1、5.3 持有至到期投資 5.3.1 持有至到期投資的含義特征5.3.2 持有至到期投資的初始計量5.3.3 持有至到期投資的后續計量 .5.3.1 持有至到期投資的含義特征1、持有至到期投資的定義 持有至到期投資是指企業購入的到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有至到期的各種債券。例如，國債和企業債券等。 股權投資因其沒有固定的到期日，因而不能劃分為持有至到期投資。 債券的分類：按還本付息情況分 按發行價格分.5.3.1 持有至到期投資的含義特征按還本付息情況分分期付息，到期還本到期一次付息還本要求：掌握各自賬務處理的區別. 按發行價格分注意：溢價和折價都是對未來利息的調

2、整債券的溢價、折價，主要是由于金融市場利率與債券票面利率不一致造成的。債券的發行面值發行發行價=面值溢價發行發行價面值折價發行發行價市場利率票面利率市場利率5.3.1 持有至到期投資的含義特征.債券折溢價的實質當債券票面利率高于金融市場利率時，債券溢價。溢價屬于債券購買者由于日后多獲利息而給予債券發行者的利息返還。當債券票面利率低于金融市場利率時，債券折價。折價屬于債券發行者由于日后少付利息而給予債券購買者的利息補償。5.3.1 持有至到期投資的含義特征.5.3.2 持有至到期投資的初始計量我國現行會計準則規定持有至到期投資，應按購入時實際支付的價款作為初始投資成本，實際支付的價款包括支付的債

3、券實際買價以及手續費、傭金等交易費用。注意：（1）與交易性金融資產的區別。 （2）不包括實際支付價款中含有發行日或付息日至購買日之間的利息（已到付息期尚未領取的利息分期付息的債券） 思考：到期一次付息債券的利息如何處理？ 入賬價值=公允價值+相關交易費用.“持有至到期投資”科目 為了反映各項持有至到期投資的取得、收益、處置等情況，可以設置“持有至到期投資”科目，并設置 “債券面值”、“利息調整”、“應計利息”等明細科目。5.3.2 持有至到期投資的初始計量資產類科目“持有至到期投資”“成本”“利息調整”“應計利息”反映持有至到期投資的面值反映持有至到期投資的初始確認金額與其面值的差額，以及按照

4、實際利率法分期攤銷后該差額的攤余金額反映企業計提的到期一次還本付息持有至到期投資應計未付的利息總賬明細賬說明：準則規定設置“成本”、 “成本”明細科目僅反映債券面值，名不副實。可使用“面值”明細科目 。. 借：持有至到期投資 成本 （面值） 利息調整（差額，溢價）應收利息 （已到付息期但尚未領取的債券利息） 貸：銀行存款 （實際支付的金額） 持有至到期投資利息調整（差額，折價）注：“持有至到期投資成本”只反映面值；“持有至到期投資利息調整”中不僅反映折溢價，還包括傭金、手續費等。5.3.2 持有至到期投資的初始計量.2011年1月1日，華聯實業股份有限公司從活躍市場上購入乙公司當日發行的面值5

5、00 000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期還本的債券作為持有至到期投資，實際支付的購買價款（包括交易費用）為528 000元。其賬務處理如下：初始確認金額=528000（元）借：持有至到期投資成本 500 000 利息調整 28 000 貸：銀行存款 528 000【例1】.【單選題】企業取得持有至到期投資時支付的下列款項中，不得計入初始投資成本的是（ ） A、購買價款 B、稅金 C、手續費 D、實際價款中包含的已到付息期但未支付分期付息的利息【答案】：D課堂練習.【單選題】2012年A公司以500萬元購入B公司同日發行的五年期每年付息到期還本的公司債券，準備持有至到期

