1、上市公司財務報表分析主編 張新民 柏（對外經濟貿易大學出版社2把002年11月北京第1版）主編(張新民)簡介八張新民,伴1962年12月20日翱生。拜管理學稗博士,企業財務狀況質量分析吧理論的倡導者,現為對外經濟昂貿易大學國際工商管理學院院跋長、會搬計學斑教授,并任中國會計學會理事埃、中國對外經濟貿易會計學會頒常務理事。把中國大陸高等院校唯一一位擁案有英國特許公認會計師(AC骯CA)資格的現職會板計學吧教授。唉其出版的專著有:企業財務絆狀況質量分析理論研究、叭企業財務分析、企業財務熬報表分析、中國會計熱點翱問題;主編了稅務會計笆、中級會計英語、會計翱學原理、當代企業會計叢懊書和布萊克韋爾會計學

2、百頒科辭典等10余部專業書籍拌和辭典;主譯了高級會計實耙務、企業財務報表解釋佰、績效管理等書。白在會計研究、財務與會瓣計等專業刊物上發表學術論澳文30余篇。前言礙本書從理論、政策與實務等方把面全面、系統地闡述了上市公頒司財務報表主要項目以及企業疤整體的財務狀況分析方法。在吧內容上形成了以下風格與突出按特點:礙1.在對資產負債表項目進行拔分析時,按照資產質量分類的把觀點,除了對各資產項目進行鞍一般分析外,還對主要資產如吧商業債權、存貨、對外投資、藹無形資產等展開質量分析;擺2.在對利潤表項目進行分析爸時,強化了對利潤質量的分析襖內容,并對企業利潤質量下降熬的種種表現進行了分析;擺3.在對現金流量

3、表進行分析皚時,側重于對現金流量的質量辦進行分析,強調現金流量的整搬體觀,注重將企業現金流量的按狀態與企業的發展階段、經營扳狀況相結合進行分析;安4.在對企業財務狀況進行整奧體分析時,強調企業財務信息暗的質量對信息分析以及非貨幣罷信息的極端重要性,并對與財奧務信息質量有密切關系的審計板報告及審計質量進行了分析。骯5.進行了相當數量的案例分柏析,使讀者有機會接觸到最具疤有時代感的財務信息,并對其般進行分析。此外,書中還對資產重組、企胺業重組、資本重組以及債轉股俺等熱點問題從財務角度進行了芭分析和研究。柏本書既可以作為高等院校MB癌A學員以及相關專業師生開設把上市公司財務報表分析的澳教材,也可以作

4、為企業管理人白員、研究人員以及其他各類人芭員培訓和學習上市公司財務報骯表分析的重要教材。霸本書由對外經濟貿易大學國際般工商管理學院矮張新民斑教授任主編。各章編寫分工是柏:武艷輝編寫第一章,王晗編背寫第三章,何謙編寫第四章,艾曲昱編寫第五章,林鐵蓉編寫俺第八章、第九章,張新民編寫板第二、六、七、十章。張新民俺負責總纂、定稿。笆由于作者水平所限,書中難免跋存在許多不足之處,懇請廣大背讀者批評指正。矮編者 罷 敖2002年8月29日鞍于北京對外經濟貿易大學 目錄霸第一章上市公司財務報表分析白概論伴敗(1)癌第一節上市公司財務信息的使艾用者及其對財務狀況的不同關柏注點岸伴(2)巴第二節上市公司財務報告

5、的組熬成內容傲白(6)埃第三節制約上市公司報表編制背的基本會計假設凹敖(16)癌第四節制約上市公司報表編制奧的一般原則巴耙(21)哎第五節會計基本假設和一般會笆計原則對報表信息的影響(2懊9) 扒第六節制約上市公司財務報表爸編制的法規體系版奧(33)凹第二章上市公司信息披露制度拜霸(40)百第一節招股說明書盎暗隘(41)盎第二節上市公告書挨懊柏(70)版第三節定期報告啊八靶(75)胺第四節臨時報告稗熬阿(90)靶第五節配股和增發的信息披露壩胺(94)按第三章資產負債表分析斑跋資產埃叭(107)壩第一節資產負債表的作用襖骯(108)把第二節資產負債表的結構挨俺(109)凹第三節流動資產分析凹叭安

6、(110)罷第四節長期投資分析安癌俺(159)案第五節固定資產分析巴罷(193)巴第六節無形資產分析癌拌邦(211)翱第七節長期待攤費用、其他長靶期資產與遞延稅款(資產)分罷析白吧(224) 骯第八節對資產按照質量分類的岸理論研究哎板(225)骯第四章資產負債表分析襖皚負債與所有者權益扒把(235)昂第一節負債分析案流動負債搬搬(236)罷第二節負債分析矮爸長期負債笆吧(242)吧第三節負債分析挨背或有負債耙哎(247)拜第四節應交所得稅、遞延稅款矮、會計利潤與應納稅所得額相扮互關系的分析把敗(250)澳第五節所有者權益以及資本結跋構質量分析辦扮(278)哀第六節關于資產重組、債務重澳組、資本

7、重組、企業重組以及敖債轉股等問題的專題研究(2安85)矮第七節與資產負債表有關的財壩務比率壩挨(305)隘第五章利潤表及其分析拜凹岸(312)把第一節利潤表的基本結構與具跋體格式背(313)第二節利潤表收入的確認與計疤量般埃(317)啊第三節利潤表成本費用類項目扮及其他項目的確認與計量拜八(332)第四節分部報告及其分析巴稗(344)奧第五節對上市公司利潤質量的霸分析邦靶(348)稗第六節與利潤表有關的財務比頒率俺板(361)澳第六章現金流量表及其分析唉絆(365)半第一節現金流量表及現金流量埃的分類吧壩(366)盎第二節現金流量表的格式與編案制壩敖(373)骯第三節現金流量的質量分析壩敗(3

8、75)傲第四節與現金流量表有關的比哎率擺笆(384)扒第七章合并報表及其分析捌伴跋(388)扒第一節企業合并的種類與原因昂懊(389)壩第二節與合并報表有關的若干礙重要概念埃霸(391)辦第三節合并報表的一般原理拌瓣(398)壩第四節我國企業合并報表問題氨礙(414)挨第五節對合并報表作用的認識鞍與分析靶疤(419)按第八章與財務報表有關的其他傲重要信息把邦(425)敖第一節財務報表附注的基本內搬容懊擺(427)熬第二節我國股份有限公司報表半附注的主要內容澳案(430)骯第三節會計政策、會計估計變半更和會計差錯更正罷芭(432)藹第四節關聯方關系及其交易的壩披露(442)捌啊第五節資產負債表日

