非貨幣性資產交換第1頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四本章的主要內容1、非貨性資產交換的認定2、非貨性資產交換的確認和計量第2頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四第一節非貨性資產交換的認定一．貨幣性資產和非貨幣性資產的概念

1、貨幣性資產，是指企業持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產，包括現金、銀行存款、應收賬款和應收票據以及準備持有至到期的債券投資等。第3頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四貨幣性資產包括兩部分，即貨幣資金和將以固定的或者是可確定的金額的貨幣收取的資產。比如應收賬款100萬元，收取的金額是固定的，屬于貨幣性資產；而存貨收取的金額就不是固定的，如果庫存商品的成本為100萬元，變現時可能收130萬元，也可能收50萬元，故存貨不屬于貨幣性資產。第4頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四此外，收取的金額是可確定的資產也屬于貨幣性資產，比如，準備持有至到期的債券，到期值連本帶息是能準確計算的，但是，如果中途變現，則可收回金額是難以確定的，持有時間越長，變現價值越高，不知道什么時候變現，也就不知道變現的價值。

第5頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

2、非貨幣性資產，指貨幣性資產以外的資產，包括存貨、固定資產、無形資產、股權投資以及不準備持有至到期的債券投資等。第6頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四區別貨幣性資產和非貨幣性資產的主要依據是：資產為企業帶來的未來經濟利益——現金流入金額是否是固定的或可確定的。如果資產為企業帶來的未來經濟利益——現金流入金額是固定的或可確定的，那么該項資產就是貨幣性資產；反之，資產為企業帶來的未來經濟利益——現金流入金額是不固定的或不可確定的，那么該項資產就是非貨幣性資產。第7頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四貨幣性資產

非貨幣性資產貨幣性資產和非貨幣性資產的區別

指持有的現金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產貨幣資金、應收票據、應收賬款、應收股利、應收利息、應收補貼款、其他應收款、準備持有到期的債券投資是指除貨幣性資產以外的資產股權投資、存貨、固定資產、工程物資、在建工程、無形資產、不準備持有到期的債券投資

兩者區分的主要依據是：資產在將來為企業帶來的經濟利益即貨幣金額是否是固定的，或可確定的。第8頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

二、非貨幣性資產交換的概念

非貨幣性資產交換是交易雙方通過存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行交換，該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(補價)。

判斷非貨幣性資產交換的參考比例為25％從收取補價方看

收取補價換入資產公允價值從支付補價方看＜25%

支付補價換出資產公允價值+支付補價＜25%第9頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四在通常情況下，企業日常所發生的各項交易活動都是貨幣性交易，即涉及到貨幣性資產或負債的交易，例如：以現金支付購料款、支付設備款等。貨幣性資產交換的特點是：放棄貨幣性資產以換入貨幣性或非貨幣性資產。例如以現金10萬元購入原材料，在這筆交易中，企業放棄的是貨幣性資產10萬元，獲得了10萬元的非貨幣性資產——原材料。

第10頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四但有的時候，企業也會發生一些非貨幣性交易，即非貨幣性資產的交換而不涉及或只涉及少量貨幣性資產。例如：企業以庫存商品換入所需設備、換入所需原材料等。非貨幣性資產交換的特點是：放棄某項非貨幣性資產，以換入另一項非貨幣性資產，其間不涉及或只涉及少量貨幣性資產。例如：以10萬元庫存商品換入一臺所需的設備，在這筆交易中，企業放棄的是一項非貨幣性資產——庫存商品，換入的是另一項非貨幣性資產——設備，未涉及到貨幣性資產。第11頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四【例1】甲公司以一臺閑置的機器換取乙公司一輛小汽車。該機器的賬面價值為20萬元，公允價值為13萬元；小汽車的賬面價值為21萬元，公允價值為16萬元。甲公司支付了補價3萬元。則補價所占比重計算如下：收到補價的乙企業補價所占比重=補價/交易總量=3/16=18.75%支付補價的甲企業補價所占比重=補價/交易總量=3/（13＋3）=18.75%計算結果表明，此筆業務為非貨幣性交換。第12頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四【例題2】假定以下交易除補價外，均為非貨幣性資產的交換。（1）A公司換出資產的公允價值為100萬元，A公司收到補價10萬元。（2）A公司換出資產的公允價值為100萬元，A公司支付補價10萬元。（3）A公司換入資產的公允價值為100萬元，A公司收到補價10萬元。（4）A公司換入資產的公允價值為100萬元，A公司支付補價10萬元。

