1、試論會計師事務所質量控制的施行要領【摘要】本文扼要說明了新舊準那么存在的重大差異，闡述了會計師事務所按新準那么施行質量控制應當掌握的十大要領，旨在幫助會計師事務所正確理解和運用新質量控制準那么。為進一步標準會計師事務所的質量控制，明確會計師事務所及其人員的質量控制責任，財政部于2022年2月15日發布了兩項質量控制準那么：一是?會計師事務所質量控制準那么第5101號業務質量控制?；二是?中國注冊會計師審計準那么第1121號歷史財務信息審計的質量控制?。這兩項與2022年1月1日起施行的新準那么及自1997年1月1日起施行的?中國注冊會計師質量控制根本準那么?相比，無論是體系內容安排，還是理念方

2、法要求都存在重大差異。會計師事務所和注冊會計師必須變革現有的質量控制理念和方法，不斷創新質量控制制度，以迎接挑戰。一、重構質量控制框架新質量控制準那么框架在邏輯上比原?中國注冊會計師質量控制根本準那么?更加明晰、合理。原?中國注冊會計師質量控制根本準那么?第二條規定“本準那么所稱質量控制，是指會計師事務所為確保審計質量符合獨立審計準那么的要求而制定和運用的控制政策與程序。第五條規定“會計師事務所對非審計業務的質量控制，除有特定要求者外，應當參照本準那么辦理。這樣規定明顯欠合理，主要表達為標準的面過窄，只要求審計業務必須遵守質量控制準那么，而實際上審計以外的其他鑒證業務和相關效勞同樣有質量控制問

3、題，也需要施行質量控制。原?中國注冊會計師質量控制根本準那么?本身邏輯也不夠明晰。比方，原準那么第六條規定“會計師事務所應當合理制定以下兩個層次的質量控制政策與程序：一會計師事務所審計工作的全面質量控制政策與程序；二各審計工程的質量控制程序。緊接著第七條規定“會計師事務所應當合理運用全面質量控制政策與程序，以使所有審計工作符合獨立審計準那么的要求。第八條規定“會計師事務所應當合理運用審計工程的質量控制程序，以使各審計工程的審計工作遵照獨立審計準那么進展。這樣一來，是以小來統大即是為了使各審計工程的審計工作遵照獨立審計準那么進展，用審計工程的質量控制程序，倒過來統帥會計師事務所的全面質量控制政策

4、與程序，邏輯性較差。新質量控制準那么先是要求會計師事務所按照?會計師事務所質量控制準那么第5101號?的規定，針對所有類型的業務建立統帥性的質量控制制度，再對特定業務制定質量控制準那么如?中國注冊會計師審計準那么第1121號?就是專門指導歷史財務信息審計的質量控制。可見，新準那么是以大來控小，不僅邏輯上更加明晰，而且實際運作也比擬方便。二、推行全面業務控制前已提及，原準那么只談審計業務質量控制，如今質量控制準那么分兩個層次：第一層是?會計師事務所質量控制準那么?目前已發布?會計師事務所質量控制準那么第5101號業務質量控制?，以指導事務所對歷史財務信息的審計和審閱業務、非歷史財務信息的其他鑒證

5、業務及相關效勞業務等所有業務實行全面的質量控制。第二層是根據?會計師事務所質量控制準那么?，針對各類業務而制定的質量控制準那么，如發布的?中國注冊會計師審計準那么第1121號?，就是為指導對歷史財務信息審計的質量控制。三、確立雙重控制目的原準那么規定質量控制的目的是使審計工作符合審計準那么的要求，側重于單一的工作過程質量控制。現規定會計師事務所應根據質量控制準那么制定質量控制制度，以合理保證：其一，會計師事務所及其人員遵守法律法規、中國注冊會計師職業道德標準以及審計準那么等各類業務準那么的規定；其二，會計師事務所和工程負責人根據詳細情況出具恰當的報告。今后看質量控制到沒到位，不僅要看業務過程的

6、質量即業務過程是否遵守了相關規定，更要看業務結果的質量即業務報告的出具是否恰當。就審計業務而言，只要出具不恰當的審計報告，發表不適當的審計意見，就談不上質量合格。四、強調遵守法律法規、職業道德標準和業務準那么并重原質量控制準那么規定質量控制是為確保審計質量符合獨立審計準那么的要求。這樣規定將產生重大的負面影響，容易使事務所和注冊會計師認為只要按審計準那么等技術標準做了，質量就控制到位了，進而無視遵守法律法規和職業道德標準的要求。近幾年全球注冊會計師行業發生的一些重大審計失敗及訴訟案，除了未很好遵守業務準那么外，與事務所無視遵守法律法規和職業道德標準的要求也有親密的關系。遵守法律法規和職業道德標

