1、第十章 股份支付考情分析：本章新增內容，當年有 2 分客觀題。新增內容是近年學習的重點。內容介紹 本章主要講兩節內容：第一節 股份支付概述 第二節 股份支付的確認和計量 其中，股份支付的確認和計量是本章的重點。內容講解第一節 股份支付概述一、股份支付的定義和特征 股份支付，是“ 以股份為基礎的支付” 的簡稱，是指企業為獲取職工和其他方提供服務而授予 權益工具或者承擔以權益工具為基礎確定的負債的交易。權益工具，在這里可以直觀理解為股票。比如：某公司授予高管人員一項股份支付，相關協議規定，3 年后被授予人可以以每股 5 元的 3 年后，假定公 價格購買 1 萬股公司股票。這就是一項股份支付，對公司

2、高管人員有激勵作用，在 司股價為每股 20 元，被授予人行權時，可以以每股 5 元的價格購買公司股票，或者公司按照行權時 5 元）的差額，向行權人支付現金。的股價（每股 20 元）與行權價（每股 根據股份支付的定義，股份支付具有以下特征：1. 股份支付是企業與職工或其他方之間發生的交易；2. 股份支付是以獲取職工或其他方服務為目的的交易；3. 股份支付交易的對價或其定價與企業自身權益工具未來的價值密切相關。二、股份支付的四個主要環節以薪酬性股票期權為例，典型的股份支付通常涉及四個主要環節：授予（grant ），可行權（vest ），行權（ exercise ）和出售（ sa1e）。四個環節可如

3、下圖所示。 授予日是指股份支付協議獲得批準的日期。 可行權日是指可行權條件得到滿足、職工或其他方具有從企業取得權益工具或現金權利的日期。 行權日是指職工和其他方行使權利、獲取現金或權益工具的日期。 出售日是反映股票的持有人將行使期權所取得的期權股票出售日期。三、股份支付工具的主要類型（一）以權益結算的股份支付 以權益結算的股份支付，是指企業為獲取服務而以股份或其他權益工具作為對價進行結算的交 易。以權益結算的股份支付最常用的工具有兩類：限制性股票和股票期權。（二）以現金結算的股份支付 以現金結算的股份支付，是指企業為獲取服務而承擔的以股份或其他權益工具為基礎計算的交 付現金或其他資產的義務的交

4、易。簡言之，以現金支付，但與權益工具掛鉤。以現金結算的股份支付最常用的工具有兩類：模擬股票和現金股票增值權。【例題 1 單選題】下列有關股份支付的說法中，不正確的是（）。A. 股份支付是企業與職工或其他方之間發生的交易 B. 股份支付是企業與股東之間發生的交易 C.股份支付是以獲取職工或其他方服務為目的的交易 D.股份支付的對價或其定價與企業自身權益工具未來的價值密切相關 答疑編號 1519100101 正確答案 B 【例題 2 判斷題】股份支付的行權日是指可行權條件得到滿足、職工和其他方具有從企業取 得權益工具或現金的權利的日期。（） 答疑編號 1519100102 正確答案答案解析本題考核

5、行權日的定義。股份支付行權日是指職工和其他方行使權利、獲取現金或權 益工具的日期。【例題 3 單選題】關于以現金結算的股份支付，下列說法中正確的是（）。A. 是指企業為獲取服務交付現金的交易 B. 是指企業為獲取服務交付現金或其他資產義務的交易 C.是指企業為獲取服務承擔以股份或其他權益工具為基礎計算確定的交付現金但不包括其他資 產的交易 D.是指企業為獲取服務承擔以股份或其他權益工具為基礎計算確定的交付現金或其他資產義務 的交易 答疑編號 1519100103 正確答案 D 第二節 股份支付的確認和計量一、股份支付的確認和計量原則（一）權益結算的股份支付的確認和計量原則1. 授予日除了立即可

6、行權的股份支付外，無論權益結算的股份支付還是現金結算的股份支 付，企業在授予日均不做會計處理。2. 在等待期的每個資產負債表日需要作處理：授予日至可行權日屬于等待期。企業應當在等待期內的每個資產負債表日，將取得職工或其他方提供的服務計入成本費用，同 時確認所有者權益。在具體金額上， 應當按照授予日權益工具的公允價值計入成本費用和資本公積（其他資本公積） ，不確認其后續公允價值變動。借：管理費用 / 生產成本等（誰受益誰負擔）貸：資本公積其他資本公積 因為是以權益工具結算，所以行權人最終會成為企業的所有者，所以要計入所有者權益（資本 公積其他資本公積）。3. 行權日：借：銀行存款（收到的款項）資

7、本公積其他資本公積 貸：股本資本公積股本溢價 注意：（1）始終按授予日期權的公允價值計量，即公允價值不變，但估計的行權人數在變。（2）對于換取其他方服務的股份支付，企業應當首先選擇所換取的服務的公允價值計量。如 果其他方服務的公允價值不能可靠計量，但權益工具的公允價值能夠可靠計量，企業應當按照權益 工具在服務取得日的公允價值，將取得的服務計入相關資產成本或費用。（3）授予后可立即行權的，授予日即需要作處理。（4）權益工具的公允價值也不能夠可靠計量時的處理：以內在價值計量。（二）現金結算的股份支付的確認和計量原則 1. 在等待期的每個資產負債表日：借：管理費用 / 生產成本等 貸：應付職工薪酬