9、后事項(版452)艾百第六節審計報告及其對財務信佰息的質量含義(456)稗靶第九章上市公司財務報表分析翱方法(一)(472)襖背第一節上市公司財務報表分析白的基本方法(472)懊熬第二節比率分析的基本原理(板477)藹哎第三節我國評價上市公司財務骯狀況的指標體系(488)把扮第十章上市公司財務報表分析百方法(二)(494)按佰第一節上市公司財務狀況質量胺的綜合分析方法(494)白胺第二節不同企業間進行比較分澳析時應注意的若干問題(50巴8)百擺伴第三節報表比率分析的局限性安(512)芭第四節避免陷入耙“半利潤泡沫氨”挨、盎“八現金泡沫白”頒、邦“隘資產泡沫哎”捌(515)伴礙哎第五節應用案例分

10、析(525皚)吧搬主要參考文獻(550)按第一章 上市公司財務報表分壩析概論本章提要按本章將向讀者介紹進行上市公瓣司財務報表分析所必備的基礎俺知識。本章學習目標阿1.了解上市公司財務分析、挨財務報表分析的內容,上市公岸司財務信息的主要使用者以及跋對上市公司財務狀況的不同關捌注點;辦2.了解上市公司財務報告的艾組成內容;翱3.了解制約上市公司報表編癌制的基本會計假設;笆4.了解制約上市公司報表編笆制的一般會計原則;罷5.了解基本會計假設與一般唉會計原則對報表信息的影響;鞍6.了解制約上市公司財務報搬表編制的法規體系。翱第一節上市公司財務信息的使芭用者及其對財務狀況的不同關壩注點捌在市場經濟條件下

11、,與上市公般司有經濟利害關系的有關方面熬通常要對上市公司的財務狀況百進行分析。翱關于上市公司財務分析的含義襖,可以有很多認識與理解。從罷分析的內容來看,財務分析既班可以指對上市公司歷史的財務柏狀況與成果進行的分析,也可靶以是指對上市公司將要實施的跋投資項目在財務方面進行評價俺與分析;等等。從分析的主體背來看,既可以指從外部股權持瓣有者(即上市公司的所有者)爸和債權人的角度利用財務報表跋對上市公司財務狀況進行分析俺,也可以指從上市公司內部管敖理者的角度對上市公司過去整哎體與局部的財務狀況進行的分伴析,還可以指上市公司內部管暗理者從管理者的角度對上市公癌司整體或局部未來財務狀況的敖預測分析。伴從上

12、面的分析可以看出,本書柏所涉及的財務報表分析是上市艾公司財務分析的重要方面,特翱指上市公司的有關信息使用者皚借助于上市公司的財務報表以傲及以財務報表為基礎的一系列般財務指標來對上市公司進行財辦務狀況進行的分析與評價。八因此,我們首先應明確上市公板司財務報表的信息使用者及其愛對上市公司財務狀況的關注點奧。把一般而言,與上市公司有經濟板利害關系的有關方面可以分為班:上市公司股東、上市公司的扮貸款提供者、商品或勞務供應靶商、上市公司管理人員、顧客皚、上市公司雇員、政府管理部藹門、公眾和競爭對手等。這些斑方面構成了上市公司財務報表礙的使用者。由于與上市公司經安濟關系的程度不同,上述諸方面對上市公司財務

13、狀況的關注傲點也就不同。主要關注點分別巴為:一、上市公司業主或股東襖上市公司業主或股東是上市公搬司的入資者或購買上市公司股傲票的人。一般來說,他們要作搬的決策往往在于是否向某一上芭市公司進行投資或是否保留其敖在某一上市公司的投資。為了拜作出這類決策,業主或股東需扮要估計上市公司阿的未來收益與風險水平辦。因此,他們對上市公司的霸獲利能力以及投資風險拌方面感興趣。對于上市公司的背股東而言,他們還會關心自己昂持有的公司的股票的市場價值佰。公司的現金(貨幣資金)流爸入和流出方面的信息也會吸引辦他們的注意力,因為良好的現靶金流轉狀況既可以使公司能順安利地維持其經營活動,還可以懊使上市公司在分紅時能考慮分

14、皚發適度的現金股利。艾但是,應當看到,在上市公司胺的業主或股東之間,由于對上敖市公司持有的股份比例不同,吧上市公司的業主或股東在對上拔市公司的控制和影響力方面有安著較大的不同。這種對上市公藹司的控制和影響力方面的不同吧直接導致了持有不同份額股份扒的股東對上市公司財務狀況關骯注方面的差異:對于控制性股扒東和重大影響性股東而言,由擺于他們可以通過自己的努力直案接或間接地影響被持股上市公叭司重要崗位上的人事安排、投巴資決策、經營決策,以及股利埃分配政策等,因此,這類股東哎往往關心與上市公司戰略性發班展有關的財務信息,如上市公案司八資產的基本結構和質量、上市啊公司資本結構、上市公司長期八獲取質量較高利

15、潤的前景等等熬;非控制性、非重大影響性股靶東則更關心上市公司近期業績扳、股利分配政策以及短期現金懊流轉狀況等。二、上市公司的貸款提供者挨按照一般分類,上市公司的貸跋款提供者可以分為短期貸款者八和長期貸款者。其中,短期貸襖款者提供的貸款期限在12個耙月以內,長期貸款者提供的貸般款期限在12個月以上。同樣鞍,擁有上市公司不同期限與金阿額債權的貸款提供者也會關注氨上市公司財務狀況得不同側面爸。傲短期貸款者一般關心上市公司安支付短期債務的能力壩,對上市公司的獲利能力并不把十分關心。罷長期貸款者則關心其利息和本安金是否能按期清償哎。對上市公司而言,能按期清翱償到期長期貸款及利息,應以唉具有長期獲利能力及

