第十章合并財務報表第一節合并報表概述合并報表是以母公司和子公司組成的企業集團為一報告主體，以母公司和子公司單獨編制的個別財務報表為基礎，由母公司編制的綜合反映企業集團的財務狀況、經營成果及現金流量的財務報表。一、合并財務報表的組成1.合并資產負債表2、合并利潤表3、合并所有和權益表4、合并現金流量表二、編制原則：1、以個別財務報表為基礎2、一體性原則3、重要性原則第二節合并范圍的確定

合并范圍以控制為基礎?？刂剖侵竿顿Y方擁有對被投資方的權力，通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。包含三個要素：1.擁有對被投資方的權力2.通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報3.有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。同時具備三要素，才有控制權。一、投資方對被投資方是否擁有權力在判斷控制時，投資方應首先考慮被投資方設立的目的及其設計，以識別：（1）相關活動（2）如何對相關活動進行決策（3）哪一方有現時能力主導這些活動（4）哪一方從這些活動中獲得回報（一）識別被投資方的相關活動及其決策機制相關活動是指對被投資方回報產生重大影響的活動（一般是經營和財務活動)P（412）活動的決策機制就相關活動所作出的決策的例子包括但不局限于：（1）就被投資方的經營、融資等活動作出決策，包括編制預算，（2）任命被投資方的關鍵管理人員或者服務提供商，并決定其報酬；以及終止其作為服務提供商的業務關系或者將其予以辭退。（二）賦予投資方對被投資方權力的權利1、主導相關活動的現時權利2、賦予投資方對被投資方權力的權利方式（表決權或者類似權利）應綜合考慮p4143、實質性權利和保護性權利（1）實質性權利（2）保護性權利（三）權利源自表決權1.持有被投資方半數以上表決權2.持有被投資方半數以上表決權但無權利3.持有被投資方半數或者半數以下表決權(四）權利源自表決權之外的其他權利二、可變回報可變回報是指不固定的并可能隨被投資方業績而變化的回報。通常體現為從被投資方獲取股利?；貓蟮睦觩424三、權利與回報之間的聯系只有當投資方不僅擁有對被投資方的權力、通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力來影響其回報的金額時，投資方才控制被投資方。四、實質代理人在評估控制時，投資方應當考慮其與其他各方之間關系的性質以及其他各方是否代表投資方行動（即，識別投資方的"實質代理人")。要識別其他方是否是投資方的實質代理人需要職業判斷，需要考慮投資方與其他各方之間關系的性質、以及其他方之間、其他方與投資者之間如何互動。如投資的關聯方等可能構成實質代理人關系。五、對被投資方可分割部分（單獨主體）的控制p428六、控制的持續評估p429第三節合并財務報表編制的前期準備事項及程序一、合并財務報表編制的前期準備事項1統一母子公司的會計政策2統一母子公司的資產負債表日以及會計期間3對子公司以外幣表示的財務報表進行折算4收集編制合并報表的相關資料（子公司相應期間的財務報表、內部往來等相關資料p431）二、合并財務報表的編制程序1．編制合并工作底稿。合并工作底稿的作用是為合并財務報表的編制提供基礎。在合并工作底稿中，對母公司和子公司的個別財務報表各項目的金額進行匯總和抵銷處理，最終計算得出合并財務報表各項目的合并金額p434。2．將母公司、子公司個別資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益變動表各項目的數據過入合并工作底稿，并在合并工作底稿中對母公司和子公司個別財務報表各項目的數據進行加總，計算得出個別資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益變動表各項目合計金額。3．在合并工作底稿中編制調整分錄和抵銷分錄，將內部交易對合并財務報表有關項目的影響進行抵銷處理。編制抵銷分錄，進行抵銷處理是合并財務報表編制的關鍵和主要內容，其目的在于將個別財務報表各項目的加總金額中重復的因素予以抵銷。．4.計算合并財務報表各項目的合并金額。其計算方法如下：（1）資產類各項目，其合并金額根據該項目加總金額，加上該項目調整和抵銷分錄有關的借方發生額，減去該項目調整和抵銷分錄有關的貸方發生額計算確定。（2）負債類各項目和所有者權益類各項目，其合并金額根據該項目加總金額，減去該項目調整和抵銷分錄有關的借方發生額，加上該項目調整和抵銷分錄有關的貸方發生額計算確定。（3）有關收益類各項目其合并金額根據該項目加總金額，減去該項目調整和抵銷分錄的借方發生額，加上該項目調整和抵銷分錄的貸方發生額計算確定。（4）有關成本費用和利潤分配類項目（同資產類項目）5．填列合并財務報表。即根據合并工作底稿中計算出的資產、負債、所有者權益、收入、費用類以及現金流量表中各項目的合并金額，填列生成正式的合并財務報表。