1、案例二十五：利用契稅重組優惠政策，實現資產權屬合理有效變更某民營企業組織結構分立案例一、案例背景（一）公司概況甲集團是一家民營企業，注冊資本5，000萬，總資產將近15.000萬元。公司主要經營范圍是倉儲、貿易、酒店、以及食品加工等。下屬有A貿易公司、C房地產公司、X物流公司等幾家控股子公司。甲集團公司對各子公司實行集團財務管理，各子公司可以在業務上自主經營，但沒有融資、投資權利。2001年，X物流公司注冊成立，集團公司下屬C公司投資2000萬元，其他個人投資500萬元。集團公司將自有1#倉庫劃撥給X物流公司，該倉 庫在X物流公司賬列重置成本 3000萬，但房產權屬并沒有轉移，所有人仍然為甲集

2、團。同 時，集團自有2#、及新建的3#倉庫無償提供給 X物流公司使用，權屬所有人為甲集團。公 司組織圖如下所示：圖一:甲集團個人股東個人股東B公司A公司（二）問題提出2004年，鑒于目前倉儲市場競爭激烈,X物流公司計劃在倉儲保管的基礎上開展金融服務，這要求公司具有獨立的金融擔保能力。截止2004年8月31日，X物流賬面資產39763381.76元，凈資產35631472.05元，其中公司帳面固定資產 1#倉庫（重置價值30000000 元），2#倉庫（重置價值 30000000元），3#倉庫（預計造價共計 30000000元）的產權所有人 為甲集團，資產的使用人為X物流。因此，甲集團計劃將其所

3、有的倉庫劃撥給X公司，并由X公司承受權屬。但房產的劃撥會發生大額的納稅支出，X公司計劃尋找一種稅賦最低的資產劃撥方案。如圖二所示甲集團擁有所有權轉讓所有權1 #倉庫（一）籌劃思路與方法甲集團將其所有的倉庫劃撥給 X公司，并由X公司承受權屬，使其達到開展金融業務 的要求。劃撥的方式有多種，以下將給出兩種劃撥資產的方案，并對不同方案產生的對企業稅負的影響做出比較，尋找最優方案。1、方案一，以土地，房屋作價投資。即甲集團以1#、2#、3#倉庫的賬面價值作價對X物流公司投資，直接控股 X物流公司，這樣，X物流公司自然擁有了這三間倉庫的所 有權。在整個資產劃撥過程中所涉及的納稅成本分析如下：（1）對于甲

4、集團而言，所涉及的稅種包括以下幾個：第一，營業稅為0。甲集團以土地，房屋等不動產作價投資到X物流公司，并直接控股X物流參與利潤分配和共擔風險，不交納營業稅。【政策依據：國稅發1993149號國家稅務總局關于印發營業稅稅目注釋（試行稿）的通知中規定以不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征營業稅】第二，土地增值稅為 0。甲集團以土地，房屋等不動產作價投資到X物流公司，將房地產轉讓到所投資企業中，不交納增值稅。【政策依據：財稅199548號 財政部，國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規定的通知中規定對于以房地產進行投資，聯營的， 投資，聯營的一方以土地（房地產）作價

5、入股進行投資或作為聯營條件，將房地產轉讓到所投 資，聯營的企業中時，暫免征收土地增值稅。】第三，應交納印花稅：（30000000X 3）X 0.05%=45000元。【政策依據：中華人民共和 國印花稅暫行條例 第一條和第二條，在中華人民共和國境內書立產權轉移書據的單位和個 人都是印花稅的納稅義務人；根據本條例所附的 印花稅稅目稅率表 產權轉移書據的稅率是0.05%】(2)對于X物流公司，所涉及的稅種包括以下兩個：第一，應交納契稅：(30000000 X 3)X 3%=2700000元。【政策依據：中華人民共和國契稅暫行條例細則第八條，以土地，房產權屬作價投資入股的視同土地使用權轉讓，房屋買賣或

