資源環境審計環境的要素結構與理論定位,國民經濟學論文我們國家對資源環境審計的環境理論研究起步較晚，相關理論自21世紀初期才逐步被人們了解和認識。經過一段時間的探尋求索，我們國家在資源環境審計環境理論方面的研究也獲得了一定的成果。如劉達朱、王本強、陳基湘(2002)率先研究了環境審計產生的原因及施行的技術方式方法，把環境審計的產生主要歸于外部條件。張以寬(2003)教授提出了審計環境應由經濟環境、自然環境、政治法律環境、科學技術和文化環境四個部分組成的觀點。姜毅(2003)從政治、經濟、法律、科技、社會、文化教育環境等方面研究了各項審計環境的影響，以為環境審計存在于特定的環境之中，并在特定的環境之中發展。劉志軍(2006)指出構成環境審計環境的因素能夠分為環境審計環境的正面影響因素和反面影響因素，以為由于客觀條件的變化及人為因素導致的環境資源狀況急劇惡化也會成為促進或刺激環境審計發展的外部環境因素。與其他環境審計理論要素的研究相比，我們國家當下的資源環境審計環境理論研究還比擬薄弱，較注重環境審計環境的重要性及構成要素的研究，而對資源審計與環境審計環境的整合研究、資源環境審計環境對資源環境審計實踐的詳細影響關注不夠。即便有些成果較為全面地提出了環境審計環境的構成要素，但對各要素的研究也不夠系統和深切進入。本文對資源環境審計環境的要素構造與理論定位進行審視，對資源環境審計環境的詳細影響及優化機制進行了初步研究。二、審計環境的二維透視:要素構造與理論定位(一)資源環境審計環境的構成1.資源環境審計環境的內涵界定資源環境審計環境，既應考慮資源環境審計的外部因素，也應考慮其的內部因素。從資源環境審計的產生、發展，施行的必要性與迫切性來看，外部的經濟增長及與之相關的環境污染、生態毀壞、資源耗竭，社會發展及與之相關的社會心理、社會文化、環境價值觀與社會承受度，以及國家治理與政治文明要求下生態文明、法制文明的等的外部環境是其主要推動因素和影響方面。因而，資源環境審計的環境是促進資源環境審計產生、推動資源環境審計開展、影響資源環境審計質量、決定資源環境審計報告利用的外部要素的總和。2.要素構成資源環境審計的環境包括經濟環境、制度環境、生態環境、社會環境、政治環境等要素。經濟環境是指是指與資源環境審計相關的基本經濟核算體系以及經濟增長形式。制度環境是指與資源環境審計相關的所有政策、法律、法規及其他根據的總稱。主要包括:資源環境保衛政策;法令法規，如(環境保衛法〕、(水污染防治法〕、(大氣污染防治法〕、審計法規等;有關環境保衛的懲罰性措施、獎勵性措施;有關建設項目三同時的相關規定;技術標準和經濟標準，如資源環境質量標準，污染物排放控制標準，污染物排放收費標準。生態環境通常是指人類所處的自然環境，如森林、濕地、草原、自然保衛區、重點物種、水資源等生態系統。社會環境是指與資源環境審計相關的社會文化、教育水平、生態文明理念及社會關注度等因素。政治環境是指與資源環境審計相關的政治體制以及對地方、企業負責人的考核機制。(二)在資源環境審計中的合理定位1.資源環境審計環境具有可認知性資源環境審計環境是一定社會經濟條件下的客觀環境在人的主觀意識中的反映，是人們借助于一定的方式方法，通過對資源環境審計外部因素分析概括而得出的結論，它能為審計人員及社會公眾所認知。2.資源環境審計環境是資源環境審計體系中不可或缺的一個要素資源環境審計是一個大系統，包含了很多互相聯絡的要素，如審計主體、審計客體、審計根據審計環境等。從資源環境審計環境本身來講，它也是一個與資源環境審計相關聯的綜合系統。華而不實，資源環境審計的環境是資源環境審計體系中不可或缺的基本要素，在其審計體系中占有重要的地位。3.資源環境審計環境是研究資源環境審計理論的重要基礎研究審計環境是為了使審計目的與其相適應，使審計的發展與它所處的審計環境相適應;隨著外部環境的變化，資源環境審計的實踐活動也應適應環境的變化而進行不斷地修正。以資源環境審計有關環境為基礎進行研究，不但能使理論保持適用性，而且能使理論最大限度地發揮對實踐的指導作用。因而，無論是資源環境審計理論、還是資源環境審計實踐，都應以資源環境審計環境為基礎展開。三、審計環境對資源環境審計的影響(一)對資源環境審計理論研究的影響1.推動資源環境審計理論與其他學科的結合研究資源環境審計環境涵蓋政治、經濟、制度、社會、生態等多個因素，但又不拘泥于這些環境因素。如此諸多的環境要素所牽涉的學科是多樣化的，既牽涉法學、社會學、政治學、經濟學、管理學，又牽涉環境工程學、資源環境經濟學、統計學等學科。