1、第五章第五章 長期股權投資長期股權投資本文內容框架：本文內容框架：長期股權投資長期股權投資長期股權投資長期股權投資的初始計量的初始計量長期股權投資核算方法的轉換長期股權投資核算方法的轉換企業(yè)合并形成的長期股權投資企業(yè)合并形成的長期股權投資（重要）（重要） 投資成本中包含的已宣告但尚未投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放現金股利或利潤的處理發(fā)放現金股利或利潤的處理 長期股權投資長期股權投資的后續(xù)計量的后續(xù)計量長期股權投資的成本法長期股權投資的成本法長期股權投資核長期股權投資核算方法的轉換及算方法的轉換及處置處置長期股權投資的權益法長期股權投資的權益法（重要）（重要） 長期股權投資的減值長期股權投資的

2、減值長期股權投資的初始計量原則長期股權投資的初始計量原則企業(yè)合并以外其他方式取得的企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權投資長期股權投資（重要）（重要） 長期股權投資的處置長期股權投資的處置（重要）（重要）長期股權投資確認長期股權投資確認第一節(jié) 長期股權投資概述一、長期股權投資核算內容：一、長期股權投資核算內容：o (1)投資企業(yè)持有的能夠對被投資單位投資企業(yè)持有的能夠對被投資單位實施控制實施控制的的權益性投資，即權益性投資，即對子公司投資對子公司投資；o (2)投資企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投投資企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位資單位實施共同控制實施共同控制的權益性投資，即的權

3、益性投資，即對合營企業(yè)對合營企業(yè)投資；投資；o (3)投資企業(yè)持有的能夠對被投資單位施加投資企業(yè)持有的能夠對被投資單位施加重大影重大影響響的權益性投資，即對的權益性投資，即對聯營企業(yè)投資聯營企業(yè)投資；o (4)投資企業(yè)對被投資單位投資企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制不具有控制、共同控制或重大影響或重大影響、在活躍市場上、在活躍市場上沒有報價且公允價值不沒有報價且公允價值不能可靠計量能可靠計量的權益性投資。的權益性投資。控制是指有權決定一個企業(yè)的財務和經營政策，控制是指有權決定一個企業(yè)的財務和經營政策，并能據以從該企業(yè)的經營活動中獲取利益。并能據以從該企業(yè)的經營活動中獲取利益。控股合并的控制

4、形成母子公司控股合并的控制形成母子公司。o 【思考】【思考】A公司直接持有公司直接持有B公司公司40有表決權的股有表決權的股權，同時受托行使其他股東所持有權，同時受托行使其他股東所持有B公司公司18有有股權的表決權。股權的表決權。B公司董事會由公司董事會由11名董事組成，名董事組成，其中其中A公司派出公司派出6名。名。B公司章程規(guī)定，其財務和公司章程規(guī)定，其財務和經營決策經董事會三分之二以上成員通過即可實施。經營決策經董事會三分之二以上成員通過即可實施。A公司能否對公司能否對B公司實施控制？公司實施控制？o 【答】因為【答】因為A公司在公司在B公司董事會成員中的比例沒公司董事會成員中的比例沒有

5、達到三分之二，不能決定有達到三分之二，不能決定B公司的財務和經營政公司的財務和經營政策，所以策，所以A公司不能對公司不能對B公司實施控制。公司實施控制。 共同控制，是指按照合同約定對某項經濟活動共同控制，是指按照合同約定對某項經濟活動所共有的控制。共同控制與合營企業(yè)相聯系。所共有的控制。共同控制與合營企業(yè)相聯系。o 實務中，在確定是否構成共同控制時，一般實務中，在確定是否構成共同控制時，一般可以考慮以下情況作為確定基礎：可以考慮以下情況作為確定基礎：任何一任何一個合營方均個合營方均不能單獨控制不能單獨控制合營企業(yè)的生產經合營企業(yè)的生產經營活動；營活動；涉及合營企業(yè)基本經營活動的決涉及合營企業(yè)基

