解讀營業稅改征增值稅試點方案2011-12-27 11:41張楷沅 于琳雅【大 中 小】【打印】【我要糾錯】 財政部，國家稅務總局2011年11月16日印發了營業稅改征增值稅試點方案的相關文件： - 財稅2011110號：關于印發的通知（以下簡稱“110號文”） - 財稅2011111號：關于在上海市開展交通運輸業和部分服務業營業稅改征增值稅試點的通知（以下簡稱“111號文”，或“實施通知”） - 這兩份文件的出臺，標志著中國現代服務業營業稅改征增值稅的轉型改革正式啟動，這將很大程度改變現時中國流轉稅制度，使得中國的流轉稅制度更加接近于世界范圍內所公認的最佳操作模式，繳納增值稅的企業購買服務時所支付的價款中其實已經包含了相應的營業稅成本，而營業稅的納稅人購買貨物或勞務所支付的價款中包含了增值稅和營業稅兩種稅收成本，所以這次改革可以大幅度較少上述的重復征稅情況。 當然，這一重大改革在短期內將會帶來很多問題，不論是營業稅納稅人還是增值稅納稅人都將因為政策的變化受到不同程度的影響，試點范圍和非試點范圍內的供應商之間的競爭有可能加劇，甚至會出現一些法規尚未明確的問題。此次增值稅的改革先展開先在上海的部分行業進行試點，但其相關政策很可能代表著將來全國范圍內增值稅改革的發展方向，因此，掌握新政策對于企業影響并做好相應的策劃和準備是非常有必要的。 試點方案實施：2012年1月1日 試點行業和稅率自2012年1月1日起，上海的下列行業將作為本次改革的試點行業，具體的適用稅率如下： 試點行業（服務業） 適用稅率（增值稅） 現行稅率（營業稅） 交通運輸業 - 陸路運輸服務 11% 3% - 水路運輸服務 - 航空運輸服務 - 管道運輸服務 部分現代服務業 - 研發和技術服務 6% 5% - 信息技術服務 - 文化創意服務 - 物流輔助服務 - 鑒證咨詢服務 - 有形動產租賃服務 17% 通常情況下，大部分試點的企業由營業稅納稅人轉變為增值稅納稅人基本上和現行的增值稅規定和相關的處理方法一致，其中最基本的特征是按照當期應稅服務銷售額（不含稅）和適用的增值稅率計算增值稅銷項稅額，在扣除當期購買的應稅產品和服務的進項稅額后，凈額為應向稅務機關申報和繳納的當期增值稅應納稅額。另外，對于那些達不到一般納稅人條件的小規模試點企業，增值稅的征收率為3%，不得抵扣進項稅額，其處理方法和現行增值稅制度下對小規模納稅人的處理方法一致。 金融服務、不動產和建筑業、保險服務和郵電通信服務不包含在本次試點范圍內，將仍舊適用于繳納營業稅，但是，值得注意的是，未來金融保險業和生活性服務業將很可能適用增值稅的簡易計稅方法。 這里值得注意的是，大部分試點企業都將受益于本次改革而不同程度的降低稅負。但對于交通運輸業來講，適用的增值稅率為11%，目前交通運輸業的營業稅率為3%，同時增值稅一般納稅人可以依照有關規定按7%的扣除率計算抵扣進項稅額，這樣來看，交通運輸業的實際稅負似乎上升了。增值稅一般納稅人接受試點納稅人中的小規模納稅人提供的交通運輸服務，可以按照7%的扣除率計算抵扣進項稅額，另外，試點納稅人中的一般納稅人提供的交通運輸服務（包括輪客渡、公交客運、軌道交通、出租車），可以選擇按照簡易計算方法計算繳納增值稅。 應稅服務的認定 由于本次試點的城市為上海，所以如何明確應稅服務的區域將成為本次稅改區分應稅服務繳納增值稅還是營業稅的一個重要問題。服務提供方-機構所在地 勞務發生所在地 增值稅/營業稅 上海 上海增值稅 上海 中國大陸其他地區營業稅（允許在計算增值稅時抵減） 中國大陸其他地區 上海營業稅 中國大陸其他地區中國大陸其他地區營業稅 從上表我們可以看到，如果企業機構在上海從事上述所列試點服務的，則其“機構所在地”會被認定為上海，其提供的應稅服務將繳納增值稅，對于同一法人實體存在多個機構，其中的一些機構可能需要繳納增值稅（即機構所在地在上海），而另一些機構仍舊繳納營業稅（即機構所在地在中國大陸其他地區）。盡管如此，這些法規在確定勞務發生地的問題上還存在很多問題，特別在電子商務中顯得特別突出。 服務貿易進出口 試點法規規定了服務貿易出口實行零稅率或者免稅的制度，但法規并沒有規定需要符合的條件，而現行的營業稅稅制的缺陷之一在于對服務貿易出口征稅，在某種程度上，服務貿易出口不征收銷項稅將大大減少相關企業的成本，加大企業的競爭力。 