1、PAGE PAGE 6四、增值稅的應納稅額（一）一般納稅人應納稅額的計算計算公式為：應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額【解釋】一般納稅人應納增值稅的計算，圍繞三個關鍵環節：一是銷項稅額如何計算；二是進項稅額如何抵扣；三是“當期”怎么確定。首先是銷項稅額的計算。銷項稅額的計算公式=當期銷售額適用的增值稅稅率公式中，一般納稅人適用的稅率為13%或17%，而銷售額的確定是正確計算銷項稅額的關鍵。1.一般銷售方式下的銷售額銷售額=價款+價外費用（正向列舉）【解釋1】價外費用是指價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、

2、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費。【解釋2】價外費用的立法目的就是反避稅。（1）價外費用的判定（2）銷售額中不包括（反向列舉）代收代繳的消費稅；符合條件的代墊運費（往來款項）；政府性基金或者行政事業性收費；代收取的保險費，車輛購置稅、車輛牌照費。（3）計算增值稅銷項稅額的銷售額是不含稅銷售額。（4）混合銷售行為依法應當繳納增值稅的，其銷售額為貨物的銷售額與非應稅勞務營業額的合計。（5）納稅人有價格明顯偏低并無正當理由或者有視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；按組成計

3、稅價格確定。其計算公式為：組成計稅價格=成本（1+成本利潤率）【解釋1】“成本”分為兩種情況：銷售自產貨物的為實際生產成本；銷售外購貨物的為實際采購成本；“成本利潤率”根據規定統一為10%（另有規定的除外）。【解釋2】組成計稅價格的適用，必須在納稅人沒有平均價格可以參考的前提下才能適用。2.銷售額的特殊規定（1）包裝物收入包裝物收入類型是否計入銷售額包裝物銷售收入直接計入貨物的銷售額包裝物租金收入計入價外費用（含稅）包裝物押金收入（不包括啤酒、黃酒以外的其他酒）沒有逾期的，不計稅逾期或超過1年的，并入銷售額（含稅）包裝物押金收入（啤酒、黃酒以外的其他酒）不看是否逾期，收取時直接并入銷售額（含稅

4、）（2）以折扣方式銷售貨物具體規定列表如下：三種折扣折讓稅務處理說明折扣銷售（商業折扣）可以從銷售額中扣減銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明的，可按沖減折扣額后的銷售額征收增值稅；將折扣額另開發票的，不論財務會計上如何處理，在征收增值稅時，折扣額不得沖減銷售額銷售折扣（現金折扣）折扣額不得從銷售額中減除發生在銷貨之后，屬于一種融資行為銷售折讓折讓額可以從銷售額中減除發生在銷貨之后，作為已售產品出現品種、質量問題而給予購買方的補償，是原銷售額的減少（3）以舊換新銷售以舊換新銷售，按新貨同期銷售價格確定銷售額，不得扣減舊貨收購價格（金銀首飾除外）。【解釋】對金銀首飾以舊換新業務，可以按照銷售方實

5、際收取的不含增值稅的全部價款征收增值稅。（4）采取以物易物方式銷售貨物以物易物，是指購銷雙方不是以貨幣結算，而是以同等價款的貨物相互結算，實現貨物購銷的一種方式。以物易物雙方都應作購銷處理，以各自發出的貨物核算銷售額并計算銷項稅額，以各自收到的貨物按規定核算購貨額并計算進項稅額。【解釋】以物易物需要注意的幾個問題：雙方是否互開發票，收到專用發票才可以抵扣進項。是否是等值互換貨物，也可能是差值換貨。互換貨物的稅率有可能不相等。“小米換步槍”換進來的是免稅貨物。“應稅藥品換取避孕藥品”換進貨物的用途也很重要。用于非應稅項目、集體福利和個人消費，不能抵扣。“步槍換小米”，換進來的小米如果用于集體福利

6、，就不能抵扣。3.當期進項稅額的確定（1）準予抵扣的進項稅額（1）以票抵稅從銷售方取得的增值稅專用發票上注明的增值稅額從海關取得的專用繳款書上注明的增值稅額（2）計算抵稅外購免稅農產品：進項稅額=買價13%外購運輸勞務：進項稅額=運輸費用7% “購進或者銷售”貨物以及“在生產經營過程中”支付的運輸費用，按照運輸費用結算單據上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算進項稅額。運費的分類稅務處理收取的運費（價外費用）價外費用，含稅，銷售額一部分，算銷項稅額支付的運費（銷貨支付或購貨支付）進項稅額按運費的7%扣除代墊運費不是銷項，也不是進項【解釋】運輸費用金額，是指運輸費用結算單據上注明的運輸費用（包括