6、本經營活動的決策需要各合營方策需要各合營方一致同意一致同意；各合營方可能各合營方可能通過合同或協議的形式任命其中的一個合營通過合同或協議的形式任命其中的一個合營方對合營企業(yè)的日常活動進行管理方對合營企業(yè)的日常活動進行管理,但其必但其必須在各合營方已經一致同意的財務和經營政須在各合營方已經一致同意的財務和經營政策范圍內行使管理權。策范圍內行使管理權。 重大影響，是指對一個企業(yè)的財務和經營政重大影響，是指對一個企業(yè)的財務和經營政策有參與決策的權力。重大影響與聯營企業(yè)相策有參與決策的權力。重大影響與聯營企業(yè)相聯系。聯系。 o 企業(yè)通常可以通過以下一種或幾種情形來判企業(yè)通常可以通過以下一種或幾種情形來

7、判斷是否對被投資單位具有重大影響：斷是否對被投資單位具有重大影響：在被在被投資單位的董事會或類似權力機構中派有代投資單位的董事會或類似權力機構中派有代表；表；參與被投資單位的政策制定過程參與被投資單位的政策制定過程,包包括股利分配政策等的制定；括股利分配政策等的制定；與被投資單位與被投資單位之間發(fā)生重要交易；之間發(fā)生重要交易；向被投資單位派出管向被投資單位派出管理人員；理人員；向被投資單位提供關鍵技術資料。向被投資單位提供關鍵技術資料。o 【提示【提示1】企業(yè)對被投資單位不具有控制、】企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上有報價、共同控制或重大影響、在活躍市場上有報價、公

8、允價值能夠可靠計量的權益性投資，應按公允價值能夠可靠計量的權益性投資，應按企業(yè)會計準則企業(yè)會計準則金融工具確認和計量金融工具確認和計量準則相關規(guī)定進行會計核算。準則相關規(guī)定進行會計核算。o 【提示【提示2】對子公司、合營企業(yè)和聯營企業(yè)】對子公司、合營企業(yè)和聯營企業(yè)的投資，無論是否有公允價值，均應按長期的投資，無論是否有公允價值，均應按長期股權投資核算。股權投資核算。二、企業(yè)合并二、企業(yè)合并1、企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合、企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。并形成一個報告主體的交易或事項。 甲公司甲公司 乙公司乙公司80%控制控制個別報表

9、個別報表個別報表個別報表合并報表合并報表2、企業(yè)合并的方式、企業(yè)合并的方式企業(yè)合并的方式如下圖所示：企業(yè)合并的方式如下圖所示：企業(yè)合并的企業(yè)合并的方式方式吸收合并吸收合并新設合并新設合并控股合并控股合并A+B=A A+B=C A+B=A+B不形成不形成投資關系投資關系控股合并形成長控股合并形成長期股權投資期股權投資3、企業(yè)合并的類型、企業(yè)合并的類型企業(yè)合并的類型分為同一控制下的企業(yè)合并和企業(yè)合并的類型分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并。o 同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終業(yè)在

10、合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。控制且該控制并非暫時性的。o 非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外其他的企業(yè)合并。外其他的企業(yè)合并。股股權權投投資資的的確確認認和和計計量量長期股權投長期股權投資資控制控制（對子公（對子公司投資，屬于企司投資，屬于企業(yè)合并方式取得）業(yè)合并方式取得）共同控制共同控制（對合營企業(yè)投資）（對合營企業(yè)投資）重大影響重大影響（對聯營企業(yè)投資）（對聯營企業(yè)

11、投資）企業(yè)對被投資單位企業(yè)對被投資單位不不具有控制、共同控具有控制、共同控制或重大影響、在活制或重大影響、在活躍市場上躍市場上沒有報價沒有報價且且公允價值公允價值不能不能可靠計可靠計量的權益性投資量的權益性投資企業(yè)對被投資單位企業(yè)對被投資單位不不具有控制、具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市共同控制或重大影響、在活躍市場上場上有報價有報價且公允價值且公允價值能能可靠計可靠計量的權益性投資量的權益性投資同一控制：按享有被合并方所有者權益賬面價同一控制：按享有被合并方所有者權益賬面價值份額進行初始計量，后續(xù)計量采用值份額進行初始計量，后續(xù)計量采用成本法成本法非同一控制：按合并成本（付出對價的公允

