《企業會計準則第17號——借款費用》

2007－071CAS17借款費用一、相關概念1、借款費用的定義與內容借款費用是企業因借入資金所付出的代價，它包括按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》規定的實際利率法計算確定的——利息費用（包括折價或者溢價的攤銷和相關輔助費用）——因外幣借款所發生的匯兌差額等

2007－072CAS17借款費用——折價或者溢價主要是指發行債券等所發生的折價或者溢價，其實質是對債券票面利息的調整（即將債券票面利率調整為實際利率——輔助費用是指企業在借款過程中發生的諸如手續費、傭金等費用——承租人根據租賃準則所確認的融資租賃發生的融資費用也屬于借款費用，其是否應予資本化或費用化，應按借款費用準則處理2007－073CAS17借款費用2、借款種類——專門借款是指為購建或者生產符合資本化條件的資產而專門借入的款項。——一般借款是指除專門借款之外的借款，其用途通常沒有特指用于符合資本化條件的資產的購建或者生產。

2007－074CAS17借款費用二、借款費用的確認借款費用確認的原則符合資本化條件的資產范圍借款費用資本化期間的確定2007－075CAS17借款費用（一）借款費用確認的原則

企業發生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化，計入相關資產成本；其他借款費用，應當在發生時根據其發生額確認為費用，計入當期損益。（一般借款發生的匯兌差額，計入當期損益）

資本化期間開始資本化停止資本化2007－076CAS17借款費用（二）符合資本化條件的資產范圍定義：符合資本化條件的資產，是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產范圍：

1、固定資產

2、投資性房地產

3、存貨－－房地產開發企業開發的用于出售的房地產開發產品機械制造企業制造的用于對外出售的大型機械設備

4、建造合同

5、確認為無形資產的開發支出是指為資產的購建或者生產所必需的時間，通常為1年以上（含1年）。

2007－077CAS17借款費用不屬于符合資本化條件的資產由于人為或者故意等非正常因素導致資產的購建或者生產時間相當長的資產購入即可使用的資產購入后需安裝但所需安裝時間較短的資產需要建造或者生產但所需建造或者生產時間較短的資產2007－078CAS17借款費用【例17-2】ABC公司于20×7年1月1日起，用銀行借款開工建設一幢簡易廠房，廠房于當月25日完工，達到預定可使用狀態。【例17-3】甲企業向銀行借入資金分別用于生產A產品和B產品，其中，A產品的生產時間較短，為15天；B產品屬于大型發電設備，生產時間較長，為1年零3個月。2007－079CAS17借款費用【例17－4】下列項目中，屬于借款費用應予資本化的資產范圍的有（）。

A.經過相當長時間的購建達到預定可使用狀態的投資性房地產

B.需要經過相當長時間的生產活動才能達到銷售狀態的存貨

C.經營性租賃租入的生產設備

D.經過相當長時間自行制造的生產設備

E.經過1個月即可達到預定可使用狀態的的生產設備

【答案】ABD2007－0710CAS17借款費用（三）借款費用資本化期間的確定1、開始資本化的時點－－同時滿足三個條件

資產支出支付現金轉移非現金資產承擔帶息債務形式發生的支出（一）資產支出已經發生；（二）借款費用已經發生；（三）為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的購建或者生產活動已經開始。2007－0711CAS17借款費用【例17-5】某企業因建設長期工程所需，于20×7年3月1日購入一批工程用物資，開出一張10萬元的帶息銀行承兌匯票，期限為6個月，票面年利率為6%。對于該事項，企業盡管沒有為工程建設的目的直接支付現金，但承擔了帶息債務，所以應當將10萬元的購買工程用物資款作為資產支出，自3月1日開出承兌匯票開始即表明資產支出已經發生。若上述票據為不帶息票據？

2007－0712CAS17借款費用【例17-6】某企業專門借入款項建造某符合資本化條件的固定資產，相關借款費用已經發生，同時固定資產的實體建造工作也已開始，但為固定資產建造所需物資等都是賒購或者客戶墊付的（且所形成的負債均為不帶息負債），發生的相關薪酬等費用也尚未形成現金流出。在這種情況下，固定資產建造本身并沒有占用借款資金，沒有發生資產支出，該事項只滿足借款費用開始資本化的第二、三個條件，但是沒有滿足第一個條件，所以，所發生的借款費用不應予以資本化。

