知單（一般連同銷售發票一起寄送給顧客，注明銷售單位、銷售發票編號、日期、金額起寄送給顧客，注明銷售單位、銷售發票編號、日期、金額及銷售方開戶銀行信息，顧客匯款時寄回）及銷售方開戶銀行信息，顧客匯款時寄回）133/23/20228.8.辦理和記錄銷售退回、銷貨折扣與

9、折讓辦理和記錄銷售退回、銷貨折扣與折讓嚴格使用貸項通知單（可能表現為紅字銷售發票）嚴格使用貸項通知單（可能表現為紅字銷售發票）9.9.注銷壞賬注銷壞賬獲取貨款無法收回的確鑿證據、經適當審批做出相應會計獲取貨款無法收回的確鑿證據、經適當審批做出相應會計處理處理10.10.提取壞賬準備提取壞賬準備建立書面壞賬提取政策，壞賬準備提取的數額必須能抵補建立書面壞賬提取政策，壞賬準備提取的數額必須能抵補企業以后無法收回的銷貨款。企業以后無法收回的銷貨款。143/23/2022壞賬準備發生額（計提數）賒銷金額壞賬準備年末余額（非本期計提數）年末余額賒銷百分比法賒銷百分比法余額百分比法余額百分比法 壞賬準備壞

10、賬準備 壞賬準備壞賬準備應收賬款應收賬款應收賬款應收賬款賒銷金額賒銷金額* *計提比例計提比例年末余額年末余額* *計提比例計提比例153/23/2022二、銷售與收款循環的內部控制二、銷售與收款循環的內部控制（一）銷售交易的內部控制（一）銷售交易的內部控制1.1.適當的職責分離適當的職責分離銷售、發貨、收款業務崗位分離；銷售、發貨、收款業務崗位分離；銷售合同談判與銷售合同訂立崗位分離；銷售合同談判與銷售合同訂立崗位分離；編制銷售發票通知單與開具銷售發票崗位分離；編制銷售發票通知單與開具銷售發票崗位分離；銷售人員避免接觸銷貨現款；銷售人員避免接觸銷貨現款；票據取得與貼現必須經由保管票據以外的主

11、管人員書面批準；票據取得與貼現必須經由保管票據以外的主管人員書面批準；記錄主營業務收入明細賬與記錄應收賬款明細賬的崗位分離；記錄主營業務收入明細賬與記錄應收賬款明細賬的崗位分離；銷售與信用審批崗位分離等等。銷售與信用審批崗位分離等等。163/23/20222.2.正確的授權審批正確的授權審批在銷售發生之前，賒銷已經正確審批；在銷售發生之前，賒銷已經正確審批；非經正當審批，不得發出存貨；非經正當審批，不得發出存貨；銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經過審批；銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經過審批；審批人應當根據銷售與收款授權批準制度的規定，在審批人應當根據銷售與收款授權批準制度的規定，在

12、授權范圍內進行審批，不得超越審批權限。授權范圍內進行審批，不得超越審批權限。173/23/20223.3.充分的憑證和記錄充分的憑證和記錄只有具備充分的記錄手續，才有可能實現其他各項控制目標。只有具備充分的記錄手續，才有可能實現其他各項控制目標。4.4.憑證的預先編號憑證的預先編號目的：防止銷售以后遺漏向客戶開具賬單或登記入賬，也可目的：防止銷售以后遺漏向客戶開具賬單或登記入賬，也可防止重復開具賬單或重復記賬防止重復開具賬單或重復記賬控制方法：定期檢查全部憑證編號并調查憑證缺號原因控制方法：定期檢查全部憑證編號并調查憑證缺號原因控制測試程序：清點各種憑證（提供真實性、完整性證據）控制測試程序：

13、清點各種憑證（提供真實性、完整性證據）183/23/20225.5.按月寄出對賬單按月寄出對賬單由不負責現金出納、銷售及應收賬款記賬的人員按月寄發。由不負責現金出納、銷售及應收賬款記賬的人員按月寄發。 促使客戶在發現應付賬款余額不正確后及時反饋有關信息。促使客戶在發現應付賬款余額不正確后及時反饋有關信息。賬戶余額中出現的所有核對不符的賬項，指定一位不掌管貨幣資金也不賬戶余額中出現的所有核對不符的賬項，指定一位不掌管貨幣資金也不記錄主營業務收入和應收賬款賬目的主管人員處理記錄主營業務收入和應收賬款賬目的主管人員處理。193/23/20226.6.內部核查程序內部核查程序由內部審計人員或其他獨立人

14、員核查銷貨業務的處理和記錄。由內部審計人員或其他獨立人員核查銷貨業務的處理和記錄。企業應當對所有主要的內部控制制度執行的有效性進行內部核查，并企業應當對所有主要的內部控制制度執行的有效性進行內部核查，并進行相應的標記，審計人員在審計時可以檢查這些核查標記。進行相應的標記，審計人員在審計時可以檢查這些核查標記。203/23/2022（二）收款交易的內部控制（二）收款交易的內部控制1.1.企業應當按照企業應當按照現金管理暫行條例現金管理暫行條例、支付結算辦法支付結算辦法等規定，及時等規定，及時辦理銷售收款業務。辦理銷售收款業務。2.2.企業應將銷售收入及時入賬，不得賬外設賬，不得擅自坐支現金。銷售