12、價非同一控制：按合并成本（付出對價的公允價值）進行初始計量，后續(xù)計量采用值）進行初始計量，后續(xù)計量采用成本法成本法按按付出付出對價的對價的公允價值公允價值進行初進行初始計量，后續(xù)計量采用始計量，后續(xù)計量采用權益法權益法按按付出付出對價的對價的公允價值公允價值進行初進行初始計量，后續(xù)計量采用始計量，后續(xù)計量采用成本法成本法短期內短期內賺差價賺差價：交易性金融資產：交易性金融資產持有時間長：可供出售金融資產持有時間長：可供出售金融資產【例題【例題1單選題】下列投資中，不應作為長期單選題】下列投資中，不應作為長期股權投資核算的是（）。股權投資核算的是（）。o A.對子公司的投資對子公司的投資o B.

13、對聯營企業(yè)投資對聯營企業(yè)投資o C.對合營企業(yè)投資對合營企業(yè)投資 o D.沒有控制、共同控制或重大影響，在活躍沒有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場中有報價、公允價值能可靠計量的權益市場中有報價、公允價值能可靠計量的權益性投資性投資o 【答案【答案】D 第二節(jié)第二節(jié) 長期股權投資的初始計量長期股權投資的初始計量一、長期股權投資初始計量原則一、長期股權投資初始計量原則 應按應按初始投資成本初始投資成本入賬。入賬。 不同取得方式下長期股權投資不同取得方式下長期股權投資的初始投資成本構成不同的初始投資成本構成不同二、企業(yè)合并形成的長期股權投資二、企業(yè)合并形成的長期股權投資 o（一）同一控制下的企業(yè)

14、合并形（一）同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資成的長期股權投資o 原則：不以公允價值計量，不確認損益。原則：不以公允價值計量，不確認損益。o 1 1、同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支、同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的，式作為合并對價的，應當在合并日按照應當在合并日按照取得被合并方取得被合并方所有者權益賬面價值的份所有者權益賬面價值的份額額作為長期股權投資的初始投資成本。作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與長期股權投資初始投資成本與支付的現支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務金、轉

15、讓的非現金資產以及所承擔債務賬面價值賬面價值之間的差額，應當調整之間的差額，應當調整資本公資本公積積( (資本溢價或股本溢價資本溢價或股本溢價) ) ；資本公積不；資本公積不足沖減的，調整留存收益（盈余公積、足沖減的，調整留存收益（盈余公積、未分配利潤）。未分配利潤）。不是調整資本不是調整資本公積的全部公積的全部o 合并方發(fā)生的審計、法律服務、評估咨詢等合并方發(fā)生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當于發(fā)中介費用以及其他相關管理費用，應當于發(fā)生時計入當期損益。生時計入當期損益。o 借：長期股權投資（借：長期股權投資（被合并方所有者權益被合并方所有者權益賬面價值賬面價值的

16、份額）的份額）o 應收股利應收股利（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利或利潤）（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利或利潤）o 資本公積資本公積資本溢價資本溢價/股本溢價股本溢價o （資本公積不夠沖減的借記（資本公積不夠沖減的借記“盈余公積盈余公積”10%、o “利潤分配利潤分配未分配利潤未分配利潤”90%）o 貸：負債（承擔債務賬面價值）貸：負債（承擔債務賬面價值）o 資產（投出資產賬面價值）資產（投出資產賬面價值）o 資本公積資本公積資本溢價資本溢價/股本溢價股本溢價借借方方差差額額貸貸方方差差額額o 借：管理費用（審計、法律服務等相關費用）借：管理費用（審計、法律服務等相關費用）o 貸：銀