16、良好的現艾金流動性為基礎。因此,盡管敗長期貸款者并不指望從上市公熬司中分紅,但他們仍然關心上伴市公司的獲利能力。三、商品和勞務供應商巴商品和勞務供應商與上市公司礙的貸款提供者的情況類似。他皚們在向上市公司提供商品或勞襖務后即成為上市公司的債權人皚。因而他們必須判斷上市公司俺能否支付所需商品或勞務的價骯款。從這一點來說,大多數商版品和勞務供應商對上市公司的愛短期償債能力白感興趣。另一方面,某些供應伴商可能與上市公司存在著較為盎持久的穩固的經濟聯系。在這艾種情況下,他們又對上市公司扮的長期償債能力感興趣。四、上市公司的管理人員瓣管理人員受上市公司業主或股般東的委托,對上市公司業主或哀股東投入上市公

17、司的資本的保哀值和增值負有責任。他們負責頒上市公司的日常經營活動,必癌須確保公司支付給股東與風險霸相適應的收益,及時償還各種胺到期債務,并能使上市公司的吧各種經濟資源得到有效利用。霸因此,一般來說,管理人員對上市公司財務狀況的各個方面罷均感興趣。頒但是,也應看到,處于上市公疤司不同管理層次的管理人員由捌于所處的位置不同,管理范圍挨和權限大小不同,因而對上市拔公司財務信息的關注仍然有較啊大差異:處于較高管理層次的矮管理者,其所處的位置就要求襖對上市公司財務狀況有較為全骯面的掌握,同時,由于較高管斑理層次的管理者擁有了解上市挨公司財務狀況較為全面信息的熬有利條件,因此,較扒高層次敗的上市公司管理者

18、既需要也有可能關心上市公司較為板全面的財務狀況盎。而上市公司較低管理層次的昂管理者,由于其所作出的決策耙一般只能影響其管理范圍內的扮活動,因而往往關心與自己決佰策范圍內有關的財務信息,諸白如與熬上市公司工資有關的信息鞍等。五、顧客唉在許多情況下,上市公司可能按成為某個顧客的重要的商品或哎勞務供應商。此時,顧客關心埃的是上市公司半連續提供商品或勞務的能力辦。因此,顧客關心上市公司的按長期發展前景及有助于對此作拌出估計的獲利能力指標與財務邦杠桿指標等。六、上市公司雇員斑上市公司的雇員通常與上市公稗司存在長久、持續的關系。他氨們關心工作崗位的穩定性、工吧作環境的安全性以及獲取報酬壩的前景。因而,他們

19、對上市公叭司的背獲利能力和償債能力稗感興趣。七、政府管理部門絆政府與上市公司間的關系表現澳在多種形式上。在我國目前的搬條件下,全民所有制上市公司板的所有者即為有關政府管理部按門。此外,工商管理部門、稅矮務管理部門等均對上市公司的愛財務狀況感興趣。因此,政府按管理部門可能對上市公司的爸獲利能力、償債能力與持續經柏營能力般感興趣。八、公眾般公眾對特定上市公司的關心也般是多方面的。一般而言,他們佰關心上市公司的就業政策、環版境政策、產品政策等方面。對岸這些方面的分析,往往可以借唉助于獲利能力的分析。九、競爭對手傲競爭對手希望獲取關于上市公叭司財務狀況的會計信息及其他半信息,借以判斷上市公司間的般相對

20、效率。同時,還可為未來襖可能出現的上市公司兼并提供熬信息。因此,競爭對手可能把熬上市公司作為接管目標,因而他們對上市公司財務狀況的各拜個方面均感興趣。哎從以上的討論中,我們可以得把出以下結論:爸1.財務信息使用者所要求的案信息大部分都是面向未來的;斑2.不同的信息使用者各有其俺不同的目的,因此,即使對待瓣同一對象,他們所要求得到的拌信息也是不同的;斑3.不同的信息使用者所需的安信息的深度和廣度不同;把4.上市公司財務報表中并不版包括使用者需要的所有信息。拜第二節上市公司財務報告的組搬成內容矮我們這里討論的上市公司財務皚報告與通常說的上市公司財務啊報表是一致的。搬上市公司財務報表或財務報告隘是指

21、包含基本財務報表、附表癌、附注及財務情況說明書等內靶容的統一體。一、基本財務報表頒一般而言,基本財務報表是由挨上市公司會計部門提供的反映疤上市公司某一時期(或時點)矮財務狀況與經營成果的書面文拔件。從基本財務報表的發展、隘演變過程來看,世界各國的報八表體系逐漸趨于形式上的一致稗(盡管其概念內涵、指標口徑敗等在各國間有不同程度的差異佰)。目前,世界各國的基本財版務報表一般包括資產負債表(懊BalanceSheet傲)、利潤表(Income傲Statement或Pro安fitandLoss敗Account)以及現金流搬量表(Statement爸ofCashFlows或暗CashFlow Sta拌t

22、ement)。般按照我國企業會計準則以俺及有關會計制度的規定,上市岸公司的基本財務報表包括資產胺負債表、利潤表和現金流量表熬。正是由于上市公司的會計報俺表揭示了財務狀況與經營成果絆,才使上市公司現在和潛在的俺投資者(業主)、貸款提供者絆以及其他與上市公司有經濟利絆害關系的信息使用者能了解上罷市公司的財務狀況,在分析的扒基礎上作出有關經濟決策。(一)資產負債表柏資產負債表是基本財務報表之礙一,它是以版“耙資產=負債+所有者權益搬”百為平衡關系,反映上市公司在靶某一特定日期財務狀況的報表昂。其中:艾資產是上市公司因過去的交易伴或事項而獲得或控制的能以貨班幣計量的經濟資源,包括財產翱、債權和其他權利

23、。資產具有般如下特征:八1.資產是由過去的交易所獲般得的。上市公司所能利用的經俺濟資源能否列為資產,其區分挨標志之一就是是否由已發生的板交易所引起。2.資產應能為上市公司所實斑際控制或擁有。在這里擁有是拔指上市公司擁有資產的所有權百;骯“按控制昂”盎則是指上市公司雖然沒有某些哎資產的所有權,但實際上可以挨對其自由支配和使用,例如融資租入固定資產。熬3.資產必須能以貨幣計量。扳這就是說,會計報表上列示的愛資產并不是上市公司的所有資奧源,能用貨幣計量的資源才予伴以在報表中列示。而對上市公壩司的某些資源,如人力資源等愛,由于無法用貨幣計量,目前藹的會計實務并不在會計系統中挨處理。八4.資產應能為上市

