1、房地產一般計稅企業增值稅會計核算及稅政瑕疵解讀摘要：本文一是對房地產企業“營改增”后一般計稅方法納稅人，在增值稅進、銷項稅額核算方面會計處理技巧實操說明。其次，針對房地產特殊行業目前已出臺的一些稅收征管政策所存在的弊誤進行理論解讀，以期當局修改后更加完善，更加切合行業實際。關鍵詞：房地產、增值稅、會計核算 開封百合建筑工程有限公司 、開封亨通置業有限公司 解讀國稅總局關于“營改增”財稅【2016】36號文及國家稅務總局2016年第18號公告，對于房地產企業會計核算來說其核心新政是增值稅進、銷項稅額核算。因為，之前銷售不動產是在地方稅務局繳納營業稅，以后要在國稅局則改繳增值稅。由于兩個稅種在計算

2、應繳稅方法上有所不同，特別是房地產又有其自身行業特性，“營改增”后的會計處理程序在很多方面更有別于其它一般增值稅納稅人。些許同仁們現在還處于這次變革的“恍悟蒙圈”期，就此，結合筆者工作經驗，現梳理房地產業適用增值稅一般計稅方法企業，會計核算的具體方法技巧和對已出臺稅政進行有關解讀。 一.基本計算公式1.計算公式（1）銷項稅額銷項稅額=銷售額*0.11銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）/（1+0.11） 當期允許扣除的土地價款=（當期銷售面積/可供銷售面積）*支付的土地價款。 注：可供銷售面積在房管部門對所售房屋實測面積未正式出來之前可以依規劃面積計算。 不含稅銷售額=全部價

3、款和價外費用-銷項稅額 注:這里計算出來的不含稅銷售額并不等于企業實際記賬時用到的銷售額。因為，在計算銷售額時扣除的土地價款，只在計算應納稅銷售額時作為扣除部分使用，只是為計算而計算，其數值并不參與會計記賬處理。 （2）進項稅額 進項稅額=銷項稅額-預繳稅款注：進項稅額遵循“應交增值稅（視為預繳稅款）=銷項稅額-進項稅額”基本公式運算法則，經逆運算倒推而得。2.填表計算對上述所列增值稅計算一套公式理解后，借助EXCEL表格就能輕松自如地計算出應扣除土地金額、進項稅額、銷項稅額、納稅申報預繳稅款、不含稅銷售額等會計數據資料，據此處理相關賬務。下面將舉例說明具體操作方法。2. 會計處理舉例例：開封

4、亨通置業有限公司-東方百合商宅小區開發工程，企業基本資料如下：1. 該企業認定為增值稅一般納稅人，增值稅繳納方式核定為一般計稅方法。項目于2016年5月后新開工。2. 2017年1-3月三個月房屋銷售情況：1月份：房屋銷售面積422平方米， 已開發票金額1110000元；2月份：房屋銷售面積1266平方米，已開發票金額3330000元；3月份：房屋銷售面積1100平方米，已開發票金額2893000元。3.查該項目總規劃面積179335平方米，截止上年末已支付土地出讓金價款34645920元，取得認證進項稅額30093287元。根據以上資料計算相關數據并以分錄形式進行會計賬務處理。為計算方便銷售

5、價外費用可暫不計。1. 數據整理 看本文所附“房地產業一般計稅企業增值稅會計核算綜合數據計算表”，我們分別將該企業1-3月份銷售房屋資料依次填入設計好的含有取數公式的表格中，經運算后便會自動生成：應扣土地金額分別為81527元、244580元、212510元（元以下四舍五入，納稅、記賬時肯定要精確到角分，下同）；銷項稅額數據分別為101921元、305762元、265634元；記賬用銷售額數據分別為1008079元、3024238元、2627366元；預繳（申報）稅款數據分別為50000元、150000元、130315元；應攤進項稅額數據分別為71921元、215762元、187445元等幾組

6、對應數據。我們僅以1月份舉例賬務進行會計核算處理。2.會計分錄（1）.開具發票并收到款項借：銀行存款（現金） 1110000元 貸：主營業務收入-商品房銷售收入 1008079元 貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 101921元 （2）.預繳稅款借：應交稅費-應交增值稅-已交增值稅額 50000元 貸：銀行存款 50000元（3） .進項稅額梳理借：應交稅費-應交增值稅-已攤進項稅額 51921元 貸：應交稅費-應交增值稅-進項稅額 51921元注：此筆分錄主要是在應交稅費明細科目間的對轉，用于比對企業已發生銷項稅額與預繳稅款兩者的稅負配比關系，便于提示納稅籌劃風險。3、 其它會計信息 表中