6、；債券面值總額480萬元，票面利率5%，另支付交易費用5萬元，該持有至到期投資的初始金額為（）萬元。A.500 B.505 C.480 D.485【答案】：B課堂練習. 2006年1月1日，華聯實業股份有限公司從活躍市場上購入丙公司于2005年1月1日發行的面值800 000元、期限5年、票面利率5%、每年12月31日付息、到期還本的債券作為持有至到期投資，實際支付的購買價款（包括交易費用）為818 500元，該價款中包含已到付息期但尚未支付的利息40 000元。 要求：（1）計算該債券的初始入賬價值 （2）編制取得時的會計分錄課堂練習.課堂練習05.1.105.12.3106.12.31到期

7、未收利息 4萬購買初始確認金額=818 500-40 000=778 500（元）借：持有至到期投資成本 800 000 應收利息 40 000 貸：銀行存款 818 500 持有至到期投資利息調整 21 500.5.3.3 持有至到期投資的后續計量持有至到期投資的后續計量，所涉及的會計處理主要有三個方面：一是在付息日或資產負債表日確認債券利息收入；二是在資產負債表日的期末計量；三是持有至到期投資的處置 . 企業應當采用實際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進行后續計量。現行會計準則P82：實際利率法是按照攤余成本和實際利率確認投資收益（即當期利息收入），將票面利息收入與投資收益的差額作為利息

8、調整的攤銷額。特點：（1）債券攤余成本在不斷變化，使得各期的投資收益也在不斷變化；（2）計算工作較為復雜5.3.3 持有至到期投資的后續計量.5.3.3 持有至到期投資的后續計量P81攤余成本： 是指該金融資產的初始確認金額經下列調整后的結果：扣除已償還的本金：加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；扣除已發生的減值損失。提示：就持有至到期投資來說，攤余成本即為其賬面價值！期末持有至到期投資的攤余成本=期初攤余成本利息調整累計攤銷額不存在已償還的本金，也未發生減值損失的情況下：.提示：就持有至到期投資來說，攤余成本即為其總賬的賬面價值！例5-7

9、12年期初攤余成本=422 400+0=422 400例5-8 12年期初攤余成本=622 800+0=622 800.在實際利率法下，利息收入、應收利息、利息調整攤銷額、攤余成本之間的關系，可用公式表示如下：如果持有至到期投資的初始確認金額大于（小于）面值，上式計算結果為負數（正數），表明應從期初攤余成本中減去（加上）該利息調整攤銷額作為期末攤余成本利息收入（投資收益）=當期期初攤余成本實際利率應收利息=面值票面利率（名義利率）當期利息調整攤銷額=利息收入應收利息當期期末攤余成本=當期期初攤余成本當期利息調整攤銷額（折價） =當期期初攤余成本當期利息調整攤銷額（溢價）牢記.A:分期付息債券

10、借：應收利息（債券面值票面利率） 持有至到期投資利息調整（折價前提下，一般倒擠在借方。） 貸：投資收益（債券攤余成本實際利率） 持有至到期投資利息調整（溢價前提下，一般倒擠在貸方。）例5-9例5-101.持有至到期投資的利息調整和投資收益的確認.B:到期一次付息還本付息的債券（P85)借：持有至到期投資應計利息 （債券面值票面利率） 持有至到期投資利息調整（折價前提下，一般倒擠在借方。） 貸：投資收益（債券攤余成本實際利率） 持有至到期投資利息調整（溢價前提下，一般倒擠在貸方。）1.持有至到期投資的利息調整和投資收益的確認.2009年初，甲公司購買了一項債券，剩余年限5年，劃分為持有至到期投資

11、,買價90萬元,另付交易費用5萬元，該債券面值為100萬元，票面利率為4%，每年末付息，到期還本。實際利率為5.16% 其賬務處理如下：（1）初始入賬金額=90+5=95萬元借：持有至到期投資面值 100 貸：銀行存款 95 持有至到期投資利息調整 5例44折價5萬在后續會計處理中需在每年末按實際利率法攤銷折價額【例2】.（2）后續計量每年資產負債表日確認投資收益09年年末應確認的投資收益=95*5.16%4.9萬元 借：應收利息 40000 持有至到期投資利息調整 9000 貸：投資收益 4900009年年末持有至到期投資攤余成本=95+0.9=95.9萬元10年年末應確認的投資收益=95.