15、企業應將銷售收入及時入賬，不得賬外設賬，不得擅自坐支現金。銷售人員應當避免接觸銷售現款。人員應當避免接觸銷售現款。3.3.企業應當建立應收賬款賬齡分析制度和逾期應收賬款催收制度。企業應當建立應收賬款賬齡分析制度和逾期應收賬款催收制度。4.4.企業應當按客戶設置應收賬款臺賬，及時登記每一客戶應收賬款余額增企業應當按客戶設置應收賬款臺賬，及時登記每一客戶應收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況。對長期往來客戶應當建立起完善的客戶減變動情況和信用額度使用情況。對長期往來客戶應當建立起完善的客戶資料，并對客戶資料進行動態管理，及時更新。資料，并對客戶資料進行動態管理，及時更新。5.5.企業對于可能成

16、為壞賬的應收賬款應當報告有關決策機構，有其進行審企業對于可能成為壞賬的應收賬款應當報告有關決策機構，有其進行審查，確定是否確認為壞賬。企業發生的各項壞賬，應查明原因，明確責任，查，確定是否確認為壞賬。企業發生的各項壞賬，應查明原因，明確責任，并在履行規定的審批程序后做出會計處理。并在履行規定的審批程序后做出會計處理。213/23/20226.6.企業注銷的壞賬應當進行備查登記，做到賬銷案存。已注銷壞賬又收回時企業注銷的壞賬應當進行備查登記，做到賬銷案存。已注銷壞賬又收回時應當及時入賬，防止形成賬外資金。應當及時入賬，防止形成賬外資金。7.7.企業應收票據的取得和貼現必須由保管票據以外的主管人員

17、書面批準。企業應收票據的取得和貼現必須由保管票據以外的主管人員書面批準。8.8.企業應當定期與往來客戶通過函證等方式核對應收賬款、應收票據、預收企業應當定期與往來客戶通過函證等方式核對應收賬款、應收票據、預收賬款等往來款項。如有不符，應查明原因，及時處理。賬款等往來款項。如有不符，應查明原因，及時處理。223/23/2022銷售與收款循環的控制測試銷售與收款循環的控制測試一、以內部控制目標為起點的控制測試一、以內部控制目標為起點的控制測試（一）銷售交易內部控制目標、關鍵控制及控制測試（一）銷售交易內部控制目標、關鍵控制及控制測試內部控制目標內部控制目標關鍵內部控制關鍵內部控制常用控制測試常用控

18、制測試登記入賬的銷售登記入賬的銷售交易確系已經發交易確系已經發貨給真實的客戶貨給真實的客戶（發生）（發生）銷售交易是以經過審核的銷售交易是以經過審核的發運憑證及經過批準的客戶發運憑證及經過批準的客戶訂購單為依據登記入賬的。訂購單為依據登記入賬的。在發貨前，客戶的賒銷已在發貨前，客戶的賒銷已經被授權批準。經被授權批準。每月向客戶寄送對賬單，每月向客戶寄送對賬單，對客戶提出的意見作專門追對客戶提出的意見作專門追查查檢查銷售發票副聯是否附有發檢查銷售發票副聯是否附有發運憑證（或提貨單）及客戶訂購運憑證（或提貨單）及客戶訂購單（或銷售單）。單（或銷售單）。檢查客戶的賒銷是否經授權批檢查客戶的賒銷是否經

19、授權批準。準。觀察是否寄發客戶對賬單，并觀察是否寄發客戶對賬單，并檢查客戶回函檔案。檢查客戶回函檔案。233/23/2022內部控制目標內部控制目標關鍵內部控制關鍵內部控制常用控制測試常用控制測試所有銷售交易均所有銷售交易均已登記入賬（完已登記入賬（完整性）整性）發運憑證（或提貨單）均經事發運憑證（或提貨單）均經事先編號并已經登記入賬。先編號并已經登記入賬。銷售發票均經事先編號，并已銷售發票均經事先編號，并已經登記入賬。經登記入賬。檢查發運憑證連續編號的完檢查發運憑證連續編號的完整性。整性。檢查銷售發票連續編號的完檢查銷售發票連續編號的完整性。整性。登記入賬的銷售登記入賬的銷售數量確系已發貨數

20、量確系已發貨的數量，已正確的數量，已正確開具賬單并登記開具賬單并登記入賬（計價和分入賬（計價和分攤）攤）有經批準的裝運憑證和客戶訂有經批準的裝運憑證和客戶訂購單支持。購單支持。將裝運數量與開具賬單的數量將裝運數量與開具賬單的數量相對比。相對比。從價格清單獲取銷售單價。從價格清單獲取銷售單價。檢查銷售發票有無支持憑證。檢查銷售發票有無支持憑證。檢查運數量與開具賬單的數檢查運數量與開具賬單的數量對比留下的證據。量對比留下的證據。檢查價格清單的準確性及是檢查價格清單的準確性及是否經過適當批準。否經過適當批準。243/23/2022內部控制目標內部控制目標關鍵內部控制關鍵內部控制常用控制測試常用控制測