17、行存款貸：銀行存款o2 2、合并方以發(fā)行權益性證券作為合并、合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價的對價的，應當在合并日按照取得被合，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資的初始投資成本。按照按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調整資本面值總額之間的差額，應當調整資本公積公積( (資本溢價或股本溢價資本溢價或股本溢價) ) ；資本公；資本公積不足沖減的，調整留存收益。積不足沖減的，調整留存收

18、益。o 借：長期股權投資（借：長期股權投資（被合并方所有者權益被合并方所有者權益賬面價值賬面價值的份額）的份額）o 應收股利應收股利（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利或利潤）（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利或利潤）o 資本公積資本公積資本溢價資本溢價/股本溢價股本溢價o （資本公積不夠沖減的（資本公積不夠沖減的 借記借記“盈余公積盈余公積”、“利潤利潤分配分配未分配利潤未分配利潤”）o 貸：股本貸：股本（發(fā)行權益性證券的面值）（發(fā)行權益性證券的面值）o 資本公積資本公積資本溢價資本溢價/股本溢價股本溢價o （發(fā)行證券過程中支付的傭金、手續(xù)費）（發(fā)行證券過程中支付的傭金、手續(xù)費）o 借：資

19、本公積借：資本公積- -股本溢價股本溢價o （資本公積不夠沖減的借記（資本公積不夠沖減的借記“盈余公積盈余公積”、“利潤分配利潤分配未分配利未分配利潤潤”）o 貸：銀行存款）貸：銀行存款）借方借方差額差額貸方貸方差額差額3例例o【例題【例題2 2】甲公司和乙公司同為】甲公司和乙公司同為A A集團集團的子公司，的子公司，20072007年年6 6月月1 1日，甲公司以日，甲公司以銀行存款取得乙公司所有者權益的銀行存款取得乙公司所有者權益的8080，同日乙公司所有者權益的賬面價，同日乙公司所有者權益的賬面價值為值為10001000萬元。萬元。o（1 1）若甲公司支付銀行存款）若甲公司支付銀行存款7

20、20720萬元萬元 o借：長期股權投資借：長期股權投資 800800o 貸：銀行存款貸：銀行存款 720 720 o 資本公積資本公積資本溢價資本溢價 8080o（2 2）若甲公司支付銀行存款）若甲公司支付銀行存款900900萬元萬元 o借：長期股權投資借：長期股權投資 800800o 資本公積資本公積資本溢價資本溢價 100100o 貸：銀行存款貸：銀行存款 900 900 o 如資本公積不足沖減，沖減留存收益如資本公積如資本公積不足沖減，沖減留存收益如資本公積- -資資本溢價余額為本溢價余額為6060萬元萬元o 借：長期股權投資借：長期股權投資 800800o 資本公積資本公積資本溢價資本

21、溢價 6060o 盈余公積盈余公積 4 4o 利潤分配利潤分配未分配利潤未分配利潤 3636o 貸：銀行存款貸：銀行存款 900900 o 【例題【例題3單選題】甲公司和乙公司同為單選題】甲公司和乙公司同為A集集團的子公司，團的子公司，2010年年6月月1日，甲公司以日，甲公司以銀行存款銀行存款1 450萬元取得乙公司所有者權益萬元取得乙公司所有者權益的的80%，同日乙公司所有者權益的賬面價，同日乙公司所有者權益的賬面價值為值為 2 000萬元，可辨認凈資產公允價值萬元，可辨認凈資產公允價值為為2 200萬元。萬元。2010年年6月月1日，甲公司日，甲公司長期股權投資的入賬價值為（長期股權投資

22、的入賬價值為（ ）萬元。）萬元。o A1 600 B1 760 C1 450 D2 000o 【答案【答案】Ao 【解析】長期股權投資的入賬價值【解析】長期股權投資的入賬價值=2 00080%=1 600（萬元）。（萬元）。o o 【例題【例題4 4單選題】甲公司以定向增發(fā)股票的方單選題】甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團內另一企業(yè)持有的式購買同一集團內另一企業(yè)持有的A A公司公司80%80%股股權。為取得該股權，甲公司增發(fā)權。為取得該股權，甲公司增發(fā)2 0002 000萬股普通萬股普通股，每股面值為股，每股面值為1 1元，每股公允價值為元，每股公允價值為5 5元；支元；支付承銷商傭金付承

