1、企業實行全面預算管理存在的問題及對策應承忠.中海信息有限公司.上海東大名路路700號 200080聯系電話手機：內容摘要根據上世紀80年代一份權威調查統計數據顯示，當時美國幾乎所有大型公司都沿襲采用半個多世紀以前美國通用電器、杜邦等公司所實施的全面預算管理：100%的大型生產企業全都實行了全面預算管理，批發和零售商與交通運輸企業實行全面預算管理也分別高達97%、94%。這份看似過時的統計數據表明，歷經60多年的市場風雨滄桑驗證，全面預算管理作為一種含金量極高的管理工具，早已融會于美國大型企業管理文化的血脈之中，成為它們市場利益追逐歷久彌新的財富基因。 我國企業實行全

2、面預算管理起步較晚，推行全面預算管理是發達國家成功企業多年積累的經驗之一，對企業建立現代企業制度、提高管理水平、增強競爭力有著十分重要的意義。本文通過對企業實行全面預算管理存在的問題進行分析，并結合相關數據及案例提出相應對策，分別從提高認識、組織結構、編制方法、執行考評等方面進行了闡述，以求深刻理解全面預算管理在企業治理和戰略目標管理中所發揮的重要作用。關鍵詞：全面預算管理 存在問題 對策 企業實行全面預算管理存在的問題及對策全面預算管理（Master Budget）作為管理會計理論的重要內容，是企業管理系統的主要組成部分。回顧管理會計理論的產生和發展，大致可分為兩個大的階段，即執行性管理會計

3、階段和決策性管理會計階段，它與企業管理理論發展的需要是密切相關的。上個世紀初期，隨著泰羅的科學管理學說的形成，圍繞著提高生產和工作效率，減少生產過程中的損失和浪費，在管理上要求實行完善的計算和監督需要，產生了以“標準成本”、“預算控制”和“差異分析”為主要內容的執行性管理會計理論；到了二十世紀中期，隨著現代科學技術的突飛猛進，生產力獲得迅速發展，企業管理面臨許多新的變化。一方面，企業規模越來越大，生產經營日趨復雜，跨國公司大量涌現，投資主體呈現多元化，資本所有權和經營權進一步分離，產生了現代公司制，公司治理問題日益突出；另一方面，面對新的條件和環境，對企業管理相應提出了新的要求，迫切需要實現企

4、業管理現代化，使內部管理更加合理化、科學化，更加具有靈活反應和高度的適應能力。為了適應新的經濟發展形勢和要求，傳統的科學管理理論被以運籌學和行為科學為主體的現代管理科學所取代，以此為基礎，產生了以“決策會計”和“執行會計”為主要內容的決策性管理會計。而全面預算管理制度的形成與發展，則以它的系統性、全面性、戰略性、機制性和整合性等特征，已經逐漸演化成現代企業治理的一項重要制度安排和途徑。在經濟發達國家，在中型企業實行預算管理的比例達90%以上。我國許多企業因為受長期計劃經濟管理慣性的影響，在推行預算管理上仍普遍帶有計劃的特色，尚未形成全面預算的理念，對企業全面預算的內涵、地位和內容缺乏理論建設和

5、實踐運作。對美國400家大型公司的調查結果行 業運用預算的企業所占百分比商業銀行98服務機構100人壽保險公司96大型生產制造公司100批發商與零售商97交通運輸企業94公共事業公司96其它83我國企業實行全面預算的調查結果來源：中國財經報發布時間：2007-01-22行 業運用預算的企業所占百分比建筑業100制造業94.51交通運輸業91.67服務業85.71房地產業62.50其它行業80商品流通業81.25通過中美兩國企業實行全面預算現狀的調查可以看出我國企業對全面預算的重視程度與先進發達國家還有不少差距。本文試圖從我國企業全面預算管理存在的問題及解決方案角度進行闡述，以求深刻理解全面預算

6、管理在企業治理和戰略目標管理中所發揮的重要作用。 一、企業實行全面預算管理的基本涵義及其內容 （一）全面預算管理的基本內涵企業預算是在預測和決策的基礎上用數量、金額等形式對企業未來一定時期內經營和財務情況所作的詳細規劃與說明。而全面預算管理則是一種企業實施內部管理控制的比較有效的科學方法。根據“全球最佳實務數據庫”（Global Best Practice）中的定義：預算是一種系統的方法，用來分配公司的財務、實物及人力等資源，以實現公司既定的戰略目標。著名管理學教授戴維奧利認為：全面預算管理是為數不多的幾個能把組織的所有關鍵問題融合于一個體系之中的管理控制方法之一。2002年4月10日財政部印