三、編制合并財務報表需要抵消的項目（一）編制合并資產負債表需要抵消的主要項目1母公司對子公司的長期股權投資與子公司股東權益項目2母公司與子公司、子公司相互之間發生的內部債權債務項目3、存貨項目4固定資產項目5無形資產項目（二）編制和合并利潤表和合并所有者權益變動表需要調整的項目1內部銷售收入和內部銷售成本項目2內部投資收益項目3內部資產減值項目4納入合并范圍的子公司利潤分配項目（三）編制合并現金流量表需要調整抵消的項目1母公司和子公司、子公司相互之間當期以現金投資或收購股權增加的投資所產生的現金流量相互抵消2母公司與子公司、子公司相互之間當期取得投資收益收到的現金與分配股利、利潤或償付利息支付的現金相互抵消3母公司與子公司、子公司相互之間以現金結算債權債務所產生的現金流量的抵銷4母公司與子公司、子公司相互之間當期銷售產品所產生的現金流量的抵銷5母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產等收回現金與構建固定資產等支付的現金相互抵消6內部發生的其他交易所產生的現金流量的抵銷第四節長期股權投資與所有者權益的合并抵消（同一控制下）一、同一控制下取得子公司合并日和和合并資產負債表的編制母公司在將取得購買取得的子公司股權登記入賬后，編制和合并資產負債表時，只需要將對子公司長期股權投資與子公司所有者權益母公司所有者擁有的份額相抵銷甲公司2012年1月1日以28600元的價格取得A公司80%的股權，A公司凈資產的公允價值為35000萬元。甲公司在購買A公司過程發生的審計、評估和法律服務等費用為120萬元。上述價款均以存款支付。甲公司和A公司均為同一企業控制。A公司2012年1月1日資產負債表中數據如下:股東權益總額為32000萬元，其中，股本20000萬元，資本公積8000萬元，盈余公積1200萬元，未分配利潤2800萬元。合并后，甲公司對A公司長期股權投資的初始成本為28600萬元。例表25-1p433-445借股本20000資本公積8000盈余公積1200未分配利潤2800貸長期股權投資25600少數股東權益6400二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財務報表的編制首先，將母公司長期股權投資由成本法合算的結果調整為權益法核算的結果其次，將母公司對子公司長期股權投資項目與子公司所有者權益項目等內部交易項目抵消。最后，在編制合并日合并購工作底稿的基礎上，編制合并財務報表（一）長期股權投資成本法核算的結果調整為權益法合算的結果例25-2p436-439A公司2012年年初股東權益總額為32000萬元，年末股東權益總額為38000萬元。未分配利潤比期初增加6000萬元。將成本法核算結果調整為權益法核算結果有關調整分錄：借長期股權投資8400貸投資收益8400借投資收益3600貸長期股權投資3600經過調整后甲公司對A公司長期股權投資的賬面價值為30400萬元。（二）合并抵消處理接例25-2，長期股權投資與子公司所有者權益抵消借股本20000資本公積8000盈余公積1200未分配利潤6800貸長期股權投資30400少數股東權益7600其次，還必須將對子公司的投資收益與子公司當年利潤分配抵消。借投資收益8400少數股東收益2100年初未分配利潤2800貸提取盈余公積2000向股東分配利潤4500年末未分配利潤6800同時，借應付股利3600貸應收股利3600三、合并財務報表的格式合并資產負債表格式綜合考慮了企業集團中一般工商企業和金融企業（包括商業銀行、保險公司和證券公司等）的財務狀況列報的要求，與個別資產負債表的格式基本相同，主要增加了四個項目：一是在“無形資產”項目之下增加了“商譽”項目，用于反映非同一控制下企業合并中取得的商譽，即在控股合并下母公司對子公司的長期股權投資（合并成本）大于其在購買日子公司可辨認凈資產公允價值份額的差額。二是在所有者權益項目下增加了“歸屬于母公司所有者權益合計”項目，用于反映企業集團的所有者權益中歸屬于母公司所有者權益的部分，包括實收資本（或股本）、資本公積、庫存股、盈余公積、未分配利潤和外幣報表折算差額等項目的金額。三是在所有者權益項目下，增加了“少數股東權益”項目，用于反映非全資子公司的所有者權益中不屬于母公司的份額。四是在“未分配利潤”項目之后，“歸屬于母公司所有者權益合計”項目之前，增加了“外幣報表折算差額”項目，用于反映境外經營的資產負債表折算為人民幣表示的資產負債表時所發生的折算差額中歸屬于母公司所有者權益的部分。合并資產負債表的一般格式如表25—6所示。第五節內部商品交易的抵消處理一、內部銷售收入好內部銷售成本的抵消處理內部營業收入是指企業集團內部母公司與子公司、子公司相互之間發生的商品銷售（或勞務提供，下同）活動所產生的營業收入。內部營業成本是指企業集團內部母公司與子公司、子公司相互之間發生的銷售商品的營業成本。1．購買企業內部購買的商品當期全部實現對外銷售在這種情況下，從銷售企業來說，銷售給企業集團內其他企業的商品與銷售給企業集團外部企業的情況下的會計處理相同，即在本期確認銷售收入、結轉銷售成本、計算銷售商品損益，并在其個別利潤表中反映；對于購買企業來說，一方面要確認向企業集團外部企業的銷售收入，另一方面要結轉銷售內部購進商品的成本，在其個別利潤表中分別作為營業收入和營業成本反映，并確認銷售損益。這也就是說，對于同一購銷業務，在銷售企業和購買企業的個別利潤表中都作了反映。但從整個企業集團來看，這一購銷業務只是實現了一次對外銷售，其銷售收入只是購買企業向企業集團外部企業銷售該產品的銷售收入，其銷售成本只是銷售企業向購買企業銷售該商品的成本。銷售企業向購買企業銷售該商品實現的收入屬于內部銷售收入，相應地，購買企業向企業集團外部企業銷售該商品的銷售成本則屬于內部銷售成本。因此在編制合并利潤表時，就必須將重復反映的內部營業收入與內部營業成本予以抵銷。

