1、    論審計判定偏誤的形成機制及其防治措施    摘要：在審計實務當中需要審計職員在審計各階段、各環節作出審計判定。審計判定的正確與否直接關系著審計結論的正確性和信息使用者的正確決策。而審計判定偏誤的存在是導致審計判定錯誤的主要原因之一。因此，審計判定偏誤的形成機制及其防治就顯得十分必要了。縱觀近40年來的中外職業審計及學術審計的研究，有很多資料都夸大了審計專業判定在審計工作中的重要性和普遍性。美國注冊會計師協會（AmericanInstituteofCertifiedPublicAccountants，1995

2、）指出：“在執行審計工作的過程中，審計專業判定是一項最為重要的因素。”Mautz（1959）指出：“審計專業判定在審計工作中扮演著一個不可缺少的重要角色。”1995年，solomon在一項研究中，通過對近期的法庭意見及美國審計準則的全面回顧得出了結論，以為在當代財務報表審計的每一個領域中，審計專業判定都發揮著極其重要的作用。在實際工作中，各會計師事務所對此種觀點也十分贊同。一、審計專業判定的特征國外近四十年來在審計專業判定研究方面取得了長足的進步，在我國，審計專業判定也正在成為界的一個關注熱門。但迄今為止，國內外尚沒有就審計專業判定的概念給出一個公認的定義。筆者以為，對審計專業判定的概念要給予

3、的定義，須全面、正確地把握其特征。首先，審計專業判定是審計職員綜合能力的體現。審計職員對審計對象的判定過程是相當復雜的，不僅體現了審計職員的專業知識和專業水平，更多地體現了審計職員的綜合能力。審計是一門技術，是一個布滿肯定與否定的判定思維過程。在這樣一個判定思維過程中，假如沒有扎實的專業基礎、高度的職業敏感以及明察秋毫的洞察力，就難以作出正確的判定。其次，審計專業判定貫串于審計活動的全過程。審計職員在審計過程中需做出一系列重要判定，從制定審計計劃方案、確定審計重點、設計和選取樣本、評價抽樣結果、核實審計證據，到審計風險的判定、重要性的評估以及通過綜合收集的證據形成審計結論等，都需運用審計專業判

4、定。第三，審計專業判定同會計信息的模糊程度密切相關。隨著的和改革的不斷深進，會計核算的對象也在不斷發生變化，知識、信息、人力資源等無形資產逐漸超越了傳統意義上的資本和勞動力兩大生產要素，成為會計核算的重點。同時，會計對資金運動的揭示，也由事后向事中以至事前變動。所有這些變遷都意味著會計確認和計量的對象在質和量上都存在不確定性。對于審計來講，這種不確定性因素越復雜，就越需要審計職員以專業的水平或眼光作出判定。第四，審計專業判定偏誤是導致審計失敗的重要原因。審計判定偏誤（judgmentbias），也稱認知失誤，是指可能導致審計職員作出錯誤判定的心理傾向。這種心理傾向的后果是審計判定錯誤。導致審計

5、判定偏誤的原因綜合起來無外乎三種，即審計職員專業知識存在缺陷、對被審計單位的經營了解不夠、審計程序存在。其中，專業知識是審計職員進行專業判定的基礎，專業知識的缺陷必然審計職員的專業判定水平，而對被審計單位經營了解不夠及審計程序失當往往是源于錯誤的專業判定。二、審計判定偏誤的影響因素根據認知心的觀點，審計判定過程可以看作是一個心理過程，因此，審計職員是影響審計判定偏誤最為直接的因素。任何一個審計判定都是針對一定的任務（客體）的判定，因此，審計判定任務就構成了影響審計判定偏誤的又一個因素。根據系統論的觀點，我們可以把審計職員判定看作一個由審計職員和審計判定任務構成的系統。由于系統與其環境之間存在著

6、相互作用的關系，因此，審計判定環境同樣會影響審計判定偏誤。由此可以看出，審計判定偏誤是審計職員、審計客體和審計環境的函數。1.審計判定偏誤的主體因素首先，審計職員對風險的偏好影響審計判定偏誤。在經濟學中，根據人們對風險的態度把人分為風險偏好型、風險中立型和風險厭惡型三種。審計職員在做出審計判定的過程中，不可避免地要承擔判定錯誤的風險，但承擔風險的大小在相當程度上取決于審計職員對待風險的態度。實在，審計職員的知識差異影響審計判定偏誤。認知心理學家安德森以為，人類的知識有兩種：一種是陳述性知識，它是由人們所知道的事實組成，這些知識一般可以用語言進行交流，它可以采取抽象和意象的形式；另一種是程序性知

7、識，是指人們所知道的如何往作的技能，此類知識很難用語言表達。因此，程序性知識也就是智力技能，即完成各種智力程序的能力，而程序性知識是長期實踐逐步積累形成的。所以，審計職員要進行審計判定，這兩方面的知識都是不可或缺的，由于二者都是影響審計判定偏誤的因素，不過后者影響更大。第三，審計職員的經驗差異影響審計判定偏誤。一些研究審計判定的西方學者（比如Libby，1995等） 把經驗作了更加廣泛的定義，以為經驗是包括第一手和第二手與任務相關的能夠提供在審計環境中機會的廣泛的境況，它通過技能的形式影響審計判定偏誤。Marchant（1990）也指出，間接經驗形成一般知識，直接經驗形成具體知識。依此就可以比

8、較好地解釋為什么經驗豐富的審計職員能夠作出正確的審計判定，由于他們具有比較高的技能，而這些知識又需要長期審計實踐的積累。第四，審計職員主觀努力程度差異影響審計判定偏誤。努力程度是一個主觀性最強的因素。在一項審計判定中，審計職員努力與否與努力程度大小都會導致審計判定偏誤的不同。努力程度的大小應該是審計判定偏誤的直接影響因素。2.審計判定偏誤的客體因素首先，受審單位的性質。一般地，審計職員對國有公司比私有公司需要更充分、更確切的證據，由于審計報告使用人對國有公司有較大的信任度。其次，公認審計準則。公認審計準則提供了同一運用審計證據數目及質量的要求，闡明具體審計應達到的目標及達到的目標技術，審計職員

9、若偏離準則的要求，須賜與妥善的說明。第三，訴訟與職業治理。倘若發表審計意見的根據不是很充分，則有可能因招致各種審計報告使用人的錯誤決策而起訴審計職員，同時職業治理委員會（如同業互檢委員會）也可能會賜與處罰。第四，審計職業的競爭。審計職業的競爭增加了本錢效益意識，這就使有的會計公司可能以較少的審計本錢來完成審計業務，但由此也引出了一個題目，即對每一具體業務缺少足夠的把握。3.審計判定偏誤的環境因素Libby和Lufut（1993）指出，審計判定偏誤的環境因素包括：判定指南和技術輔助工具、多層組織的背景、責任關系、連續的多期的判定任務以及為了得到一個好的績效的相當程度的貨幣激勵、時間壓力等。無疑上述環境因素都會對審計判定偏誤產生影響，但這些因素基本上局限于會計師事