24、公司帶來未來經濟利益。在這里,所謂瓣“熬未來經濟利益扳”挨,是指直接或間接地為未來的板現金凈流入作出貢獻的能力。癌這種貢獻,可以是直接增加未啊來的現金流入,也可以是因耗凹用(如材料存貨)或提供經濟襖效用(如對各種非流動資產的岸使用)而節約的未來的現金流辦出。稗在我國目前的有關制度中,把隘資產分為流動資產、長期投資岸、固定資產、無形資產、遞延敗資產和其他資產。吧關于各項資產的具體含義與包捌含的內容,我們將在以后對資胺產負債表的詳細討論中予以介背紹。暗負債是指上市公司由于過去的班交易或事項而引起,在現在承柏擔的將在未來向其他經濟組織翱或個人交付資產或提供勞務的案責任。負債具有如下基本特征瓣:胺1.

25、與資產一樣,負債應由上壩市公司過去的交易引起。傲2.負債必須在未來某個時點版(且通常有確切的受款人和償懊付日期)通過轉讓資產或提供按勞務來清償。靶3.負債應是能用貨幣進行計芭量的債務責任。盎一般而言,負債按償還期的長百短,分為流動負債和長期負債罷。至于負債的具體內容,我們佰也留待以后介紹。版所有者權益是指上市公司的投氨資者對上市公司凈資產的所有扮權,包括上市公司投資者對上岸市公司的投入資本以及形成的翱資本公積、盈余公積和未分配氨利潤等。(二)利潤表版利潤表是反映上市公司某一會凹計期間財務成果的報表。它可扮以提供上市公司在月度、季度懊或年度內凈利潤或虧損的形成矮情況。利潤表各項目間的關系澳可用拌

26、“熬收入-費用=利潤吧”來概括。其中:霸收入是上市公司通過銷售商品阿或提供勞務等經營活動而實現邦的營業收入。包括主營業務收阿入和其他業務收入。拜費用是指上市公司在生產經營俺過程中發生的各種耗費。應該頒指出,不同類型的上市公司,安其費用構成不盡相同。挨對工業上市公司而言,按照是半否構成產品成本、費用可劃分跋為制造費用和期間費用哀制造費用是指與生產產品有關唉的各種費用,包括直接材料、罷直接人工和間接制造費用。一唉般而言,在制造過程中發生的八上述費用應通過有關成本計算八方法,歸集、分配到各成本計礙算對象。各成本計算對象的成哀本將從有關產品的銷售收入中跋得到補償。百期間費用是指那些與產品的生吧產無直接

27、關系,與某一時期相皚聯系的費用。對工業上市公司埃而言,包括管理費用、銷售費按用和財務費用等。辦此外,在上市公司的費用中,吧還有一項所得稅費用。在會計扮利潤與應稅利潤沒有差異的條件下,所得稅費用是指上市公壩司按照當期應稅利潤與適用稅岸率確定的應交納的所得稅支出搬。我國會計理論與實務界長期斑遵循哎“瓣所得稅是利潤分配的結果熬”安的認識,將所得稅支出作為利懊潤分配的內容。隨著會計制度傲改革的深入和認識的不斷深化扳,我國已將所得稅支出從原來岸的骯“吧利潤分配表礙”熬中移至癌“哎利潤表霸”稗,這實際上是接受了將所得稅拔支出作為一項費用處理(盡管跋在表中只出現哎“所得稅啊”藹而不是般“佰所得稅費用扮”胺)

28、的觀念。半關于上述收入與費用的具體構芭成及利潤表的格式,我們將在半“吧利潤表分析邦”半一章中討論。(三)現金流量表叭現金流量表是反映上市公司在笆一定會計期間現金流入與現金哎流出情況的報表。扳需要說明的是,現金流量表中擺的佰“半現金百”疤概念,指的是貨幣資金(包括啊庫存現金、銀行存款、其他貨扮幣資金等)和現金等價物(一拜般包括短期投資等變現能力極靶強的資產項目)。二、附表板這里的附表,是指那些對基本案財務報表的某些重大的項目進柏行補充說明的報表。拌我們前面所談的基本財務報表跋,只能提供反映上市公司財務絆狀況的基本信息。從各國會計班的實踐來看,上市公司越來越隘多地傾向于對基本報表內容予安以精煉化、

29、概括化,大量詳細哎、重要的信息則在附表中列示瓣。因此,附表對揭示財務狀況敖正在發揮著越來越重要的作用爸。頒從我國目前的情況看,跋資產負債表的附表主要包括資罷產減值準備明細表、股東權益襖增減變動表和應繳增值稅明細愛表等;利潤表的附表包括利潤癌分配表和分部報表(業務分部艾和地區分部)等。稗三、財務報表附注與財務情況凹說明書哎財務報表附注主要是以文字和埃數字形式對基本財務報表的內把容以及其他有助于理解財務報壩表的有關事項進行必要的說明半,包括基本的會計政策以及運扮用的主要會計方法等內容。扳財務情況說明書哎則是對上市公司當期財務分析岸結果進行總結的文字說明。主拌要包括上市公司的生產經營情盎況、利潤實現

30、和分配情況、資癌金運用情況等內容俺。案關于財務報表附注和財務情況哀說明書的具體內容,我們留待罷本書后續部分討論。傲我國企業目前資產負債表、利啊潤表以及現金流量表的基本格艾式如下:(一)資產負債表(二)利潤表(三)現金流量表扮第三節 制約上市公司報表百編制的基本會計假設礙上市公司的會計部門從事財務岸會計活動,編制財務報表,要骯遵循一定的原則。而會計原則翱又是建立在一些基本的會計假拌設基礎之上的。因此,本節及敗下節將討論會計的基本假設與版一般原則。會計的基本假設與啊一般原則,也是制約上市公司疤報表編制的基本假設與一般原佰則。挨一般認為,會計假設是指會計半機構和會計人員對那些未經確傲認或無法正面論證

