商業倫理與會計職業道德

財務報告倫理中國海洋大學管理學院王竹泉教授博導目錄財務報告涉及倫理問題嗎?會計準則制定的倫理透視會計信息質量的倫理透視盈余管理的倫理透視財務報告涉及倫理問題嗎？財務報告的目標為會計信息使用者提供有助于決策的信息.會計信息具有經濟后果財務報告的利益相關者會計信息使用者誰是會計信息使用者?FASBCON.1Manypeoplebaseeconomicdecisionsontheirrelationshipstoandknowledgeaboutbusinessenterprisesandthusarepotentiallyinterestedintheinformationprovidedbyfinancialreporting.Amongthepotentialusersareowners,lenders,suppliers,potentialinvestorsandcreditors,employees,management,directors,customers,financialanalystsandadvisors,brokers,underwriters,stockexchanges,lawyers,economists,taxingauthorities,regulatoryauthorities,legislators,financialpressandreportingagencies,laborunions,tradeassociations,businessresearchers,teachersandstudents,andthepublic.誰是會計信息使用者?CICAResearchStudy:CORPORATEREPORTINGTOSTAKEHOLDERSCorporateReportingtoStakeholdersShareholdersBecauseshareholdersprovideriskcapital,itisessentialtonurturetheirtrust.Individualandinstitutionalinvestorsareconcernedwiththeriskinherentin,andreturnprovidedby,theirinvestments.Theyneedinformationforassessingacompany’sabilitytopaydividends,forexample.Currentshareholdersare,therefore,legallyentitledtoreceiveperiodicfinancialreports.Potentialshareholdersareequallyinterestedinsuchinformation,although,inthefuture,theymaywellappearontheoppositesideofapurchase/saletransaction.CorporateReportingtoStakeholdersCreditorsThefinancialstabilityofacompanyisimportanttoitsdebt-holders.Theyareinterestedininformationthatpermitsthemtodeterminewhethertheirloans,andanyaccruedinterest,willberepaidwhendue.Thelawalsoestablishestherightsoflong-termcreditorstoreceivefinancialreports,asdotheircontractualagreementswiththeorganization.Tradecreditorsaremorelikelytobeinterestedinacompany’sviabilityoverashorterperiodoftime,unlesstheydependonitscontinuationasamajorcustomer.Althoughbankerswillgenerallydemandregularfinancialreports,short-termcreditors,suchastradesuppliers,mayrelyonpublishedfinancialinformationpreparedforshareholders.CorporateReportingtoStakeholdersAnalystsandAdvisersThisgroupincludesfinancialanalysts,financialjournalists,stockbrokersandbond-raters.Theyoftendirectlyservetheneedsofshareholdersandcreditorsbyprovidingskilledanalysesandinterpretationoffinancialreports.Financialanalystswilloftenaskmanagementforinformationwhentheyinvestigateanenterpriseoranindustry(forexample,onbehalfofafirmofstockbrokers).Whengivingthisinformation,companiesneedtotakecarenottodisclosepreviouslyundisclosedmaterialinformationincontraventionofinsidertradinglaws.Whenacompanycompilesareportforshareholders,itisalsopreparingareportforfinancialanalysts.Givethemenoughmaterialtobuildasolidinvestmentprofileandtheywillhavewhattheyneedtoinducenewinvestors,especiallyinstitutionalinvestors,toparticipateinthecompany’sgrowth.會計信息使用者的分類FASBCON.1directinterestsorindirectinterestsusersdirectinterestsusersMembersandpotentialmembersofsomegroups—suchasowners,creditors,andemployees—haveorcontemplatehavingdirecteconomicinterestsinparticularbusinessenterprises.Managersanddirectors,whoarechargedwithmanagingtheenterpriseintheinterestofowners,alsohaveadirectinterest.