8、2. 行權日：借：應付職工薪酬 貸：銀行存款 3. 對于現金結算的股份支付，企業在可行權日之后不再確認成本費用，負債（應付職工薪酬）公允價值的變動應當計入當期損益（公允價值變動損益）。借：公允價值變動損益 貸：應付職工薪酬 或相反。注意：（1）按結算前每個資產負債表日的公允價值計量，即公允價值在變，估計行權人數也在變；（2）授予后可立即行權的，授予日即需要作處理。【例題 4 單選題】關于權益結算的股份支付的計量，下列說法中錯誤的是（）。A. 應按授予日權益工具的公允價值計量，不確認其后續公允價值變動 B. 對于換取職工服務的股份支付，企業應當按在等待期內的每個資產負債表日的公允價值計量 C.對

9、于授予后立即可行權的換取職工提供服務的權益結算的股份支付，應在授予日按照權益工 具的公允價值計量D.對于授予后不能立即行權的換取職工提供服務的權益結算的股份支付，企業應當按照權益工 具在授予日的公允價值，將當期取得的服務計入相關資產成本或當期費用，同時計入資本公積中的 其他資本公積。 答疑編號 1519100104 正確答案 B 【例題 5 單選題】對于現金結算的股份支付，企業在可行權日之后至結算日前的每個資產負 債表日，因負債公允價值變動應計入的會計科目是（）。A. 管理費用 B. 制造費用 C.資本公積 D.公允價值變動損益 答疑編號 1519100105 正確答案 D 二、股份支付條件的

10、種類1. 股份支付條件分為可行權條件和非可行權條件；2. 可行權條件分為服務期限條件和業績條件；3. 業績條件又分為市場條件和非市場條件。可行權條件，是指能夠確定企業是否得到職工或其他方提供的服務、且該服務使職工或其他方 具有獲取股份支付協議規定的權益工具或現金等權利的條件。反之，為非可行權條件。簡言之，可行權條件是指在滿足這些條件之前，職工無法獲得股份。例如，甲公司授予其管理層的一份股份支付協議規定，今后 5 年中，公司股價每年提高8%以上，則可獲得一定數量的該公司股票。到第5 年年末，該目標未實現。則甲公司在第5 年的年末已經確認了收到的管理層提供的服務，因為股價增長是一個市場條件，因此這

11、些費用不應再轉回。【例題 6 計算題】 A公司為上市公司，2007 年 1 月 1 日公司股東大會通過了關于A 公司股票期權激勵計劃的議案，對管理層人員進行股權激勵。該股權激勵計劃的行權條件是：（1）公司以 20 6 年末為固定基數， 20 720 9年的凈利潤增長率分別為比20 6 年增長 12%、 24%和 36%以上；（2）管理層成員在其后 3 年中都在公司任職服務。在滿足行權條件后，管理層成員即可以低于市價的價格購買一定數量的本公司股票，同時，作為協議的補充，公司規定：激勵對象在行權日后第一年的行權數量不得超過其獲授股票期權總量的50%，此后每年的行權數量不得超過其獲授股票期權總量的

12、度行權。20%。當年未行權的股票期權可在以后年A公司以期權定價模型估計授予的此項期權在授予日的公允價值為 9 000 000 元。在授予日， A 公司估計 3 年內管理層離職的比例為 10%；在第二年年末，A公司調整其估計離職率為 5%；到第三年年末，公司實際離職率為 6%。A公司 20 7 年 20 9 年的凈利潤增長率分別為 年末都預計下年能實現凈利潤增長率的目標。13%、 25%和 30%。公司在 20 7 年、20 8請問此例中涉及哪些條款和條件？A公司應如何處理？ 答疑編號 1519100106 答案解析分析：同時滿足服務 3 年和凈利潤增長率的要求，就能夠確定企業得到了管理層成員提

13、供的服務、且該服務使管理層成員具有獲取股份支付協議規定的權益工具的權利，因此這是一項非市場業績條件，雖然公司要求激勵對象在行權日后第一年的行權數量不得超過其獲授股票期權總量的 50%，此后每年的行權數量不得超過其獲授股票期權總量的20%，但不影響其可行權，因此不屬于可行權條件。按照股份支付準則的規定，第一年末確認的服務費用為：9 000 000 1/3 90% 2 700 000 （元）第二年末累計確認的服務費用為：9 000 000 2/3 95% 5 700 000 （元）第三年末累計確認的服務費用為：9 000 000 94% 8 460 000 （元）由此，第二年應確認的費用為：5 7

14、00 000 2 700 000 3 000 000 （元）第三年應確認的費用為 8 460 000 5 700 000 2 760 000 （元）最后，94%的管理層成員滿足了可行權條件中有服務期限條件。盡管凈利潤增長率的非市場條件未得到滿足， A 公司在 3 年的年末也均確認了收到的管理層提供的服務，并相應確認了費用。【例題 7 多選題】股份支付中通常涉及可行權條件，其中業績條件又可分為市場條件和非市 場條件，那么下列屬于市場條件的有（）。A. 最低股價增長率 B. 銷售指標的實現情況 C.最低利潤指標的實現 D.股東報酬率 答疑編號 1519100107 正確答案 AD 答案解析本題考核

15、市場條件與非市場條件的判斷。市場條件是指行權價格、可行權條件以及行 權可能性與權益工具的市場價格相關的業績條件，如股份支付協議中關于股價至少上升至何種水平職工可相應取得多少股份的規定。最低股價的增長率、 股東報酬率也屬于市場條件，故選項 AD正確。三、可行權條件和條款的修改 通常情況下，股份支付協議生效后，不應對其條款和條件隨意修改。但在某些情況下，可能需要修改授予權益工具的股份支付協議中的條款和條件。如股票除權、除息或其他原因需要調整行權價格或股票期權數量。在會計核算上，無論已授予的權益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權益工具的授予或結 算該權益工具，企業都應至少確認按照所授予的權益工具在