第13頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四答案：（1）A公司換出資產的公允價值為100萬元，A公司收到補價10萬元。

補價÷整個資產交換金額＝10/100＝10%（2）A公司換出資產的公允價值為100萬元，A公司支付補價10萬元。

補價÷整個資產交換金額＝10/（100+10）＝9.09（3）A公司換入資產的公允價值為100萬元，A公司收到補價10萬元。

補價÷整個資產交換金額＝10/（100+10）＝9.09（4）A公司換入資產的公允價值為100萬元，A公司支付補價10萬元。

補價÷整個資產交換金額＝10/100＝10%

第14頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四【例題3】下列項目中，屬于非貨幣性資產交換的有。

A.以公允價值100萬元的原材料換取一項設備

B.以公允價值500萬元的長期股權投資換取專利權

C.以公允價值100萬元的A車床換取B車床，同時收到20萬元的補價

D.以公允價值70萬元的電子設備換取一輛小汽車，同時支付30萬元的補價【答案】ABC【解析】30÷（70+30）＝30%大于25%，“選項D”不屬于非貨幣性資產交換。第15頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四貨幣性資產交換與非貨幣性資產交換的主要區別（1）貨幣性資產交換會引起確定金額的現金的流入或流出，或在預定期間內引起確定金額的現金流入或流出。非貨幣性資產交換不會引起現金的流入或流出，或只會涉及少量的現金（即補價）的流入或流出。第16頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

（2）貨幣性資產的交換所換入資產的成本的計量，是以換出的貨幣性資產的金額為基礎的；換出非貨幣性資產的收益或損失的計量，是以換入的貨幣性資產的金額為基礎。例如，企業購入一批原材料，支付價款500萬元，則這批原材料的實際成本就是所支付的價款（貨幣性資產）的金額500萬元；又如企業出售商品一批，售價300萬元，而該批商品的銷售成本為250萬元，那么，出售該批商品所獲得的毛利為300－250＝50萬元。第17頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四而非貨幣性資產的交換換入資產的成本計量和換出資產的損益或損失的計量，對“具有商業實質”的交換，以公允價值作為換入資產的入賬價值，并確認資產轉讓損益；對“不具有商業實質”的交換，以賬面價值作為換入資產的入賬價值，不確認資產轉讓損益。第18頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四計量基礎第二節非貨性資產交換的確認和計量按公允價值計量按賬面價值計量按公允價值計量應符合兩個條件：(1)該交換具有商業實質;(2)換入或換出資產的公允價值能夠可靠地計量.商業實質的判斷第19頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

商業實質的判斷在非貨幣性資產交換時應當具有商業實質，判斷非貨幣性資產交換是否具有商業實質應當遵循實質重于形式的原則，根據換入資產的性質和換入企業經營活動的特征等因素，換入資產與換入企業其他現有資產相結合能夠產生更大的作用，使換入企業受該換入資產影響產生的現金流量與換出資產明顯不同，表明該兩項資產的交換具有商業實質。第20頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四滿足以下兩個條件之一的，視為具有商業實質：

1.換入資產未來現金流量相關參數與換出資產顯著不同（1）風險、金額相同，時間不同（2）時間、金額相同，風險不同（3）風險、時間相同，金額不同（4）風險、時間和金額均不同第21頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