7、發的關于企業實行財務預算管理的指導意見中，將全面預算管理界定為：利用預算對企業內部各部門、各單位的各種財務及非財務資源進行分配、考核、控制，以便有效地組織和協調企業的生產經營活動，完成既定的經營目標。（二）全面預算管理的基本內容全面預算管理是現代企業管理中的重要組成部分，它是企業實施戰略目標管理的重要手段。這一管理體系以對市場需求的充分研究和科學預測為前提，以銷售預算為起點，進而延伸到諸如生產、成本和資金收支等經濟活動的各個方面二、企業實行全面預算管理存在的問題當企業發展到一定階段，管理層次、權力分配、成本費用的控制、部門及員工績效考評等一系列問題不斷出現，妨礙了企業進一步的發展。此時，企業就

8、需要對原有的管理體制進行調整，突破企業發展的瓶頸，使企業在更高的管理水平上發展。目前企業預算管理主要存在以下幾個問題。（一）預算管理的概念不清在長期的計劃管理環境下，我國企業的內部管理和成本控制積累了許多寶貴的經驗，如班組核算、費用歸口管理等，有的至今還在發揮作用，但是這并不意味著“計劃管理”或“預算管理”僅僅是名稱術語的變換，而是有著實質性的區別。全面預算管理就是利用預算對企業內部各部門、各單位的各種財務及非財務資源進行分配、考核、控制，以便有效地組織和協調企業的生產經營活動，完成既定的經營目標。實踐經驗證明，經營計劃與預算管理有著本質上的區別。經營計劃是指為了經營生產而編制的計劃，是一種事

9、前行為；而預算管理則是運用各種相關學科的知識，結合財務管理的財務分析方法，為企業達到預期的經營目標的一種管理方法和模式。（二）沒有完全建立推行全面預算制度全面預算管理是發達國家多年積累的先進管理經驗，對企業的發展起著舉足輕重的作用。如何保證確立預算目標的合理性和確保預算的順利執行，預算組織體系的建立在預算管理體系中將起主導作用，目前企業及基層單位的各種預算管理多數是處于松散型的，即使是一些實行了預算管理的企業，其預算的范圍還沒有滲透到企業的經營活動中去，究其原因，與沒有建立一個強有力的預算管理組織體系有直接的關系，致使企業實行預算管理的目標編制、考核與監督都不能落實到實處，預算管理作用得不到真

10、正發揮。我國對實行預算管理企業設置全面預算管理專門機構進行了抽樣調查，抽取了75個樣本，調查結果如下：從總體上看，只有23家企業（占3067）設置全面預算管理專門機構，而另外52家企業（占6933）則不設置全面預算管理專門機構。從行業來看，設置全面預算管理專門機構的比較，制造業為3514，商品流通業為3750，建筑業為5000，其它行業為3333（這幾個行業均達13以上）；交通運輸業為2500，房地產業為2500，服務業為2857（這幾個行業均不達13）。 從企業規模來看，設置全面預算管理專門機構的比率，大型企業為4211，企業集團為3500，中小企業為2222。 從企業性質來看，設置全面預算

11、管理專門機構的比率，國有獨資企業為3784，國有控股企業為2647，民營企業為零。 從企業類別來看，設置全面預算管理專門機構比率，上市公司為4000，非上市公司為3000。 資料來源：中國財經報，發布時間：2007-01-22。通過上述對家企業的抽樣調查資料可以分析出我國企業對設置全面預算管理專門機構的重視程度不容樂觀。從結構分析看，我國大多數企業間預算管理的水平差異較大，也有部分企業的預算工作起步較晚，推進緩慢，局限于財務收支計劃管理，主要存在的問題具體表現在：（1） 部分企業預算管理體制不健全，未能按照財務預算管理和完善內部控制的要求，成立專門的預算管理委員會或設備財務預算領導小組履行相關

