高速公路建設作為國民經濟重要組成部分，自20世紀80年代末以來快速發展。至2020年末，我國高速公路通車里程已達到16.9萬公里。高速公路基本建設項目取得飛速發展的同時，項目竣工決算卻普遍存在進度滯后、編制質量較低等情況，嚴重影響了項目的竣工驗收。高速公路項目竣工決算綜合反映了竣工項目建設成果和財務情況，是作為匯總固定資產的主要依據，是考核公路建設項目投資效益、確定交付路產價值、辦理交付使用手續的依據，也是基本建設項目竣工驗收的前提條件之一。竣工決算工作不做好，將造成工程無法驗收、資產無法交付，甚至造成國有資產流失等問題，投資效益無法形成。本文以基本建設項目竣工財務決算管理工作中普遍存在的問題為切入點，對改進竣工決算工作進行了思考和分析。一、高速公路項目竣工決算中普遍存在的問題（一）竣工決算報告編報嚴重滯后按照《基本建設項目竣工財務決算管理暫行辦法》（財建〔2016〕503號）規定，基本建設項目應當在完工可投入使用或者試運行合格后3個月內編報竣工財務決算，大型項目不得超過6個月。按照《公路工程竣（交）工驗收辦法》（交通部2004年第3號令）規定，公路項目驗收包括交工驗收和竣工驗收兩階段，交工驗收合格后進入試運營期，試運營期不得超過3年，結束后需申請竣工驗收。但在實際工作中，不僅竣工決算報告編制基本達不到6個月內編報的要求，甚至在交工驗收后3年內完成竣工驗收的項目也寥寥無幾，進度嚴重滯后。（二）竣工決算報告編制質量較差由于種種原因的影響，高速公路竣工決算報告編制質量普遍較差。主要存在以下六種情況：一是竣工決算工程部分與財務部分數據不統一；二是忽視財務數據的填報，部分財務關鍵數據按工程數據倒軋得到，沒有反映項目實際情況；三是各報表之間勾稽關系錯誤，相互之間數據不對應；四是將部分不在概算范圍內或建設期內的費用放入決算；五是項目各費用組成存在明顯的重復或缺失；六是高估尾工工程、預留費用等后續發生費用。由于存在以上情況，導致竣工決算審計時決算費用調整較大，個別項目達到幾千萬元甚至幾億元。（三）資產交付管理水平較低總的來說，高速公路項目資產交付管理水平比水利、鐵路等行業有所欠缺。主要體現在：一是資產交付管理意識比較淡薄，特別對于建養一體的項目而言，建設和營運單位均為一個公司，更容易忽視資產交付；二是交工驗收后資產一般以暫估價入賬，由于竣工決算的滯后，賬面金額在較長的時間內與實際價值會有較大誤差；三是各項目之間對資產的劃分標準和分攤原則不統一，資產劃分五花八門，不利于資產管理。（四）財務與業務“兩張皮”現象普遍存在高速公路項目日常管理中普遍存在重業務輕財務、財務和業務脫節的“兩張皮”現象，導致竣工決算時存在以下情況：一是未按項目單獨建賬，各項目費用無法準確劃分；二是會計科目未與概算項目相對應，費用無法進行對比；三是財務與業務兩套賬數據不統一，部分項目甚至相差幾億元甚至十幾億元；四是財務賬本身核算方法不科學，并存在大量的核算錯誤，如部分業務未入賬，部分項目入錯賬，部分項目重復入賬等，造成財務清理異常困難。二、竣工決算存在問題造成的影響分析（一）影響及時驗收按照《公路法》和《公路工程竣（交）工驗收辦法》規定，未在交工驗收3年后完成竣工驗收的項目，不得交付使用。而竣工決算編制及審計是竣工驗收的前置條件之一，因此，如不能及時完成竣工決算及竣工驗收，將存在違法經營的法律風險。（二）影響預留款的及時支付高速公路項目大部分由地方政府或國有企業等進行投資且金額巨大，為降低審計風險，一般在施工等合同中會約定預留部分工程結算款在審計或竣工驗收后支付。如竣工決算遲遲不能完成，將導致該部分預留款項長時間不能支付，導致欠薪現象突出，存在維穩風險。