indirectinterestsusers

Membersofothergroups—suchasfinancialanalystsandadvisors,regulatoryauthorities,andlaborunions—havederivedorindirectinterestsbecausetheyadviseorrepresentthosewhohaveorcontemplatehavingdirectinterests.會計信息使用者的分類Hoskin等（2000）:《財務會計：使用者導向》內部使用者和外部使用者內部使用者包括管理當局、董事會外部使用者則包括股東、債權人（例如銀行和供應商）、監管當局、稅務機關、包括競爭者在內的其他公司、證券分析師、信用評級機構和工會。會計信息使用者的分類CICAResearchStudy:CORPORATEREPORTINGTOSTAKEHOLDERS主要使用者（primaryusers）和次要使用者（secondaryusers）。主要使用者：股東（個人投資者和機構投資者）、債權人（債券持有者和貿易債權人）、分析師和咨詢師。次要使用者：公眾、準則制定者、政府、監管機構、雇員、顧客、供應商、行業組織、工會、其他公司和學者。會計信息使用者的分類及其信息需求會計信息之所以重要，因為其具有經濟后果。會計信息經濟后果的實質是會計信息會影響經濟利益在其利益相關者之間的分配，而企業的經濟利益又是在其直接利益相關者之間進行分配的，因此，會計信息的經濟后果首先體現為會計信息對企業直接利益相關者之間利益分配的影響。財務報告模式通用報告模式按需報告模式內幕信息？會計的公正性最先將公正引入會計倫理范疇的是美國會計學家斯科特。他于1952年在《會計原則的基礎》中提出三個著名的標準:會計程序對一切利害關系方面都必須公正對待;財務報告應該毫不歪曲地為特定的方面服務;會計數據應該是“公正”的、不偏不倚的,而不是為特定的方面服務。會計的真實性斯科特在《會計原則的基礎》中將會計的真實性表述為:“財務報告應該毫無虛假地、真實地描述”會計信息質量的倫理透視會計信息的真實性就是符合客觀事實嗎？客觀事實是什么？客觀事實實際是人類對“客觀事實”的認識。而不同的人對同一“客觀事實”的認識可能存在差異，因此，也就不存在大家所一致認可的“客觀事實”，因而它也就無法成為判斷會計信息是否具有真實性的標準。會計信息真實性的衡量標準會計域秩序（吳聯生）：會計域秩序是利益相關者以其所投資的資源為依據進行的利益沖突與協調的結果，而會計規則是以會計域秩序為基礎而人為制造的秩序。因此，按照會計規則所產生的會計信息，其是否具有真實性的特征，應以它是否與會計域秩序一致為標準。會計信息質量的倫理透視會計信息的真實性具有相對性不同時期和不同范圍內的利益相關者，不僅其結構不同，而且利益相關者進行利益沖突與協調的制度環境也存在差異，這兩方面因素便決定會計域秩序會因環境和主體的不同而存在差異。會計信息的真實性也是一個動態過程。不同國家的利益相關者的結構不同以及制度環境存在的差異，決定不同國家的會計信息就有不同的真實性。會計準則的倫理透視會計準則是以正式制度的形式來調節利益分配,倫理道德是以非正式制度的形式來調節利益分配。會計準則能否實現其初衷,即對利益進行公正分配,有賴于會計準則本身的公平性和正當性。如果一項會計準則的有關規定本身是偏向于某一方的,那么其分配結果就不可能是公正的,因此,會計準則的效果(或效用)在很大程度上取決于會計準則所蘊含的倫理要求。會計準則的倫理透視會計準則具有經濟后果倫理道德的惟一課題就是解決利己主義者之間的利害沖突，基本上所有的道德問題都被演化為利益分配的公正問題。會計準則應當以公正為倫理基礎，準則的公正性表現為分配公正。公正包括結果公正和程序公正。會計準則的結果公正會計準則的性質是企業經營者及會計人員與政府及社會公眾等利益相關者之間簽訂的一份顯性的公共契約,其終極目的是用來解決企業經營者及會計人員與政府及社會公眾等利益相關者之間的利益分配問題。企業經營者及會計人員是會計信息的提供方,處于主動地位,具有信息優勢,而利益相關者處于被動地位,相比較而言是弱勢群體,基于此,在制定會計準則時,制定者往往會更多地考慮如何維護處于相對弱勢的利益相關者的利益,而較少考慮(甚至不考慮)企業經營者及會計人員的利益,因而

