1、伴隨著2010年結束，首批通過高新技術企業認定的單位即將迎來的三年一次的復評工作。根據國家高新技術企業認定管理辦法（國科發火2008172號）和高新技術企業認定工作指引（國科發火2008362號）規定， “企業應對包括直接研究開發活動和可以計入的間接研究開發活動所發生的費用進行歸集”，企業應設置高新技術企業認定專用研究開發費用輔助核算賬目，提供相關憑證及明細表。另外，國稅總局關于企業研究開發費用稅前扣除管理辦法的通知中也規定，企業未設立專門的研發機構或企業研發機構同時承擔生產經營任務的，應對研發費用和生產經營費用分開進行核算，準確、合理地計算各項研究開發費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除

2、。以上政策均體現了國家鼓勵企業加大技術開發活動的投入，同時要求財務人員對于研發費用的核算更加精細化，科學、合理地歸集研發費用，以同時滿足會計準則、加計扣除、高新認定、科技統計的不同要求。于是，如何真實、完整地核算研究開發費用并實施有效管理，對現有的高新技術企業或擬申請高新技術企業認定的單位而言，都致關重要。這樣在應對各類檢查時方能做到有據可查，一目了然。筆者根據實務中遇到的一些情況，有如下幾點心得：一、加強部門溝通，了解企業研發活動會計信息是反映企業經營活動的，關于研發費用的核算應從研發活動開始。企業在研究與開發活動中，往往要進行計劃、設計、論證、研制、實驗、定型、測試等一系列活動，伴隨著這些

3、活動的開始，費用隨之而來，對研究開發費用的會計核算，就是對企業在研究與開發活動中發生的這些費用進行確認、計量、記錄和報告。由于科研人員和財務人員的專業分工不同，財務人員有必要與研發人員保持良好的溝通，在研發人員的協助下，判斷該項費用是否滿足高新企業關于研發的界定，當前的費用是該資本化還是費用化等問題；同時，研發人員通過對財務核算過程的了解，有助于提高研發費用核算的真實性，準確性，達到互相配合的目的。比如，通過溝通，財務部門可以了解研發活動的總體預算及進展情況，合理安排資金使用。再者，研發人員在領用庫存材料，直接單據上注明該材料的用途，比事后通過間接分配辦法得出的數據更加準確，研發費用的歸集也會

4、更加合理。二、會計科目設置的合理化新會計準則規定企業內部研發項目分為研發階段和開發階段，會計核算時，相應地將研發支出劃分為費用化和資本化。一般情況下，企業可以是否獲取研發項目的證書或生產批文為基本判斷標準來界定是否予以資本化。會計核算時，在成本類科目下設立“研發支出-費用化支出”或“研發支出-支本化支出”中核算，然后結轉至費用或資產。對研發費用的核算采用分級設置輔以項目核算的辦法，比如“研發支出-費用化支出”，下設人員人工、直接材料、折舊費用與長期待攤費用、設計費用、裝備調試費、無形資產攤銷、委托外部研究開發費用、其他費用等8個下級科目，為便于日后的統計工作，建議對每筆費用進行分項目或部門核算

5、。具體核算時，專屬研發費用采用直接對應核算辦法，公共費用采用總量計量再分攤的辦法，對不同的費用采用不同的分攤依據。由于研發所處的階段和場所不同，相對應的會計科目上可能是管理費用、銷售費用、制造費用，也可能是生產成本，針對長期以來研發費用與生產經營費用難以分清的情況，建議在上述科目中分別設置研究開發費用明細科目，期末將成本類下應予費用化的研發費用轉入相應的科目，這樣就能清晰地反映出企業經營活動各階段發生的研發費用，而資本化的研發費用在未形成資產之前則視同在建工程。這樣，可以清楚地統計出研發項目的具體內容及費用歸屬，以滿足不同統計口徑的需要，從而實現高新技術企業研究開發費用歸集工作的制度化、規范化

6、和精細化。根據的近段參加科技東莞的學習與實踐，我的理解是：一級：研發費用二級：費用化支出與資本化支出三級：A項目，B項目、C項目等項目四級：人員人工、直接材料、折舊費用與長期待攤費用、設計費用、裝備調試費、無形資產攤銷、委托外部研究開發費用、其他費用等8個。存在的難點：一人員人工如何區分，一個人可能從事多個項目的研發，按工時，有時也沒有明確的界定，三、注意與加計扣除的區別在企業研發費用歸集上，高新技術企業認定是依據科技部、財政部、國家稅務總局發部的高新技術企業認定工作指引（以下簡稱指引）進行的，而企業享受加計扣除優惠，依據的是國家稅務總局企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）（以下簡稱辦法）