6、者房屋贈與征稅，由產權受讓方按投資房產價值或房產買價繳納契稅，稅率為3%5% 】第二，應交納印花稅：(30000000X 3)X 0.05%=45000 元。(3)甲集團與 X物流公司共納稅為：45000元+ 2700000元+ 45000元=2790000元。由此可見，在所繳納的稅款中契稅占了最主要的一部分，占稅款總額的近97%，因此盡可能減少契稅的納稅籌劃方案將是企業面臨的主要問題。2、方案二，從甲集團中分立出D公司，原甲集團仍然存在，即為存續分立，D公司與甲集團的投資主體相同。D公司的資產包括 1#、2#、3#號倉庫，及其他相關資產負債，同時D公司承受原甲集團對 1#、2#、3#號倉庫的

7、權屬。然后將 X物流公司與D公司合并為E 公司，并承受D公司與X物流的全部資產和負債，實際業務運行實體仍是X物流公司，這樣X物流也獲得了倉庫的所有權。新的組織結構圖如圖三所示：圖三:(1)納稅成本分析：(由于企業分立合并均不涉及營業稅，土地增值稅，所以我們重點分析 X 物流的納稅成本。第一，應交契稅為 0。從甲集團中分立出 D 公司，同時 D 公司承受原甲集團對 1#、2#、 3#號倉庫的權屬，不交納契稅；而X 物流公司與 D 公司合并為 E 公司，由 E 公司承受倉庫的權屬也不交納契稅。 【政策依據：財稅 2001 161 號財政部 國家稅務總局關于企業改 革中有關契稅政策的通知企業合并中，

8、新企業合并中，新設方或者存續方承受被解散方土地、房屋權屬，如合并前各方為相同投資主體的，則不征契稅，其余征收契稅。（企業合并是指兩個或者兩個以上的企業， 依照法律規定、 合同約定改建為一個企業的行為。 合并 有吸收合并和新設合并兩種形式。一個企業存續， 其他企業解散的，為吸收合并； 設立一個 新企業，原各方企業解散的，為新設合并）。企業分立中，對派生方、新設方承受原企業土地、房屋權屬的，不征契稅。 （企業分立是指企業依照法律規定、合同約定分設為兩個或 兩個以上投資主體相同的企業的行為。分立有存續分立和新設分立兩種形式。原企業存續， 而其一部分分出、派生設立為一個或數個新企業的，為存續分立； 原

9、企業解散，分立出的各 方分別設立為新企業的，為新設分立） ；財稅 2003 184 號財政部 國家稅務總局關于企 業改制重組若干契稅政策的通知 企業合并。 兩個或兩個以上的企業，依據法律規定、 合同約定， 合并改建為一個企業，對其合并后的企業承受原合并各方的土地、房屋權屬，免 征契稅。 企業分立。 企業依照法律規定、 合同約定分設為兩個或兩個以上投資主體相同的 企業，對派生方、新設方承受原企業土地、房屋權屬，不征收契稅；財稅200641 號財政部 國家稅務總局關于延長企業改制重組若干契稅政策執行期限的通知財政部 國家稅務總局關于企業改制重組若干契稅政策的通知（財稅2003184 號）執行時間已

10、于 2005年底到期。 為繼續支持企業改革，加快建立現代企業制度，企業改制重組涉及的契稅政策，繼續按照財稅 2003184 號文件的有關規定執行，執行期限為 2006年 1月1日至 2008年12 月 31 日】第二，從甲集團中分立出 D 公司，同時 D 公司承受原甲集團對 1#、 2#、 3#號倉庫的權 屬，雙方應交印花稅為（30000000 X 3）X 0.05% X 2=90000元。第三，在該合并分立過程中總共納稅為 90000 元。（ 2）方案操作步驟： 甲集團制定企業分立方案，并召開股東大會， 討論集團的分立議程， 在股東大會上形成企業分立的股東大會決議。 通知債權人申報債權。 公