12、職能，財務預算相關工作人員配備不到位，職責權限不明確，內部協調不流暢。（2） 部分企業預算管理制度不完善。財務預算的編制、執行、監督、考核制度不健全，或者制定了相關管理制度但缺乏有效激勵約束，制度流于形式，為得到有效執行。（3） 部分企業全員參與意識不強，財務預算編制僅僅依靠財務部門的力量，沒有做好計劃、生產、銷售、投資等各有關部門的協調配合，導致財務預算不能切實發揮作用，突出表現就是一些企業所謂的全面預算管理工作仍停留在財務預算或財務收支計劃管理階段。（三）企業預算編制方法模式單一，對預算準確度急于求高預算編制是企業實施預算管理的起點，也是預算管理的關鍵環節。企業采用什么方法編制預算，對預算

13、目標的實現有著至關重要的影響，從而直接影響到預算管理的效果。西方國家尤其是美國編制預算時分別采用固定預算、彈性預算、滾動預算、零基預算和概率預算等方法，不同的預算編制方法適應不同的情況。而我國多數企業大多采用以歷史數為基礎進行增量或減量預算編制方法。原因主要有三方面的，一是對于預算制定者來說增量或減量預算的編制簡便，二是可以給預算確定中的討價還價行為留下空間，三是無形中承認歷史水平的合理性，以此為基數進行調整，未考慮到客觀變化和市場因素，更甚者，當某些企業編制預算人員水平低下時，歷年非確定因素會在編制次年預算時仍舊當正常業務編入預算，這樣的方法在很大程度上具有主觀性，致使預算的編制未能真正起到

14、提高效率的作用。另外，由于各種預算方法都有其優點和不足，而且各種預算方法存在一定缺陷，只利用單一全面預算編制的方法編制預算，會致使預算編制的科學性和實用性大打折扣。目前，我國大多數企業編制的預算主要是利潤預算，而對其他基礎性的預算編制重視不足，如收入（銷售）預算的編制，甚至接近三分之一的企業不編制銷售預算，且編制收入預算的企業還存在盲目選擇預測方法等問題，使收入預算的編制缺乏科學性和準確性。全面預算管理的編制一般是從收入預算開始的，收入預算編制的準確與否直接關系著生產預算、存貨預算等專門預算的正確性，收入預算編制不科學將會導致整個預算體系無效，資源得不到合理配置，使生產經營遭受不必要的損失。早

15、些年，中海集團在剛開始實行預算管理時也是曾采用這樣的方法，要求各專業公司每年在上年的基礎上以遞增一定的增長率來編制利潤預算，而每個公司的具體情況，起跑線都不相同，一刀切的作法往往會照成幾家歡喜幾家愁。針對這種情況，集團自行設計下發了一套主要針對航運企業的業務預算表，從運力、運量、效率、運價等各方面明確了預算編制的基礎，提高了預算透明度，取得了較好的效果。預算是企業對未來（一般指下年度）行為的一種計劃安排，在預算確定中體現為一系列的具體指標，這些指標盡管考慮了不確定因素對未來的影響，并進行了合理的估計，但實際執行結果與預計指標仍存在差異，甚至差異很大。這種現象主要產生于兩種情況：一是實行超計劃獎

16、勵的企業，為了能較多地完成預計任務，往往編報較低的預算草案并給預算審批留下足夠的“加碼”空間，使預算能夠輕松地完成；二是在實行以經營目標作為任免主要經營者依據的企業中，預算單位的經營者為了獲得經營資格，往往編報的預算很高并提出達到預算目標的理想措施，以取得預算審批部門的高度信任，當預算無法完成時，預算編報單位又會以各種客觀理由為借口為自己開脫。如何使預算指針真正起到目標導向作用，并減少乃至取消討價還價行為，是管理層非常頭痛的事情。事實上，預算指針究竟定在什么位置，預算編報單位基本上是心中有數的，但由于信息不對稱，管理層往往無法合理確定比較可行的方案，于是討價還價在所難免。要求預算單位一下子將預