16、授予日的公允價值來計量獲取的相應服 務，除非因不能滿足權益工具的可行權條件（除市場條件外）而無法可行權。1. 條款和條件的有利修改 企業應當分別以下情況，確認導致股份支付公允價值總額升高以及其他對職工有利的修改的影 響：（ 1）如果修改增加了所授予的權益工具的公允價值，企業應按照權益工具公允價值的增加相應地確認取得服務的增加。權益工具公允價值的增加，是指修改前后的權益工具在修改日的公允價值 之間的差額。（ 2）如果修改增加了所授予的權益工具的數量，認為取得服務的增加。企業應將增加的權益工具的公允價值相應地確（3）如果企業按照有利于職工的方式修改可行權條件，如縮短等待期、 變更或取消業績條件 （

17、非 市場條件），企業在處理可行權條件時，應當考慮修改后的可行權條件。注意： 對職工有利的修改均予以考慮。2. 條款和條件的不利修改 如果企業以減少股份支付公允價值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，企業 仍應繼續對取得的服務進行會計處理，如同該變更從未發生，除非企業取消了部分或全部已授予的 權益工具。具體包括如下幾種情況：（ 1）如果修改減少了授予的權益工具的公允價值，企業應當繼續以權益工具在授予日的公允價值為基礎，確認取得服務的金額，而不應考慮權益工具公允價值的減少。（ 2）如果修改減少了授予的權益工具的數量，消來進行處理。企業應當將減少部分作為已授予的權益工具的取（3）如果企業

18、以不利于職工的方式修改了可行權條件，如延長等待期、 增加或變更業績條件 （非 市場條件），企業在處理可行權條件時，不應考慮修改后的可行權條件。注意： 對職工不利的修改均不予以考慮。3. 取消或結算 如果企業在等待期內取消了所授予的權益工具或結算了所授予的權益工具（因未滿足可行權條 件而被取消的除外），企業應當：（1）將取消或結算作為加速可行權處理，立即確認原本應在剩余等待期內確認的金額。（ 2）在取消或結算時支付給職工的所有款項均應作為權益的回購處理，回購支付的金額高于該 權益工具在回購日公允價值的部分，計入當期費用。（ 3）如果向職工授予新的權益工具，并在新權益工具授予日認定所授予的新權益工

19、具是用于替代被取消的權益工具的，企業應以與處理原權益工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代 權益工具進行處理。權益工具公允價值的增加，是指在替代權益工具的授予日，替代權益工具公允 價值與被取消的權益工具凈公允價值之間的差額。被取消的權益工具的凈公允價值，是指其在取消 前立即計量的公允價值減去因取消原權益工具而作為權益回購支付給職工的款項。如果企業未將新 授予的權益工具認定為替代權益工具，則應將其作為一項新授予的股份支付進行處理。企業如果回購其職工已可行權的權益工具，應當借記所有者權益，回購支付的金額高于該權益 工具在回購日公允價值的部分，計入當期費用。四、權益工具公允價值的確定 股份支付

20、中權益工具的公允價值的確定，應當以市場價格為基礎。 一些股份和股票期權并沒有一個活躍的交易市場，在這種情況下， 應當考慮估值技術。通常情況下， 企業應當按照 企業會計準則第22 號金融工具確認和計量的有關規定確定權益工具的公允價值，并根據股份支付協議的條款的條件進行調整。（一）股份 對于授予職工的股份，企業應按照其股份的市場價格計量。如果其股份未公開交易，則應考慮 其條款和條件估計其市場價格。例如，如果股份支付協議規定了期權股票的禁售期，則會對可行權 日后市場參與者愿意為該股票支付的價格產生影響，并進而影響該股票期權的公允價值。（二）股票期權 對于授予職工的股票期權，因其通常受到一些不同于交易

21、期權的條款和條件的限制，因而在許 多情況下難以獲得其市場價格。如果不存在條款和條件相似的交易期權，就應通過期權定價模型來 估計所授予的期權的公允價值。期權定價方法主要有二項式模型定價、風險中性概率定價、布萊克斯科爾斯模型（簡稱 B-S 模型）定價。（了解即可）在選擇適用的期權定價模型時，企業應考慮熟悉情況和自愿的市場參與者將會考慮的因素。所有適用于估計授予職工期權的定價模型至少應考慮以下因素：（1）期權的行權價格；（2）期權期限；（ 3）基礎股份的現行價格；（4）股價的預計波動率；（5）股份的預計股利；（6）期權期限內的無風險利率。此外，企業選擇的期權定價模型還應考慮熟悉情況和自愿的市場參與者

22、在確定期權價格時會考 慮的其他因素，但不包括那些在確定期權公允價值時不考慮的可行權條件和再授予特征因素。確定 授予職工的股票期權的公允價值，還需要考慮提早行權的可能性。1. 期權定價模型的輸入變量的估計 在估計基礎股份的預計波動率和股利時，目標是盡可能接近當前市場或協議交換價格所反映的 價格預期。在通常情況下，對于未來波動率、股利和行權行為的預期存在一個合理的區間。這時應 將區間內的每項可能數額乘以其發生概率，加權計算上述輸入變量的期望值。2. 預計提早行權 出于各種原因，職工經常在期權失效日之前提早行使股票期權。考慮預計提早行權對期權公允 價值的影響的具體方法，取決于所采用的期權定價模型的類