23、銷商傭金5050萬元。取得該股權時，萬元。取得該股權時，A A公司凈公司凈資產賬面價值為資產賬面價值為9 0009 000萬元，公允價值為萬元，公允價值為12 00012 000萬元。假定甲公司和萬元。假定甲公司和A A公司采用的會計政策相同，公司采用的會計政策相同，甲公司取得該股權時應確認的資本公積為甲公司取得該股權時應確認的資本公積為( ) ( ) 萬元。萬元。o A A5 150 B5 150 B5 200 C5 200 C7 550 D7 550 D7 7 600600o 【答案【答案】A Ao 【解析】甲公司取得該股權時應確認的資本【解析】甲公司取得該股權時應確認的資本公積公積=9

24、000=9 00080%-2 00080%-2 0001-50=5 1501-50=5 150（萬（萬元）。元）。o 注意：發(fā)行證券的傭金、手續(xù)費要從溢價收注意：發(fā)行證券的傭金、手續(xù)費要從溢價收入中扣除入中扣除注意注意上述在按照合并日應享有被合并方賬面所有者權益上述在按照合并日應享有被合并方賬面所有者權益的份額確定長期股權投資的初始投資成本時，對于被的份額確定長期股權投資的初始投資成本時，對于被合并方賬面所有者權益，應當在考慮以下幾個因素的合并方賬面所有者權益，應當在考慮以下幾個因素的基礎上計算確定形成長期股權投資的初始投資成本：基礎上計算確定形成長期股權投資的初始投資成本：o （1）被合并方

25、與合并方的會計政策、會計期間是否一）被合并方與合并方的會計政策、會計期間是否一致致 o （2）被合并方賬面所有者權益是指被合并方的所有者）被合并方賬面所有者權益是指被合并方的所有者權益相對于最終控制方而言的賬面價值。權益相對于最終控制方而言的賬面價值。o （3）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資，如果）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資，如果子公司按照改制時確定的資產、負債經評估確認的價子公司按照改制時確定的資產、負債經評估確認的價值調整資產、負債賬面價值的，合并方應當按照取得值調整資產、負債賬面價值的，合并方應當按照取得子公司經評估確認的凈資產的份額作為長期股權投資子公司經評估確認的凈資

26、產的份額作為長期股權投資的初始投資成本。的初始投資成本。o （4）如果被合并方本身編制合并財務報表的，被合并）如果被合并方本身編制合并財務報表的，被合并方的賬面所有者權益的價值應當以其合并財務報表為方的賬面所有者權益的價值應當以其合并財務報表為基礎確定。基礎確定。 【例題【例題1單選題】甲公司為乙公司的母公司。單選題】甲公司為乙公司的母公司。2010年年1月月1日，甲公司從本集團外部購入丁公司日，甲公司從本集團外部購入丁公司80%股權（屬于非同一控制下企業(yè)合并）并能夠控制丁股權（屬于非同一控制下企業(yè)合并）并能夠控制丁公司的財務和經營政策。購買日，丁公司可辨認凈公司的財務和經營政策。購買日，丁公

27、司可辨認凈資產的公允價值為資產的公允價值為4 000萬元，賬面價值為萬元，賬面價值為3 800萬元，除一項存貨外，其他資產、負債的公允萬元，除一項存貨外，其他資產、負債的公允價值與賬面價值相等，該存貨的公允價值為價值與賬面價值相等，該存貨的公允價值為500萬萬元，賬面價值為元，賬面價值為300萬元。萬元。2010年度，丁公司將年度，丁公司將上述存貨對外銷售上述存貨對外銷售60%。2011年年1月月1日，乙公日，乙公司購入甲公司所持丁公司的司購入甲公司所持丁公司的80%股權，實際支付股權，實際支付款項款項3 000萬元，形成同一控制下的企業(yè)合并。萬元，形成同一控制下的企業(yè)合并。2010年年1月月