21、試銷售交易的分類銷售交易的分類恰當（分類）恰當（分類）采用適當的會計科目表。采用適當的會計科目表。內部復核和檢查。內部復核和檢查。檢查會計科目表是否正檢查會計科目表是否正確。確。檢查有關憑證上內部復檢查有關憑證上內部復核和核查的標記。核和核查的標記。銷售交易的記錄銷售交易的記錄及時（截止）及時（截止）采用盡可能在銷售發生采用盡可能在銷售發生時開具收款賬單和登記入時開具收款賬單和登記入賬的控制方法。賬的控制方法。內部核查內部核查檢查尚未開具收款賬單檢查尚未開具收款賬單的發貨和尚未登記入賬的的發貨和尚未登記入賬的銷售交易。銷售交易。檢查有關憑證上內部核檢查有關憑證上內部核查的標記。查的標記。253

22、/23/2022內部控制目標內部控制目標關鍵內部控制關鍵內部控制常用控制測試常用控制測試銷售交易已經正確銷售交易已經正確地計入明細賬，并地計入明細賬，并經正確匯總（準確經正確匯總（準確性、計價和分攤）性、計價和分攤）每月定期給客戶寄送每月定期給客戶寄送對賬單對賬單由獨立人員對應收賬由獨立人員對應收賬款明細賬作內部核查款明細賬作內部核查將應收賬款明細賬余將應收賬款明細賬余額合計與其總賬余額進額合計與其總賬余額進行比較行比較觀察對賬單是否已經寄觀察對賬單是否已經寄出出檢查內部核查標記檢查內部核查標記檢查將應收賬款明細賬檢查將應收賬款明細賬余額合計數與其總賬余額余額合計數與其總賬余額進行比較的標記。

23、進行比較的標記。263/23/2022（二）收款交易內部控制目標、關鍵控制及控制測試（二）收款交易內部控制目標、關鍵控制及控制測試內部控制目標內部控制目標關鍵內部控制關鍵內部控制常用控制測試常用控制測試登記入賬的現金收入登記入賬的現金收入確實為企業已經實際確實為企業已經實際收到的現金（存在或收到的現金（存在或發生）發生）現金折扣必須經過適當現金折扣必須經過適當的審批手續。的審批手續。定期盤點現金并與賬面定期盤點現金并與賬面余額核對。余額核對。觀察。檢查現金折扣是否觀察。檢查現金折扣是否經過適當的審批。經過適當的審批。檢查是否定期盤點，檢查檢查是否定期盤點，檢查盤點記錄盤點記錄收到的現金已全部登

24、收到的現金已全部登記入賬（完整性）記入賬（完整性）現金出納與現金記賬的現金出納與現金記賬的職務分離。職務分離。每日及時記錄現金收入。每日及時記錄現金收入。定期向客戶寄送對賬單定期向客戶寄送對賬單現金收入記錄的內部復現金收入記錄的內部復核。核。觀察觀察檢查是否存在未入賬現金檢查是否存在未入賬現金收入收入檢查是否向客戶寄送對賬檢查是否向客戶寄送對賬單，了解是否定期進行。單，了解是否定期進行。檢查復核標記。檢查復核標記。273/23/2022內部控制目標內部控制目標關鍵內部控制關鍵內部控制常用控制測試常用控制測試存入銀行并記錄的存入銀行并記錄的現金收入確系實際現金收入確系實際收到的金額（準確收到的金

25、額（準確性）性）定期取得銀行對賬單。定期取得銀行對賬單。編制銀行存款余額調節編制銀行存款余額調節表。表。定期與客戶對賬。定期與客戶對賬。檢查銀行對賬單。檢查銀行對賬單。檢查銀行存款余額調節表。檢查銀行存款余額調節表。觀察是否每月寄送對賬單。觀察是否每月寄送對賬單。現金收入在資產負現金收入在資產負債表中的披露正確債表中的披露正確（列報）（列報）現金日記賬與總賬的登現金日記賬與總賬的登記職責分離。記職責分離。觀察。觀察。283/23/2022【例例】nA A和和B B注冊會計師于注冊會計師于20201 12 2年年1212月月1 1日至日至7 7日對甲公司銷售日對甲公司銷售和收款循環的內部控制進行

26、和收款循環的內部控制進行了了解和測試解和測試，并在相關審計工并在相關審計工作底稿中記錄了了解和測試的事項作底稿中記錄了了解和測試的事項 , , 摘錄如下摘錄如下 : :n1. 1. 甲公司產成品發出時甲公司產成品發出時，由銷售部填制一式四聯的由銷售部填制一式四聯的出出庫庫n單。倉庫發出產成品后單。倉庫發出產成品后 , , 將第一聯出庫單留存登記產成將第一聯出庫單留存登記產成n品卡片品卡片 , , 第二聯交銷售部留存第二聯交銷售部留存 , , 第三、四聯交會計部第三、四聯交會計部n會計人員乙登記產成品總賬和明細賬。會計人員乙登記產成品總賬和明細賬。n2. 2. 會計人員戊負責開具銷售發票。在開具