23、型。但無論采用何種方法，估計提早行 權時都要考慮以下因素：（1）等待期的長度； （2）以往發行在外的類似期權的平均存續時間；（ 3）；基礎股份的價格 （有時根據歷史經驗，職工在股價超過行權價格達到特定水平時傾向于行使期權）（4）職工在企業中所處的層級（有時根據歷史經驗，高層職工傾向于較晚行權）；（5）基礎股份 的預計波動率（一般而言，職工傾向于更早地行使高波動率的股份的期權）。3. 預計波動率 預計波動率是對預期股份價格在一個期間內可能發生的波動金額的度量。期權定價模型中所用 的波動率的量度，是一段時間內股份的連續復利回報率的年度標準差。波動率通常以年度表示，而 不管計算時使用的是何種時間跨度

24、基礎上的價格，如每日、每周或每月的價格。一個期間股份的回 報率（可能是正值也可能是負值）衡量了股東從股份的股利和價格漲跌中受益的多少。注意： 預計波動率越大，期權價值越高。4. 預計股利 計量所授予的股份或期權的公允價值時是否應當考慮預計股利，取決于被授予方是否有權取得 股利或股利等價物。如果職工被授予期權，并有權在授予日和行權日之間取得基礎股份的股利或股利等價物（可現 金支付，也可抵減行權價格），所授予的期權應當像不支付基礎股份的股利那樣進行估價，即預計 股利的輸入變量應為零。相反，如果職工對等待期內或行權前的股利或股利等價物沒有要求權，對 股份或期權在授予日公允價值的估計就應考慮預計股利因

25、素。注意： 職工有權取得時，不考慮；無要求權但有預計股利時，要考慮。5. 無風險利率 無風險利率一般是指期權行權價格以該貨幣表示的、剩余期限等于被估價期權的預計期限（基 于期權的剩余合同期限，并考慮預計提早行權的影響）的零息國債當前可獲得的內含收益率。如果 沒有此類國債，或環境表明零息國債的內含收益率不能代表無風險利率，應使用適當的替代利率。6. 資本結構的影響 沒有稀釋效應：通常情況下，交易期權是由第三方而不是企業簽出的。當這些股票期權行權 時，簽出人將股份交付給期權持有者。這些股份是從現有股東手中取得的。因此，交易期權的行權 不會有稀釋效應。 有稀釋效應：如果股票期權是從企業簽出的，在行權

26、時需要增加已發行在外的股份數量（要 么正式增發， 要么使用先前回購的庫存股）。假定股份將按行權價格而不是行權日的市場價格發行，這種現實或潛在的稀釋效應可能會降低股價，因此期權持有者行權時，無法獲得像行使其他方面類 似但不稀釋股價的交易期權一樣多的利益。這一問題能否對企業授予股票期權的價值產生顯著影響，取決于各種因素，包括行權時增加的股份數量（相對于已發行在外股份數量）。如果市場已預期企 業將會授予期權，則可能已將潛在稀釋效應體現在了授予日的股價中。企業應考慮所授予的股票期 權未來行權的潛在稀釋效應，是否可能對股票期權在授予日的公允價值構成影響。企業可修改期權 定價模型，以將潛在稀釋效應納入考慮

27、范圍。注意： 對于有再授予特征的股票期權，確定其公允價值時，不考慮再授予特征。【例題 8 多選題】股份支付協議生效后，對其條款和條件的修改，下列說法正確的有（）。A. 如果修改減少了所授予的權益工具的公允價值，企業應當以權益工具減少后的公允價值為基 礎，確認取得服務的金額 B. 對股份支付協議條款和條件的修改，應當由董事會做出決議并經股東大會審議批準，或者由 股東大會授權董事會決定 C.在會計上，無論已授予的權益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權益工具的授予或結算 該權益工具， 企業都應至少確認按照所授予的權益工具在授予日的公允價值來計量獲取的相應服務，除非因不能滿足權益工具的可行權條件（除

28、市場條件外）而無法可行權 D.如果修改增加了所授予的權益工具的公允價值，企業應按照權益工具公允價值的增加相應地 確認取得服務的增加 答疑編號 1519100201 正確答案 BCD 答案解析如果修改減少了所授予的權益工具的公允價值，企業應當繼續以權益工具在授予日的公允價值為基礎， 確認取得服務的金額，而不應考慮權益工具公允價值的減少，所以選項 A 不正確。五、股份支付的處理（結合本節第一個問題的講解）股份支付的會計處理必須以完整、有效的股份支付協議為基礎。（一）授予日 除了立即可行權的股份支付外，無論權益結算的股份支付還是現金結算的股份支付，企業在授 予日均不做會計處理。（二）等待期內每個資產

29、負債表日 企業應當在等待期內的每個資產負債表日，將取得職工或其他方提供的服務計入成本費用，同 時確認所有者權益或負債。對于附有市場條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有非市場條件，企業就應當確認已取得的服務。在等待期內，業績條件為非市場條件的，如果后續信息表明需要調整對可行權情況的估計的，應對前期估計進行修改。在等待期內每個資產負債表日，企業應將取得的職工提供的服務計入成本費用，計入成本費用的金額應當按照權益工具的公允價值計量。對于權益結算的涉及職工的股份支付，應當按照授予日權益工具的公允價值計入成本費用和資 本公積（其他資本公積），不確認其后續公允價值變動；對于現金結算的涉及職工的股份支付，