假設甲公司擁有A公司70%股權，2011年利潤表的營業收入中有3000萬元，系向A公司銷售產品取得的銷售收入，該產品銷售成本為2100萬元。甲公司在本期將該產品全部售出，其銷售收入為3750萬元，銷售成本為3000萬元，并分別在其利潤表中列示。對此，編制合并利潤表將內部銷售收入和內部銷售成本予以抵銷時，應編制如下抵銷分錄：

借：營業收入30000000貸：營業成本300000002.購買企業內部購買的商品當期全部未實現對外銷售甲公司2011年向A公司銷售商品2000萬元，其銷售成本為1400萬元，該商品的銷售毛利率為30％。A公司購進的該商品2011年全部未實現對外銷售而形成期末存貨。在編制2011年合并財務報表時，應進行如下抵銷處理：（11）借：營業收入20000000

貸：營業成本14000000

存

貨6000

0003購買企業內部購買的商品部分實現對外銷售、部分形成期末存貨的抵銷處理即內部購進的商品部分實現對外銷售、部分形成期末存貨的情況，可以將內部購買的商品分解為兩部分來理解：一部分為當期購進并全部實現對外銷售；另一部為當期購進但未實現對外銷售而形成期末存貨。甲公司本期個別利潤表的營業收入中有5000萬元，系向A公司銷售產品取得的收入，該產品的銷售成本為3500萬元，銷售毛利率為30%。A公司在本期將該產品的60%實現銷售，其銷售收入為3750萬，銷售成本為3000萬，銷售毛利率為20%，該批產品另外40%則形成A公司期末存貨，即期末存貨為2000萬元。借營業收入5000貸營業成本4400存貨600或者借營業收入5000貸營業成本5000借營業成本600貸存貨6004.購買企業內部購進商品作為固定資產、無形資產等資產使用時的抵銷處理借營業收入貸營業成本固定資產二．連續編制合并財務報表時內部購進商品的抵銷處理在連續編制合并財務報表的情況下，首先必須將上期抵銷的存貨價值中包含的未實現內部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷，調整本期期初未分配利潤的金額；然后再對本期內部購進存貨進行抵銷處理，其具體抵銷處理程序和方法如下：（1）將上期抵銷的存貨價值中包含的未實現內部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響進行抵銷。即按照上期內部購進存貨價值中包含的未實現內部銷售損益的金額，借記“期初未分配利潤”項目貸記“營業成本”項目。（2）對于本期發生內部購銷活動的，將內部銷售收入、內部銷售成本及內部購進存貨中未實現內部銷售損益予以抵銷。即按照銷售企業內部銷售收入的金額，借記“營業收入”項目，貸記“營業成本”項目。3）將期末內部購進存貨價值中包含的未實現內部銷售損益予以抵銷。對于期末內部購買形成的存貨（包括上期結轉形成的本期存貨），應按照購買企業期末內部購入存貨價值中包含的未實現內部銷售損益的金額，借記“營業成本”項目，貸記“存貨”項目。例、上期甲公司與A公司內部購銷資料、內部抵消如上例25-8.本期甲公司個別財務報表中向A公司銷售收入為6000萬元，銷售成本為4200萬，甲公司本期銷售毛利與上期相同也為30%。A公司本期將內部購進的商品對外銷售收入為5625萬，銷售成本4500萬，銷售毛利為20%，期末形成內部購進存貨2500萬，存貨價值中包含的為未實現內部銷售損益為750萬。1、調整期初未分配利潤借期初未分配利潤600貸營業成本6002、抵銷本期內部銷售收入借營業收入6000貸營業成本60003抵銷期末存貨價值中包含的為實現內部銷售利潤借營業成本750貸存貨750三、存貨跌價準備的抵消處理（一)初次編制合并財務報表時存貨的抵消處理1、購買企業本期期末內部購進的存貨的可變現凈值低于其取得成本，但高于銷售企業的銷售成本。2、購買企業本期期末內部購進的存貨的可變現凈值低于其取得成本，也低于銷售企業的銷售成本。甲公司系A公司的母公司，甲公司本期向A公司銷售商品2000萬元，其銷售成本為1400萬元，A公司購進的商品當期全部未實現對外銷售而形成期末存貨。A公司期末對存貨進行檢查時，發現該商品已經部分陳舊，其可變現凈值已降低1840萬元。