31、的經濟業務半或會計事項,根據客觀的正常捌情況或變化趨勢所作出的合乎版情理的判斷。矮長期以來,我國會計界對會計襖假設的概念一直存有疑義,認暗為從礙“按會計假設拌”跋一詞所包含的內容與會計工作襖的實際兩方面看,稱為敗“哎假設班”頒有些名不符實。因而,會計假礙設一詞從概念到內容只是出現案在某些教科書中或學術論文中敗,在我國的會計法規中并未作耙出明確、具體的規定。財政部翱發布的企業會計準則,將礙國際上公認的4個基本會計假扮設,即會計主體假設、持續經壩營假設、會計分期假設和貨幣澳計量假設寫入了總則,但仍未拔出現吧“癌會計假設皚”芭字樣,在有關介紹企業會計盎準則的文獻中也未將上述4般個會計假設稱為骯“哎會

32、計假設芭”唉,而將其稱為“會計核算的基本前提扮”敗。搬下面我們分別介紹基本會計假擺設的含義及其對報表編制的影傲響。一、會計主體假設啊會計主體假設的基本含義是指懊每個上市公司的經濟業務必須疤與上市公司的所有者及其他經按濟組織分開。會計主體假設規挨定了會計處理與財務報告的空頒間范圍,也限定了上市公司的懊會計活動范圍。有了會計主體靶假設,會計處理的經濟業務和稗財務報告才可以按特定的主體氨來識別。我國企業會計準則案對會計主體假設的表述是:澳“奧會計核算應當以上市公司發生挨的各項經濟業務為對象,記錄柏和反映上市公司本身的各項生叭產經營活動。岸”拔需要說明的是,上市公司會計八主體并不一定是作為法律主體襖的

33、法人。作為法律主體的法人般是指在政府部門注冊登記、有耙獨立的財產、能夠承擔民事責啊任的法律實體,它強調上市公頒司與各方面的經濟法律關系。敗而會計主體則強調上市公司的邦會計活動的空間范圍,它是按艾照正確處理所有者等其他經濟案組織與上市公司本身的經濟關靶系的要求而設立的。從會計實巴踐上看,會計主體與作為法律擺主體的法人經常出現差異。比版如,在我國,在上市公司集團百內部,獨立核算的母子公司均瓣是法律主體,但從上市公司集拌團整體來講,本身并不是法律拌實體。從會計的角度來看,為哀了全面反映上市公司集團的經瓣營活動和財務成果,就應將上埃市公司集團作為一個會計主體澳來對待,編制合并財務報表。癌又比如,在西方

34、,獨資上市公板司和合伙上市公司不是法人,半但從會計的角度仍可將獨資上氨市公司和合伙上市公司作為會澳計主體并組織其會計活動。此按外,我國上市公司實行的內部瓣銀行及內部承包制,對上市公昂司內部劃分的各襖“胺責任單位艾”頒,均可作為會計主體來看待,靶但這些單位就可能不是法人。敖會計主體假設的作用除了是限捌定上市公司會計活動的空間范瓣圍以外,對會計概念、會計行擺為、會計法規建設及報表編制阿等方面還有重大影響。比如,昂對會計概念的影響,要求基本氨的會計概念具有鮮明的會計主靶體性。例如,會計中的資產概叭念,指的是特定上市公司可以絆支配的經濟資源。離開了一定愛的會計主體,就不可能談論會皚計概念。這是會計學概

35、念與其柏主體的立場而不是上市公司以跋外的立場。按照會計主體假設矮的要求,上市公司會計行為只擺能對上市公司管理層負責,而骯不能對上市公司以外的其他利吧益集團負責。實際上,我國新霸近修訂的中華人民共和國會敖計法中規定的邦“瓣單位負責人對本單位會計工作傲和會計資料的真實性、完整性艾負責罷”敖的內容,就是在法規建設中尊敖重會計活動基本規律和基本要俺求的體現。再如,對報表編制背的影響,要求特定會計主體的班財務報表只能反映某特定主體斑的財務狀況與經營成果;等等隘。明確會計主體假設對會計的版重要意義,對制定會計政策、八評價上市公司會計行為等方面拔具有重要意義。二、持續經營假設扮持續經營假設的基本含義是,般上

36、市公司會計方法的選擇應以拔上市公司在可預見的未來將以啊它現實的形式并按既定的目標霸持續不斷地經營下去為假設。俺通俗地講,就是上市公司在可氨預見的將來不會面臨破產、清扒算。對此,企業會計準則拌的表述是:伴“矮會計核算應當以上市公司持續擺、正常的生產經營活動為前提阿”疤。背在這里,上市公司在可預見的澳將來保持持續經營并不意味著搬上市公司會永久存在,而是指皚上市公司能存在足夠長的時間昂,使上市公司能按其既定的目背標開展其經營活動、按已有的霸承諾去償清其債務。霸持續經營假設為上市公司在編般制報表時會計方法的選擇奠定襖了基礎。主要表現在:一是在熬一般情況下,資產以其取得時瓣的歷史成本計價,而不按其立凹即

37、進入解散、清算狀態的現行奧市價計價;二是對長期資產攤拔銷,如固定資產折舊、無形資半產攤銷等問題的處理,均以上俺市公司在折舊年限或攤銷期內半會持續經營為假設;三是上市盎公司償債能力的評價與分析也埃是基于上市公司在會計報告期埃后仍能持續經營的假設;四是翱正是由于考慮到持續經營假設案才有了會計上除固定資產折舊般與無形資產攤銷以外其他權責阿發生制方法的選擇(如壞賬處稗理的的備抵法、銷售收入的確般認等),等等。岸不僅如此,持續經營假設還要壩求當傳統方法可能危及上市公稗司的百“伴持續經營愛”芭時上市公司的會計活動能夠選笆擇對上市公司把“骯持續經營百”按有利的方法。比如,在市場上擺存在通貨膨脹的條件下,當簡

38、熬單的價值補償已不能維持其實阿物替換的癌“壩持續經營百”凹時,就需要研究通貨膨脹對持巴續經營的不利影響,并力求在擺會計方法上予以消除;又如,爸在通貨膨脹條件下,存貨計價襖采用后進先出法比較有利于愛“芭持續經營芭”翱;等等。三、會計分期假設搬會計分期假設的含義是,上市邦公司在持續經營過程中所發生柏的各種經濟業務可以歸屬于人辦為地劃分的各個期間。這種因哎會計的需要而劃分的期間稱為骯會計期間,會計期間通常是按芭月、季和年來劃分。安會計分期假設是持續經營假設皚的必然結果。由于我們假設上百市公司會在可預見的將來保持氨其持續經營狀態,這就存在著瓣在持續經營的過程中,什么時矮候向與上市公司有利害關系的骯各方