17、算確定得很準確也不現實，需要一個漸進的過程。（四）現有預算管理機構體制有待于充實完善全面預算是在財務收支預算基礎上的延伸和發展，以至于很多人都認為預算是財務行為，應由財務部門負責預算的制定和控制，甚至把預算理解為是財務部門控制資金支出的計劃和措施。隨著管理的計劃性加強，全面預算逐漸受到管理層的重視，全面預算是集銷售預算、投資預算、資金預算、利潤預算、工資性支出預算以及管理費用預算等于一體的綜合性預算體系，預算內容涉及業務、資金、財務、信息、人力資源、管理等眾多方面。盡管各種預算最終可以表現為財務預算，但預算的基礎是各種業務、投資、資金、人力資源、科研開發以及管理。這些內容并非財務部門所能確定和

18、左右的。財務部門在預算編制中的作用主要是從財務角度為各部門、各業務預算提供關于預算編制的原則和方法，并對各種預算進行匯總和分析，而非代替具體的部門去編制預算。首先，預算管理是一種全面管理行為，必須由公司最高管理層進行組織和指揮；其次，預算的執行主體是具體部門，業務、投資、籌資、管理等內容只能由具體部門提出草案。所以，全面預算并非是僅可由財務部門獨立完成的。目前多數企業內部預算管理體系還沒有形成，有的只是在進行企業內部或某項業務的管理，甚至處于“各自為戰”的局面，其結果是企業整體預算體系不能建立，這些都不利于企業的整體預測和決策，也直接影響企業戰略目標的實現。 （五）預算目標考核不力預算指標是業

19、績評價獎懲的標準以及激勵和約束制度的重心。預算考核是考核評價各責任層次與單位的工作成績和經營成果的重要“標桿”，為考核評價各部門工作業績提供了依據。但目前在已實行預算管理的企業中，較普遍地存在著考核不力的現象，具體表現是考核部門不明確，考核內容不具體，考核不能形成制度化，考核標準隨意性強，致使預算考核不能保證企業預算管理體系的全面實施。獎懲制度的不合理，導致業績評價不公平、不客觀，從而挫傷員工的積極性，使他們不認同預算管理，最終導致預算管理失敗。更甚者下屬企業經營者可能為了小集體或個人利益追求完成單純的財務利潤指標或短期利益，可能偏離公司整體戰略規劃。三、企業實行全面預算管理的對策（一）提高對

20、預算管理的認識首先，企業管理層要認識到實施預算管理是提高企業整體管理水平的重要手段，而不是衡量管理水平高低的標準，預算管理的核心在于對企業未來的行動進行事先安排和計劃，對企業內部各部門、單位的各種資源進行分配、考核和控制，以使企業按照既定目標行事，從而有效實現企業發展戰略。同時要在企業內部廣泛宣傳實行預算管理的重大意義，直至傳到每位員工。預算管理是整個企業內部各項資源的最優整合，它的系統性和戰略性要求企業銷售、生產等各業務部門共同參與，僅僅依靠財務部門是不可能單獨完成預算管理重任的。要使大家認識到，實行預算管理是企業建立自我約束、自我控制、自我發展良好機制的有效辦法，預算管理能使企業的各類資源

21、得到最優配置，提高企業的運行質量，真正實現企業價值最大化，也使職工的人生價值得到充分的體現。企業應借鑒國內外預算管理方面的先進經驗，對各級相關的管理者進行預算管理的培訓。 以筆者原所在公司為例，于九十年代起嘗試預算管理，當時旗下各子（分）公司都是由原地區國有企業轉制合并而成，各個公司對預算管理的理解參差不齊。許多公司在年底或年初根據歷史數據對次年或當年的營業計劃、費用計劃、利潤計劃粗略匡算，而事后又缺乏系統性管理，甚至業績體現與當期計劃相差甚遠，以至于所制定的“計劃”淪為“滑稽”，當然預算的作用也就無從談起。之后，統一審計在集團內推行后，管理者發現下屬公司的年終決算和年初預算始終存在較大的差異

22、，雖然其中利潤預算差異較小，但收入、成本、現金流量的預算卻經常存在較大差異，之后公司在企業內自上而下開展有關培訓，使所有公司的管理層全面了解“什么是預算，為什么要預算，怎樣實行預算”。使事前、事中、事后，預算管理體系貫穿與整個經營過程。在預算實施的過程中根據公司店的實際情況和當前的外部市場環境不斷進行調整，預算數據細化至每個最小經營單位，其預算管理工作深入人心。如此通過數年堅持不懈的努力，在公司各個層面內逐步實行全面預算管理，收到很好的成效。（二）要優化組織結構，建立和完善全面預算管理體系目前多數企業沒有建立獨立的預算管理機構，只是在相關的業務處室內增設了一個部門或崗位，來抓具體日常管理工作。