為此，A公司期末對該存貨計提了存貨低價準備160萬元，并在其個別財務報表中列示。合并處理：（1）抵銷內部銷售收入和銷售成本借營業收入2000貸營業成本2000（2）將內部銷售形成的存貨價值中包含的未實現內部銷售損益抵銷借營業成本600貸存貨600（3）將A公司本期計提的存貨跌價準備抵銷借存貨160貸資產價值損失160甲公司系A公司的母公司，甲公司本期向A公司銷售商品2000萬元，其銷售成本為1400萬元，A公司購進的商品當期全部未實現對外銷售而形成期末存貨。A公司期末對存貨進行檢查時，發現該商品已經部分陳舊，其可變現凈值已降低1320萬元。為此，A公司期末對該存貨計提了存貨低價準備680萬元，并在其個別財務報表中列示。合并處理：（1）抵銷內部銷售收入和銷售成本借營業收入2000貸營業成本2000（2）將內部銷售形成的存貨價值中包含的未實現內部銷售損益抵銷借營業成本600貸存貨600（3）將A公司本期計提的存貨跌價準備中相當于內部銷售利潤部分抵銷借存貨600貸資產價值損失600（二）連續編制合并報表時存貨跌價準備的抵銷處理首先，將上期資產減值損失中抵消的存貨跌價準備對本期期初未分配利潤的影響抵銷借營業成本貸期初未分配利潤同時，抵消存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤對本期期初未分配利潤的影響借期初未分配利潤貸營業成本其次，抵銷本期的內部銷售收入、銷售成本以及存貨級期末存貨價值中包含的未實現內部銷售損益借營業收入借營業成本貸營業成本貸存貨最后，抵銷本期內部購進的存貨相應的減值準備借存貨貸資產減值損失第六節內部債權債務的抵銷處理一、內部債權債務抵銷概述母公司與子公司、子公司相互之間的債權和債務項目，是指母公司與子公司、子公司相互之間因銷售商品、提供勞務以及發生結算業務等原因產生的應收賬款與應付賬款、應收票據與應付票據、預付賬款與預收賬款、其他應收款與其他應付款、持有至到期投資與應付債券等項目。發生在母公司與子公司、子公司相互之間的這些項目，企業集團內部企業的一方在其個別資產負債表中反映為資產，而另一方則在其個別資產負債表中反映為負債。但從企業集團整體角度來看，它只是內部資金運動，既不能增加企業集團的資產，也不能增加負債。因此，為了消除個別資產負債表直接加總中的重復計算因素，在編制合并財務報表時應當將內部債權債務項目予以抵銷。需要抵消的內部債權債務項目主要包括：應收賬款和應付賬款應收票據和應付票據預付賬款和預收賬款長期債權投資和應付債券應收股利與應付股利其他應收款與其他應付款甲公司系A公司母公司。甲公司個別資產負債表應收賬款中有600萬元為應收A公司賬款；應收票據中有400萬元為應收A公司票據；持有至到期投資中有A公司發行的債券2500萬元（1）借應收賬款600貸應付賬款600（2）借應付票據400貸應收票據400（3）借應付債券2500貸持有至到期投資2500二、內部應收應付款及壞賬準備的抵銷處理借應付賬款應付票據其他應付款預收賬款貸應收賬款應收票據其他應收款預付賬款借應收賬款應收票據其他應收款預付賬款貸資產減值損失三、連續編制合并財務報表時內部應收款項及壞賬準備的抵銷（一)內部應收賬款壞賬準備本期余額與上期余額相等時的抵銷（1）將上期內部應收款項計提的壞賬準備對期初未分配利潤的影響抵銷借應收項目貸期初未分配利潤（2）將期末內部應收項目抵銷借應付項目貸應收項目（二）內部應收賬款壞賬準備本期余額大于上期余額相等時的抵銷（1）將上期內部應收款項計提的壞賬準備對期初未分配利潤的影響抵銷借應收項目貸期初未分配利潤（2）將期末內部應收項目抵銷借應付項目貸應收項目（3）抵銷本期內部應收項目增加的壞賬準備與資產減值損失借應收項目貸資產減值損失（三）內部應收賬款壞賬準備本期余額小于上期余額相等時的抵銷（1）將上期內部應收款項計提的壞賬準備對期初未分配利潤的影響抵銷借應收項目貸期初未分配利潤（2）將期末內部應收項目抵銷借應付項目貸應收項目（3）抵銷本期內部應收款項沖銷的壞賬準備與資產減值損失借資產減值損失貸應收項目第七節內部固定資產交易的抵消處理一內部固定資產交易概述

