第五章國際稅收法律制度一、國際稅法的概念兩種學說：（一）狹義說——“稅收的國際法”國際稅法是調整國家之間稅收分配關系的法律規范。第一節國際稅法概述（二）廣義說——混合法國際稅法是調整國家間的稅收分配關系以及國家和與之有稅收關系的跨國納稅人之間的稅收征納關系的各種法律規范的總和。

注意：國際稅法調整的國際稅收關系僅限于所得稅和財產稅，不包括關稅、增值稅等間接稅。國際稅收關系

案情：甲國的A公司將其專利技術轉讓給乙國的B公司，獲技術轉讓費10萬美元。乙國依其本國稅法和甲國簽訂的稅收協定之規定，征收A公司預提稅1萬美元。后甲國政府也就該技術轉讓收益征收A公司1萬美元所得稅。

問題：本案涉及哪幾個國際稅收關系？

答：國際稅收關系包括兩個方面：

（1）國家間的稅收權益分配關系。

（2）國家與跨國納稅人之間的稅收征納關系。

二、國際稅法的特點（一）主體的復雜性（至少三方主體）（二）國際稅收關系的客體的涉外性（跨國所得、跨國財產）（三）國際稅法內容的復雜性二、稅收管轄權的分類居民稅收管轄權國籍稅收管轄權所得來源地稅收管轄權屬人性屬地性二、稅收管轄權的分類

（一）居民稅收管轄權居民稅收管轄權是指征稅國基于納稅人與本國存在著的居民身份關系的法律事實而主張行使的征稅權。

特征：

無限納稅義務（納稅人就來源于居住國境內外的所得、存在于居住國境內外的財產都要向居住國納稅）關鍵：居民身份的判定在各國得到普遍采用（三）所得來源地稅收管轄權所得來源地稅收管轄權是指征稅國對納稅人來源于該國內的所得或位于其境內的財產行使的征稅權。

特征：有限納稅義務

關鍵：所得來源地的判斷

稅收管轄權案情：庫克是美國公民，后移居墨西哥，并在墨西哥城取得居所。美國稅務當局依美國收入法責令庫克將其收入轉回國內繳納所得稅。庫克依從了這一指令，但提出抗議，聲明產生該項收入的財產位于墨西哥城。庫克在支付稅金后提出訴訟。問題：美國是根據什么原則對庫克的收入主張稅收管轄權？

三、自然人居民身份的確認（一）住所標準住所一般是自然人的具有永久性、固定性的居住場所，通常為家庭和配偶或主要財產利益關系的所在地。

住所標準是指一國根據自然人在征稅國的境內是否有住所這一法律事實來確定自然人的居民或非居民身份。（二）居所標準居所是指一個自然人非永久地較長時間地居住并達到一定期限的處所。居所與住所的區別：一、住所是一個自然人的久居之地，而居所只是一個人的暫時的居住之地。二、住所通常涉及一個人的主觀意愿，而居所只是一種法律上的事實。三、住所作為一個自然人的法定永久居住地，在很多情況下卻并不反映一個人的經濟活動的真實情況。（三）居住時間標準居住時間標準是一個自然人在一個納稅年度內在一國連續或累計居留的天數達到了稅法規定的標準，它就得以本國稅收居民的身份承擔納稅義務。有的國家規定為半年，如加拿大、法國、意大利等國家有的國家規定為一年期限，如中國、日本、韓國、巴西美國不僅要考慮納稅人當年在在本國居留天數，還要考慮前幾納稅年度在本國居留天數。自然人居民身份確認案案情：悉尼一律師被派到新赫布里底群島（當時為英法共管地）工作。該律師賣掉他在悉尼的房子同妻子一起來到該島后，開始住在旅館，不久后租住了一所房子，租期12個月并可續租12個月。另外他和他妻子還在當地取得了允許居住2年的居住許可證。該律師在島上工作20個月后生了一場大病，立即到悉尼醫治，隨后又很快返回島上工作。澳大利亞稅務部門要求該律師就其從該島上取得工資收入向澳大利亞政府納稅。注：澳大利亞判定自然人居民身份的標準有兩個：（1）在澳大利亞有長期居所；（2）在納稅年度內連續或累計在澳大利亞停留半年以上。問題：該律師是否應就其從該島上取得工資收入向澳大利亞政府納稅？