怎樣使資源環境審計理論與其環境相適應，需要進一步加強資源環境審計與法學、社會學、政治學、經濟學、管理學、環境工程學、資源環境經濟學、統計學等學科的互相浸透。2.推動資源環境審計基本理論、規范理論、應用理論的深切進入研究，提高研究成果的實用性***在2020年5月份的政治局第六次集體學習時強調，再也不能以國內生產總值增長率來論英雄了。在這種環境下，審計作為國家治理的一部分，怎樣在維護生態平衡方面發揮作用以及怎樣建立與當前經濟、政治、組織內部等環境相適應的資源環境審計形式，需要我們對資源環境審計的基本理論、規范理論、應用理論進行深切進入研究。十分是強化資源環境審計目的、主體、根據、業務范圍和審計事項、方式方法、環境責任審計等方面的研究，以提高研究成果的實用性。3.推動國際資源環境審計研究向縱深發展我們國家已經參加(氣候變化框架公約〕、(生物多樣性公約〕等50多項國際環境公約。在這種環境的影響下，怎樣使中國的資源環境審計真正融入國際社會，需要進一步明確國際資源環境審計的學科定位，并對國際資源環境審計實踐有一個全面的了解，把西方發達國家的資源環境審計的發展歷史、現實狀況、審計技術、將來趨勢搞清楚。(二)對資源環境審計實踐的影響1.經濟環境和生態環境對資源環境審計實踐的影響近10年，我們國家的增長率保持了7.5%以上的高增長，而經濟增長的粗放型、資源依靠型與環境消耗型特征使生態、資源與環境承受了宏大的壓力，與經濟高增長相伴隨的是環境污染的加大與環境保衛支出的相應增長。根據環境染污與經濟發展的庫茲曲線，發達國家通常在人均達800010000萬美元時出現環境拐點，以韓國為代表的新興工業化國家，人均5000美元時環境就開場好轉了(於方、蔣洪強、王金南，2004)。到2018年，我們國家人均到達5500美元，應當出現環境污染的拐點，即便根據發達國家標準，以每年7.5%的增長率和當前的人口增長比率和匯率，到2021年我們國家人均將超過8000美元，也應出現拐點。然而，根據渠慎寧、楊丹輝(2018)的測算，不加干涉情況下，我們國家環境污染排放的拐點大致出如今2023年前后，遠遠落后于發達國家和新興工業化國家。究其根本源頭，長期以來，我們國家一直遵循傳統國民經濟核算形式以及粗放的經濟增長形式，忽視了環境經濟核算與評價，這使生態環境與經濟發展的速度嚴重失衡?，F實狀況要求我們國家需要大力開展資源環境審計，以審計推動環境治理，通過其監督、評價、信息公開、宏觀調控等職能，促進經濟轉型與經濟構造調整，使環境污染的拐點盡快出現。資源環境審計的范圍特別廣泛，審計關注對象較多。牽涉國家環境保衛的規劃、施行，與地方的產業政策，礦產資源的規劃、開發、利用活動，地方負責人的資源環境保衛責任，環保等行業管理部門的環境管理與治理;區域污染(如海洋、河流)與大氣污染的治理，重污染行業的生產經營活動;交通運輸部門、能源供應部門等公用事業單位的服務供應行為;濕地、草原、自然保衛區、重點物種等生態方面的等。受審計內容和對象的多樣化影響，資源環境審計的詳細審計目的和審計方式方法也會有很大差異，這促使審計人員應具備多方面的業務知識，詳細包括審計、會計、環境經濟學、管理學、法學、計算機、統計、環境工程技術等。2.政治環境對資源環境審計實踐的影響Thompson和Wilson(1994)指出，在過去，環境審計的主要驅動力是擔憂被起訴和知足監管方的要求。環境審計被視為組織為辨別和減少負債的一項活動。隨著對環境問題認識的增加和環境治理成本的加大，環境審計的驅動力增加，、機構所有者、利益相關者等都對環境審計給予了不同的關注。與其他國家相比，我們國家在(政主要領導和國有企業領導人員經濟責任審計規定〕中提到，在對領導經濟責任進行審計時，應關注與領導履行經濟責任有關的管理、決策等活動的經濟效益、社會效益和環境效益，但該規定仍然是以經濟責任為主，并未細化環境責任的內容。這樣，可能導致主要負責人難以重視資源環境審計、企業領導在配合資源環境審計中產生道德風險，使資源環境審計難以向縱深發展。另外，資源環境審計實踐同樣遭到我們國家政治體制的影響，如審計機關實行同級領導和上級部門的雙重領導形式，導致審計在組織、經濟和人事的配置方面都依附于，可能削弱資源環境審計的獨立性和權威性;現行國家公務人員的管理形式，使審計編制極為有限，導致審計機關在布置繁重的資源環境審計任務時左右為難。3.社會環境對資源環境審計實踐的影響近年來，京津冀、長三角、珠三角地區及部分大中城市大氣污染問題突出，部分城市空氣污染嚴重，霧霾等極端惡劣天氣增加。