內部固定資產交易是指企業集團內部發生交易的一方與固定資產有關的購銷業務。對于企業集團內部固定資產交易，根據銷售企業銷售的是產品還是固定資產，可以將其劃分為兩種類型：第一種類型是企業集團內部企業將自身生產的產品銷售給企業集團內的其他企業作為固定資產使用；第二種類型是企業集團內部企業將自身的固定資產出售給企業集團內的其他企業作為固定資產使用；此外，還有另一類型的內部固定資產交易，即企業集團內部企業將自身使用的固定資產出售給企業集團內的其他企業作為普通商品銷售。這種類型的固定資產交易，在企業集團內部發生得極少，一般情況下發生的金額也不大。二內部固定資產交易當期的抵消處理（一)內部固定資產交易的抵消處理1.企業集團內部固定資產變賣的抵消處理借營業外收入或者借固定資產原價貸固定資產原價貸營業外支出例A公司和B公司為甲公司控制下的兩個子公司。A公司將其凈值為1280萬元的某廠房、以1500萬元的價格變賣給B公司作為固定資產使用。A公司因該交易實現220萬元收益。借營業外收入220萬貸固定資產原價220萬2.集團內部產品銷售給其他企業作為固定資產使用的抵銷在這種情況下，購買企業購進的固定資產，在其個別資產負債表中以支付的價款作為該固定資產的原價列示，因此首先就必須將該固定資產原價中包含的未實現內部銷售損益予以抵銷。借：營業收入