7、，兩者的適用情況不一樣，不能混為一談。從具體條文看，企業可加計扣除的研究開發費用，其口徑要小于按照指引要求歸集的研究開發費用。比如，關于建筑物的折舊費用和人員的五險一金等費用，所得稅明確規定不能加計扣除，而指引對前者允許列入研發費用，對后者則沒有明確說明，而在浙江省2011年度的高新復審工作中，明確了工資薪金不包括福利費、社會保險費及住房公積金。并對照企業研發費用與近三年加計扣除金額，相差較大的要提供說明。從趨勢看，兩個口徑的距離在縮小，所以，企業在進行研究開發費用核算時必須謹慎，做好基礎工作，在復審時從容面對。四、加強對研發費用的管理和監督，提高使用效益研發是企業最重要的創新活動，是所有創新

8、活動的基礎和源泉。較其他產業相比，高新技術產業的研究與開發費用很高，面臨著高投入和產出不確定性的風險。企業如要享受國家對高新企業的稅收優惠政策，必須投入大量的研發費用，面對與日俱增的研發經費，企業應制定出一套適合自己的內部控制制度，加強對研發經費的管理和監督。對每一項研發活動進行項目化管理，根據項目的進度進行階段性地評價和分析，判斷費用的預算執行情況。同時，高額的研發費用勢必影響到當期的經營成果，不能因為研發存在風險而忽視成本效益問題，通過加強對費用的管理和監督，有利于提高研發費用的使用效益，以真正達到企業自主創新的目的。參考資料：1、高新技術企業認定管理辦法  國科發火200817

9、2號    2008-4-14。2、高新技術企業認定管理工作指引  國科發火2008362號  2008-7-8。3、國家稅務總局關于印發企業技術開發費稅前扣除管理辦法的通知國稅發199949號  1999-3-25。聯產品成本核算方法研究作者：蔣伯圣上傳時間：2011-2-20 0:0     摘要：財政部會計司財會便201011號中“企業產品成本核算與成本管理調研提綱 ”提出了“化工行業的聯產品成本是如何確定的”調研課題。筆者根據在氯堿化工、生物化工、醫藥化工行業從事成本核算的經驗，對聯產品的成本核算

10、做一歸納總結。本文建議建立聯產品成本標尺。關鍵詞：聯產品 成本 核算 標尺一、現行聯產品成本核算現狀    （一）聯合成本和分離率聯產品是指在生產過程中對同一原料經過相同工藝過程的加工，同時生產出來的幾種主要產品。各種聯產品在生產過程中投入相同的原材料、經過同一個生產過程，在生產過程終點或者生產步驟的某一個點上分離出來，這個點就稱為分離點。在分離點前發生的成本為聯合成本。聯產品成本核算的內容主要涉及四個方面。（1）聯合成本的確定；（2）聯合成本分離為聯產品成本的分離率確定；（3）分離點后可歸屬成本的確定；（4）聯產品計算方法。可歸屬成本的確定和聯產品成本計算方法的

11、選擇比較容易確定，本文主要論述聯合成本的確定和分離率的確定兩個問題。（二）氯堿化工的電解單元現行聯產品成本的核算以氯堿化工行業較為典型。中國氯堿工業協會編寫的電解法氯、堿產品成本核算規程（以下簡稱核算規程）2003年1月1日實施。核算規程中提出的電解單元（ECU）（在國際氯堿行業稱為“公制電化單位成本”）概念具有現實的推廣意義，即1ECU=1.13NaOH+CL2.。其中NaOH、CL2是反應后生成的物質，即在收獲1噸CL2的同時會收獲1.13噸NaOH（忽略了氫氣成本）。由此可以看出，ECU實際上是聯產品成本的一個標尺，一個衡量標準。氯堿行業通過ECU間接反映聯合成本。（三）分離率取固定的比

12、率基本思路都是以聯產品的價格和產量為基礎確定聯產品的分離率。其中的價格和產量都是固定的值，因而在一個核算期內（至少一年）基本取固定的分離比例作為分離率，核算規程中NaOH、CL2分別取53%、47%.二、現行聯產品成本核算方法的缺點    （一）對聯合成本的核算不夠重視，主要表現在沒有賦予其獨立的經濟意義。氯堿化工行業2003年前是不單獨核算聯合成本的，2003年提出了ECU的概念，只是將其作為聯產品成本分配的一個工具，對其本身的經濟含義則不重視，即不核算其本身成本，不進行趨勢分析、不在同行業比較。（二）成本的標尺中各產品的產量系數固定化不利于考核實際的產出效果。