7、所列以下其它信息提示雖不做賬務處理，但對房地產企業進行稅收納稅籌劃有著十分重要的預警作用。再看附表：當“應扣土地金額計算.扣除累計”數列值等于或接近入賬金額時，提示企業應注意不要超額扣除土地金額；當“進項稅變化數據計算.進項稅攤余”數列值小于按銷售房屋計算出的當期銷項稅額或者為負數時，這時企業就應該注意“挖掘潛力”尋找進項稅源，提前策劃。否則，企業就要承擔多繳增值稅風險；當該項目后期“預繳稅款計算.預繳累計”明顯大于“銷售稅額計算累計”減去“應攤進項稅額計算.攤進項累計”時，企業應及時報請稅局停止預繳納稅，避免多交稅款，退稅困難現象發生。四、稅政瑕疵解讀 1.銷項稅額計算現稅政規定在計算銷項稅

8、額計稅依據銷售額時，允許扣除土地金額。正如上述舉例所述，在計稅時價稅分離后計算出的銷售額是926553元，而企業實際應做賬卻是1008079元，兩者相差81256元，偏差太大。這時稅政就暴露出如下弊端：（1） 混淆了會計視聽。表現為，按增值稅計算公式算出來的銷售額卻不是會計記賬金額，參與計算銷售額時扣除的土地金額會計又不做賬務處理。真是麻煩多多，結果模棱兩可。對此，我們研判稱之為“亂了方寸”。（2）致使國家增值稅改革惠企政策大打折扣。這種不合理計算方法從表面看，企業可能確實減輕了好多增值稅稅負。而細算卻不然，如果按正確算1110000元含稅價，剔除110000元銷項稅款后，銷售額應是10000

9、00元，企業記賬卻是1008079元。很顯然新稅政企業要多記銷售額8079元。因此，產生多交企業所得稅2020元，土地增值稅清算時就按不超50%增值率計算，也多交土地增值稅款2424元。對此，我們研判稱之為“偷梁換柱”。（3）計算依據與上位法相悖論。中華人民共和國增值稅暫行條例第六條明文規定，“銷售額為納稅人銷售貨物或者應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用，但不包括收取的銷項稅額”。筆者認為，即使政策有意允許扣除土地價款也應該在增值稅抵扣方扣除。條例規定得很明確，銷售額的計算只與銷售或提供勞務價款相關聯，與取得發票和接受勞務服務無任何聯系。對此，我們研判稱之為“禁區越位”。（4）上下游增值

10、稅款顯現差異。以上例看：房地產企業若開出專票，增值稅款為110000元，下游是可抵扣的。而其按扣除土地金額后計算的銷項稅額是101921元，差8079元，少計7.34個百分點，造成增值稅抵扣鏈條脫節。違背了增值稅其固有的中性稅屬性。對此，我們研判稱之為“前后不一”。就以上解讀我們總認為，對房地產這個特殊行業來講在計算銷售額時，新稅政存在“好事兒沒有算好，正事兒走了邊道”的感覺。2. 進項稅額計算新稅政在計算進項稅額時，雖對取得土地金額做出了在銷售額方扣除的明確規定，但對于房地產企業開支的其它大量票面不含增值稅財政收據卻忽略了。仍以該企業為例，僅按建筑面積每平方米70元收取的“大配套費”就少扣除

11、進項稅125萬元。若再加上其它部門各項規費收據票據數額就更大。對此政策性缺陷，我們也可稱之為“照顧不周”。因筆者水平有限，加之國家對房地產企業“營改增”具體操作政策肯定還要陸續出臺，本文僅對房地產業現階段適用一般計算方法納稅企業，增值稅核算會計處理以及新稅政做一些浮淺解讀，與同仁們商榷。弊誤之處懇請指正。 2016年5月房地產業一般計稅企業增值稅會計核算綜合數據計算表單位：平方米、元序可售面積應扣除土地金額計算售面積開票金額銷售額計算銷項稅額預繳稅款計算應攤進項稅計算進項稅變化數據計算號入賬金額應扣金額扣除累計計稅用數額記賬用數額計算預繳稅款預繳累計應攤進項攤進項累計發生進項進項稅累計進項稅攤余117933534,645,920 81,527 81,527 4221,110,000 926,553 1,008,079 101,921 50,000 50,000 51,921 51,921 30,093,287 30,093,287 30,041,366 217933534,645,920 244,580 326,107 12663,330,000 2,779,658 3,024,238 305,762