7、鐵路臨管線及鐵路專線運輸費用）和建設基金，不包括裝卸費、保險費等其他雜費。一般納稅人取得由稅務機關為小規模納稅人代開的增值稅專用發票，可以將專用發票上填寫的稅額作為進項稅額抵扣。【解釋1】小規模納稅人的征收率為3%。【解釋2】準予抵扣的項目和扣除率的調整，由國務院決定。（2）下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣不得抵扣項目解析1.用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務非增值稅應稅項目，是指提供非增值稅應稅勞務（加工、修理修配以外的勞務）、轉讓無形資產、銷售不動產和不動產在建工程。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程個人消費包

8、括納稅人的交際應酬消費2.非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務，非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務以前的非正常損失，包括自然災害的損失、人為管理不善的損失和其它損失。新規定縮小了“非正常損失”的口徑，僅限于因“管理不善”造成的損失，不包括因自然災害造成的損失不得抵扣項目解析3.國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品納稅人自用的應征消費稅的摩托車、汽車、游艇，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣4.上述第1項至第3項規定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用運費嚴格遵循從屬性原則：（1）貨物的進項稅額不能抵扣，則其運費也不能抵扣；（2）貨物的進項稅額在當期不能抵扣，則其運

9、費在當期也不能抵扣；（3）貨物的進項稅額當期只能抵扣80%，則其運費當期也只能抵扣80%；（4）貨物作進項稅額轉出，則其運費的進項稅也要轉出5.小規模納稅人不得抵扣進項稅額一般納稅人取得由稅務機關為小規模納稅人代開的增值稅專用發票，可以抵扣進口貨物不得抵扣發生在中國境外的各種稅金按簡易辦法征收增值稅不得抵扣進項稅額6.一般納稅人兼營免稅項目或者非增值稅應稅勞務而無法劃分不得抵扣的進項稅額的不得抵扣的進項稅額當月無法劃分的全部進項稅額當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業額合計當月全部銷售額、營業額合計（公式一）不得抵扣項目解析7.購進貨物，不包括既用于增值稅應稅項目（不含免征增值稅項目）也用

10、于非增值稅應稅項目、免征增值稅（以下簡稱免稅）項目、集體福利或者個人消費的固定資產【解釋1】納稅人購進“混用”的固定資產，其進項稅額可以從銷項稅額中抵扣。例如：一臺機器設備，既生產應稅藥品，又生產免稅藥品【解釋2】納稅人購進“混用”的非固定資產類的其他貨物，其進項稅額可以從銷項稅額中抵扣。按下列公式計算：可以抵扣的進項稅額當月無法劃分的全部進項稅額當月應稅項目銷售額當月全部銷售額、營業額合計（公式二）例如：購進一批藥材，既生產應稅藥品，又生產免稅藥品五、增值稅專用發票增值稅專用發票方面的刑事責任：中華人民共和國刑法（1997）第三章第六節“危害稅收征管罪”中，與增值稅密切相關的主要是前七種，均

11、與增值稅專用發票有關。其中，“危害稅收征管罪”規定了法定最高刑為死刑的是：“虛開增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發票罪”和“偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪”。六、增值稅的出口退（免）稅制度第三節 營業稅改征增值稅的主要內容一、“營改増”試點納稅人及其認定（一）試點納稅人是指在中華人民共和國境內提供交通運輸業和部分現代服務業服務的單位和個人。試點納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人。小規模納稅人與一般納稅人的劃分以應稅服務的年應征增值稅銷售額及會計核算是否健全為主要標準。（二）試點一般納稅人的認定標準1.應稅服務的年應征增值稅銷售額（以下稱應稅服務年銷售額）超過500萬元（含本數）的納

12、稅人為一般納稅人。應稅服務年銷售額，是指試點納稅人在連續不超過12個月的經營期內，提供交通運輸業和部分現代服務業服務的累計銷售額，含免稅、減稅銷售額。應稅服務年銷售額有扣除項目的納稅人，其應稅服務年銷售額按未扣除之前的銷售額計算。2.已取得一般納稅人資格并兼有應稅服務的試點納稅人，不需重新申請認定，由主管稅務機關制作、送達稅務事項通知書，告知納稅人。3.應稅服務年銷售額未超過500萬元以及新開業的試點納稅人，可以向主管稅務機關申請一般納稅人資格認定。提出申請并且同時符合下列條件的試點納稅人，主管稅務機關應當為其辦理一般納稅人資格認定：有固定的生產經營場所；能夠按照國家統一的會計制度規定設置賬簿