39、提供財務報告的問題。在耙會計實踐上,絕不可能等到上柏市公司的全部經營活動完結以捌后才向外界提供財務報告。為爸了使財務報告的使用者能定期壩、及時地了解上市公司的財務澳狀況和經營成果,會計上就應頒把其持續經營的經濟活動人為昂地進行劃分,使其歸屬于各不翱相同的會計期間,并進行會計把處理及財務報告的編制。按以年度劃分的會計期間,稱為暗會計年度。會計年度既可與日傲歷年度相一致,又可與日歷年拜度不一致。我國規定以日歷年傲度作為上市公司的會計年度,敗即以公歷巴1月1日起氨至隘12月31日昂止為一個會計年度。在以季度班和月份作為會計期間時,其起唉訖日期也采用公歷日期。盎會計期間的確定,實際上決定胺了上市公司對

40、外報送報表的時佰間間隔以及上市公司報表所涵鞍蓋的時間跨度。從會計信息本捌身應當反映的經濟內容以及報扳表信息使用者所希望了解的內氨容來看,會計期間的劃分應當敖體現較為完整的生產經營過程愛。在上市公司連續、大批、大熬量生產和經營產品且季節性影澳響對其影響較小的條件下,會柏計期間的劃分不會對信息披露以及信息使用者對上市公司財敖務狀況的分析產生較大影響。版但是,在上市公司季節性生產傲的條件下,整齊劃一地以日歷安年度為會計年度,將有可能因傲財務信息代表性較差而使得上俺市公司所披露的部分信息(如白資產負債表信息)難以反映上澳市公司財務狀況,從而誤導信跋息使用者。另一方面,在上市扳公司的年度報告越來越多地要

41、傲求注冊會計師進行審計的情況耙下,整齊劃一地以日歷年度作罷為會計年度,也將使得審計人拌員在每年的第四季度和第二年扮的第一季度空前地繁忙。在頒“安時間緊、任務重拜”唉的壓力下,審計人員難免會降百低審計質量。這就是說,會計壩期間的劃分,對會計信息的質傲量、審計工作的質量關系重大胺。會計分期假設除了為上市公扒司進行會計處理計算損益和編背制財務報告限定了時間區域、頒對會計信息質量有重要影響外背,對會計的概念也有一定的影板響。由于受會計分期假設的影板響,許多會計概念具有鮮明的瓣“凹時期拜”安特性。比如,利潤總額、收入矮、費用等均帶有鮮明的時期特辦色。此外,會計分期假設與持拜續經營假設一起,構成了權責胺發

42、生制原則的理論基礎。四、貨幣計量假設把貨幣計量假設的基本含義是,扒只有能用貨幣反映的經濟活動挨,才能納入到會計系統中來。版這意味著:第一,會計所計量澳和反映的,只是上市公司能用埃貨幣計量的方面;第二,不同叭實物形態的資產需用貨幣作為盎統一計量單位,才能據以進行哎會計處理,揭示上市公司的財稗務狀況。凹貨幣計量假設使得上市公司對笆大量復雜的經濟業務進行統一敖匯總、計量成為可能。隘第四節 制約上市公司報表編傲制的一般原則挨會計原則是從會計實踐中逐漸傲發展起來的,被公認為公正、唉妥善和有用的系統化的慣例,拜是會計人員據以辨認、計量和懊記錄經濟業務、提供財務報告敗的指南。挨我國財政部發布的企業會計襖準則

43、以及企業會計制度耙中對我國上市公司會計以及報阿表編制應遵循的基本會計原則霸作了規定。現分述如下:一、客觀性原則按企業會計準則對客觀性原疤則的表述是:爸“奧會計核算應當以實際發生的經隘濟業務為依據,如實反映財務哀狀況和經營成果白”叭。瓣我們認為,客觀性原則有兩層拌含義:一是可驗證性,二是會壩計人員對某些會計事項的估計白判斷合法、合規、合理。辦可驗證性是指上市公司的會計扳處理應當盡量以實際發生的業頒務為基礎,以取得的業務憑證皚為依據。這樣,就能保證上市皚公司的會計處理,從填制記賬笆憑證、登記賬簿到編制會計報昂表等過程都有可靠的憑證為依據,也能保證會計上的賬證、邦賬賬、賬表和賬實之間的相互鞍一致。安

44、在會計實務上,除了能夠取得巴記載業務發生情況憑證的業務笆以外,還有一些業務雖已發生半,但其金額需要靠會計人員的矮職業估計和判斷才能確定的業佰務。對這類業務的處理,就很奧難要求其達到數據準確性。這癌些業務有:固定資產和無形資拔產、遞延資產的攤銷、壞賬損笆失的預先估計,制造費用在完板工產品和產成品的分攤、或有疤損失的估計,等等。很明顯,佰這些皚“背業務白”隘在各個會計期間都會發生,但案其金額大小,不同的會計人員絆可能會估計出不同的結果。對鞍這些問題的估計,我們只能要絆求會計人員的處理能盡量合法背、合規、合理,不帶主觀偏見癌。因此,美國會計界比較有代擺表性的見解認為,財務信息客埃觀性的標志是:藹“胺

45、如果兩個以上有資格的人員查版證同樣的數據時,基本上能得爸出相同的計量和結論。懊”埃(轉引自:常勛著:現代西唉方財務會計,中國統計出版阿社,1994年版)。二、實質重于形式原則巴按照實質重于形式的原則要求邦,上市公司白“啊應當按照交易或經濟事項的實背質進行會計核算,而不應當僅礙僅按照它們的法律形式作為會阿計核算的依據罷”疤。版實質重于形式的原則,是財政奧部發布的企業會計制度中伴作出的新規定。按照該項原則俺,上市公司在進行會計處理時敖,對那些經濟實質與法律形式搬不相符合的業務或者事項,可阿以按照經濟實質進行處理。如氨對融資租入的固定資產,承租扳方在租賃期內,應將被租賃的愛固定資產視同自己的固定資產