30、應 當按照每個資產負債表日權益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應付職工薪酬。對于授予的存在活躍市場的期權等權益工具，應當按照活躍市場中的報價確定其公允價值。對 于授予的不存在活躍市場的期權等權益工具，應當采用期權定價模型等估值技術確定其公允價值。在等待期內每個資產負債表日，企業應當根據最新取得的可行權職工人數變動等后續信息作出 最佳估計，修正預計可行權的權益工具數量。在可行權日，最終預計可行權權益工具的數量應當與 實際可行權工具的數量一致。根據上述權益工具的公允價值和預計可行權的權益工具數量，計算截至當期累計應確認的成本 費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應確認的成本費用金額。

31、（三）可行權日之后 1. 對于權益結算的股份支付，在可行權日之后不再對已確認的成本費用和所有者權益總額進行調整。企業應在行權日根據行權情況，確認股本和股本溢價，同時結轉等待期內確認的資本公積（其他資本公積）。2. 對于現金結算的股份支付，企業在可行權日之后不再確認成本費用，負債（應付職工薪酬）公允價值的變動應當計入當期損益（公允價值變動損益）。（四）回購股份進行職工期權激勵 注意： 企業以回購股份形式獎勵本企業職工的，屬于權益結算的股份支付。企業回購股份時，應按回購股份的全部支出作為庫存股處理，同時進行備查登記。按照企業 企業應當在等待期內每個資產負 會計準則第 11 號股份支付 對職工權益結

32、算股份支付的規定，債表日按照權益工具在授予日的公允價值，將取得的職工服務計入成本費用，同時增加資本公積 （其 他資本公積）。在職工行權購買本企業股份時，企業應轉銷交付職工的庫存股成本和等待期內資本 公積（其他資本公積）累計金額，同時，按照其差額調整資本公積（股本溢價）。【例題 9 判斷題】對以權益結算的股份支付和現金結算的股份支付，無論是否立即可行權，）在授權日均不需要進行會計處理。（ 答疑編號 1519100202 正確答案答案解析立即可行權的股份支付在授予日進行會計處理。【例題 10 計算題】以權益結算的股份支付 20 6 年 12 月，甲公司披露了股票期權計劃如下：一、股票期權的條件股票

33、期權的條件根據公司股權激勵計劃的規定 股票期權：，同時滿足下列條件時，激勵對象可以獲授（一） 20 7 年年末，公司當年凈利潤增長率必須不低于 18%；（二） 20 8 年年末，公司 20 7 - 20 8 年兩年凈利潤平均增長率不低于 15%；（三） 20 9 年年末，公司 20 7 - 20 9 年三年凈利潤平均增長不低于 12%；（四）激勵對象未發生如下任一情形：1. 最近 3 年內被證券交易所公開譴責或宣布為不適當人選的；2. 最近 3 年內因重大違法違規行為被中國證監會予以行政處罰的；3. 具有公司法規定的不得擔任公司董事、監事、高級管理人員情形的。公司的股權計劃授予的股票期權，激勵

34、對象擁有在授權日起5 年內的可行權日以行權價格購買公司股票的權利，當年未行權的股票期權可在以后年度行權。二、股票期權的授予日、授予對象、授予數量和行權價格（一）股票期權的授予日：20 7年 1 月 1 日。（二）授予對象董事、總經理、副總經理、技術總監、市場總監、董秘、財務總監以及核心技術及業務人員等20 人（名單略）（三）行權價格：本次股票期權的行權價格為 3 元/ 股（四）授予數量：每人授予 20 萬份股票期權，標的股票總數占當時總股本 0.5%。甲公司 20 720 9 年的相關情況如下：甲公司股權激勵對象均不會出現授予條件（四）所述情形。根據甲公司測算，其股票期權在授權日的公允價值為

35、5.40 元/ 份。20 7 年甲公司凈利潤增長率為 16%，有 2 名激勵對象離開，但甲公司預計 20 8 年將保持快速增長， 20 8 年 12 月 31 日有望達到可行權條件。另外，企業預計 業。20 8 年沒有激勵對象離開企20 8 年甲公司凈利潤增長率為12%，有 2 名激勵對象離開， 但甲公司預計20 9 年將保持快速增長， 20 9 年 12 月 31 日有望達到可行權條件。另外，企業預計 20 9 年甲公司凈利潤增長率為 10%，有 2 名激勵對象離開。2 10 年 12 月 31 日，甲公司激勵對象全部行權【參考答案】 答疑編號 1519100203 答案解析20 9 年沒有

36、激勵對象離開企業。按照企為會計準則第 11 號股份支付，本例中的可行權條件是一項非市場業績條件。第 1 年年末，雖然沒能實現凈利潤增長18%的要求，但公司預計下年將以同樣的速度增長，因此能實現兩年平均增長 15%的要求，所以公司將其預計等待期調整為兩年，由于有 2 名管理人員離開，并預期第 2 年無人離開，公司同時調整了期滿（兩年）后預計可行權人員的數量（2020）。第 2 年年末，雖然兩年實現 15%增長的目標再次落空，但公司仍然估計能夠在第 3 年取得較理想的業績，從而實現 3 年平均增長 12%的目標，所以公司將其預計等待期調整為 3 年，由于第 2 年有 2 名管理人員離開，但預期第

37、3 年無人離開，因此公司將期滿（三年）后預計可行權人員的數量調整為（ 20220）。第 3 年年末，目標實現，實際離開人數為 了第 3 年費用和調整。2 人，公司根據實際情況確定累計費用，并據此確認1. 服務費用和資本公積計算過程如表 1 所示：表 1 單位：元年份 計算 當期費用 累計費用20 7（2020） 200 000 5.4 1/2 9 720 000 9 720 000 20 8（ 20220） 200 000 5.4 2/3 9 720 000 1 800 000 11 520 000 20 9（2022 2） 200 000 5.4 11 520 000 3 600 000 1