23、這樣的設置在初期階段能夠滿足全面預算管理推進的需要，但是隨著管理力度的加強和全面預算管理責權的明確，各項工作的不斷深人，沒有一個獨立的組織管理機構來行使通盤管理、協調的權力，已經不能根本性地解決管理中存在的一些問題，預算管理的執行力就會被大打折扣，全面預算管理的預期目標根本無法實現。企業內部建立兩級全面預算管理委員會能從組織體系上保證預算體系是企業改革發展和企業管理水平不斷提高的需要。主要做法可以考慮：（1）預算編制時采取上下結合、橫向協調的程序，體現出分權與集權的統一。其順序如下：首先由集團總部根據戰略規劃提出下一年預算思想與目標；下發預算目標并由各子公司、二級單位結合自身情況編制預算草案；

24、由預算管理委員會進行初步協調和匯總；預算管理委員會召集各子公司二級單位負責人等進行協調各級預算，并形成最終預算審批通過。這一階段如果一次協調不夠，還可以將協調后形成的預算方案下發到各子公司和二級單位進行再平衡，并上報再協調，直到各方的目標達到一致為止；對通過的預算方案最終以內部法案的形式下達到子公司、二級單位執行。集團作為最上層的預算匯總和監督單位，對下屬專業公司進行監督和考核，而旗下大多數專業公司作為預算的編報和執行單位，進一步向下一級單位分解和監督預算執行情況，從而形成了多維的全面預算管理體制。（2）另外從組織體系上保證預算體系的建立。首先建立由總經理為第一責任人的預算管理委員會，在對市場

25、波動分析調研的基礎上于每年十月份組織編制次年的預算同時對當年的預算進行修正。然后各公司所屬部門成立的預算小組按照預算管理委員會對營業預算、成本、費用預算、現金流量預算的要求，細化預算數據，并落實到每個部門、科室及員工。其次兩級預算管理組織每季甚至每月定期開展預算執行分析，從而使預算體系得到長期有效的鞏固，發揮其就應有的作用。（3）集團總部設立專門部門對集團及各公司的預算執行情況進行分析跟蹤，每月編制預算指標完成進度情況表，對預算執行產生偏差的原因進行了深入分析，在季度經濟運行分析會上對預算執行情況進行通報，提出加強預算控制的建議和措施，為公司的經營決策提供了參考，確保了集團經濟的健康運行。（三

26、）采取正確、科學的方法編制預算預算編制必須以預算目標為依據，而預算目標正是通過預算編制得以具體化和量化。首先，確定企業預算目標，編制企業預算。企業預算目標要與企業外部環境及企業內部資源狀況相對接，不同企業，同一企業的各個不同時期的預算目標都不同，企業預算編制的側重點也就不同。所以，企業管理者在實施預算管理時首先應該明確預算總目標，用以指導和約束預算編制。筆者認為，可通過對市場經營要素的分析，對于不經常發生的或者預算編制基礎變化較大的預算，按零基預算法進行編制。而對于預算期內影響預算目標的各種內外部因素進行“敏感性分析”時，應找出影響預算結果的關鍵因素，對關鍵因素可能出現的概率進行評價和分析，并

27、以此為基礎確定相應的業務量范圍，按可預見的幾種業務量水平編制彈性預算。此外設計一套適合公司自身業務發展的預算體系也是非常重要的。以目前中海集團為例，集團公司每年年初都集中下屬公司的領導班子，集中召開經理書記會議，會議明確了集團公司當年發展的重點方向。通過外部市場環境的分析和比對，尤其近幾年匯率和油價波動較大的情況下，各個專業公司集中一起對當年發展進行分析討論，對于發展較好的公司預算重點放在于如何根據市場定位全面提高銷售收入。而相對發展減緩或倒退的公司預算重點則是放在內部控制環節，加強費用預算，以期保持或小幅提高現有利潤水平。通過數年的實踐，集團公司摒棄了一刀切的作法，通過市場分析和內部調研，允