（二）實際管理和控制中心地標準

法人的實際管理地和控制中心地是指法人權利的行使地，也就是公司法人經營管理和決策作出地點。

一般是董事會所在地或股東經常召集開會的地點。采用這一標準的國家主要有英國、美國、新加坡等國。

（三）總機構所在地標準

總機構所在地標準是根據法人的總機構位于哪一國家，判斷該國法人是否屬于該國的居民納稅人。總機構一般是指法人的主要營業所或是負責管理和從事法人的日常經營活動的機構。

采用這一標準的國家有日本、中國等國。五、收入來源地的確認標準（一）營業所得來源地的確定營業所得，也稱經營所得、營業利潤，指納稅人在某個固定場所從事經營活動取得的所得。在各國稅法和國際稅收協定中，一般是指包括生產、采購、服務等一系列經營業務在內的一種綜合性經濟活動的所得或利潤。認定營業所得的來源地有下列幾種標準：營業機構所在地標準、商品交換地標準、商品使用地標準、銷售合同簽訂地標準、商品交付之前的儲存地標準。（二）勞務所得來源地的確定確定獨立勞務所得有三種方式：（1）固定基地或常設機構；（2）停留期間所在地，大多規定停留183天以上；（3）所得支付所在地。非獨立勞務由其居住國征稅的條件：

（1）在一個納稅年度連續或累計停留不超過183天；（2）其報酬的支付不是另一國的居民；（3）其報酬不是由其雇主設在另一國的常設機構或固定基地負擔。（三）投資所得來源地的確認

兩種原則：（1）投資權利發生地原則，以這類權利的提供人的居住地為所得的來源地；（2）投資權利使用地原則（四）財產所得來源地的確定不動產所的來源地是不動產的所在地或坐落地，由財產所在國征稅。對于不動產或其他所得，一般采用按征收或查定征收的方式確定利潤或所得。六、中國有關稅收管轄權的規定1、自然人居民納稅人采住所和居住時間標準。《個人所得稅法》第一條在中國境內有住所，或者無住所而在境內居住滿一年的個人，從中國境內和境外取得的所得，依照本法規定繳納個人所得稅。

在中國境內無住所又不居住或者無住所而在境內居住不滿一年的個人，從中國境內取得的所得，依照本法規定繳納個人所得稅。

3、法人居民身份采注冊登記標準和總機構標準《企業所得稅法》第二條企業分為居民企業和非居民企業。

本法所稱居民企業，是指依法在中國境內成立，或者依照外國(地區)法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。

本法所稱非居民企業，是指依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。

4、對非居民企業采常設機構原則，常設機構利潤范圍采實際聯系原則第三條居民企業應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業所得稅。

非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，繳納企業所得稅。

非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。

常設機構利潤范圍的確定：實際聯系原則非居民企業通過設在來源國境內的常設機構的活動實現的營業利潤以及與常設機構有關聯的其他所得。（如常設機構對其他企業的投資、貸款所獲得的股息、利息、特許權使用費等）甲國一公司在乙國設立了一個辦事處，主要用于接收、發送貨物及訂立合同。公司董事長在乙國參加會議期間與另一個公司簽訂了銷售公司產品的合同，乙國的辦事處不知情。就該合同銷售的收入乙國辦事處是否向乙國納稅。第三節國際重復征稅一、國際重復征稅的概念和特點（一）國際重復征稅的概念指兩個或兩個以上的國家各自依據其稅收管轄權，按照同一稅種對同一納稅人的同一征稅對象在同一征稅期間內同時征稅。國際重復征稅案例案情：某甲在A國有自己的居所。1999年，甲離開A國去B國從事經營活動，在B國居住了150天并取得一筆收入。甲回到A國，先后收到了A國和B國要求其繳納個人所得稅的通知。根據A國稅法規定，A國公民離開A國滿180天的為A國的非居民；根據B國稅法規定，凡在B國居住滿90天的人為B國居民。問題：國際重復征稅產生的原因是什么？

納稅人收入的國際化，各國基于自身的利益，普遍采用對所得課稅導致國際重復征稅的產生。各國在國際稅收管轄權上的沖突是產生重復征稅的重要原因。包括：居民稅收管轄權與來源地稅收管轄權之間的沖突。居民稅收管轄權之間的沖突。來源地稅收管轄權之間的沖突。國際重復征稅產生的原因（二）國際重復征稅的特點（1）征稅主體的雙重性。（2）納稅主體與課稅客體的同一性。（3）課稅稅種的同類性。課征相同的稅種或類似的稅種。（4）納稅人承擔稅負的國際性。二、國際重復征稅的消除或緩解（一）運用沖突規范解決國際重復征稅