46、靶進行處理。三、相關性原則鞍相關性原則是指上市公司所提癌供的會計信息應當與信息使用者相關,對信息使用者的決策巴有用。會計的相關性原則,是澳會計信息的生命力所在。因為拔,任何一個上市公司會計信息版的使用者,都可能希望通過對笆有關會計信息的使用以做出相安應的決策。如果會計信息不能扒幫助信息使用者做出有關決策安,會計信息乃至會計工作也就擺失去了意義。白企業會計準則對會計信息辦相關性的要求,愛“矮會計信息應當符合國家宏觀經案濟管理的要求,滿足有關各方爸了解上市公司財務狀況和經營氨成果的需要,滿足上市公司加艾強內部營管理的需要辦”疤。這說明,上市公司會計在新傲形勢下應同時滿足三方面的要稗求。但如何做到這

47、一點,還需疤進行進一步地探索。四、可比性原則埃企業會計準則對可比性原拌則的表述是:熬“耙會計核算應當按照規定的會計哀處理方法進行,會計指標應當熬口徑一致、相互可比。百”俺這就是說,對于不同上市公司澳、特別是同一行業內部的不同藹上市公司之間,應使用類似的壩會計程序和會計方法,以使不班同上市公司會計報表的編制建隘立在相同的基礎上,從而有利盎于會計信息的使用者進行上市叭公司間的分析比較。遵守可比柏性原則,將使上市公司會計信癌息的有用性大大提高。五、一貫性原則八企業會計準則對一貫性原哎則的表述是:靶“拔會計處理方法前后各期應當一敗致,不得隨意變更。如確有必百要變更,應當將變更的情況、哀變更的原因及其對

48、上市公司財傲務狀況和經營成果的影響,在岸財務報告中說明。把”澳這就是說,一貫性原則要求上岸市公司在編制報表時所采用的背會計方法和報表的指標口徑、叭核算內容、編制規則在前后各拔會計期間應保持一致,不得隨奧意變更。岸堅持一貫性原則,可以使上市板公司連續幾個會計期間的會計皚信息對經營決策有使用價值,唉還可以使不同會計期間的會計皚報表和會計信息進行縱向的分隘析和對比;也可以防止個別上般市公司或個別人利用會計方法扒的變動,人為地操縱體現上市吧公司財務狀況的指標如成本、扳利潤等以粉飾上市公司的財務疤狀況和財務成果的情況發生。芭需要說明的是,強調會計的一把貫性原則,并不等于會計方法擺在任何條件下均不能變動。

49、對唉此,企業會計準則也有提安及。對上市公司來講,一旦其哀所選擇的會計方法已不適合于吧上市公司的實際情況,就應對艾現行的會計方法作出調整或變敖更。但應在財務報告中對有關哀情況作出說明。六、及時性原則扳企業會計準則對及時性原暗則的表述是:罷“胺會計核算應當及時進行伴”藹。我們認為,及時性原則有兩敖方面的含義:一是在上市公司昂的經濟活動發生以后,會計人扳員應對其進行及時的會計處理絆,將其納入會計系統;二是在敖會計期間結束以后,應能及時扒地編制財務報告,使有關利害瓣相關者能夠及時地了解上市公懊司財務狀況的最新發展變化情柏況。隘上述及時性的兩方面含義是相傲互聯系的:只有對已發生的經拌濟業務進行及時的會計

50、處理,懊才有可能在會計期間結束以后捌迅速編制財務報告;但如果在俺會計期間結束以后,未能及時傲編制財務報告,即使會計記錄邦做到了及時性,也會使會計信耙息的價值大打折扣。七、明晰性原則敗企業會計準則對明晰性原胺則的表述是:安“扒會計記錄和會計報表應當清晰明了,便于理解和利用。強調跋明晰性原則是由會計核算的目翱的決定的。我們知道,會計核頒算的目的之一是要向與上市公哀司有關的各個方面提供有用的澳會計信息,而要做到這一點,版就必須要求上市公司的會計信吧息能夠清晰完整地反映出上市八公司經濟活動的來龍去脈。如耙果因為上市公司提供的會計信跋息清晰度不高而使信息使用者暗無從使用,不僅給信息使用者伴造成困難,對提

51、供信息的上市八公司也是一種損失。爸另一方面,為了保證上市公司暗提供的會計信息符合客觀性原捌則,還需要通過特定的方法對柏會計信息及其產生的過程進行拌審查和驗證。這就需要上市公百司的會計記錄準確、清晰,會班計憑證和賬簿要據實填制和登敖記,賬戶對應關系清楚,文字敗摘要屬實,手續齊備,程序合佰理。八、權責發生制原則翱權責發生制原則也稱應計制原般則,其基本含義是,凡屬于本胺會計期間的收入和費用,不論礙其款項是否收付,均應作為本扮期的收入和費用處理;凡不屬熬于本期的收入和費用,即使其氨款項已在本期收取或付出,也佰不作為本期的收入和費用處理扳。在這里,屬于本期的收入,爸也稱已實現的收入,其確認主礙要關注實現

52、收入的過程是否完白成,并不關注貨幣的收取情況隘:只要商品銷售的過程完成或阿收入的賺取過程完成,在會計瓣上就確認收入。一般來說,上邦市公司會計上所確認的收入(挨體現為利潤表中引起利潤增加懊的因素)與貨幣收款情況有三奧種對應關系:一是在銷售活動跋完結或勞務提供過程完結時立般即收取貨款(如現銷),從而挨使得收入的確認引起貨幣同時耙增加;二是在銷售活動完結或般勞務提供過程完結時并不立即百收取貨款(部分或全部),但俺卻取得在未來確定的時間內收百取貨款的權利(如賒銷),從澳而使得收入的確認引起債權增辦加;三是在向顧客提供商品和敗勞務以前已經收取了貨幣(如埃預收款銷售),此時收入的確搬認引起債務減少。在會計

53、實務埃中,各種情況下收入的確認問矮題,在各行業財務制度中均有扒原則規定。凹所謂屬于本期的費用,也稱已絆發生的費用,是指為產生一定捌會計期間的收入而發生的耗費敗,在利潤表中表現為使利潤減胺少的因素。按照權責發生制原懊則對費用進行確認,其確認主岸要關注資源的消耗與實現收入捌的過程是否相關,并不關注貨藹幣的支付情況:只要是為實現邦收入發生的資源消耗,在會計骯上就確認為費用。一般來說,藹上市公司會計上所確認的費用伴(體現為利潤表各項費用等)挨與貨幣支付情況有三種對應關挨系:一是在費用發生時立即支笆付貨款(如小額的費用開支)埃,從而使得費用的確認引起貨哎幣同時減少;二是在費用發生般時并不立即支付款項(部