38、5 120 000 2. 賬務處理 : （1）20 7 年 1 月 1 日：授予日不做賬務處理。（2）20 7 年 12 月 31 日，將當期取得的服務計入相關費用和資本公積：借：管理費用 9 720 000 貸：資本公積其他資本公積股份支付 9 720 000 （3）20 8 年 12 月 31 日，將當期取得的服務計入相關費用的資本公積：借：管理費用 1 800 000 貸：資本公積其他資本公積股份支付 1 800 000 （4）20 9 年 12 月 31 日，將當期取得的服務計入相關費用和資本公積：借：管理費用 3 600 000 貸：資本公積其他資本公積股份支付 3 600 000

39、（5）2 10 年 12 月 31 日，激勵對象行權：借：銀行存款 8 400 000 資本公積其他資本公積股份支付 15 120 000 貸：股本 2 800 000 資本公積股本溢價 20 720 000 【例題 11 計算題】以現金結算的股份支付20 6 年年末，乙公司股東大會批準一項股票增值權激勵計劃，具體內容如下：一、股票增值權的授予條件1. 激勵對象從20 7 年 1 月 1 日起在該公司連續服務3 年。2. 激勵對象未發生如下任一情形：（1）最近 3 年內被證券交易所公開譴責或宣布不適當人選的；（2）最近 3 年內因重大違法違規行為被中國證監會予以行政處罰的；（3）具有公司法規定

40、的不得擔任公司董事、監事、高級管理人員情形的。3. 在授予日后5 年內每 12 個月執行一次增值權收益，符合可行權條件的激勵對象可按照當時股價的增長幅度獲得現金。該增值權應在2 11 年 12 月 31 日之前行使。二、股票期權的授予日、授予對象、授予數量 1. 股票期權的授予日： 20 7 年 1 月 1 日。2. 授予對象 董事、總結理、副總經理、技術總監、市場總監、董秘、財務總監以及核心技術及業務人員等 100 人（名單略）3. 授予數量： 共授予激勵對象每人100 份現金股票增值權。執行日前 30 個交易日乙公司平均收盤價（執行價）高于激勵計劃公告前 股價差收益。30 個交易日平均收盤

41、價（基準價）、每份股票增值權可獲得每乙公司 20 72 11 年的相關情況如下：乙公司估計，該增值權在負債結算之前的每一資產負債表日以及結算日的公允價值和可行權后的每份增值權現金支出額如表2 所示。公允價值單位：元表 2 年份支付現金20 715 16 20 816 20 920 2 1025 20 2 1126 乙公司預計所有公司激勵對象都符合授予條件（三）中的要求第一年有 20 名激勵對象離開公司，乙公司估計三年中還將有15 名激勵對象離開；第二年又有10 名激勵對象離開公司，公司估計還將有 10 名激勵對象離開；第三年又有 15 名激勵對象離開，第三年未，有 30 人行使股份增值權取得了

42、現金。第四年末，有 20 人行使了股份增值權，第五年末，剩余 5 人也行使了股份增值權。【參考答案】本例為現金結算的股份支付 答疑編號 1519100204 正確答案1. 費用和資本公積計算過程如表 3 所示 : 年份 負債計算（ 1）支付現金計算 （2）負債（ 3）支付現金（4）當期費用（5）20 7 （10035） 100 15 1/3 32 500 32 500 20 8 （10040） 100 16 2/3 64 000 31 500 20 9 （1004530） 100 20 30 100 16 50 000 48 000 34 000 （100 453020）2 10 20 100

43、 20 12 500 40 000 2 500 100 252 11 0 5 100 26 0 13 000 500 總額 101 000 101 000 其中：（ 1）計算得（ 3），（ 2）計算得（ 4）；當期（ 3）前期（ 3）當期（ 4）當期（ 5）2. 會計處理（1）20 7 年 12 月 31 日借：管理費用 32 500 貸：應付職工薪酬股份支付 32 500 （2）20 8 年 12 月 31 日：借：管理費用 31 500 貸：應付職工薪酬股份支付 31 500 （3）20 9 年 12 月 31 日借：管理費用 34 000 貸：應付職工薪酬股份支付 34 000 借：應付

44、職工薪酬股份支付 48 000 貸：銀行存款 48 000 （4）2 10 年 12 月 31 日：借：公允價值變動損益股份支付 2 500 貸：應付職工薪酬股份支付 2 500 借：應付職工薪酬股份支付 40 000 貸：銀行存款 40 000 （5）2 11 年 12 月 31 日: 借：公允價值變動損益股份支付 500 貸：應付職工薪酬股份支付 500 借：應付職工薪酬股份支付 13 000 貸：銀行存款 13 000 【例題 12 單選題】下列關于股份支付會計處理的表述中，不正確的是（）。A. 股份支付的確認和計量，應以符合相關法規要求、完整有效的股份支付協議為基礎 B. 對以權益結算

45、的股份支付換取職工提供服務的，應按所授予權益工具在授予日的公允價值計 量 C.對以現金結算的股份支付，在可行權日之后應將相關權益的公允價值變動計入當期損益 D.對以權益結算的股份支付，在可行權日之后應將相關的所有者權益按公允價值進行調整 答疑編號 1519100205 正確答案 D 答案解析以權益結算的股份支付，應當以該權益工具在授予日的公允價值計量，在可行權日之 后不需要將相關的所有者權益按公允價值進行調整。本章小結：一、理解股份支付的定義、特征、四個日期及兩個分類；二、可行權條件和條款的修改：有利修改；不利修改。三、掌握以權益結算的股份支付的核算 以權益結算的股份支付，應根據授予日的公允價