環境污染給人民群眾身心健康帶來嚴重危害，環境群體性事件頻發，社會公眾進一步警醒，人們對資源環境問題的關注度進一步提高。以某公司對北京市2020年第四季度熱門問題的調查為例，污染問題已成為北京市居民關注的首要問題，提及率59.05%，較上季度提高了近13個百分點。與2020年第三季度相比，污染問題從第4位升至第1位。面對人類的日益覺悟，Stanwick(2001)以為，環境審計的角色在過去二十年變得越來越重要，首席執行官和首席財務官開場認識到環境審計能夠幫助他們管理環境風險。隨著社會公眾對資源環境問題的逐步關注，無形中推動資源環境審計在確立總體審計目的和詳細審計任務時，主動向社會公眾關注的方向發展。如審計署2018年發布的(關于加強資源環境審計工作的意見〕，要求逐步擴大資源環境審計領域，逐步將審計范圍從土地資源和水環境審計擴展到海洋資源、森林資源、礦產資源、大氣污染防治、生態環境建設、土壤污染防治、固體廢物和生物多樣性等領域。而世界審計組織環境審計工作組1995至2020年期間所進行的7次問卷調查的結果也表示清楚，開展資源環境審計的數量在逐步增加，資源環境績效審計得到積極發展。4.制度環境對資源環境審計實踐的影響與西方國家相比，我們國家在環境管理方面尚存有很大的差距。盡管改革開放以來，我們國家加大了立法力度，制定了一系列環境保衛法律法規及有關標準，如(環境保衛法〕、(大氣污染防治法〕、環境評價的技術標準和經濟標準等等，但從嚴格意義上講，我們國家當前尚沒有建立專門的資源環境審計評價指標體系、資源環境會計與財務制度和資源環境審計的專門法規;很多被用于資源環境審計根據的法規并非為資源環境審計而制定，也很少在相關法律、法規中專門對資源環境審計事項進行規范。這就客觀地導致當前的資源環境審計因缺乏統一的、權威性的標準與評價體系，只能以資源環境資金審計為主，即便是參加了績效審計的內容，但還沒有全面提升到績效審計的層面。統一規范的審計標準與評價體系的缺乏，不僅導致審計尺度的不一致，審計根據及評價意見的權威性不強，還可能影響被審計單位對于審計結論的最終接受程度。由于缺乏上述評價體系與標準及相關的操作指南，資源環境審計的質量控制也比擬難，很容易產生審計風險。四、資源環境審計環境的進一步優化(一)轉變經濟增長方式與經濟核算體系通過推進產業構造優化調整，壓縮過剩產能來實現經濟構造的調整。詳細包括嚴格控制高耗能、高污染行業新增產能，加大落后產能淘汰力度，支持退出產能過剩行業的企業轉型發展，降低煤炭消費總量，推進煤炭清潔利用和清潔能源的利用，加快企業技術改造，提高高新技術企業產值及服務業產值占的比重，克制主要依靠投資拉動經濟增長的形式。同時，國家發改委可會同國家統計局、環保部、國土部、財政部共同構建綠色核算框架，為建立和完善地方績效考核機制和資源環境審計監督機制奠定堅實基礎。(二)改革審計形式以及對地方、企業負責人的考核機制為加強資源環境審計獨立性，建立自上而下的審計形式;在人員配備方面，與地方編制委員會可適當擴大人員編制，以減緩審計編制與審計任務不相匹配的問題。同時，為彌補審計人員對資源環境問題進行審計、評價存在人員或技能缺乏的困難，可建立資源環境專家庫，吸收資源環境專家介入審計。修改完善(政主要領導和國有企業領導人員經濟責任審計規定〕(2018年12月發布)，明確企業、政領導人的詳細資源環境保衛責任及相關處理懲罰的詳細規定，同時改革對地方、企業負責人的考核機制，弱化對傳統的評價考核，強化對資源環境保衛指標的考核，建立終身追蹤問責制度，在官員調任后仍能追查其執政經過中的資源環境保衛責任，以提高主要負責人對資源環境審計的重視程度。(三)優化社會環境，建立健全資源環境審計根據，推動資源環境審計的良性發展研究表示清楚，人們的資源環境意識、生態文明理念將對資源環境審計的發展產生至關重要的作用(畢顏杰，2004)。為此，需要借助教育機構和宣傳部門的推動，提高人們的文化水平，培養人們的資源環境意識生態文明理念，為資源環境審計的發展提供良好的社會環境。在將來一段時期，國家立法部門應根據我們國家的實際情況，在現有資源環境審計根據的基礎上制定并公布單獨的資源環境審計準則、資源環境會計準則及財務管理制度。將來的資源環境審計準則應涵蓋資源環境財務審計、資源環境績效審計、資源環境責任審計的范圍和事項，可分為國家資源環境審計準則、內部資源環境審計準則、社會資源環境審計準則。對于資源環境會計準則及財務管理制度的構建，建議由財政部牽頭，與理論界和有關部門共同討論在我們國家建立與西方國家類似的宏觀資源環境會計準則和企業資源環境會計準則及專門的財務管理制度。(四)以完善生