7、準是分別對事務所的合法經營和道德經營提出的要求。從理論和實務兩方面看，不強調合法和道德經營要求，最終是無法做到按審計等業務準那么的要求來保證業務質量的。正因為如此，新質量控制準那么強調遵守法律法規、職業道德標準和業務準那么并重，以提醒會計師事務所全方位、多角度地采取必要措施，實在保證業務過程及其結果的質量。五、實行責任追究制度原來準那么沒有規定誰對業務質量負責。現規定工程負責人應當對事務所分派的每項業務的總體質量負責，主任會計師對會計師事務所整個質量控制制度承當最終責任，從而為實行質量責任追究制度和分層分事務所層和工程組層控制制度打下基矗六、強化系統控制理念原準那么規定質量控制的要素有職業道德

8、原那么、專業勝任才能、工作委派、督導、咨詢、業務承接和監控。現規定事務所的質量控制制度應包括針對以下要素而制定的政策和程序：一對業務質量承當的指導責任；二職業道德標準；三客戶關系和詳細業務的承受與保持；四人力資源；五業務執行；六業務工作底稿；七監控。比原來內容更豐富、更務實、更系統、更有效。七、力主質量文化建立原質量控制準那么第十六條只規定“會計師事務所在必要時應當向有關專家咨詢。根本沒有規定事務所指導層還有質量文化的培育責任。現規定會計師事務所應當制定政策和程序，培育以質量為導向的內部文化。這些政策和程序應當明確主任會計師對質量控制制度承當最終責任，強調事務所的指導層及其作出的示范對事務所文

9、化有重大影響，要求各級管理層通過明晰、一致及經常的行動示范和信息傳達，向全體人員強調質量控制政策和程序以及實現質量控制目的的重要性。還特別強調事務所指導層首先要樹立質量至上的意識，合理確定管理責任以防止重商業利益輕業務質量，主任會計師應當委派有勝任才能及必要權限的人員承當質量控制制度運作責任，建立以質量為導向的業績評價、薪酬及晉升的政策和程序，并投入足夠的資源制定、執行和記錄質量控制制度。今后，質量文化將是事務所質量控制環境建立的核心內容。八、貫徹人本管理原那么原質量控制準那么只用一條規定人員的專業勝任才能問題，即第十三條“會計師事務所應當確保全體專業人員到達并保持履行其職責所需要的專業勝任才

10、能，以應有的職業慎重態度執行審計業務。會計師事務所應當為全體專業人員提供適當的專業培訓，以進步其專業勝任才能。現質量控制準那么規定：“會計師事務所應當制定人力資源政策和程序，合理保證擁有足夠的、具有必要素質和專業勝任才能，并遵守職業道德標準的人員，以實現質量控制的目的；并規定人力資源政策和程序不僅要解決好招聘、人員素質、專業勝任才能、職業開展和人員需求預測問題，還必須把人員作為社會人和經濟人，實在解決好他們的業績評價、晉升和薪酬問題。這充分尊重了人力資源是事務所最重要的資源、事務所質量控制的關鍵是人事管理的行業特征，全面表達了人本管理原那么。今后，事務所要從質量控制的高度認識人員業績評價、晉升

11、和薪酬問題的重要性，因為詳細業務質量不是主任會計師等少數人干出來的，而是所有參與者共同努力形成的。九、樹立循環控制思想原質量控制準那么規定事務所應當建立分級督導制度，要求各級督導人員對各層次的審計工作進展指導、監視和復核。所謂督導人員是指對審計工作負有指導、監視和復核責任的各級人員，包括事務所業務負責人、對審計工程負直接責任的注冊會計師和負有督導責任的其別人員。但并沒詳細規定該分多少級以及怎樣分級，難以起到指導和約束作用。原準那么還規定了督導人員進展指導、監視和復核的內容和要求，并規定在出具審計報告前，事務所可根據需要委派未直接參與審計的人員進展必要復核。不難看出，上述規定只是從總體上提出了指

12、導、監視和復核的內容和目的，并沒規定工程組內督導和事務所對工程組獨立施行的督導等各級督導人員如何劃分職責，因此致使各事務所執行督導的靈敏性和操作空間很大，不能形成有效的循環控制全程控制。現質量控制準那么要求方案業務工作時就應包括對指導、監視和復核工作的方案，業務執行中工程組控制和事務所獨立施行工程質量控制復核并舉，事務所對歸檔的工作底稿實行有效管控、施行有效的事后監控等，強調會計師事務所應當周期性地選取已完成的業務進展檢查，周期最長不得超過三年。在每個周期內，應對每個工程負責人的業務至少選取一項進展檢查。從而形成了一個良性循環控制圈。原質量控制準那么第十八條提到“會計師事務所應當對質量控制政策與程序的執行情況進展監控，但怎樣監控，未作任何要求。十、采用分類控制方法原準那么規定不區分重要和一般業務，對所有被審計單位的業務實行統一的質量控制標準，導致質量控制的重點不突出。現規定會計師事務所必須對所有上市公司財務報表審計施行工程質量控制復核，因為上市公司審計廣泛涉及公眾利益。還規定必須制定適當的標準，評價和確定上市公司財務報表審計以外的歷史財務信息審計和審閱、其他鑒證業務及相關效勞業務，是否需要施行工程質量控制復核。新準那么規定對上市公司財務報表審計要復核八項內容，而對除此以外的其他業務施行工程質量控制