46、值進行處理，等待期各期金額應當計入資本公 積；行權時的處理。四、掌握以現金結算的股份支付的核算 以現金結算的股份支付，應該根據行權前每個資產負債表日的公允價值進行處理。可行權日之 前，確認成本費用的同時，應計入應付職工薪酬（而不是資本公積）；可行權日至結算日之間，不 再計入成本費用，而是計入公允價值變動損益；行權時的處理。第十章 股份支付 一、單項選擇題 1、依據企業會計準則的規定，下列關于股份支付的表述中，不正確的是（）。A.股份支付的確認和計量，應當以真實、完整、有效的股份支付協議為基礎，該協議應當符合國家 相關法律法規的要求 B.以股份支付換取職工提供的服務，應當按照所授予的權益工具或承

47、擔負債的公允價值計量，計入 相關資產成本或當期費用 C.現金結算的股份支付，企業在可行權日之后不再確認成本費用的增加，負債（應付職工薪酬）公 允價值的變動應當計入當期公允價值變動損益 D.附行權條件的股份支付，應當在授予日予以確認2、甲公司為一上市公司。2009 年 1 月 1 日，公司向其100 名管理人員每人授予100 份股票期權，這些職員從 2009 年 1 月 1 日起在該公司連續服務 3 年，即可以 5 元每股購買 100 股甲公司股票，從而獲益。公司估計該期權在授予日的公允價值為 30 元。至 2011 年 12 月 31 日甲公司估計的 10 0 名管理人員的離開比例為 10%

48、。假設剩余 90 名職員在 2012 年 12 月 31 日全部行權，甲公司股 票面值為 1 元。則計入 “資本公積 股本溢價 ”科目的金額為（）元。A.36 000 B.300 000 C.306 000 D.291 000 3、2009 年 1 月 1 日，甲企業為其 12 名銷售人員每人授予 400 份股票期權：第一年年末的可行權條件為銷售業績增長率達到 20 ；第二年年末的可行權條件為銷售業績兩年平均增長 16 ；第三年年末的可行權條件為銷售業績三年平均增長 10。每份期權在 2009 年 1 月 1 日的公允價值為 30 元。 2009 年 12 月 31 日，銷售業績增長了 18

49、，同時有 2 名銷售人員離開，企業預計 2010 年將以同樣速度增長，因此預計將于 2010 年 12 月 31 日可行權。另外，企業預計 2010 年將有 3 名銷售人員離開企業。2010 年 12 月 31 日，企業凈利潤僅增長了 12 ，因此未達到可行權狀態。2010 年，實際有 2 名銷售人員離開，預計第三年將有 1 名銷售人員離開企業。2011 年 12 月 31 日，企業凈利潤增長了 12，因此達到可行權狀態。當年有 3 名銷售人員離開。則 2011 年企業應該確認的費用為（）元。A.4 000 B.30 000 C.7 000 D.9 000 4、2009 年 12 月 20 日

50、，經股東大會批準，甲公司向100 名高管人員每人授予2 萬份股票期權。根據股份支付協議的規定，這些高管人員自 2010 年 1 月 1 日起在公司連續服務滿 3 年，每人即可于2012 年 12 月 31 日無償獲得 2 萬股甲公司普通股股票。每份期權在 2009 年 12 月 20 日的公允價值為 12 元，2009 年 12 月 31 日的市場價格為15 元。在等待期內， 甲公司沒有高管人員離開公司。2012 年 12 月 31 日，高管人員全部行權。當日，甲公司普通股市場價格為每股 13.5 元。不考慮其他因素，則甲公司因高管人員行權增加的股本溢價金額是（）。A.2 000 萬元B.0

51、C.2 200 萬元D.2 400 萬元5、2009 年 1 月 1 日，某上市公司向100 名高級管理人員每人授予10 000 份股票期權，條件是自授予日起在該公司連續服務 3 年，允許以 4 元/股的價格行權。授予日公司股票價格為 8 元/股，預計 3 年后價格為 12 元/股，公司估計該期權在授予日的公允價值為 9 元/份。上述高級管理人員在第一年有 10 人離職，公司在 2009 年 12 月 31 日預計 3 年中離職人員的比例將達 20 ；第二年有 4人離職，公司將離職比例修正為 15；第三年有 6 人離職。上述股份支付交易，公司在 2011 年利潤表中應確認的相關費用為（）萬元。

52、A.720 B.200 C.210 D.280 年份計 算當期費用累計費用2009 100 1 （120% ） 9 1/3 240 240 2010 100 1 （115% ） 9 2/3240 270 510 2011 80 1 9510 210 720 6、在等待期內的每個資產負債表日，不正確的會計處理方法是（）。A.以權益結算股份支付的方式，在等待期內的每個資產負債表日，將取得職工或其他方提供的服務，按照授予日權益工具的公允價值計入成本費用，同時確認資本公積B.以權益結算股份支付的方式，在等待期內的每個資產負債表日，將取得職工或其他方提供的服務，按照資產負債表日權益工具的公允價值計入成本