28、許各專業公司充分表達目標愿望，在預算編制的方式上采用零基預算與歷史數據相結合方法，以符合當前實際情況。集團把年度預算細化到季度、月度，同時進行后三個月的滾動，在不突破全年預算目標的前提下，實現預算對生產經營的指導，這種做法在如今國際金融局勢持續動蕩的情況，尤具有現實意思。如近年油價持續波動且波動幅度較大，作為運輸企業的主要成本之一，企業通過年初對全年油價格作出一個科學合理的預測，通過遠期合約的方式鎖定將來油價，起到了節約成本，防止企業利潤的大起大落。其次，要細化預算。這就包含了兩層意思。一是對于各種經濟業務要細化預算，即設計各類表格時應考慮周詳、全面、完整，體現出可控性原則；二是對于各個人要細

29、化預算。就各級責任部門、責任人和每個員工而言，最具直接激勵和約束作用的是其相關的責任目標。所以，將預算的制度、責任、指標、定額和費用等各方面進一步細化，并分解到管理的各個人，使他們具有明確的目標和過程監控，可以減少不必要的麻煩，提高預算的執行效率。例如，近幾年國家實行從緊的貨幣政策以來，企業資金頭寸普遍趨緊，融資難度不斷加強，加之國際金融市場持續動蕩匯率波動較大等因素，鞏固資金鏈、防范財務風險成為企業財務工作的重中之重。在這種情況下，企業可以加強現金管理預算，這并不等同與我們日常所說的現金預算，以現金流量為導向的預算管理，要求企業管理必須圍繞現金的收回和合理支出為核心，以防止自由現金被濫用，同

30、時也為下一輪經濟增長積蓄資本潛力。如中海集團早在多年前成立集團結算中心，通過資金預算管理，圍繞資金流量管理，進一步細化資金預算安排。通過分析集團各個單位的年度現金預算，并細化到月度資金預算，科學地預測集團年度資金的收支和余缺，統籌規劃生產經營與投融資活動的資金供求，堅持量入為出，不留缺口，合理利用沉淀資金，穩健理財，謀求長期的資金動態平衡。從而在近年的金融動蕩中，顯現出明顯的抗風險能力。此外，隨著近年信息技術的飛速發展，如何用信息化全面提升企業全面預算管理，提升企業效益也在各公司間起到了一個推瀾助波的左右。用計算機軟件網絡管好企業人財物是協調發展的表現，是信息化應用的高級階段。通過信息化管理的

31、具體實現全面預算管理，是企業做大做強、精細化管理過程中必不可缺的管理手段。為此，中海集團也專門針對公司的自身情況，選擇了SAP和用友軟件，通過和企業的業務管理軟件開發接口，可以在未來，使全面預算管理解決方案可以在預算定額測算、標準成本制定、預算編制申請審批、預算執行審批流程（網上報銷、運價管理、采購申請、合同支付等與預算執行有關的業務審批流程）、預算執行對比分析等方面協助企業在全員（不僅僅財務人員）、全過程（事前、事中、事后）、全業務（經營收入、支出、籌、投資、財務等多方面）范圍內更好實施全面預算管理，從而通過系統監控業務，通過系統管理具體人員，而最終實現管控一體化。（四）要重視預算執行、調整

32、分析考評工作預算的編制是開展全面預算管理的首要環節，而在編制的基礎上更重要的是對預算的執行、調整、分析考評。預算的下達和執行是預算管理的關鍵環節之一，在具體操作中首先應考慮預算指標的下達、執行是不是充分體現了企業的經營目標、經營方針；其次是預算目標是不是能夠支持年度的重點工作；最后是各項預算之間是不是充分協商，銜接平衡，執行的結果是不是有相應的分析。作為關鍵環節之二的是預算的調整，預算一旦制定、下達，一般不應調整。實在要調整，必須按調整原則進行，嚴肅預算調整紀律，符合條件的可以調整，并且要報原批準機構批準，不能擅自改變，不符合條件的要無條件執行預算。作為關鍵環節之三的是預算的分析考評，這個環節主要是考評企業各項業務的實際同企業經營目標的一致性和偏離度，同時也是對預算編制質量的一個檢驗。考核與獎懲是預算工作生命線，沒有考核，預算工作無法執行，預算管理就會變得毫無意義。預算的考評，就是要把預算執行情況與責任人和員工的經濟利益掛鉤，獎懲分明，從而使員工與企業形成責、權、利相統一的責任共同