27、銷售發票之前會計人員戊負責開具銷售發票。在開具銷售發票之前 , , 先取得倉庫的發貨記錄和銷售商品價目表先取得倉庫的發貨記錄和銷售商品價目表 , , 然后填寫銷售然后填寫銷售發票的數量、單價和金額。發票的數量、單價和金額。n要求要求 : : 根據上述摘錄根據上述摘錄 , , 請代請代 A A 和和 B B 注冊會計師指注冊會計師指出甲公司在銷售與收款循環內部控制方面的缺陷出甲公司在銷售與收款循環內部控制方面的缺陷 , , 并提出并提出改進建議。改進建議。293/23/2022【解答解答】n甲公司銷售與收款內部控制缺陷有甲公司銷售與收款內部控制缺陷有 : :n1. 1. 會會計計人員乙同時登記產

28、成品總賬和明細賬人員乙同時登記產成品總賬和明細賬 , , 不相不相容職務未進行分離。應建議甲公司由不同的會計人員登記容職務未進行分離。應建議甲公司由不同的會計人員登記產成品總賬和明細賬。產成品總賬和明細賬。n 2. 2. 會計人員戊開銷售發票不能只依據發貨單和價目表會計人員戊開銷售發票不能只依據發貨單和價目表 , , 因為實際銷售的數量和結算價格可能會與發貨單數量和價因為實際銷售的數量和結算價格可能會與發貨單數量和價目表上的價格不一致。應建議甲公司會計人員戊應先核對目表上的價格不一致。應建議甲公司會計人員戊應先核對裝運憑證和相應的經批準的銷售單裝運憑證和相應的經批準的銷售單 , , 并根據已授

29、權批準的并根據已授權批準的商品價格填寫銷售發票的價格商品價格填寫銷售發票的價格 , , 根據裝運憑證上的數量填根據裝運憑證上的數量填寫銷售發票的數量寫銷售發票的數量 , , 再根據數量和價格計算出金額再根據數量和價格計算出金額。303/23/20229.4 9.4 銷售與收款循環的實質性程序銷售與收款循環的實質性程序一、交易的實質性程序一、交易的實質性程序（一）銷售與收款交易的實質性分析程序（一）銷售與收款交易的實質性分析程序1.1.識別需要運用實質性分析程序的賬戶余額或交易識別需要運用實質性分析程序的賬戶余額或交易銷售交易、收款交易、營業收入項目、應收賬款項目銷售交易、收款交易、營業收入項目

30、、應收賬款項目2.2.確定期望值確定期望值營業額、毛利率、應收賬款的預期營業額、毛利率、應收賬款的預期313/23/20223.3.確定可接受的差異額確定可接受的差異額首先要確定管理層使用的關鍵業績指標，并考慮這些指首先要確定管理層使用的關鍵業績指標，并考慮這些指標的適當性和監督過程標的適當性和監督過程4.4.識別需要進一步調查的差異并調查異常數據關系識別需要進一步調查的差異并調查異常數據關系實際與期望的差異實際與期望的差異l觀察月度（或每周）的銷售記錄趨勢，與往年或預算相比較。觀察月度（或每周）的銷售記錄趨勢，與往年或預算相比較。l將銷售毛利率與以前年度及預算相比較。將銷售毛利率與以前年度及

31、預算相比較。l計算應收賬款周轉率和存貨周轉率，并與以前年度相比較。計算應收賬款周轉率和存貨周轉率，并與以前年度相比較。l檢查異常項目的銷售。檢查異常項目的銷售。323/23/20225.5.調查重大差異并作出判斷調查重大差異并作出判斷6.6.評價分析程序的結果評價分析程序的結果333/23/2022（二）銷售與收款交易的細節測試（二）銷售與收款交易的細節測試1.1.銷售交易的細節測試銷售交易的細節測試（1 1）目標：鑒證登記入賬的銷售交易是否真實（是否存在高估）目標：鑒證登記入賬的銷售交易是否真實（是否存在高估行為）行為）高估銷售交易手段之一：未高估銷售交易手段之一：未曾發貨卻已將銷售交易登記

32、曾發貨卻已將銷售交易登記入賬入賬高估銷售交易手段之二：高估銷售交易手段之二：銷售交易重復入賬銷售交易重復入賬高估銷售交易手段之三：虛高估銷售交易手段之三：虛構的客戶發貨并作為銷售交構的客戶發貨并作為銷售交易登記入賬易登記入賬從主營業務收入明細賬中抽取若干筆分錄，追查有無發運憑從主營業務收入明細賬中抽取若干筆分錄，追查有無發運憑證及其他佐證，借以查明有無事實上未發貨卻已登記入賬的證及其他佐證，借以查明有無事實上未發貨卻已登記入賬的銷售交易。如對發運憑證的真實性有懷疑，則需進一步追查銷售交易。如對發運憑證的真實性有懷疑，則需進一步追查存貨的永續盤存記錄，測試存貨余額有無減少，以及考慮是存貨的永續盤