12、6*5.16% 4.95萬元 借：應收利息 40000 持有至到期投資利息調整 9500 貸：投資收益 4950010年年末持有至到期投資攤余成本=95.9+0.95=96.85萬元例44.11年年末應確認的投資收益=96.85*5.16%5萬元 借：應收利息 40000 持有至到期投資利息調整 10000 貸：投資收益 5000011年年末持有至到期投資攤余成本=96.85+1=97.85萬元12年年末應確認的投資收益=97.85*5.16% 5.05萬元 借：應收利息 40000 持有至到期投資利息調整 10500 貸：投資收益 5050012年年末持有至到期投資攤余成本=97.85+1.

13、05=98.9萬元例44.13年年末應確認的投資收益=98.9*5.16%最后一年投資收益應采用倒擠的方法確定，否則會出現計算偏差4+（100-98.9）=5.1借：應收利息 40000 持有至到期投資利息調整 11000 貸：投資收益 5100013年年末持有至到期投資攤余成本=98.9+1.1=100萬元例44.年份年初攤余成本投資收益=年初攤余成本*5.16.%應收利息=面值*4%利息調整攤銷額=投資收益-應收利息利息調整攤銷后貸方余額年末攤余成本=年初攤余成本利息調整借差攤銷購買時595200995 4.9 40.9 4.1 95.9 201095.9 4.95 40.953.15 9

14、6.85201196.85 5 41 2.15 97.85201297.85 5.05 41.051.1 98.9 201398.9 5.1 41.10 100倒擠：尾數調整4+（100-98.9）利息調整攤銷表（分期付息，到期還本）.2009年初，甲公司購買了一項債券，剩余年限5年，劃分為持有至到期投資,買價100萬元,另付交易費用5萬元，該債券面值為100萬元，票面利率為4%，到期一次性還本付息。實際利率為2.72% 其賬務處理如下：（1）初始入賬金額=100+5=105萬元借：持有至到期投資面值 100 持有至到期投資利息調整 5 貸：銀行存款 105例44溢價5萬在后續會計處理中需在每

15、年末按實際利率法攤銷溢價額【例3】.（2）后續計量每年年末確認投資收益09年年末應確認的投資收益=105*2.72%2.86萬元 借：持有至到期投資應計利息 40000 貸：投資收益 28600 持有至到期投資利息調整 1140009年年末持有至到期投資攤余成本=105+4-1.14=107.86萬元10年年末應確認的投資收益=107.86*2.72% 2.93萬元借：持有至到期投資應計利息 40000 貸：投資收益 29300 持有至到期投資利息調整 1070010年年末持有至到期投資攤余成本=107.86+4-1.07=110.79萬元例44.11年年末應確認的投資收益=110.79*2.

16、72%3.01萬元借：持有至到期投資應計利息 40000 貸：投資收益 30100 持有至到期投資利息調整 990011年年末持有至到期投資攤余成本=110.79+4-0.99=113.8萬元12年年末應確認的投資收益=113.8*2.72% 3.10萬元借：持有至到期投資應計利息 40000 貸：投資收益 31000 持有至到期投資利息調整 900012年年末持有至到期投資攤余成本=113.8+4-0.9=116.9萬元例44.最后一年投資收益應采用倒擠的方法確定，否則會出現計算偏差120-116.9=3.1借：持有至到期投資應計利息 40000 貸：投資收益 31000 持有至到期投資利息

17、調整 900013年年末持有至到期投資攤余成本=116.9+4-0.9=120萬元例44.年份年初攤余成本投資收益=年初攤余成本*2.72%應計利息=面值*4%利息調整攤銷額=應計利息-投資收益利息調整攤銷后借方余額年末攤余成本=年初攤余成本應計利息利息調整借差攤銷購買時5.00 1052009105.00 2.86 41.14 3.86 107.86 2010107.86 2.93 41.072.79 110.792011110.79 3.01 40.99 1.80 113.80 2012113.80 3.10 40.90 0.90 116.90 2013116.90 3.10 40.90