13、，根據合法、有效憑證核算，能夠提供準確稅務資料。4.除國家稅務總局另有規定外，一經認定為一般納稅人后，不得轉為小規模納稅人。（三）試點小規模納稅人的認定試點小規模納稅人是指年應納增值稅銷售額500萬以下，并且會計核算不健全，不能按規定報送有關稅務資料的增值稅納稅人。二、“營改增”試點的應稅范圍目前，“營改增”試點的應稅范圍包括交通運輸業以及部分現代服務業。（一）交通運輸業的應稅范圍交通運輸業，是指使用運輸工具將貨物或者旅客送達目的地，使其空間位置得到轉移的業務活動。包括：陸路運輸服務、水路運輸服務、航空運輸服務和管道運輸服務。陸路運輸服務，包括公路運輸、纜車運輸、索道運輸及其他陸路運輸，暫不包

14、括鐵路運輸。（二）現代服務業的應稅范圍部分現代服務業，是指圍繞制造業、文化產業、現代物流產業等提供技術性、知識性服務的業務活動。包括研發和技術服務、信息技術服務、文化創意服務、物流輔助服務、有形動產租賃服務、鑒證咨詢服務。（三）應稅范圍的特殊規定1.單位和個體工商戶的下列情形，視同提供應稅服務：（1）向其他單位或者個人無償提供交通運輸業和部分現代服務業服務，但以公益活動為目的或者以社會公眾為對象的除外；（2）財政部和國家稅務總局規定的其他情形。2.應稅服務是指有償提供的應稅服務，非營業活動中提供的交通運輸業和部分現代服務業服務不屬于提供應稅服務。非營業活動，是指：（1）非企業性單位按照法律和行

15、政法規的規定，為履行國家行政管理和公共服務職能收取政府性基金或者行政事業性收費的活動。（2）單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供交通運輸業和部分現代服務業服務。（3）單位或者個體工商戶為員工提供交通運輸業和部分現代服務業服務。（4）財政部和國家稅務總局規定的其他情形。三、“營改增”試點的稅率（一）試點增值稅一般計稅方法下有四檔稅率，分別為17%、13%、11%、和6%。具體規定如下：1.提供有形動產租賃服務，稅率為17%；2.提供交通運輸業服務，稅率為11%；3.提供現代服務業服務（有形動產租賃服務除外），稅率為6%；4.財政部和國家稅務總局規定的應稅服務，主要涉及跨境提供應稅服務

16、的行為，稅率為零。（二）征收率增值稅征收率為3%，適用于小規模納稅人以及一般納稅人適用簡易方法計稅的特定項目，如輪客渡、公交客運、軌道交通及出租車。（三）提供適用不同稅率或者征收率的應稅服務納稅人提供適用不同稅率或者征收率的應稅服務，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。四、“營改増”試點的應納稅額計算（一）計稅方法1.一般計稅方法應納稅額=當期銷項稅額一當期進項稅額計稅銷售額=（取得的全部含稅價款和價外費用-支付給其他單位或個人的含稅價款）/（1+對應征稅應稅服務適用的增值稅稅率或征收率）2.簡易計稅方法應納稅額=銷售額征收率計稅銷售額=（取得的全部含稅價款

17、和價外費用-支付給其他單位或個人的含稅價款）/（1+征收率）（二）計稅銷售額的確認納稅人計稅銷售額原則上為發生應稅交易取得的全部收入,對一些存在大量代收轉付或代墊資金的行業，其代收代墊金額可予以合理扣除。這種差額征稅的方法是營業稅常用的一種稅基計算方法，此次營改增對試點稅目計稅銷售額的確認繼續沿用了此方法。對差額征稅的基本規定，了解即可。（三）進項稅額1.“營改增”試點準予抵扣的進項稅額（1）從銷售方或者提供方取得的增值稅專用發票上注明的增值稅額；（2）從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額；（3）購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農產品收購發票或者銷售發票上注明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額；（4）接受交通運輸業服務，除取得貨運增值稅專用發票外，按照運輸費用結算單據上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算的進項稅額；（5）接受境外單位或者個人提供的應稅服務，從稅務機關或者境內代理人取得的解繳稅款的中華人民共和國稅收通用繳款書（以下稱通用