28、1日至日至2010年年12月月31日，丁公司實日，丁公司實現的凈利潤為現的凈利潤為800萬元，無其他所有者權益變動。萬元，無其他所有者權益變動。要求：根據上述資料，不考慮其他因素，回答下列第要求：根據上述資料，不考慮其他因素，回答下列第（1）題至第（）題至第（2）題。）題。（1）關于同一控制下的企業(yè)合并，在按照合并日應享有被合并方）關于同一控制下的企業(yè)合并，在按照合并日應享有被合并方賬面所有者權益的份額確定長期股權投資的初始投資成本時，賬面所有者權益的份額確定長期股權投資的初始投資成本時，對于被合并方賬面所有者權益的確定，下列說法中錯誤的是對于被合并方賬面所有者權益的確定，下列說法中錯誤的是（

29、 ）。）。A. 若被合并方需要編制合并財務報表，被合并方的賬面所有者權若被合并方需要編制合并財務報表，被合并方的賬面所有者權益價值應當以其合并財務報表為基礎確定益價值應當以其合并財務報表為基礎確定B.無論被合并方是否編制合并財務報表，被合并方的賬面所有者權無論被合并方是否編制合并財務報表，被合并方的賬面所有者權益價值應當以其個別財務報表為基礎確定益價值應當以其個別財務報表為基礎確定C.被合并方賬面所有者權益是指被合并方的所有者權益相對于最終被合并方賬面所有者權益是指被合并方的所有者權益相對于最終控制方而言的賬面價值控制方而言的賬面價值D.如果合并前合并方與被合并方的會計政策、會計期間不同的，如

30、果合并前合并方與被合并方的會計政策、會計期間不同的，應首先按照合并方的會計政策、會計期間對被合并方資產、負應首先按照合并方的會計政策、會計期間對被合并方資產、負債的賬面價值進行調整，在此基礎上計算確定被合并方賬面所債的賬面價值進行調整，在此基礎上計算確定被合并方賬面所有者權益有者權益【答案【答案】B【解析】如果被合并方本身編制合并財務報表【解析】如果被合并方本身編制合并財務報表的，被合并方的賬面所有者權益價值應當以的，被合并方的賬面所有者權益價值應當以其合并財務報表為基礎確定。其合并財務報表為基礎確定。（2）2011年年1月月1日，乙公司購入丁公司股日，乙公司購入丁公司股權的初始投資成本為（權

31、的初始投資成本為（ ）萬元。）萬元。A.3 700 B.3 744 C.3 680 D.3 840【答案【答案】B【解析】【解析】2010年年12月月31日，丁公司按購買日，丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的凈資產日公允價值持續(xù)計算的凈資產=4 000+800-(500-300)60%=4 680（萬元），乙公司購入丁公司股權的初（萬元），乙公司購入丁公司股權的初始投資成本始投資成本=4 68080%=3 744（萬（萬元）。元）。o 3.3.通過多次交易，分步取得股權最終形成同通過多次交易，分步取得股權最終形成同一控制下企業(yè)合并的，在個別報表中，應當一控制下企業(yè)合并的，在個別報表中，應當以持股

32、比例計算的以持股比例計算的合并日應享有被合并方賬合并日應享有被合并方賬面所有者權益份額作為該項投資的初始投資面所有者權益份額作為該項投資的初始投資成本成本。初始投資成本與其原長期股權投資賬。初始投資成本與其原長期股權投資賬面價值加上合并日取得進一步股份新支付對面價值加上合并日取得進一步股份新支付對價的公允價值之和的價的公允價值之和的差額，差額，調整資本公積調整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，沖減留存收益減的，沖減留存收益 【例題【例題3單選題】單選題】2010年年1月月1日，甲公司取得日，甲公司取得A公司公司25%的股份，實際支付款項的