54、分或敖全部),但卻承擔在未來確定埃的時間內支付款項的義務(如挨先耗用他人資源,后付款),昂從而使得費用減少。九、配比原則盎配比原則是指在會計核算上應按將上市公司實現的收入與取得氨這些收入所發生的耗費相對應瓣、相比較,以計算得失。可見敖,上市公司的財務成果是收入霸與費用相配比的結果。氨實際上,前面的權責發生制原唉則解決了上市公司收入和費用襖的確認問題。在收入和費用確八認以后,利潤計算問題實際上笆已經解決。因此,我們認為,爸權責發生制原則與配比原則實斑質上是一致的,只是側重點有巴所不同:前者著眼點在于收入巴和費用的確認;后者著眼點在敖于損益的計算。耙應用配比原則,將上市公司一拌定會計期間的收入與費

55、用相配哀比,可以反映該期間的財務成稗果,并據以對上市公司整體的笆財務狀況作出評價;如果將上巴市公司內部某部門的收入與費暗用相配比,可以揭示該部門的壩財務狀況并對其業績進行評價矮;如果將某種產品的收入與費吧用相配比,可以揭示具體產品拌的盈利水平,上市公司可據此瓣作出產品決策。十、謹慎原則翱謹慎原則又稱穩健性原則,是百指在對上市公司不確定的經濟熬業務進行處理時,應持保守態瓣度。具體地說,就是凡是可以皚預見的損失和費用均應予以確認,而對不確定的收入則不予佰確認。傲我國會計界對謹慎原則在很長搬的時間內一直持否定或抵制態襖度。但隨著我國市場經濟的發擺展,越來越多的人認為,穩健扳原則是市場經濟條件下上市公

56、絆司會計活動必須遵循的一條重板要原則。這是因為,在現實經敖濟生活中存在著許多不確定性安因素。比如,上市公司只要與鞍其他經濟組織和個人發生商品哀賒銷業務,就存在發生壞賬損靶失的可能性;商業上市公司的澳購入商品,在經營活動中可能霸存在削價處理損失以及其他一盎些或有損失等,所有這些,都敖可能對上市公司的財務狀況產叭生影響。對于上述可能發生的柏費用和損失,如果不進行預先隘處理,可能導致高估資產和收斑益、低估費用和損失,從而使頒上市公司在財務分配上處于不伴利的境地,也會響上市公司未啊來的正常經營活動。啊企業會計準則將穩健性原般則作為一項基本原則,是我國礙對會計原則的理論研究和實際敗應用的重大突破。目前,

57、一般柏認為,允許上市公司采用謹慎巴原則的方面有:以應收賬款余扳額的一定百分比按備提法進行敗會計處理;允許上市公司根據懊實際情況對存貨計價采用后進愛先出法;對部分固定資產可以懊采用加速拆舊法等。十一、歷史成本原則扒歷史成本原則的含義是指在對盎上市公司的經濟活動進行計量版時,應以交易發生時的實際價安格作為記錄依據。具體地說就伴是,上市公司的資產應以使其艾達到可利用狀態以前的所有支澳出計價入賬;費用和損失也應昂以所耗用的資產的歷史成本為癌基礎計算入賬;負債也應以負哀債發生時所確認的負債金額進骯行清償;資本也應按其投入時唉所確認的價值入賬。鞍采用歷史成本原則計價的優越性在于:第一,由于交易價格是由上市

58、公司與上市公司外部疤共同確定的,因而具有一定的絆客觀性;第二,歷史成本的確俺定通常要有一定的會計憑證作霸依據,具有可驗證性;第三,吧歷史成本原則還可抑制因主觀奧判斷而產生的可能蓄意歪曲上扳市公司財務狀況的事件發生。傲十二、劃分收益性支出與資本吧性支出原則胺收益性支出是指直接服務于當拌期的生產經營活動和當期收入壩的支出,如材料費支出、人工搬費用支出等;資本性支出是指爸那些與本期和以后各期的經營絆活動及收益均有關系的支出,拜如無形資產的取得支出、固定耙資產的購建支出等。霸劃分收益性支出與資本性支出敗原則,要求上市公司在進行會岸計處理時,對于收益性支出,瓣應直接計入當期損益,在損益矮表中予以反映;對

59、于資本性支哀出則應作為資產處理,列入資稗產負債表。十三、重要性原則八企業會計準則要求上市公靶司的財務報告在全面反映上市叭公司的財務狀況和經營成果的拔同時,對于重要的經濟業務,熬應當單獨反映。扒重要性原則主要表現為:對某白些經濟業務,因其金額或數量班較小,不單獨反映對揭示上市版公司的財務狀況不至發生重大阿影響,因而在處理時采取與其頒他項目合并、以突出其他重要把性項目的做法。例如,對低值班易耗品的會計處理,盡管其受芭益期將持續若干會計期間,但伴因其與固定資產相比,金額較骯小,因而對低值易耗品的處理昂在實務上多采用簡化的方法,耙如一次攤銷法、五五攤銷法等白。而對固定資產則采用比較規癌范化的折舊處理。

60、捌至于哪些項目可視為重要性項叭目,則應視上市公司的實際情拔況而定。把需提醒讀者注意的是,有的會叭計書籍中又對上述原則進行了奧進一步的分類,分成總體性要隘求原則、對會計信息質量要求昂的原則以及會計確認計量原則叭。其中,總體性要求原則包括熬可比性原則、一貫性(一致性靶)原則和謹慎性原則;對會計案信息質量要求原則包括客觀性佰、相關性、及時性、清晰性和擺重要性等原則;而對會計確認挨計量的原則包括劃分收益性支背出與資本性支出原則、歷史成跋本原則、權責發生制原則、配癌比原則等。案第五節會計基本假設和一般會邦計原則對報表信息的影響唉會計假設與會計原則是傳統會巴計理論的基礎與重要組成部分啊。通過對會計所面對的