13、以核算規程中ECU為例，實際產出中由于生產工藝水平、操作水平、設備影響等，月度之間的投入產出系數是不均衡的，有時會有較大差距，系數固定化弊端較多，不能橫向、縱向比較其實際的生產績效。（三）對分離率采用固定的比例分配不能與市場定價相適應。出于成本核算的一貫性原則和同期同行業可比性原則考慮，聯合產品成本在聯產品間分配時，聯產品的產量乘以的是事先確定好的價格，該價格一般以當時的市場價格為基礎，考慮了未來的變動趨勢。按照成本（狹義）的定義，成本是商品制造過程中所發生的、以價值表現的各種耗費，也稱商品制造成本。該狹義概念區別于企業會計制度中的成本概念（成本，是指企業為生產產品、提供勞務而發生的各種耗費）

14、。因此成本核算從很大程度上是為產品的定價服務。這種方法（采用固定的分離率）在聯產品市場價格變化不大時，應該是無可厚非的。但是經常出現的情況是：聯產品的價格會出現較大波動，最高價有時會是最低價的數倍，這種情況下使用固定的價格作為分配聯產品分離率的基礎就不適當了。一些產品的成本盈利會很大，一些產品會出現大的虧損。這種成本核算的結果是沒有任何意義的。聯產品的生產是配套的，任何一個產品的銷售滯壓都可能導致生產的不平衡從而使生產中斷。三、現行聯產品成本核算方法的改進    （一）建立聯產品成本標尺概念，賦予其獨立的經濟含義。筆者覺得氯堿行業的ECU概念值得推廣，不僅僅推廣到

15、化工企業，可以推廣到所有行業，我們將上述ECU推廣到其他行業稱之為各行業聯產品成本標尺。聯產品成本標尺建立過程如下：取某一聯產品作為基本聯產品，基本聯產品的產出數量取為1，其他聯產品的產量與基本聯產品的產量比例稱為聯產品的產量系數；含有產量系數的所有聯產品之和即為聯產品的一個反應組合，我們稱該組合為聯產品成本標尺。聯產品成本標尺在經濟上表現為物料平衡（國食藥監安2007648號“關于印發藥品GMP認證檢查評定標準的通知”，上述評定標準6201條款）。以大米行業為例，某大米企業的聯產品成本標尺為：大米聯產品成本標尺=1*大米+1.51*碎米+0.77*米糠（表一）表一品名理論產量（噸）實際產量（

16、噸）單位售價（元/噸）實際系數聯合成本（元）分離率聯產品成本（元）產品利潤（元）大米47.0047.002500.001.00 0.291776.71723.29碎米90.8871.003200.001.51 0.553369.63-169.63米糠25.9236.001800.000.77 0.16980.25819.75稻殼0.00    0.00  合計163.80154.00 3.286126.591.006126.591373.41（二）聯產品成本分離率隨聯產品市場價格變化而變化。采用

17、聯產品成本標尺（以下簡稱標尺）中各聯產品市場價值在該標尺中所占比例作為作為各聯產品成本的分離率。 在聯產品的市場價格急劇變化時，聯產品的成本的分離率的確定十分困難。當該分離率取固定比例時，核算出的產品成本不能隨市場價格的調整而調整，成本失去了為市場定價的價值，而分離率取聯產品的市場價格可以較好解決這一矛盾。在產品市場價格變化時表二仍然以表一中預定的市場價格作為分離率分配的基礎，而表三則以變化了的市場價格作為分離率分配的基礎。表二品名理論產量（噸）實際產量（噸）單位售價（元/噸）實際系數聯合成本（元）分離率聯產品成本（元）產品利潤（元）大米47.0047.004200.001.00 0

18、.291776.712423.29碎米90.8871.002600.001.51 0.553369.63-769.63米糠25.9236.002200.000.77 0.16980.251219.75稻殼0.00    0.00  合計163.80154.00 3.286126.591.006126.592873.41    表三品名理論產量（噸）實際產量（噸）單位售價（元/噸）實際系數聯合成本（元）分離率聯產品成本（元）產品利潤（元）大米47.0047.004200.001.00 0.432620.341579.66碎米90.8871.002600.001.51 0.402449.39150.61米糠25.9236.002200.000.77 0.171056.871143.13稻殼0.00    0.0