33、存記錄，測試存貨余額有無減少，以及考慮是否檢查更多涉及外部單位的單據。否檢查更多涉及外部單位的單據。檢查企業的銷售交易清單以確定是否存在重號、缺號。檢查企業的銷售交易清單以確定是否存在重號、缺號。檢查主營業務收入明細賬中與銷售分錄相應的銷售單，檢查主營業務收入明細賬中與銷售分錄相應的銷售單，以確定銷售是否履行賒銷審批手續和發貨審批手續。以確定銷售是否履行賒銷審批手續和發貨審批手續。343/23/2022檢查上述三類高估銷售錯誤可能性的另一有效辦法檢查上述三類高估銷售錯誤可能性的另一有效辦法追查應收賬款明細追查應收賬款明細賬中貸方記錄發生額的記錄。賬中貸方記錄發生額的記錄。如果應收賬款最終得以收

34、回貨款或者由于合理的原因收到退貨，則記錄入如果應收賬款最終得以收回貨款或者由于合理的原因收到退貨，則記錄入賬的銷售交易一開始通常是真實的；賬的銷售交易一開始通常是真實的；如果貸方發生額是注銷壞賬，或者直到審計時所欠貨款仍未收回，就必須如果貸方發生額是注銷壞賬，或者直到審計時所欠貨款仍未收回，就必須詳細追查相應的發運憑證和客戶訂購單等，這些跡象都說明可能存在虛構詳細追查相應的發運憑證和客戶訂購單等，這些跡象都說明可能存在虛構的銷售交易。的銷售交易。353/23/2022（2 2）目標：鑒證已經發生的銷售交易是否均已登記入賬（是）目標：鑒證已經發生的銷售交易是否均已登記入賬（是否存在低估行為）否存

35、在低估行為）通常無需實施測試（完整性目標）。如內部控制不健全（如被審計單通常無需實施測試（完整性目標）。如內部控制不健全（如被審計單位沒有由發運憑證追查至主營業務收入明細賬這一獨立內部核查程序），位沒有由發運憑證追查至主營業務收入明細賬這一獨立內部核查程序），就有必要對完整性目標實施交易的細節測試。就有必要對完整性目標實施交易的細節測試。通過檢查憑證編號順序確信全部發運憑證均已歸檔。從發貨部門的檔通過檢查憑證編號順序確信全部發運憑證均已歸檔。從發貨部門的檔案中選取部分發運憑證，并追查至有關的銷售發票副本和主營業務收入明案中選取部分發運憑證，并追查至有關的銷售發票副本和主營業務收入明細賬，以測試

36、有無未開發票。細賬，以測試有無未開發票。363/23/2022設計鑒證發生認定（有無不真實交易）和鑒證完整性（有無遺漏設計鑒證發生認定（有無不真實交易）和鑒證完整性（有無遺漏交易）認定的細節測試時，確定測試方向很重要。交易）認定的細節測試時，確定測試方向很重要。鑒證發生認定時，起點是明細賬，即從主營業務收入明細賬中抽鑒證發生認定時，起點是明細賬，即從主營業務收入明細賬中抽取一個銷售交易明細記錄，追查至銷售發票存根、發運憑證以及取一個銷售交易明細記錄，追查至銷售發票存根、發運憑證以及客戶訂購單，以確定是否存在不真實交易；客戶訂購單，以確定是否存在不真實交易；鑒證完整性認定時，起點是發貨憑證，即從

37、發運憑證中選取樣本，鑒證完整性認定時，起點是發貨憑證，即從發運憑證中選取樣本，追查至銷售發票存根和主營業務收入明細賬，以確定是否存在遺追查至銷售發票存根和主營業務收入明細賬，以確定是否存在遺漏事項。漏事項。373/23/2022（3 3）目標：鑒證登記入賬的銷售交易是否均經正確計價）目標：鑒證登記入賬的銷售交易是否均經正確計價銷售交易計價的準確性包括：按訂貨數量發貨，按發貨數量準確地開具銷售交易計價的準確性包括：按訂貨數量發貨，按發貨數量準確地開具賬單，以及將賬單上的數額準確地計入會計賬簿。賬單，以及將賬單上的數額準確地計入會計賬簿。方法：復算會計記錄中的數據。以主營業務收入明細賬中的會計分錄

38、為方法：復算會計記錄中的數據。以主營業務收入明細賬中的會計分錄為起點，將選擇的交易業務合計數與應收賬款明細賬和銷售發票存根進行比較起點，將選擇的交易業務合計數與應收賬款明細賬和銷售發票存根進行比較核對。銷售發票存根上所列的單價，通常還要與經過批準的商品價目表進行核對。銷售發票存根上所列的單價，通常還要與經過批準的商品價目表進行比較核對，對其金額小計和合計數也要進行復核。發票中列出的商品的規格、比較核對，對其金額小計和合計數也要進行復核。發票中列出的商品的規格、數量和客戶代碼等，則應與發運憑證進行比較核對。另外還要審核客戶訂購數量和客戶代碼等，則應與發運憑證進行比較核對。另外還要審核客戶訂購單和

39、銷售單中的同類數據。單和銷售單中的同類數據。383/23/2022（4 4）目標：鑒證登記入賬的銷售交易分類是否恰當）目標：鑒證登記入賬的銷售交易分類是否恰當區分現銷和賒銷區分現銷和賒銷區別營業銷售和非營業性銷售區別營業銷售和非營業性銷售一般可與計價準確性測試一并進行。可通過審核原始憑證確定具體銷一般可與計價準確性測試一并進行。可通過審核原始憑證確定具體銷售業務的類別是否恰當，并以此與賬簿的實際記錄作比較。售業務的類別是否恰當，并以此與賬簿的實際記錄作比較。393/23/2022（5 5）目標：鑒證銷售交易的記錄是否及時）目標：鑒證銷售交易的記錄是否及時在實施計價準確性細節測試的同時，將所選取