2007－0713CAS17借款費用【例17-7】某企業為了建造一項符合資本化條件的固定資產，使用自有資金購置了工程物資，該固定資產也已經開始動工興建，但專門借款資金尚未到位，也沒有占用一般借款資金。在這種情況下，企業盡管滿足了借款費用開始資本化的第一、三個條件，但是不符合借款費用開始資本化的第二個條件，因此不允許開始借款費用的資本化。

2007－0714CAS17借款費用2、借款費用暫停資本化的時間暫停資本化的時間－－發生非正常中斷且中斷時間連續超過3個月

---非正常中斷通常是由于企業管理決策上的原因或者其他不可預見方面的原因等所導致的中斷。

---正常中斷限于該中斷是使所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的程序的情況或者事先可預見的不可抗力因素導致的中斷的情況。

在中斷期間發生的借款費用應當確認為費用，計入當期損益。2007－0715CAS17借款費用【例l7-8】某企業于20×7年1月1日利用專門借款開工興建一幢辦公樓，支出已經發生，因此借款費用從當日起開始資本化。工程預計于2008年3月完工。

20×7年5月15目，由于工程施工發生了安全事故，導致工程中斷，直到9月10日才復工。該中斷就屬于非正常中斷，因此，上述專門借款在5月15日至9月10日間所發生的借款費用不應資本化，而應作為財務費用計入當期損益。

2007－0716CAS17借款費用3、停止資本化的時點

——符合資本化條件的資產達到預定可使用或可銷售狀態滿足以下任何條件之一：(1)實體建造(包括安裝)或者生產工作已經全部完成或者實質上已經完成；(2)與設計要求、合同規定或者生產要求相符或者基本相符，即使有極個別與設計、合同或者生產要求不相符的地方，也不影響其正常使用或銷售；(3)繼續發生的支出金額很少或幾乎不再發生。2007－0717CAS17借款費用需要試生產或者試運行的－－在試生產結果表明資產能夠正常生產出合格產品、或者試運行結果表明資產能夠正常運轉或者營業時，應當認為該資產已經達到預定可使用或者可銷售狀態。2007－0718CAS17借款費用在資產分別建造、分別完工情況下(1)每部分在其他部分繼續建造過程中可供使用或者可對外銷售、且為使該部分資產達到預定可使用或可銷售狀態所必要的購建或者生產活動實質上已經完成的，應當停止與該部分資產相關的借款費用的資本化;(2)必須等到整體完工后才可使用或者可對外銷售的，應當在該資產整體完工時停止借款費用的資本化。2007－0719CAS17借款費用三、借款費用的計量借款利息資本化金額的確定借款輔助費用資本化金額的確定外幣專門借款匯兌差額資本化金額的確定2007－0720CAS17借款費用（一）借款利息資本化金額的確定1、專門借款利息費用資本化金額的確定——專門借款利息費用資本化金額＝

專門借款當期實際發生的利息費用－將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益－－專門借款利息費用資本化金額的計算不必與資產支出相掛鉤2007－0721CAS17借款費用2、一般借款利息費用資本化金額的確定在借款費用資本化期間內，為購建或者生產符合資本化條件的資產占用了一般借款的，應將一般借款的利息費用資本化。一般借款的利息費用資本化金額＝(累計資產支出－專門借款部分的資產支出)加權平均數×所占用一般借款的資本化率資產支出加權平均數

=Σ（每筆資產支出金額×該筆資產支出在當期所占用的天數/當期天數）

2007－0722CAS17借款費用資本化率

一般借款加權平均利率一般借款加權平均利率=

所占用一般借款當期實際發生的利息之和÷所占用一般借款本金加權平均數所占用一般借款本金加權平均數=Σ（所占用每筆一般借款本金×每筆一般借款在當期所占用的天數/當期天數）2007－0723CAS17借款費用【例17-9】某企業借入兩筆一般借款：第一筆為2007年1月1日借入的800萬元，借款年利率為8%，期限為2年；第二筆為2007年7月1日借入的500萬元，借款年利率為6%，期限為3年；該企業2007年為購建固定資產而占用了一般借款所使用的資本化率為多少（計算結果保留小數點后兩位小數）？

資本化率=（800×8%+500×6%×6/12）÷（800+500×6/12）×100%=7.52%。2007－0724CAS17借款費用3、借款存在折價或者溢價的，應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或者溢價金額，調整每期利息金額。4、利息資本化金額，不應當超過當期相關借款實際發生的利息金額。2007－0725CAS17借款費用【例17－10】華泰公司于20×7年1月1日動工興建一辦公樓，工程采用出包方式，每半年支付一次工程進度款。工程于20×8年6月30日完工，達到預定可使用狀態。建造工程資產支出如下：