（三）影響項目成果和后續管理竣工決算是考核公路建設項目投資效益、確定交付路產價值、辦理交付使用手續的依據。如果竣工決算不及時完成，無法反映項目建設成果，對后續項目管理無法起到啟示作用，也無法核定新增資產價值。（四）影響資產實際價值未及時辦理竣工決算，不明確交付使用資產情況，各項資產管理責任就難以落實，資產安全便難以得到有效保障。同時，交付使用資產賬實不符、資產劃分不合理或交付使用資產價值與實際不符，可能會將應移交的資產作為待攤投資攤銷，形成賬外資產，存在資產流失風險，也可能將應攤銷的費用作為資產移交，導致虛增交付使用資產價值或形成不存在的資產，對后續資產處置造成不利影響。（五）影響企業經營成果核算不辦理竣工決算，資產賬目情況不明確，影響固定資產折舊、無形資產攤銷等科目的核算，不利于企業經營成果計算的準確性，也可能存在一定的稅務風險。三、竣工決算辦理存在問題的原因分析（一）思想層面項目建設單位普遍存在重建設輕管理，重業務輕財務的思想意識，對項目建設過程中的進度、質量、安全、投資比較重視，而忽視了項目建設完成以后的竣工結算和決算。當然，究其源頭，主要是雖然法律法規規定了竣工驗收未按時完成可停止試運營，但在實際中往往難于執行，導致對未按時完成竣工決算沒有相應的監管手段，因此，項目建設單位在思想上沒有給予相應的重視。（二）組織層面高速公路竣工決算工作綜合性非常強，時間上涉及前期、建設期及后續收尾期，內容上涉及技術、造價、管理、財務等多個方面，涉及多個領域、多個部門。但由于項目建設的一次性，機構一般為臨時組建，人員結構以工程技術人員為主，對造價、財務工作并不了解；再加上建設后期骨干人員流動性大，竣工決算工作得不到有關業務部門的支持和配合；另外，由于高速公路建設周期長，很多人員并未從事過一個完整的高速公路建設周期，業務素質不高，更沒參與過竣工決算編制工作。上述因素是造成竣工決算滯后、質量低的組織原因。（三）規范層面1.竣工決算報告方面高速公路竣工決算報告編制目前執行的文件仍然是交通運輸部2000年印發的《交通基本建設項目竣工決算報告編制辦法》（交財發〔2000〕207號，以下簡稱《辦法》）。首先，《辦法》只屬于交通運輸部制定的一個規范性文件，規范層次較低。其次，《辦法》制定時間較長，已經不適應目前高速公路竣工決算的精細化需要，如竣工決算報告的編制流程及待攤投資的計算沒有明確規定；尾工工程及預留費用沒有明確的定義、計算原則及賬務處理原則；建設單位管理費、利息費用的計算時點也沒有明確的規定等。特別是近幾年來，交通行業基礎性規范進行了重大變化，辦法也需要進行相應修編。再次，《辦法》理論上適用于經營性公路項目和政府還貸項目，但按照《基本建設項目竣工財務決算管理暫行辦法》（財建〔2016〕503號，以下簡稱《暫行辦法》），政府還貸項目也屬于其管轄范圍，但這兩個文件存在一些概念上的差異。如，對于“竣工決算報告”這個根本性的概念，《辦法》中規定為“竣工決算報告”，分工程部分和財務部分，而《基本建設項目竣工財務決算管理暫行辦法》則稱為“竣工財務決算報告”，兩者存在差異；再如竣工驗收這個概念，按照交通運輸行業的規定，分兩個階段進行驗收，即交工驗收及竣工驗收，但《暫行辦法》僅分竣工驗收一個階段。按照《暫行辦法》規定，需要在竣工驗收后再進行竣工決算報告的編制，而按照《辦法》規定，竣工決算報告是竣工驗收的前置條件，兩者存在分歧。最后，《辦法》將竣工決算報告分工程部分和財務部分，但沒有將兩者進行有效融合，對于會計口徑與概算口徑不一致的處理原則沒有明確規定，實際在執行中也是重工程輕財務，有些省份根本就沒有編制財務決算的報告。以上這些，都給竣工決算編制帶來一定的困惑，增加了編制難度。