40、的提貨單或其他發運憑證在實施計價準確性細節測試的同時，將所選取的提貨單或其他發運憑證的日期與相應的發票存根、主營業務收入明細賬和應收賬款明細賬上的日期的日期與相應的發票存根、主營業務收入明細賬和應收賬款明細賬上的日期作比較，判斷截止是否正確。作比較，判斷截止是否正確。（6 6）目標：鑒證銷售交易是否已正確計入明細賬并正確地匯總）目標：鑒證銷售交易是否已正確計入明細賬并正確地匯總加總主營業務收入明細賬數并將加總數和一些具體內容分別追查至主營加總主營業務收入明細賬數并將加總數和一些具體內容分別追查至主營業務收入總賬和應收賬款明細賬或庫存現金、銀行存款日記賬，以檢查是否業務收入總賬和應收賬款明細賬或

41、庫存現金、銀行存款日記賬，以檢查是否存在有意或無意的錯誤問題。存在有意或無意的錯誤問題。403/23/20222.2.收款交易的細節測試收款交易的細節測試與內部控制測試一同進行。與內部控制測試一同進行。413/23/2022營業收入審計營業收入審計n1 1、確定記錄的營業收入是否已發生，且與被審、確定記錄的營業收入是否已發生，且與被審計單位有關；計單位有關； n2 2、確定營業收入記錄是否完整；、確定營業收入記錄是否完整； n3 3、確定與營業收入有關的金額及其它數據是否、確定與營業收入有關的金額及其它數據是否已恰當紀錄，包括對銷售退回、銷售折扣與折已恰當紀錄，包括對銷售退回、銷售折扣與折讓的

42、處理是否適當；讓的處理是否適當； n4 4、確定營業收入是否已記錄于正確的會計期間；、確定營業收入是否已記錄于正確的會計期間； n5 5、確定營業收入的披露是否恰當。、確定營業收入的披露是否恰當。 A：未發貨虛構收入：未發貨虛構收入B：重復入賬：重復入賬423/23/2022（1 1）獲取或編制主營業務收入明細表，復核加計是否正確，并與總賬數和明）獲取或編制主營業務收入明細表，復核加計是否正確，并與總賬數和明細賬合計數核對是否相符，結合其他業務收入賬戶與報表數核對是否相符；細賬合計數核對是否相符，結合其他業務收入賬戶與報表數核對是否相符；檢查以非記賬本位幣結算的主營業務收入的折算匯率及折算是否

43、正確。檢查以非記賬本位幣結算的主營業務收入的折算匯率及折算是否正確。營業收入的實質性程序營業收入的實質性程序433/23/2022443/23/2022 2 2、主營業務收入的確認條件、方法是否符合收入實、主營業務收入的確認條件、方法是否符合收入實現的條件，前后期是否一致。現的條件，前后期是否一致。 (1)(1)企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方購貨方（2 2）企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管）企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制（3 3）收入的金額能

44、夠可靠地計量）收入的金額能夠可靠地計量（4 4）相關的經濟利益很可能流入企業）相關的經濟利益很可能流入企業（5 5）相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量）相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量P211453/23/2022u交款提貨方式交款提貨方式收到或取得收取貨款的權利，同時將發票賬單和提貨單收到或取得收取貨款的權利，同時將發票賬單和提貨單交給購貨單位時確認。交給購貨單位時確認。著重檢查被審計單位是否收到貨款或取得收取貨款的權利，發票賬單和提著重檢查被審計單位是否收到貨款或取得收取貨款的權利，發票賬單和提貨單是否已經交付購貨單位。貨單是否已經交付購貨單位。如被審計單位收到現金且發票賬單

45、和提貨單沒有連續編號，隱瞞收入如被審計單位收到現金且發票賬單和提貨單沒有連續編號，隱瞞收入的可能性較大。的可能性較大。如被審計單位收到銀行存款，由于銀行的監督，隱瞞收入的可能性會如被審計單位收到銀行存款，由于銀行的監督，隱瞞收入的可能性會降低。降低。如被審計單位通過虛列購貨單位、開假發票、假提貨單的形式虛列銷如被審計單位通過虛列購貨單位、開假發票、假提貨單的形式虛列銷售收入，可將銷售發票與發貨單、銷售單等其他憑證進行核對，并對產品售收入，可將銷售發票與發貨單、銷售單等其他憑證進行核對，并對產品出庫情況進行調查，必要時還可查證運輸憑證、對購貨單位實施函證。出庫情況進行調查，必要時還可查證運輸憑證

46、、對購貨單位實施函證。463/23/2022u預收賬款方式預收賬款方式商品發出時確認。商品發出時確認。重點檢查被審計單位是否收到了貨款，商品是否已經發出。重點檢查被審計單位是否收到了貨款，商品是否已經發出。要關注購貨單位采用預付款方式購買商品的動機和必要性，實要關注購貨單位采用預付款方式購買商品的動機和必要性，實務中很多單位通過預收關聯方貨款方式虛構銷售收入。審計人務中很多單位通過預收關聯方貨款方式虛構銷售收入。審計人員不應僅僅根據出庫單確認商品已經發出（虛構出庫單造假成員不應僅僅根據出庫單確認商品已經發出（虛構出庫單造假成本低），必須關注相關商品是否發生的流動。本低），必須關注相關商品是否發