1、沖突規范將對某個征稅對象的征稅權完全劃歸一方；2、沖突規范確定雙方行使稅收管轄權的先后次序。（二）免稅制免稅制：又稱豁免法，指居住國對本國居民來源于或存在于來源國的并已向來源國納稅了的那部分跨國所得，在一定條件下放棄居民稅收管轄權，允許從其應稅所得中扣除，免予征稅的制度。缺點：（1）這種方法未能同時兼顧居住國、來源地國和跨國納稅人這三方主體的權益；（2）在來源地國稅率低于居住國稅率的情況下，違反稅負公平原則。僅有法國、丹麥、澳大利亞、瑞士及拉美一些國家實行免稅制。一般適用于營業利潤、個人勞務所得、不動產所得和境外財產價值，對投資所得不適用免稅制。1、全額免稅法(MethodofFullExemption)指居住國對居民納稅人來源于境內的所得計算征稅時，僅按境內所得額確定應適用的稅率，不考慮其來源于境外的免于征稅的所得數額。

其計算公式為：居住國應征所得稅稅額=居民的國內所得×適用稅率2、累進免稅法

(MethodofProgressiveExemption)指居住國雖然對居民納稅人來源于境外的所的免于征稅，但在對居民納稅人來源境內的所得確定應適用的累進稅率時，要將免于征稅的境外所得考慮在內。其計算公式為：居住國應征所得稅稅額=國內和國外總所得×適用稅率×國內所得國內和國外總所得（三）抵免法(MethodofTaxCredit)指居住國按本國的居民納稅人在世界范圍內的所得匯總計算其應納稅款，但允許其將因境外所得已向來源國繳納的稅款在本國稅法規定的限度內從本國應納稅額中抵免。其基本公式為：居住國應征所得稅稅額=居民的國內和國外總所得×適用稅率—國外已納所得稅額。限額抵免即對國外所納稅款的抵免額不能超過按本國稅法規定的稅率應繳納的稅款額。即抵免限額=國外總所得×（居民的國內和國外總所得）應適用的稅率抵免限額=國內外總所得×適用稅率×國外所得國內和國外總所得分國抵免限額：分別計算來源國的抵免限額，一國一個限額。其計算公式為：分國抵免限額=某一外國應稅所得×（居民的國內和國外總所得）應適用的稅率。綜合限額抵免：將居民來源于境外的所得看作一個整體，按居住國稅率計算出一個統一的抵免限額。其計算公式為：綜合抵免限額=國外應稅所得總額×（居民的國內和國外總所得）應適用的稅率。對跨國納稅來說，分國限額和綜合限額各有利弊：（1）當跨國納稅人在高稅率國與低稅率國均有投資時，綜合限額優于分國限額；（2）當國外分公司有虧有盈時，分國限額優于綜合限額。（四）扣除法(MethodofTaxDeduction)指居住國政府對居民納稅人因國外所得而向來源國繳納的稅款，允許作為扣除項目從應稅所得額中扣除，就其余額適用相應的稅率計算應納稅額。其計算公式為：居住國應征所得稅稅額=（居民的國內和國外總所得—國外已納所得稅額）×適用稅率某跨國納稅人有國內外應稅所得12.7萬元，已知在來源國繳納所得5萬元，居住國所得稅稅率為40%，如果居住國采用扣除法，則該跨國納稅人需要居住國繳納多少稅收？（五）稅收饒讓指居住國政府對本國居民因在收入來源國享受所得稅減免等優惠而未繳納的稅款，視同已經繳納，并允許從其應納本國稅款中得以抵免。

三、國際重疊征稅（一）國際重疊征稅的概念

指由于兩個或兩個以上的國家各自依據其稅收管轄權，對同一所得按本固稅法對公司和股東分別征稅，形成對不同納稅人的同一所得征收兩次以上稅收的行為。

（二）國際重疊征稅與國際重復征稅的區別1、國際重復征稅是對同一納稅人的同一所得重復征稅，國際重疊征稅是對不同納稅人的同一所得兩次或多次征稅。2、國際重復征稅只發生在國際間，不發生在國內；國際重疊征稅發生在國際間，此外還存在國內重疊征稅。3、國際重復征稅一般發生在單個的公司和單個的個人的稅收的征納關系上。