11、司法規定， 企業分立應在股東決議通過后 10 內通知債券人， 并在報紙上連續 3次公告。接到通知的債權人在 10日內，未接到通知的債權人在最后一次 公告后的 90 日內申報債權。 與債權人達成協議后實施分立方案，聘請注冊會計師進行驗資， 到工商管理部門進行新公司登記。 到主管稅務機關提出免稅申請， 并提交股東大會決議， 資產產權證明， 驗資報告等各 相關文件。 進行產權登記，新公司運營。 制定合并方案， D 公司與 X 物流公司達成合并協議，并分別召開股東大會通過合并 協議形成股東決議。 通知債權人申報債權。 公司法規定， 企業合并應在股東決議通過后 10 內通知債券人， 并在報紙上連續 3

12、次公告。接到通知的債權人在 10 日內，未接到通知的債權人在最后一次 公告后的 90 日內申報債權。 與債權人達成協議后實施分立方案，聘請注冊會計師進行驗資， 到工商管理部門進行新公司登記。 到主管稅務機關提出免稅申請， 并提交股東大會決議， 資產產權證明， 驗資報告等各 相關文件。 進行產權登記，新公司運營。3、兩種方案的比較（ 1）從納稅支出來看，方案一共需納稅 2790000 元；方案二共需納稅 90000 元。方案二 少納稅 2700000 元（ 2）從時間成本來看，方案一沒有法律限制，方案二的最短法律時間限制半年。（ 3）從對現有物流業務的影響來看，方案一沒有影響，而在方案二的實施過

13、程中，由 于資產剝離后 D 公司需要獨立運營一段時間，因此將考慮將 X 物流公司現有的倉儲業務轉 移一部分到 D 公司，這樣可能會對 X 物流的現有物流業務產生影響。（ 4）其他成本：方案一只需要工商注冊和驗資各一次，而方案二則需要工商注冊和驗 資各兩次，操作程序較復雜，時間跨度也較長。（二）籌劃難點 1，企業合并分立方案需要召開股東大會達成決議，并且需要通知債權人，取得債權人 的同意方可實施。整個過程比較復雜，難度也較大，時間較長。2，企業合并分立會打破原企業的組織結構和格局，容易對企業的生產經營活動造成影 響。在此例中，資產剝離后 D 公司需要獨立經營一段時間， X 物流將把現有的部分倉儲

14、業 務轉移到 D 公司，將對 X 物流的業務造成一定的影響。3，由于目前稅法沒有對合并、分立等企業經濟行為的涉稅事宜給予明確定義，稅務機 關在執行有關稅收法規時可能出于反避稅的目的對企業的合并、 分立行為不予核定免稅， 從 而造成籌劃方案的操作失敗。（三）案例點評稅收籌劃是一種合規性操作， 是按照國家稅法和稅收相關政策的具體規定展開的。 然而 稅收籌劃還是一種對稅法和稅收政策的綜合性的運用，是對稅收政策做出的主動選擇， 不僅 體現了稅法的政策取向， 并在此基礎上對企業的組織結構進行整合或分立， 對企業經營活動， 投資活動的形式進行轉變，也達到了降低稅負，提高企業經營效益的目的。 在本案例中，國 家為了鼓勵企業通過改制、重組盤活資產，提高經濟效益，出臺了一系列的減輕企業改制、 重組的納稅負擔的稅收優惠政策， 對契稅的減免優惠是其中很重要的一部分， 充分利用稅收 優惠政策是展開稅收籌劃思路的重要一環， 甲集團正是利用了這一優惠政策利用資本運作的 手段實現資產權屬的變更。 另外， 稅收優惠政策一般都有一定的適用期限， 稅收籌劃要求具 備敏銳的洞察力。該案例中財政部、國家稅務總局 2006 年出臺的對契稅免稅優惠延期的規 定是該方案得以適用的重要前提。三、案例延伸思考1#、2#、3#號倉庫從甲集團剝離后， 甲 集團的賬面股權投資可能超過賬