20×7年1月1日，支出1500萬元

20×7年7月1日，支出2500萬元累計支出4000萬元

20×8年1月1日，支出1500萬元累計支出5500萬元2007－0726CAS17借款費用公司為建造辦公樓于20×7年1月1日專門借款2000萬元，借款期限為3年，年利率為8%。除此之外，無其他專門借款。辦公樓的建造還占用兩筆一般借款：

----A銀行長期貸款2000萬元，期限為20×6年12月1日至20×9年12月1日。年利率為6%，按年支付利息。

----發行公司債券1億元，發行日為20×6年1月1日，期限為5年，年利率為8%，按年支付利息。閑置專門借款資金用于固定收益債券短期投資，假定短期投資月收益率為0.5%。假定全年按360天計。2007－0727CAS17借款費用計算專門借款利息資本化金額:

20×7年專門借款利息資本化金額

=2000×8%-500×0.5%×6=145萬元

20×8年專門借款利息資本化金額

=2000×8%×180/360=80萬元2007－0728CAS17借款費用計算一般借款利息資本化金額:一般借款資本化率（年）=(2000×6%+10000×8%)/(2000+10000)=7.67%20×7年占用了一般借款資金的資產支出加權平均數=2000×180/360=1000萬元20×7年一般借款利息資本化金額=1000×7.67%=76.70萬元20×8年占用了一般借款資金的資產支出加權平均數=(2000+1500)×180/360=1750萬元20×8年一般借款利息資本化金額=1750×7.67%=134.23萬元.2007－0729CAS17借款費用公司建造辦公樓應予資本化的利息金額如下:20×7年利息資本化金額=145+76.70=221.70萬元

20×8年利息資本化金額=80+134.23=214.23萬元.有關賬務處理如下:-20×7年:

借:在建工程2217000

貸:應付利息2217000-20×8年:

借:在建工程2142300

貸:應付利息2142300

2007－0730CAS17借款費用【例17－11】企業為建造一項固定資產于2007年1月1日發行3年期債券，票面價值為1000萬元，票面年利率為5%，每年年末支付利息，到期還本，債券發行價格為900萬元（不考慮發行債券的輔助費用）。采用出包方式建造固定資產，2007年2月1日支付工程款300萬元，2007年7月1日支付工程款200萬元，2008年1月1日支付工程款50萬元，由于工程質量問題，2月1日開始停工，經過調解2008年6月1日又開始建造，同時支付工程款100萬元，2008年12月31日該工程已經完工，并支付余款10萬元。

2007－0731CAS17借款費用（1）計算第一年借款利息資本化金額50×(P/A,i,3)+1000×(P/F,i,3)=900，運用內插法計算實際利率i=8.95%（計算過程略）。2007－0732CAS17借款費用各年折價攤銷額計算如下表（單位：萬元）日期利息費用①=④×8.95%應計利息②=1000×5%折價攤銷③=①-②賬面價值④=期初④+③發行日

900.00第1年末

80.555030.55930.55第2年末83.285033.28963.83第3年末86.175036.17*1000.00合計250.00150100.00*做尾數調整：36.17=100-30.55-33.28，86.17=50+36.172007－0733CAS17借款費用假定未動用的借款（債券）資金存在銀行，存款年利率1%。第一年資本化期間尚未動用的借款資金利息收入

=(900-300)×1%×5/12+（900-300-200）×1%×6/12=4.5(萬元)。第一年借款利息資本化金額

=80.55(實際利息)×11/12-4.5=69.34（萬元）。2007－0734CAS17借款費用借：在建工程69.34

財務費用6.71

應收利息4.5

貸：應付債券——債券折價30.55

應付利息502007－0735CAS17借款費用（2）計算第二年借款利息資本化金額2月1日至6月1日共4個月應當暫停借款費用的資本化。第二年年初借款資金結余400萬元。第二年資本化期間尚未動用的借款資金利息收入=（400-50）×1%×1/12+(400-50-100)×1%×7/12=1.75(萬元)。第二年借款利息資本化金額=83.28×8/12-1.75=53.77（萬元）。2007－0736CAS17借款費用借：在建工程53.77