18、0.00 120.00 倒擠：尾數調整利息調整攤銷表（到期一次付息）.【計算題】2011年1月1日，甲公司自證券市場購入面值總額為2 000萬元的債券。購入時實際支付價款2 078.98萬元，另外支付交易費用10萬元。該債券發行日為2011年1月1日，系分期付息、到期還本債券，期限為5年，票面年利率為5，實際年利率為4，每年12月31日支付當年利息。甲公司將該債券作為持有至到期投資核算。假定不考慮其他因素，分析以下情況。1、該持有至到期投資初始入賬價值為（ ）萬元。2、2011年末該持有至到期投資應確認的投資收益為（ ）萬元。3、2011年末該持有至到期投資應收利息為（ ）萬元。4、2011年

19、利息調整攤銷額為（ ）萬元。5、該持有至到期投資2011年12月31日的賬面價值為（ ）萬元。課堂練習.【解析】 1、該持有至到期投資初始入賬價值 =2078.98+10=2088.98萬元（溢價） 2、2011年末該持有至到期投資應確認的投資收益=2088.98*4%83.56萬元。3、2011年末該持有至到期投資應收利息=2000*5%=100萬4、2011年利息調整攤銷額=83.56-100=-16.44萬元5、該持有至到期投資2011年12月31日的賬面價值 =2088.98-16.44=2072.54萬元課堂練習.【總結歸納：攤余成本的確定】 每期期末攤余成本=當期期初攤余成本-利息

20、調整攤銷額（折價為+） =當期期初攤余成本-（實收利息-投資收益） =當期期初攤余成本-（面值票面利率-當期期初攤余成本 實際利率） =當期期初攤余成本（1+實際利率）-面值票面利率該持有至到期投資2011年12月31日的賬面價值=（2 078.98+10）（1+4%）-2 0005%=2072.54（萬元）2012年12月31日的賬面價值2 072.54（1+4%）-2 0005%2055.44（萬元）。課堂練習.【總結歸納：攤余成本的確定】 簡易辦法：期末攤余成本即為持有至到期投資的賬面價值。課堂練習持有至到期投資2011年初：2088.98 2011年末：2072.542011年發生額：

21、16.442012年初：2072.542012年末：2011年發生額：.2 持有至到期投資的出售與重分類（1）出售時：實際收到的價款與賬面價值之間的差額計入當期損益，即“投資收益”。借：銀行存款 （實際收到的金額） 持有至到期投資減值準備（已計提減值準備） 貸：持有至到期投資成本 應計利息 利息調整（或借） 投資收益（差額，或借）賬面價值.2 持有至到期投資的出售與重分類 （2）重分類時，應將重分類日公允價值與賬面余額之間的差額計入所有者權益，即“資本公積其他資本公積”借：可供出售金融資產 （重分類日公允價值） 持有至到期投資減值準備 （已計提減值準備） 貸：持有至到期投資成本 應計利息 利息

22、調整（或借） 資本公積其他資本公積（差額，或借）賬面價值提示：這里的資本公積屬于暫時損益，在將來出售變現時都要轉入投資收益中。.3 持有至到期投資的期末計量-賬戶設置： “持有至到期投資減值準備” -資產負債表日，對持有至到期投資的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發生減值的，應當計提減值準備。-計提減值準備 借：資產減值損失（賬面價值與預計未來現金流量的現值之差） 貸：持有至到期投資減值準備-減值損失的轉回 借：持有至到期投資減值準備 貸：資產減值損失（與存貨、固定資產的區別）轉回后的賬面價值不應超過假定不計提減值準備情況下該持有至到期投資在轉回日的攤余成本。.華聯實業股份有限公司因持有意圖發生改變，于208年9月1日，將205年1月1日購入的面值600 000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息的D公司債券售出20%，實際收到價款125 000元；同時，將剩余的D公司債券重分