47、生的流動。要關注貨物實際發出的時間，而不能僅僅關注發貨單的時間。要關注貨物實際發出的時間，而不能僅僅關注發貨單的時間。u托收承付方式托收承付方式商品已經發出、勞務已經提供，并且已將商品已經發出、勞務已經提供，并且已將發票賬單提交銀行、辦妥托收手續時確認。發票賬單提交銀行、辦妥托收手續時確認。重點檢查被審計單位是否發貨，托收手續是否辦妥，貨物發運重點檢查被審計單位是否發貨，托收手續是否辦妥，貨物發運憑證是否真實，托收承付結算回單是否正確。憑證是否真實，托收承付結算回單是否正確。473/23/2022u委托代銷（視同買斷）方式委托代銷（視同買斷）方式代銷商品已經銷售并收到代銷單位代銷清代銷商品已經

48、銷售并收到代銷單位代銷清單時確認。單時確認。注意查明有無商品未銷售、編制虛假代銷清單、虛增本期銷售收入現象。注意查明有無商品未銷售、編制虛假代銷清單、虛增本期銷售收入現象。u委托代銷（收取手續費）方式委托代銷（收取手續費）方式代銷單位將商品銷售、企業已收到代銷代銷單位將商品銷售、企業已收到代銷單位代銷清單時確認。單位代銷清單時確認。u銷售合同或協議明確銷售價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質銷售合同或協議明確銷售價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的的按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入的金額。應按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入的金額。應收的合同或協

49、議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間采用收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。實際利率法進行攤銷，計入當期損益。重點審計遞延方式的銷售是否具有實質上的融資性質及當期損益攤銷的金額重點審計遞延方式的銷售是否具有實質上的融資性質及當期損益攤銷的金額是否正確。是否正確。483/23/20221.1.中友公司為境內上市公司，主要從事機械設備的生產、設計和安裝中友公司為境內上市公司，主要從事機械設備的生產、設計和安裝業務。該公司系增值稅一般納稅企業，適用的增值稅稅率為業務。該公司系增值稅一般納稅企業，適用的增值稅稅率為17%17

50、%。20082008年度的財務報告于年度的財務報告于20092009年年4 4月月3030日批準報出。注冊會計師在對該日批準報出。注冊會計師在對該公司公司20082008年度會計報表進行審計過程中，發現以下事項：年度會計報表進行審計過程中，發現以下事項：(1)2008(1)2008年年6 6月月1212日，中友公司與日，中友公司與A A企業簽訂產品委托代銷合同。合同企業簽訂產品委托代銷合同。合同規定，采用規定，采用視同買斷方式視同買斷方式進行代銷，且將來進行代銷，且將來A A企業沒有將商品銷售出企業沒有將商品銷售出時可以將商品退回給中友公司，時可以將商品退回給中友公司，A A企業代銷甲設備企業

51、代銷甲設備8080臺，每臺銷售價臺，每臺銷售價格為格為( (不含增值稅價格，以下同不含增值稅價格，以下同)40)40萬元。萬元。至至20082008年年1212月月3131日，該公司向日，該公司向A A企業發出企業發出5050臺甲設備，收到臺甲設備，收到A A企業寄來企業寄來的代銷清單上注明已銷售的代銷清單上注明已銷售3030臺甲設備。臺甲設備。該公司在該公司在20082008年度確認銷售年度確認銷售5050臺甲設備的銷售收入，并結轉了相應的臺甲設備的銷售收入，并結轉了相應的成本。成本。(2)2008(2)2008年年7 7月月1010日，中友公司與乙公司簽訂協議，銷售設備一批，取日，中友公司

52、與乙公司簽訂協議，銷售設備一批，取得收入得收入360360萬元。按照銷售協議規定，售出設備的第一年免費維修萬元。按照銷售協議規定，售出設備的第一年免費維修; ;從從第二年起第二年起5 5年內中友公司有償維修，將該批設備銷售收入的年內中友公司有償維修，將該批設備銷售收入的10%10%作為作為5 5年內修理費。款項已收到。中友公司當月確認銷售收入年內修理費。款項已收到。中友公司當月確認銷售收入360360萬元。萬元。493/23/2022(3)2008(3)2008年年1010月月6 6日，中友公司將一棟寫字樓銷售給日，中友公司將一棟寫字樓銷售給B B公司，總公司，總價款為價款為250250萬元。

53、中友公司已收到萬元。中友公司已收到B B公司支付的款項，相關的公司支付的款項，相關的成本可以計量。同時，中友公司接受成本可以計量。同時，中友公司接受B B公司的委托負責該寫字公司的委托負責該寫字樓的物業管理。中友公司確認了樓的物業管理。中友公司確認了250250萬元的銷售收入。萬元的銷售收入。(4)2009(4)2009年年2 2月月5 5日，因產品質量原因，中友公司收到退回的日，因產品質量原因，中友公司收到退回的20082008年度銷售的甲商品年度銷售的甲商品( (銷售時已收到現金存入銀行銷售時已收到現金存入銀行) )，并收，并收到稅務部門開具的進貨退出證明單。該批商品原銷售價格到稅務部門開