例如，某企業以一批存貨換入一項房產，因存貨流動性強，能夠在較短的時間內產生現金流量，房產作為固定資產要在較長的時間內為企業帶來現金流量，兩者產生現金流量的時間相差較大，上述存貨與固定資產產生的未來現金流量顯著不同。未來現金流量的風險、金額相同，時間不同第22頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四例如，某企業以其不準備持有至到期的國庫券換入一幢房屋以備出租，該企業預計未來每年收到的國庫券利息與房屋租金在金額和流入時間上相同，但是國庫券利息通常風險很小，租金的取得需要依賴于承租人的財務及信用情況等，兩者現金流量流的風險或不確定性程度存在明顯差異，上述國庫券與房屋的未來現金流量顯著不同。未來現金流量的時間、金額相同，風險不同第23頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

例如，某企業以其商標權換入另一企業的一項專利技術，預計兩項無形資產的使用壽命相同，在使用壽命內預計為企業帶來的現金流量總額相同，但是換入的專利技術是新開發的，預計開始階段產生的未來現金流量明顯少于后期，而該企業擁有的商標每年產生的現金流量比較均衡，兩者產生的現金流量金額差異明顯，上述商標權與專利技術的未來現金流量顯著不同。未來現金流量的風險、時間相同，金額不同第24頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

2、換入資產與換出資產的預計未來現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。資產的預計未來現金流量現值，應當按照資產在持續使用過程和最終處置時所產生的預計稅后未來現金流量，根據企業自身而不是市場參與者對資產特定風險的評價，選擇恰當的折現率對其進行折現后的金額加以確定。

第25頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

實務中，不同類非貨幣性資產交換通常具有商業實質；重點關注同類非貨幣性資產之間的交換。示例1:位于市區與郊區的兩幢大樓,建造時間及成本均相同，兩者進行交換具有商業實質嗎？第26頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四答，企業甲與企業乙分別有位于市區和郊區的兩棟大樓，建造時間及成本均相同。一般情況下，位于市區的大樓（地理位置較優越）預計將來能產生的現金流量將大于位于郊區的大樓，如果二者交換，一般企業乙要支付部分補價給企業甲，企業甲才愿意交換。所以，如果不涉及補價的該兩棟大樓等額交換，是不符合商業實質的。

第27頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四非貨幣性資產交換具有商業實質非貨性資產交換的會計處理不涉及補價涉及補價不具有商業實質按公允價值按賬面價值支付補價收到補價具有商業實質不具有商業實質按公允價值按賬面價值具有商業實質不具有商業實質按公允價值按賬面價值第28頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四非貨性資產交換的會計處理（一）不涉及補價

1、若以公允價值計價，以換出資產的公允價值加上應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值，換出資產公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。

換入資產的入賬價值＝換出資產的公允價值＋應支付的相關稅費。第29頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四2、若以賬面價值計價，以換出資產的賬面價值加上應支付的相關稅費作為換入資產的入賬價值，不涉及損益。

換入資產的入賬價值＝換出資產的賬面價值＋應支付的相關稅費。第30頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

【例】A公司決定以賬面價值為9000元、公允價值為10000元的庫存商品，換入B公司賬面價值為11000元，公允價值為10000元的材料，A公司支付運雜費300元，B公司支付運雜費200元。A、B兩公司均未對存貨計提跌價準備，增值稅率均為17%。第31頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四（1）設雙方交換具有商業實質，且甲、乙材料公允價值是可靠的，采用“公允價值”計價：A公司：借：原材料――乙材料10300（10000+300）

應交稅金――應交增值稅（進項稅）1700

貸：主營業務收入――甲10000

應交稅金――應交增值稅（銷項稅）1700

銀行存款300

借：主營業務成本9000

貸：庫存商品9000

換出價值第32頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四（2）假設交換不具有商業實質，采用“賬面價值”計價。