貸

營業成本

固定資產原價A公司和B公司為甲公司控制下的兩個子公司。A公司于2011年12月將將自己生產的產品銷售給B公司作為固定資產使用，A公司銷售該產品的收入為1680萬元，銷售成本為1200萬元，B公司以1680萬的價格作為固定資產的原價入賬。借：營業收入1680

貸

營業成本1200

固定資產原價480（二）內部固定資產交易當期且計提折舊的抵銷處理1.將與內部交易形成的固定資產相關的銷售收入、銷售成本以及原價中包含的未實現內部銷售損益予以抵銷。借：營業收入

貸

營業成本

固定資產原價2.將內部交易當期因未實現內部銷售損益而多計提的折舊費和累計折舊予以抵銷。借累計折舊貸管理費用A公司和B公司為甲公司控制下的兩個子公司。A公司于2011年1月1日將自己生產的產品銷售給B公司作為固定資產使用，A公司銷售該產品的收入為1680萬元，銷售成本為1200萬元，B公司以1680萬的價格作為固定資產的原價入賬。B公司購買該固定資產用于公司行政管理，不需要安裝，當月投入使用，其折舊年限為4年預計凈殘值為0.假定交易當年按12個月計提折舊。借：營業收入1680

借累計折舊120

貸

營業成本1200

貸管理費用

120

固定資產原價480三、內部交易固定資產取得后至處置前的抵銷1.必須將原價中包含的未實現內部銷售損益的金額予以抵銷；并整期初未分配利潤的金額。即按照原價中包含的未實現內部銷售損益的金額，借記“期初未分配利潤”項目，貸記“固定資產原價”項目。2.將以前會計期間按包含未實現內部銷售損益的原價為依據而多計提折舊的抵銷，并整期初未分配利潤的金額。借記“累計折舊”項目，貸記“期初未分配利潤項目。3.將本期多計提折舊而形成的累計折舊額予以抵銷。即按本期該內部交易形成的固定資產多計提的折舊額，借記“累計折舊”項目，貸記“管理費用”等項目。接上例2012年合并報表該固定資產的相關抵銷：（1）借期初未分配利潤480貸固定資產原價480（2）借累計折舊120貸期初未分配利潤120（3）借累計折舊120貸管理費用1202013年合并報表抵銷：（1）借期初未分配利潤480貸固定資產原價480（2）借累計折舊240貸期初未分配利潤240（3）借累計折舊120貸管理費用120四、內部固定資產清理期間的抵銷對于銷售企業來說，因該內部交易實現的利潤，作為期初未分配利潤的一部分結轉到以后的會計期間，直到購買企業對該內部交易形成的固定資產進行清理的會計期間為止。從購買企業來說，對內部交易形成的固定資產進行清理的期間，在其個別財務報表中表現為固定資產價值的減少；該固定資產清理收入減去該固定資產賬面價值以及有關清理費用后的余額，則在其個別利潤表中以營業外收入（或營業外支出）項目列示。固定資產清理可能出現三種情況（一）使用期限屆滿的抵銷(1)按照內部交易固定資產原價中包含的未實現內部銷售利潤，調整期初未分配利潤借期初未分配利潤貸營業外收入（2）按以前會計期間因固定資產原價中包含未實現內部銷售利潤而多計提累計折舊的數額，調整期初未分配利潤借營業外收入貸期初未分配利潤（3）將本期因固定資產原價中包含未實現內部銷售利潤而多計提的折舊抵消借營業外收入貸管理費用三個抵消分錄可以合并成借期初未分配利潤貸管理費用（二）內部交易固定資產超期使用進行清理的抵銷處理（1）按照內部交易固定資產原價中包含的未實現內部銷售利潤，調整期初未分配利潤借期初未分配利潤貸固定資產原價（2）按以前會計期間因固定資產原價中包含未實現內部銷售利潤而多計提累計折舊的數額，調整期初未分配利潤借累計折舊貸期初未分配利潤（3）將本期因固定資產原價中包含未實現內部銷售利潤而多計提的折舊抵消借累計折舊貸管理費用（三）內部交易固定資產提前清理抵消處理同（一）四、合并利潤表基本格式第八節合并現金流量表合并現金流量表是綜合反映母公司及其所有子公司組成的企業集團在一定會計期間現金和現金等價物①流入和流出的報表。