2.交付使用資產管理方面交付使用資產的管理是歷來竣工決算的一大軟肋。高速公路資產涉及專業廣、種類多、數量大、金額大、環節多，其管理是一項復雜的系統工程。2021年以前，在我國現有政策法規中，除了《基本建設財務規則》（財政部令第81號）對資產交付定義和財務處理做了說明，沒有其他關于資產交付管理的具體辦法，使得高速公路建設項目對資產交付管理的理解和認知存在較大偏差。2021年3月，為加強和規范公路資產管理，財政部、交通運輸部共同印發《公路資產管理暫行辦法》，對公路資產進行宏觀層面的規范化管理，但沒有對公路資產分類標準進行明確的規定。目前，各建設項目對交付使用資產總表、明細表的理解不一，編制出來的表格五花八門，無法統一。如一些項目將路基工程、橋梁工程等作為一項資產處理，一些項目則按橋梁數量作為多項資產處理；一些項目將路面工程單獨作為一項資產處理，但因為橋面鋪裝（其本質為路面工程）在工程量清單中放在橋涵工程里面，所以橋面鋪裝未計入路面工程；一些項目甚至將工程量清單的每一項作為一項資產處理，導致一些臨時性項目如“挖土方”也作為資產處理，不一而足。3.“營改增”方面2016年國家全面推開“營改增”，這給高速公路的造價管理與財務處理帶來了很多新問題。高速公路的造價是含稅成本，即“不含稅成本+銷項稅額”，但會計核算時采用“價稅分離”，核算的在建工程及固定資產為不含稅成本。這兩者存在根本性差異，體現在竣工決算報告中交付使用資產是按含稅價還是不含稅價，《辦法》中未明確規定，如果是不含稅價，增值稅如何放置也是一個問題。（四）管理層面工程結算方面，沒有建立招標后清單修編（0#臺賬）制度及完工最終計量制度，導致結算工程量與圖紙、現場相差較大；財務決算方面，沒有建立起與業務相融合的以合同為核心、與概算相對應的財務核算體系，且在決算前沒有進行財務清理，導致財務賬與工程賬差異較大，竣工決算編制質量差；資產管理方面，沒有劃分資產分類標準和資產驗收移交制度，導致資產管理水平較低；信息化管理方面，沒有建立建設管理、決算編制、財務系統、資產管理系統全面集成的信息化系統，無法加快編制速度，導致效率較低。四、解決高速公路竣工決算存在問題的措施建議（一）監管層面建議行業主管部門充分發揮監督管理職能，督促項目建設單位及時辦理竣工決算，并將完成情況進行通報；項目建設單位的上級單位可以將項目竣工決算辦理情況納入項目考核績效，并與項目激勵相掛鉤，從制度上、組織上、經濟上進行約束，促進項目加強對竣工決算辦理的思想重視程度。（二）組織層面建設管理單位要保持通車后骨干人員的穩定性，同時對竣工決算辦理做好總體規劃及組織、領導、協調工作，加強項目工程、技術、造價、財務人員的溝通和培訓，確保竣工決算工作的順利進行。（三）規范層面（1）建議國家出臺公路項目竣工決算報告編制規范。對竣工決算、竣工財務決算、基準日、竣工驗收、尾工工程及預留費用等基本概念進行明確，對竣工決算編制的先決條件、編制程序、尾工工程及預留費用的計算原則、會計核算原則及工程與財務的融合等進行規范，并針對近幾年交通行業基礎性規范的變化和“營改增”后的變化、《辦法》與《暫行辦法》的沖突之處進行相應的修編。（2）建議國家層面對公路資產交付管理制定相應的規范，對資產的分類標準、資產價值確定、資產的登記、資產的移交、資產的后續維護、資產的更新等制定相應的規則。特別是資產的分類標準方面，其粒度既不能過粗，否則起不到相應的作用，也不能過細，增加了資產管理的工作量；分類的標準既要考慮概預算、清單的分類體系，更要考慮資產使用年限及折舊的不同，還要考慮資產管理特別是更新時的處理。