53、費用，同時確認應付職工薪酬C.以現金結算股份支付的方式，在等待期內的每個資產負債表日，將取得職工或其他方提供的服務，按照資產負債表日權益工具的公允價值計入成本費用，同時確認應付職工薪酬D.將取得職工或其他方提供的服務計入資產成本費用，適用存貨、固定資產、無形資產等相關會計 準則7、依據企業會計準則的規定，下列關于股份支付的表述中，不正確的是（）。A.股份支付的確認和計量，應當以真實、完整、有效的股份支付協議為基礎，該協議應當符合國家 相關法律法規的要求B.以股份支付換取職工提供的服務，應當按照所授予的權益工具或承擔負債的公允價值計量，計入 相關資產成本或當期費用C.現金結算的股份支付，企業在可

54、行權日之后不再確認成本費用的增加，負債（應付職工薪酬）公 允價值的變動應當計入當期公允價值變動損益D.附行權條件的股份支付，應當在授予日予以確認8、2009 年 1 月 1 日，長城公司為其50 名中層以上管理人員每人授予500 份股票增值權，這些人員從 2009 年 1 月 1 日起必須在該公司連續服務4 年， 2012 年 12 月 31 日起根據股價的增長幅度獲得現金，該增值權應在 2014 年 12 月 31 日之前行使完畢。長城公司授予日股票增值權的公允價值為 5 元，截至 2010 年末累積確認負債 150 000 元，在 2011 年有 10 人離職，預計 2012 年沒有離職，

55、 2011 年末股票增值權的公允價值為 12 元，該項股份支付對 2011 年當期管理費用的影響金額和 2011 年末該項負債的累積金額是（）元。A.30 000 ，225 000 B.30 000 ，180 000 C.90 000 ，240 000 D.75 000 ，225 000 9、2010 年 1 月 1 日，甲公司向其100 名管理人員每人授予200 股股票期權。這些職員自2010 年1 月 1 日起在公司連續服務 3 年，即可以每股 10 元的價格購買 200 股股票，期權在授予日的公允價值為 15 元。第一年有 10 名職員離開企業，甲公司估計三年離職總人數會達到 30% 。

56、甲公司 2010 年末據此計入管理費用的金額為（）元。A.90 000 B.70 000C.130 000D.100 000 10 、下列關于股份支付會計處理的表述中，不正確的是（）。A.以現金結算的股份支付在等待期內的每個資產負債表日以權益工具的公允價值重新計量，確認成本費用和應付職工薪酬B.股份支付協議中規定的條款和條件一經確定不得變更 C.除立即可行權的股份支付外，企業在授予日不需作會計處理 D.換取職工服務的權益結算的股份支付，應當按照授予日權益工具的公允價值計入成本費用和資本 公積二、多項選擇題1、關于以權益結算的股份支付，下列說法中正確的有（）。A.以權益結算的股份支付換取職工提供

57、服務的，應當以授予日權益工具的賬面價值計量 B.以權益結算的股份支付換取職工提供服務的，應當以授予日權益工具的公允價值計量 C.在資產負債表日，后續信息表明可行權權益工具的數量與以前估計不同的，應當進行調整，并在 可行權日調整至實際可行權的權益工具數量D.授予后立即可行權的換取職工服務的以權益結算的股份支付，應當在授予日按照權益工具的公允 價值計入相關成本或費用2、關于以現金結算的股份支付，以下表述正確的有（）。A.等待期內每個資產負債表日不需要確認權益工具的預計行權數量變動 B.等待期內每個資產負債表日應確認權益工具的公允價值變動和應付職工薪酬 C.等待期內以每個資產負債表日權益工具的公允價

58、值和預計行權數量為基礎計算或修正成本費用 D.等待期內每個資產負債表日應確認權益工具的預計行權數量變動3、企業以回購股份形式獎勵本企業職工的，屬于權益結算的股份支付，其會計處理正確的有 （）。A.企業回購股份時，應當按照回購股份的全部支出作為庫存股處理，記入“庫存股 ”科目，同時進行 備查登記B.對于權益結算的股份支付，企業應當在等待期內每個資產負債表日按照權益工具在授予日的公允 價值，將取得的職工服務計入成本費用，同時增加資本公積（其他資本公積）C.企業回購股份時，應當按照回購股份的全部支出沖減股本D.企業應按職工行權購買本企業股份時收到的價款，借記“銀行存款 ”等科目，同時轉銷等待期內在資

59、本公積（其他資本公積）中累計的金額，借記“資本公積 其他資本公積 ”科目，按回購的庫存 股成本，貸記 “庫存股 ”科目，按照上述借貸方差額，借記“資本公積 股本溢價 ”科目4、下列關于回購股份進行職工股權激勵的表述中，正確的有（）。A.企業以回購股份形式獎勵本企業職工的，屬于權益結算的股份支付 B.企業回購股份時，應按回購部分的全部支出作為庫存股處理，并備查登記 C.以庫存股對股份支付結算時應轉銷交付職工的庫存股 D.以庫存股對股份支付結算時應注銷該庫存股并減少股本5、下列關于條款和條件的取消或結算，說法正確的有（）。A.將取消或結算作為加速可行權處理，立即確認原本應在剩余等待期內確認的金額

60、B.在取消或結算時支付給職工的所有款項均應作為權益的回購處理，回購支付的金額高于該權益工具在回購日公允價值的部分，計入當期損益 C.如果向職工授予新的權益工具，并在新權益工具授予日認定所授予的新權益工具是用于替代被取 消的權益工具的，企業應以與處理原權益工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代權益工 具進行處理 D.在取消或結算時支付給職工的所有款項均應作為權益的回購處理，回購支付的金額高于該權益工 具在回購日公允價值的部分，計入所有者權益6、下列關于市場條件和非市場條件的說法正確的有（）。A.市場條件是否得到滿足，不影響企業對預計可行權情況的估計 B.企業在確定權益工具在授予日的公允價值