54、具的進貨退出證明單。該批商品原銷售價格1 1 000000萬元，銷售成本為萬元，銷售成本為800800萬元。中友公司調整了萬元。中友公司調整了20092009年度銷年度銷售收入、銷售成本和增值稅銷項稅額。售收入、銷售成本和增值稅銷項稅額。要求：分析判斷中友公司上述有關的收入確認是否正確要求：分析判斷中友公司上述有關的收入確認是否正確? ?并說并說明理由。明理由。503/23/2022事項事項(1)，中友公司的處理不正確。，中友公司的處理不正確。理由：對于本事項，應當以收到的代銷清單上注明的銷售數量及銷售價格理由：對于本事項，應當以收到的代銷清單上注明的銷售數量及銷售價格確認代銷商品的銷售收入。

55、本例中，中友公司向確認代銷商品的銷售收入。本例中，中友公司向A企業發出甲設備企業發出甲設備50臺，但臺，但收到收到A企業寄來的代銷清單上注明的銷售數量為企業寄來的代銷清單上注明的銷售數量為30臺，只能按臺，只能按30臺確認收臺確認收入，企業按發生商品入，企業按發生商品50臺確認收入是錯誤的。臺確認收入是錯誤的。事項事項(2)，確認的收入額不正確。，確認的收入額不正確。理由：中友公司應將銷售商品售價中包含的可區分的售后維修費計入遞延理由：中友公司應將銷售商品售價中包含的可區分的售后維修費計入遞延收益，則應確認的收入額收益，則應確認的收入額=360(110%)=324(萬元萬元)。事項事項(3)，

56、中友公司處理正確。，中友公司處理正確。理由：中友公司理由：中友公司10月月6日向日向B公司銷售寫字樓，中友公司已經收到價款，商公司銷售寫字樓，中友公司已經收到價款，商品所有權上的風險和報酬已經轉移，該物業管理權與寫字樓所有權之間沒品所有權上的風險和報酬已經轉移，該物業管理權與寫字樓所有權之間沒有關系，中友公司沒有保留與所有權相聯系的繼續管理權或對其實施控制。有關系，中友公司沒有保留與所有權相聯系的繼續管理權或對其實施控制。因此，中友公司向因此，中友公司向B公司銷售的寫字樓符合收入確認條件，中友公司應當確公司銷售的寫字樓符合收入確認條件，中友公司應當確認商品銷售收入。認商品銷售收入。事項事項(4

57、)，中友公司的處理不正確。，中友公司的處理不正確。理由：日后期間發生報告年度以前年度銷售的商品退回，屬于日后調整事理由：日后期間發生報告年度以前年度銷售的商品退回，屬于日后調整事項，應按日后調整事項的原則調整報告年度項，應按日后調整事項的原則調整報告年度(2008年度年度)資產負債表的期末資產負債表的期末數和利潤表的本期數，不應調整數和利潤表的本期數，不應調整2009年度的報表項目。年度的報表項目。513/23/2022523/23/2022（3 3）必要時，實施以下實質性分析程序。）必要時，實施以下實質性分析程序。u將本期的主營業務收入與上期的主營業務收入、銷售預算或預將本期的主營業務收入與

58、上期的主營業務收入、銷售預算或預測數進行比較，分析產品銷售結構和價格變動是否異常，并分測數進行比較，分析產品銷售結構和價格變動是否異常，并分析異常變動的原因。析異常變動的原因。u計算本期重要產品的毛利率，與上期、計算本期重要產品的毛利率，與上期、預算或預測數預算或預測數比較，檢比較，檢查是否存在異常，各期之間是否存在重大波動，查明原因。查是否存在異常，各期之間是否存在重大波動，查明原因。u比較本期各月各類主營業務收入的波動情況，分析其變動趨勢比較本期各月各類主營業務收入的波動情況，分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節性、周期性的經營規律，是否正常，是否符合被審計單位季節性、周期性的經

59、營規律，查明異常現象和重大波動的原因。查明異常現象和重大波動的原因。u將本期重要產品的毛利率與同行業企業進行對比分析，檢查是將本期重要產品的毛利率與同行業企業進行對比分析，檢查是否存在異常。否存在異常。u根據增值稅專用發票申報表或普通發票，估計全年收入，與實根據增值稅專用發票申報表或普通發票，估計全年收入，與實際收入金額比較。際收入金額比較。533/23/2022543/23/2022553/23/2022通常編制“銷售收入分析表”實例：實例： 某會計師事務所在對某公司進行審計時，編制了銷售收入分析表（金額單位：元）如下：563/23/2022 月份實際收入額計劃收入額上年度收入計劃完成%收入

60、增長%1318769250000265380127.51120.122226430150000148750150.95152.223538667400000423880134.67127.084414239350000336526123.09123.09538388240000041389795.9792.756406391400000363571101.60111.787476558400000398275119.14119.668321676300000287643107.23111.83948743950000045278897.49107.65106198875500005342661