A公司：借：原材料――乙材料9300（9000+300）

應交稅金――應交增值稅（進項稅）1530

貸：主營業務收入――甲9000

應交稅金――應交增值稅（銷項稅）1530

銀行存款300

借：主營業務成本9000

貸：庫存商品9000

第33頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

（二）在涉及補價的條件下

1、支付補價的

按照“公允價值”計量的情況下，以換出資產的公允價值，加上補價和應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值。換出資產公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。

公式：換入資產的入賬價值＝換出資產的公允價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費

第34頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四按照“賬面價值”計量的情況下，以換出資產的賬面價值，加上補價和應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值，不確認損益。

公式：換入資產的入賬價值＝換出資產的賬面價值＋支付的補價＋應支付的相關稅費

第35頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

2、收到補價

按照公允價值計量的情況下，以換出資產的公允價值，減去補價和應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值。換出資產公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。

公式：換入資產的入賬價值＝換出資產的公允價值－收到的補價＋應支付的相關稅費

第36頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四按照賬面價值計量的情況下，以換出資產的賬面價值，減去補價和應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值，不涉及損益。

公式：換入資產的入賬價值＝換出資產的賬面價值－收到的補價＋應支付的相關稅費

第37頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四例:A公司以一輛小汽車換取B公司一輛小型中巴，A公司小汽車的原值30萬元,已計提折舊11萬元,公允價值為16萬元，B公司中巴車原值42萬元,已計提折舊17萬元，公允價值為20萬元，A公司支付了4萬元現金，不考慮相關稅費（經分析，該交換具有商業實質）第38頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四A公司:

借:固定資產清理19

累計折舊11

貸:固定資產30

借：固定資產——小型中巴20（16+4）營業外支出3

貸：固定資產清理19

銀行存款4第39頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四B公司:

借:固定資產清理25

累計折舊17

貸:固定資產42

借:固定資產16

銀行存款4

營業外支出5

貸:固定資產清理25第40頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四

換出資產公允價值與其賬面價值的差額，應當分別情況處理：

1．換出資產為存貨的，應當視同銷售處理，根據《企業會計準則第14號——收入》按其公允價值確認商品銷售收入，同時結轉商品銷售成本。

2．換出資產為固定資產、無形資產的，換入資產公允價值和換出資產賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。

3．換出資產為長期股權投資、可供出售金融資產的，換入資產公允價值和換出資產賬面價值的差額，計入投資收益。第41頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四①換出資產為存貨的，應當作為銷售處理，按其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。[例1]甲公司以庫存商品換入乙公司的材料。換出的庫存商品的賬面余額為120萬元，已提存貨跌價準備20萬元，公允價值110萬元；換入材料的賬面成本為140萬元，已提存貨跌價準備30萬元，公允價值為110萬元。甲公司另支付運雜費1萬元（假設運雜費不抵扣增值稅）。假設甲、乙公司均為增值稅一般納稅人，增值稅率17%，該交換具有商業實質，公允價值能可靠計量。則甲公司賬務處理如下：第42頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四借：原材料111（110＋1）應交稅費—應交增值稅（進項稅額）（110×17%）18.7

貸：主營業務收入110應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）（110×17%）18.7銀行存款（運雜費，無抵扣）借：主營業務成本100存貨跌價準備20

貸：庫存商品120

第43頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四②換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價值與其賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。

[例2]甲公司以一臺設備換入乙公司的4輛汽車。換出設備的賬面原值為130萬元，已提折舊50萬元，公允價值70萬元；換入汽車的賬面原值為100萬元，已提折舊15萬元，公允價值為80萬元。在交換中甲公司補付乙公司貨幣資金10萬元。假設不考慮相關稅費，并假定該交換具有商業實質，公允價值能可靠計量。第44頁，共50頁，2023年，2月20日，星期四①甲公司（支付補價方）賬務處理如下：判斷是否屬于非貨幣性交易：補價所占比重=補價/換入資產公允價值=10/80=12.5%＜25%，屬于非貨幣性交易。換入資產的入賬價值＝換出資產的公允價值＋補價＋應支付的相關稅費=70+10=80（萬