33、股份，實際支付款項6 000萬元，能夠對萬元，能夠對A公司施加重大影響，同日公司施加重大影響，同日A公司可辨認凈資產賬面價公司可辨認凈資產賬面價值為值為22 000萬元（與公允價值相等，下同）。萬元（與公允價值相等，下同）。2010年度，年度，A公司實現凈利潤公司實現凈利潤1 000萬元，無其他萬元，無其他所有者權益變動。所有者權益變動。2011年年1月月1日，甲公司以定向日，甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團內另一企業(yè)持有的增發(fā)股票的方式購買同一集團內另一企業(yè)持有的A公公司司40%股權。為取得該股權，甲公司增發(fā)股權。為取得該股權，甲公司增發(fā)2 000萬萬股普通股，每股面值為股普通股，每股

34、面值為1元，每股公允價值為元，每股公允價值為4.5元；元；支付承銷商傭金支付承銷商傭金50萬元。取得該股權時，萬元。取得該股權時，A公司可公司可辨認凈資產賬面價值為辨認凈資產賬面價值為23 000萬元。進一步取得萬元。進一步取得投資后，甲公司能夠對投資后，甲公司能夠對A公司實施控制。假定甲公司公司實施控制。假定甲公司和和A公司采用的會計政策和會計期間相同，甲公司公司采用的會計政策和會計期間相同，甲公司2011年年1月月1日進一步取得股權投資時應確認的資日進一步取得股權投資時應確認的資本公積為本公積為( ) 萬元。萬元。A.6 650 B.6 700 C.6 950 D.8 650【答案【答案】

35、A【解析】合并日長期股權投資成本【解析】合并日長期股權投資成本=23 00065%=14 950（萬元），原（萬元），原25%股權投資賬面價值股權投資賬面價值=6 000+1 00025%=6 250（萬元），新增長期（萬元），新增長期股權投資入賬成本股權投資入賬成本=14 950-6 250=8 700（萬元），（萬元），2011年年1月月1日進一步取日進一步取得股權投資時應確認的資本公積得股權投資時應確認的資本公積=8 700-2 000-50=6 650（萬元）。（萬元）。o （二）非同一控制下的企業(yè)合并（二）非同一控制下的企業(yè)合并o 1.非同一控制下控股合并中，購買方應當按照非同一控制

36、下控股合并中，購買方應當按照確定的企業(yè)確定的企業(yè)合并成本合并成本作為長期股權投資的初始作為長期股權投資的初始投資成本。投資成本。o 企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產、發(fā)生或企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權益性證券的公允價值之承擔的負債、發(fā)行的權益性證券的公允價值之和。和。o 注意：注意：1 1、購買方發(fā)生的審計、法律服務、評估購買方發(fā)生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當于發(fā)生時于發(fā)生時計入當期損益計入當期損益； 購買方作為合并對價發(fā)行的權益性證券或債務購買方作為合并對價發(fā)行的權益性證券或債務性證券的

37、交易費用，應當計入權益性證券或債性證券的交易費用，應當計入權益性證券或債務性證券的務性證券的初始確認金額初始確認金額。o 2、無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同、無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資，一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現金股利或利潤，應作為未發(fā)放的現金股利或利潤，應作為應收項目應收項目處理處理具體會計處理：具體會計處理：o 借：長期股權投資（借：長期股權投資（合并成本）合并成本）o 應收股利應收股利（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利或利潤）（被投資單位已宣

38、告但未發(fā)放的現金股利或利潤）o （資產公允價值和賬面價值的差額）資產公允價值和賬面價值的差額）o 貸：有關資產科目（貸：有關資產科目（或借記有關負債科目或借記有關負債科目賬面價值）賬面價值）o 銀行存款（銀行存款（發(fā)生的直接相關費用發(fā)生的直接相關費用）o （資產公允價值和賬面價值的差額）資產公允價值和賬面價值的差額）o 注意：資產公允價值和賬面價值注意：資產公允價值和賬面價值o 的差額具體會計處理的差額具體會計處理o 【提示】對資產公允價值與其賬面價值的差額的【提示】對資產公允價值與其賬面價值的差額的會計處理，投出資產與出售資產是相同的。會計處理，投出資產與出售資產是相同的。借借方方差差額額貸