某一納稅年中，丙國G公司設在甲國的分公司獲利10萬美元；設在乙國的子公司獲利50萬美元，并從稅后利潤中向G公司支付股息20萬美元。下述說法正確的是A．丙國向G公司就分公司獲利的10萬美元征稅,甲國向分公司就其獲利的10萬美元征稅,因此構成國際重復征稅。B．丙國向G公司就所獲股息20萬美元征稅，乙國向G公司就其所獲股息20萬美元征稅，因此構成國際重疊征稅。C．乙國向子公司就其獲利的50萬美元征稅，丙國向子公司就其獲利的50萬美元征稅，因此構成國際重疊征稅。D．乙國向子公司就其獲利的50萬美元征稅，丙國向G公司就其所獲股息20萬美元征稅，因此構成國際重疊征稅。（三）國際重疊征稅的消除或緩解1、股息收入國的措施（1）對來自國外的股息減免所得稅這是不少國家的通常做法，可以在一定程度上解決國際重復征稅問題。通常要求收取股息的公司必須在付出股息的公司中持有一定數量的股份。（2）準許母、子公司合并報稅

（3）實行間接抵免間接抵免只發生在母公司與子公司分設在兩國時，并且：（1）享受者必須是法人股東，而不能是自然人股東；（2）該法人股東必須是直接投資者，而不是坐享股息的證券投資者；（3）作為直接投資者的法人股東在付出股息公司中所擁有的有投票權的股票必須達到一定的數量。實行間接抵免時也必須確定抵免限額，其計算方法為：首先，計算視為納稅額，這一份額視為收取股息的母公司向子公司所在國繳納的所得稅額。視為納稅額=母公司股息/子公司稅后所得×子公司向所在國繳納的所得稅款。其次，計算母公司來自國外的應稅所得。最后，母公司的國外應稅所得乘以其居住國的公司所得稅稅率。

2、股息付出國的措施

（1）雙稅率制又稱分割稅率制，前聯邦德國1953年1月1日率先實行。具體做法是對用于分配股息的利潤和不用于分配股息的利潤實行不同的公司稅率，前者稅率低，后者稅率高。實行雙稅率制的國家有德國、奧地利、日本、芬蘭和挪威等。

（2）折算制又稱沖抵制，由法國1966年1月1日率先施行。具體做法是公司按稅法規定繳納公司所得稅，并用稅后利潤分配股息，對于分配到股息的股東，國庫按其收到的股息額的一定比例退還公司已繳納的稅款。然后以股息與所退稅款之和為基數按適用稅率對股東計征所得稅，納稅余額便是凈股息所得。實行折算制的國家有法國、英國、愛爾蘭、意大利和德國。

第四節

國際逃稅與避稅

一、國際逃稅與避稅的概念與產生原因（一）國際逃稅與避稅的概念國際逃稅，指跨國納稅人利用國際稅收管理和合作上的困難與漏洞，采用種種隱蔽的非法手段，以達到逃避有關國家稅法或稅收協定規定的納稅義務的行為。國際避稅，指跨國納稅人利用各國稅法規定上的差別，通過種種公開的合法手段，以減輕或規避其本應承擔的國際納稅義務的行為。

（二）國際逃稅與避稅的區別

1、性質不同；2、采用的方法不同；3、發生的時間不同；4、對其處理方法不同

（三）國際逃稅與避稅的產生原因1、國際逃稅的產生原因（1）主權國家所決定的稅收管轄范圍不同；（2）語言、文字、會計制度不同；（3）未簽訂稅收協定，缺少國際稅收合作；

2、國際避稅的產生原因

（1）各國稅法中納稅人概念不同。（2）課稅的程度和方式不同。（3）運用稅率上的差別。（4）避免重復征稅的方法上的差別。（5）稅法有效實施上的差別。

二、國際逃稅與避稅的主要方式

（一）國際逃稅主要方式1、匿報應稅收入和財產經常發生在納稅人在國外擁有的財產或獲得的股息、利息以及薪金和報酬等項收入上。2、虛報成本費用和投資額是納稅人最常用的偷漏稅方式。3、偽造賬冊和支付憑證。

（二）國際避稅主要方式

1、納稅主體進行跨國移動這是自然人常用的一種方式。企業法人也可能通過選擇注冊成立地或改變總機構所在地和決策控制中心地的方式，規避高稅率國的國籍稅收管轄權或居民稅收管轄權。2、征稅對象進行跨國移動（1）轉移收入、財產

（2）轉移定價

（3）利用避稅地(TaxHaven)轉移定價

也稱為轉讓定價或劃撥價格，指聯屬企業在交易往來中不是根據獨立競爭的市場原則和正常交易價格來確定有關交易價格和費用標準，而是人為地設定價格，通過轉讓定價使利潤在關聯公司間轉移，達到避稅的目的。具體做法有：商品交易