關于所得稅直接和間接計算方法的比較所得稅法實施5年來，對于促進企業公平競爭，減輕企業納稅負擔都起到了很好的促進作用。但在具體實施過程中，也不可避免地出現了一些實務操作的問題。比較典型的就是關于企業所得稅計算方法在理論和實務操作中存在的較大差異。

在所得稅法及其實施條例中，分別對企業的應納稅所得額及應納稅額分別做了具體的政策規定。隨后，國家稅務總局發布的《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表(A類)》(以下簡稱“納稅申報表”)也對應納稅所得額及應納稅額在實務操作中的計算方法進行了明確。但兩者對于應納稅所得額及應納稅額計算方法的規定卻不盡一致。

一、所得稅法及其實施條例的規定

所得稅法第五條規定，企業每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額。

所得稅法實施條例第七十六條規定，應納稅額=應納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額。

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例釋義及適用指南》(以下簡稱“適用指南”)對實施條例第七十六條適用稅率的解釋為“被認定為不同類型的企業，其適用的稅率是不同的，如被認定為小型微利企業，其適用稅率為20%;被認定為屬于國家需要重點扶持的高新技術企業，其適用稅率為15%;其他企業則適用25%的稅率”。不難看出，對于不同類型的企業，在計算應納稅額時，應采用不同的適用稅率計算。

適用指南對實施條例第七十六條減免稅額的解釋為“直接的減免稅，企業所得稅法是在第二十七條中，本條例第八十六條至第九十一條則對其作了具體的稅收優惠方式規定”。也就是說，所謂的減免稅項目，指的是所得稅法第二十七條和實施條例第八十六條至第九十一條所規定的項目。

二、納稅申報表的規定

根據納稅申報表，應納稅所得額=利潤總額+納稅調整增加額-納稅調整減少額+境外應稅所得彌補境內虧損-彌補以前年度虧損

從納稅申報表可以看出，減免稅項目所得是納稅調整減少額項目中的一項內容。根據納稅申報表附表五，減免稅項目所得的內容正是所得稅法第二十七條和實施條例第八十六條至第九十一條所規定的內容。

根據納稅申報表，應納稅額=應納稅所得額×25%-減免所得稅額-抵免所得稅額

不難看出，在納稅申報表中，在計算應納稅額時，直接采取25%的所得稅率，不再區分企業類型。通過納稅申報表附表五可以看出，減免所得稅額則是指符合條件的小型微利企業、國家需要重點扶持的高新技術企業、過渡期稅收優惠等可以減免的所得稅額。

三、兩者的差異及影響

通過以上比較，可以看出兩者的差異主要表現在兩個方面，一是適用稅率的差異，二是減免稅項目的差異。這兩種差異在大多數企業計算應納企業所得稅稅額時，由于不涉及減免稅項目或涉及的減免稅項目較少，一般不會產生差異。但對于個別減免稅項目較多，且收入總額不大的企業，由于減免稅項目在兩種計算方法下所放置位置的差異，就可能會出現根據納稅申報表填報的結果出現虧損，而按照所得稅法及其實施條例計算的結果出現盈利兩種截然不同的結果。對此，我們可以通過兩個案例發進行比較。

案例一：

甲公司2009年實行產品銷售收入1000萬元，投資收益150萬元(均為國債利息收入)。產品銷售成本600萬元，允許扣除的稅金附加及各種費用支出100萬元。甲公司2008年盈利，2009年適用的企業所得稅稅率為25%，無其他納稅調整事項。計算甲公司2009年應納稅所得額及應納稅額。

案例分析：國債利息屬于免稅收入，可直接從收入總額中扣除，無需納稅。甲公司2008年盈利，說明2009年不存在可以在稅前彌補的以前年度虧損。

(一)按所得稅法及其實施條例計算：

應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損

=(1000150)-0-150-(600100)-0=300(萬元)

應納稅額

=應納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額

=300×25%-0-0

=75(萬元)

結論：甲公司2009年應納稅所得額300萬元，應納企業所得稅75萬元。

(二)按納稅申報表計算：

利潤總額

=(1000150)-600-100

=450(萬元)

應納稅所得額

=利潤總額+納稅調整增加額-納稅調整減少額+境外應稅所得彌補境內虧損-彌補以前年度虧損

=450+0-150+0-0

=300(萬元)

應納稅額

=應納稅所得額×25%-減免所得稅額-抵免所得稅額

=300×25%-0-0

=75(萬元)

結論：甲公司2009年應納稅所得額300萬元，應納企業所得稅75萬元。

從案例一可以看出，由于甲公司2009年享受到稅收優惠較少，用兩種不同的方法計算，所得出的應納稅所得額和應納稅額不存在差異。

案例二

乙公司是一家經過認定的國家重點扶持的高新技術企業，該公司2009年收入總額1000萬元，其中包括國債利息收入150萬元，符合條件的財政性資金500萬元，技術轉讓收入300萬元，銷售收入50萬元。允許扣除的費用支出250萬元，其中與技術轉讓相關的費用100萬元。沒有可以彌補的以前年度虧損。計算乙公司2009年應納稅所得額及應納稅額。

案例分析：乙公司是國家重點扶持高新技術企業，適用稅率為15%。國債利息屬于免稅收入，符合條件的財政性資金屬于不征稅收入，技術轉讓所得屬于減免稅項目，根據實施條例第九十條規定，500萬以下的技術轉讓所得免企業所得稅。根據分析，分別按照所得稅法及其實施條例和納稅申報表計算乙公司當年應納稅所得額和應納稅額。

(一)按所得稅法及其實施條例計算：

應納稅所得額

=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損

=1000-150-500-250-0

=100(萬元)

應納稅額

=應納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額

=100×15%-(300-100)×15%-0

=-15(萬元)

結論：乙公司當年實現盈利100萬元，但不用繳納企業所得稅。

(二)按納稅申報表計算：

應納稅所得額

=利潤總額+納稅調整增加額-納稅調整減少額+境外應稅所得彌補境內虧損-彌補以前年度虧損

=(1000-250)+0-【150+500+(300-100)】+0-0

=-100(萬元)

結論：乙公司當年虧損100萬元，不用計算繳納企業所得稅，且該虧損可以在以后五個納稅年度稅前彌補，也就意味著乙公司可能會在以后5個年度節約15萬元(100×15%)的企業所得稅。但根據所得稅法及實施條例規定的計算方法，乙公司當年并未出現虧損，也就不存在以后納稅年度稅前彌補虧損的問題