應收利息1.75

財務費用27.76

貸：應付債券——債券折價33.28

應付利息502007－0737CAS17借款費用（二）借款輔助費用資本化金額的確定專門借款發生的輔助費用，在所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態之前發生的，應當在發生時根據其發生額予以資本化，計入符合資本化條件的資產的成本；在所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態之后發生的，應當在發生時根據其發生額確認為費用，計入當期損益。一般借款發生的輔助費用，比照上述原則處理。2007－0738CAS17借款費用（三）外幣專門借款匯兌差額

資本化金額的確定在資本化期間內，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應當予以資本化，計入符合資本化條件的資產的成本。除外幣專門借款之外的其他外幣借款本金及利息的匯兌差額應當作為財務費用，計入當期損益。2007－0739CAS17借款費用四、報表附注披露企業應當在附注中披露與借款費用有關的下列信息：（一）當期資本化的借款費用金額。（二）當期用于計算確定借款費用資本化金額的資本化率2007－0740CAS17借款費用五、比較與銜接新舊比較中外比較新舊銜接2007－0741CAS17借款費用五、比較與銜接（一）新舊比較1、擴大了借款費用允許資本化的資產范圍舊準則：僅為固定資產。新準則：包括固定資產、需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的的存貨以及投資性房地產等。2、擴大了可予資本化的借款范圍舊準則：僅為專門借款。新準則：包括專門借款和一般借款。2007－0742CAS17借款費用3、改變了借款利息資本化金額的計算方法專門借款－－舊準則：新準則：以專門借款當期實際發生的利息費用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定當期資本化的借款費用。2007－0743CAS17借款費用一般借款－－舊準則：一般借款的借款費用可在企業生產經營期間直接計入當期損益。新準則：企業應當根據累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數乘以所占用一般借款的資本化率計算確定一般借款應予資本化的利息金額。資本化率應當根據一般借款加權平均利率計算確定。

2007－0744CAS17借款費用4、輔助費用的資本化不同舊準則：因安排專門借款而發生的輔助費用，在所購建的固定資產達到預定可使用狀態之前發生的，應予資本化，如果輔助費用金額較小，也可以在發生時費用化。新準則：不區分輔助費用金額大小2007－0745CAS17借款費用（二）新舊銜接不追溯調整。首次執行日后，企業新發生的借款費用應當按照新準則的規定進行確認與計量。2007－0746CAS17借款費用六、對企業的影響

1.新借款費用準則將會改善企業的財務狀況2.新借款費用準則將會提升企業的經營成果3.新借款費用準則能夠增強企業會計信息的可比性2007－0747CAS17借款費用七、實施問題1．可予資本化的資產存在多項的情況下，如何合理分配一般借款的借款費用在各項資產中的資本化金額？2．計算借款費用的加權平均值時，應否考慮關聯方資金占用問題？2007－0748CAS17借款費用練習題1.某公司2007年1月1日借入1000萬元修建一固定資產，4月1日又借入500萬元。這兩筆借款的利率分別為10%和12%。2007年9月30日該固定資產達到使用狀態，同年10月31日辦理了竣工驗收手續。2007年資產支出如下表：2007－0749CAS17借款費用日期每期支出數資產支出累計金額1.12002003.16008005.120010007.15001500要求：計算應予資本化、費用化的利息以及在建工程的金額，并作出相關的會計處理。2007－0750CAS17借款費用本例中，資本化期間為1月1日至9月30日。按照新準則，有關計算應當如下：資本化期間專門借款實際發生的利息之和=1000×10%×9/12+500×12%×6/12=105（萬元）假定未動用的借款資金存在銀行，存款年利率為1%。資本化期間尚未動用的借款資金利息收入=(1000-200)×1%×2/12+(1000-200-600)×1%×2/12+500×1%×3/12=2.92(萬元)2007－0751CAS17借款費用應予資本化利息的金額=105-2.92=102.08（萬元）2002年9月30日以后的借款利息=（1000×10%+500×12%）×3/12=40（萬元）應予費用化利息的金額=105+40-102.08=42.92（萬元）在建工程=1500+102.08=1602.08（萬元）

2007－0752CAS17借款費用借：在建工程102.08

財務費用42.92

貸：長期借款1452007－0753CAS17借款費用2.某大型船舶制造企業于2007年1月1日借入1000萬元生產遠洋巨輪，借款利率為10%。預計生產周期為15個月，該船舶于2008年4月1日達到使用狀態，同日辦理了竣工驗收手續。該企業2007年4月1日取得一般借款500萬元，借款利率為12%。2002年資產支出如下表：2007－0754CAS17借款費用日期每期支出數資產支出累計金額1.12002003.16008005.120010007.110011009.1200