如每座橋梁、隧道、互通立交宜作為一項資產處理；路基工程宜按合同段進行劃分作為一項資產處理；路面使用年限與路基、橋梁、隧道等相比較短，宜單獨按基層底基層、面層分合同段進行劃分，但要注意的是，橋梁工程、互通立交里面均含有路面工程，資產核算時需要將路面工程單獨剔除出來，統計相對比較復雜。（3）建議國家層面對“營改增”的變化進行系統梳理，出臺相應的文件進行規范。如，由于造價體系與會計核算體系對增值稅的不同處理，導致兩者之間存在巨大的差異，建議在維持造價仍為含稅價的基礎上，對工程量清單標準范本進行修改，單獨設立“增值稅銷項稅”清單子目，對增值稅進行單獨核算，便于與會計核算進行統一，否則增值稅金額難于進行統計及拆分，加大了竣工決算編制的復雜程度；在竣工決算報告“交付使用資產表”中，應明確交付使用資產不包含增值稅，同時將增值稅在“財務決算表”資金占用中單獨增加一欄。（四）管理層面1.工程結算為避免工程結算出現較大偏差，需在招標后、計量時、結算前進行三項關鍵工作。①招標后開工前0#臺賬編制：因招標時間較緊，很多項目圖紙及工程量清單編制質量較差，清單數量與圖紙嚴重不一致。在招標后開工前進行0#臺賬的編制，將工程量清單修正至與圖紙一致，可以避免后續計量及結算的諸多問題。②計量時建立明細臺賬：建立計量明細臺賬，對計量情況進行實時監控。③結算前完工計量：在結算前對完工工程量進行一次系統清理，進行完工最終計量工作，可以避免很多未按圖紙施工工程量的計量。通過以上措施，可以極大提高工程結算的準確性和決算的質量。2.財務決算（1）財務建賬：全面系統的會計信息和財務狀況是編制竣工財務決算的基本依據。項目核算要充分考慮項目的類型和特點，研究會計核算與竣工財務決算之間的內在聯系，確保建立的賬務核算體系能滿足編制竣工財務決算的需要。在賬套設置上，對同時或分段建設幾個項目的應單獨建賬，方便以后費用的拆分；對賬套體系的設計，會計核算體系與項目概算由于體系不同和目的不同，存在較大的差異。考慮到竣工財務決算的重要功能就是要對基本建設項目的概（預）算和基本建設投資計劃的執行情況進行考核、總結，以及為修改概（預）算定額提供參考資料。因此，應依據項目概（預）算口徑，通過輔助核算調整會計核算指標，并按概（預）算口徑形成對應關系。（2）業財融合：高速公路建設項目金額大、周期長、涉及部門廣，只有將財務部門與各業務部門特別是合約管理部門各項流程有機融入、深度互動、項目協同，做到業財融合，才能共同做好高速公路竣工決算的編制。首先，要找到會計核算與概算的結合點，并建立對應關系：會計核算體系與概算屬于兩種不同的體系，他們之間的連接點在于各項合同。在合同簽訂初編號的時候就將會計核算、概算、合同三者的關系對應起來。例如A01代表建安合同，概算屬于第一部分建筑安裝工程費，會計核算也屬于建筑安裝工程，這樣在一級科目就可以對應起來。明細科目時，合同清單再按照概算組成進行具體劃分并列在相應概算項下，同時按照概算劃分標準進行會計核算并將合同作為輔助核算項，從而實現了會計口徑與概算口徑的全對應。特別是增值稅的核算時，建議也將合同作為輔助核算項，有助于將來把增值稅分解到各個合同。其次，將未簽訂合同的其他支付活動均按照合同的流程進行處理，確保業務部門、合約管理部門、財務部門的工作聯動，避免出現由任何一方或兩方單獨支付的情況，確保竣工決算費用的完整性，并同時建立三方定時對賬制度，進行過程清理。最后，建立其他工作臺賬，輔助進行財務核算。如增值稅的發票臺賬等。（3）財務清理：在竣工財務決算編制前，要先做好竣工財務清理工作，包括合同清理、債權債務清理、竣工結余資金清理、交付使用資產清理四方面內容。3.資產管理（1）由于資產管理、清單、概預算之間的分類體系