現金流量表作為一張主要報表已經為世界上一些主要國家的會計實務所采用，合并現金流量表的編制也成各國會計實務的重要內容?，F金流量表要求按照收付實現制反映企業經濟業務所引起的現金流入和流出，其有關經營活動產生的現金流量的編制方法有直接法和間接法兩種?！镀髽I會計準則第31號——現金流量表》明確規定企業應當采用直接法列示經營活動產生的現金流量。在采用直接法的情況下，以合并利潤表有關項目的數據為基礎，調整得出本期的現金流入和現金流出；分別經營活動產生的現金流量、投資活動產生的現金流量、籌資活動產生的現金流量三大類，反映企業集團在一定會計期間的現金流量情況。需要說明的是，某些現金流量在進行抵銷處理后，需站在企業集團的角度，重新對其進行分類。一、編制合并現金流量表時應進行抵銷處理的項目現金流量表作為以單個企業為會計主體進行會計核算的結果，分別從母公司本身和子公司本身反映其在一定會計期間現金流入和現金流出。在以其個別現金流量表為基礎計算的現金流入和現金流出項目的加總金額中，也必然包含有重復計算的因素，因此，編制合并現金流量表時，也需要將這些重復的因素予以剔除。編制合并現金流量表時需要進行抵銷處理的項目，主要有如下項目：（一）企業集團內部當期以現金投資或收購股權增加的投資所產生的現金流量的抵銷處理.母公司直接以現金對子公司進行的長期股權投資或以現金從子公司的其他所有者（即企業集團內的其他子公司）處收購股權，表現為母公司現金流出，在母公司個別現金流量表作為投資活動現金流出列示。子公司接受這一投資（或處置投資）時，表現為現金流入，在其個別現金流量表中反映為籌資活動的現金流入（或投資活動的現金流入）。從企業集團整體來看，母公司以現金對子公司進行的長期股權投資實際上相當于母公司將資本撥付下屬核算單位，并不引起整個企業集團的現金流量的增減變動。因此，編制合并現金流量表時，應當在母公司與子公司現金流量表數據簡單相加的基礎上，將母公司當期以現金對子公司長期股權投資所產生的現金流量予以抵銷。（二）企業集團內部當期取得投資收益收到的現金與分配股利、利潤或償付利息支付的現金的抵銷處理母公司對子公司進行長期股權投資和債權投資，在持有期間收到子公司分派的現金股利（利潤）或債券利息，表現為現金流入，在母公司個別現金流量表中作為取得投資收益收到的現金列示。子公司向母公司分派現金股利（利潤）或支付債券利息，表現為現金流出，在其個別現金流量表中反映為分配股利、利潤或償付利息支付的現金。從整個企業集團來看，這種投資收益的現金收支，并不引起整個企業集團的現金流量的增減變動。因此，編制合并現金流量表時，應當在母公司與子公司現金流量表數據簡單相加的基礎上，將母公司當期取得投資收益收到的現金與子公司分配股利、利潤或償付利息支付的現金予以抵銷?！纠?。P公司應編制如下抵銷分錄：（20）借①：分配股利、利潤或償付利息支付的現金5000000[white1]

貸：取得投資收益收到的現金5000000

[white1]=分派現金股利480+支付債券利息20（三）企業集團內部以現金結算債權與債務所產生的現金流量的抵銷處理母公司與子公司、子公司相互之間當期以現金結算應收賬款或應付賬款等債權與債務，表現為現金流入或現金流出，在母公司個別現金流量表中作為收到其他與經營活動有關的現金或支付其他與經營活動有關的現金列示，在子公司