對于服務貿易的進口，境外服務提供方在上海提供的試點服務不再征收營業稅，而是改征增值稅，如果服務提供方在中國沒有經營機構的，其位于上海的代理人或者服務接受方將扣繳增值稅，同時法規明確了在一定情況下，服務接受方可以進行進項稅的抵扣，因為對于服務接受方來說，這不會成為企業的實際成本。 此外，如果境外提供方向中國境內企業提供完全在境外消費的應稅服務，不征收增值稅，同樣，如果境外企業向境內企業出租有形動產，但該有形動產完全在境外使用，也不需要繳納增值稅。 一般納稅人資格的認定 實施通知為試點企業提供了基本的指引，便于企業可以申請一般納稅人資格認定從而得以抵扣進項稅額，但是，具體的認定辦法有待于國家相關政策的進一步明確； -對于應稅服務年銷售額超過人民幣500萬元（含）的企業達到認定增值稅一般納稅人的資格。 -對于應稅服務年銷售額低于人民幣500萬元的企業，如果會計核算健全，仍可申請增值稅一般納稅人的資格認定。 增值稅一般納稅人認定標準給了很多企業選擇的機會，即是去申請增值稅一般納稅人資格還是選擇增值稅小規模納稅人并按照3%簡易征收辦法繳納增值稅。盡管稅改后的增值稅計算辦法和現行的增值稅計算方法非常類似，但是畢竟營業稅的處理和增值稅的規定有著顯著的區別，同時，試點方案還有很多需要進一步明確的地方，所以試點企業需要綜合考慮各自企業的實際情況，作出判斷。 稅率的多樣化，應稅服務的多樣化 有些試點企業會同時兼營試點和非試點服務而需要分別計算增值稅應稅服務銷售額和營業稅應稅服務銷售額，如果未分別核算的，由稅務局核定增值稅應稅服務的銷售額，另外，試點也導致了至少存在四種常用的增值稅率：6%、11%、13%、17%，試點納稅人兼營不同稅率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，也應當分別核算，如果未分別核算應稅銷售額的，很可能被稅務局要求從高適用稅率計算繳納。除此之外，試點企業在上海和上海以外都有機構也能造成此種情況。這就要求企業的會計核算需要更清楚地核算不同稅率應稅銷售額。 多種稅率的使用同樣會引起潛在的銷售稅和進項稅不匹配的問題，比如說，有些試點企業適用的稅率為6%，但有可能收到進項11%稅率的運輸發票。 其他要點： -此次法規中保留了一些原營業稅法規下的免稅項目，主要包括技術轉讓、技術開發等，這里值得注意的是，免稅項目不同于零稅率，免稅項目無需計算銷項稅，但這些項目對應的進項稅也不能抵扣，而零稅率項目的進項稅是可以抵扣的，因此，對于一些企業來講，有時候不申請免稅反而是有利的，企業需要根據實際情況作出判斷和決定。 -對于已經是一般納稅人的企業無需要重新辦理一般納稅人的認定。 -截止到2011年12月31日的增值稅期末留底稅額（購進貨物），試點地區的原增值稅一般納稅人不得從應稅服務的銷項稅額中抵扣。 試點政策帶來的影響 -上海的試點企業（服務提供方）將會吸引更多的客戶購買他們的服務，這些客戶如果是增值稅一般納稅人將可以抵扣進項稅額，因此，相比提供相同服務的其他城市，上海的試點企業將具有不可比擬的優勢。 -新的政策對于試點服務出口沒有明確的規定，可能某些行業的試點服務出口可以享受零稅率（有增值稅退稅），而某些行業試點服務出口是免征增值稅（無增值稅退稅），免稅的試點服務出口將極可能降低中國試點企業在國際市場的競爭力。 -國內營業稅納稅人的購買試點行業的服務將不得不承受有試點企業收取的相對可能更高增值稅負，因此這類企業同試點企業的商務談判將加劇。 一些行動建議 -對于被納入試點的企業在可以考慮推遲購買固定資產直至2012年1月1日后可以抵扣購買固定資產的進項稅額。 -對于被納入試點的企業在可以考慮的前提下可以推遲購買試點服務，以避免繳納無法抵扣的營業稅。但是對于合同明確的付款時間早于試點開始時間，簡單的推遲付款無法達到避免繳納營業稅的目的。 -對于被納入試點的企業可以考慮在同等勞務的情況下改從上海企業購買勞務，當然，如果將來增值稅改革在全國展開就不存在該問題。 -對于原來就是增值稅一般納稅人可以盡可能的從試點行業的企業采購服務，相應的進項稅額可以進行抵扣，企業將帶來額外的競爭優勢。 -上海的試點企業要盡快地認真研究新政策的相