沿著這一思路制定出來的會計準則往往不公平。同一控制下的企業合并會計準則的程序公正我國的會計準則是以政府作為制定主體,具體由財政部會計司負責,雖然在財政部組織下成立了會計準則委員會(以下稱CASC),但CASC參與制定會計準則并未改變政府集中制的模式。美國會計準則的制定模式為民間與政府監管的混合制,其制定過程中充分遵循了公開原則,采用投票表決制度,并且每一份準則都有表決情況的具體說明,準則后面還附有投反對票的委員們的反對意見。因此,從表面看來,美國會計準則的制定程序是公平的、正當的。會計準則的倫理透視原則導向？規則導向？會計信息質量的倫理透視什么是會計信息質量或財務報告質量？目前尚未有一個公認的定義。Penman（2003）指出，會計質量的概念是模糊不清的，會計是一個人造系統，可以按人們的愿望進行設計和構造。在未對會計應當做什么達成統一認識之前，要形成統一的會計信息質量標準是不可能的，因此，研究會計信息質量需要以會計是什么作為前提。會計信息質量的倫理透視FASB第2號財務會計概念公告——會計信息質量特征（StatementofFinancialAccountingConceptsNo.2,QualitativeCharacteristicsofAccountingInformation）基于財務報告目標的決策有用觀，FASB認為會計信息質量最重要的特征就是有用性，即對信息使用者的決策有用。會計信息要具備有用性，需要具備的首要質量是相關性和可靠性。其中：相關性質量又是由預測價值、反饋價值和及時性三方面質量組成，可靠性質量則由可稽核性、中立性和如實反映三方面質量組成。除將相關性和可靠性作為首要質量要求外，FASB還將可比性（含一貫性）作為次級質量指標。會計信息質量的倫理透視Jonas&Blancher（2000）在“評估財務報告質量”一文中將之前的各種評估會計信息和財務報告質量的方法分為兩類：以使用者需求為導向包括FASB的第2號財務會計概念公告、盈利持續模型、JENKINS委員會提出《改進企業報告———客戶導向》的建議等；以股東/投資者保護為導向強調向股東/投資者提供“充分和公允披露”的信息。這類方法包括Kirk委員會的建議書、SEC用于評估國際會計準則質量的模式、關于改進公司審計委員會效率的“藍帶委員會”第8號建議、美國第61號審計準則公告等。會計信息質量的倫理透視Jonas&Blancher認為：使用者需求導向關注的是估值問題（valuation-relatedissues），該類方法是根據會計信息對會計信息使用者（主要是投資者和債權人）的有用性來評價會計信息質量的。以盈利持續模型為例，該模型專門基于投資者的視角，認為會計信息如果能夠輔助投資者對核心盈余（coreearnings）和非核心盈余（non-coreearnings）、持續經營的經營成果和不重要的財務項目做出區分，則會計信息就是有用的。股東/投資者保護導向關注的是與公司治理和受托責任相關的問題，該類方法是與向股東提供“全面和公允的披露”（fullandfairdisclosure）相聯系來定義會計信息質量的，高質量的會計信息應當是不會導致使用者模糊或誤導的公允和透明的信息。會計信息質量的倫理透視不論是以使用者需求為導向和以股東/投資者保護為導向，都主要或只關注的是股東/投資者的需求或利益,而對其他利益相關者的需求或利益沒有給予應有的重視。StephenH.Penman（2003）從業主權理論解釋了為什么在評估會計信息質量時要以股東作為主要的客戶。他認為：業主權理論是契約觀會計的核心，會計是處理股東與債權人、股東與管理當局、股東與審計師等之間產權分割的，并處理在產權分割基礎上對經濟運轉有實質作用的有效簽約。Penman(2006)進一步假設股東因為以下兩方面的原因需要會計信息：（1）估價。（2）受托責任。會計信息質量的倫理透視股東是會計信息的主要使用者，對股東或投資者利益的保護也是公司治理的核心所在，但會計信息的使用者并非只有股東，不能以會計信息對股東的有用性來取代會計信息對其他信息使用者的有用性。會計信息不僅會影響股東或投資者的利益，而且同樣會對其他利益相關者的利益產生影響。會計信息質量的評價主體應擴展到所有利益相關者，而這與權益理論中的利益相關者理論（stakeholderstheory）是一致的。會計信息質量的倫理透視引入外部性經濟學家對外部性給出了不同的定義，歸結起來不外乎兩類：一類是從外部性的產生主體角度來定義；另一類是從外部性的承受主體來定義。前者如薩繆爾森和諾德豪斯的定義：“外部性是指那些生產或消費對其他團體強征了不可補償的成本或給予了無需補償的收益的情形”。后者如蘭德爾的定義：外部性是用來表示“當一個行動的某些效益或成本不在決策者的考慮范圍內的時候所產生的一些低效率現象；也就是某些效益被給予，或某些成本被強加給沒有參加這一決策的人”會計信息質量的倫理透視研究會計信息披露的外部性首先應當明確