39、貸方方差差額額2例例？科目？科目？科目？科目o 非同一控制下的企業(yè)合并，投出資產為非貨幣非同一控制下的企業(yè)合并，投出資產為非貨幣性資產時，投出資產公允價值與其賬面價值的性資產時，投出資產公允價值與其賬面價值的差額應分別不同資產進行會計處理：差額應分別不同資產進行會計處理：o （1 1）投出資產為固定資產或無形資產，其差額）投出資產為固定資產或無形資產，其差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。o （2 2）投出資產為存貨，按其公允價值確認主營）投出資產為存貨，按其公允價值確認主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入，按其成本結轉主營業(yè)務收入或其他業(yè)務收入，按其成本結轉主營業(yè)務成本或其他業(yè)

40、務成本。業(yè)務成本或其他業(yè)務成本。o （3 3）投出資產為可供出售金融資產等投資的，）投出資產為可供出售金融資產等投資的，其差額計入投資收益，同時應將可供出售金融其差額計入投資收益，同時應將可供出售金融資產持有期間公允價值變動確認的資本公積資產持有期間公允價值變動確認的資本公積（其他資本公積）轉入投資收益。（其他資本公積）轉入投資收益。視同將視同將資產出資產出售或處售或處置置（1 1）投出資產為固定資產或無形資產）投出資產為固定資產或無形資產o 借：長期股權投資（借：長期股權投資（合并成本）合并成本）o 應收股利應收股利（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利）（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利）

41、 o 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 （資產公允價值和賬面價值的差額）資產公允價值和賬面價值的差額）o 貸：固定資產清理貸：固定資產清理/無形資產（無形資產（賬面價值）賬面價值）o 銀行存款銀行存款o （或（或營業(yè)外收入營業(yè)外收入 （資產公允價值和賬面價值的差額）資產公允價值和賬面價值的差額） ）投出資產是固定資產的要先進行清理投出資產是固定資產的要先進行清理借：固定資產清理借：固定資產清理 累計折舊等累計折舊等貸：固定資產貸：固定資產2 2）投出資產為存貨）投出資產為存貨o 借：長期股權投資（借：長期股權投資（合并成本）合并成本）o 應收股利應收股利（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利）（被投資單位已

42、宣告但未發(fā)放的現金股利） o 貸：主營業(yè)務收入（貸：主營業(yè)務收入（公允價值）公允價值）o 銀行存款銀行存款o 借：主營業(yè)務成本借：主營業(yè)務成本o 貸：庫存商品（貸：庫存商品（賬面價值賬面價值）（3 3）投出資產為可供出售金融資產等投）投出資產為可供出售金融資產等投資的資的o 借：長期股權投資（借：長期股權投資（合并成本）合并成本）o 應收股利應收股利（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利）（被投資單位已宣告但未發(fā)放的現金股利） o 投資收益投資收益 （資產公允價值和賬面價值的差額）資產公允價值和賬面價值的差額）o 貸：可供出售金融資產（貸：可供出售金融資產（賬面價值）賬面價值）o 銀行存款銀行存

43、款o （或（或投資收益投資收益 （資產公允價值和賬面價值的差額）資產公允價值和賬面價值的差額） ）o 借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積o 貸：投資收益貸：投資收益2.企業(yè)通過多次交易分步實現非同一控制下企業(yè)合并企業(yè)通過多次交易分步實現非同一控制下企業(yè)合并的，在個別財務報表中，應當以購買日之前所持被的，在個別財務報表中，應當以購買日之前所持被購買方的股權投資的賬面價值與購買日新增投資成購買方的股權投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本；本之和，作為該項投資的初始投資成本；購買日之前持有的被購買方的股權涉及其他綜合收益購買日之前持有的被購買方的股權涉及其

44、他綜合收益的，應當在處置該項投資時將與其相關的其他綜合的，應當在處置該項投資時將與其相關的其他綜合收益（例如，可供出售金融資產公允價值變動計入收益（例如，可供出售金融資產公允價值變動計入資本公積的部分，下同）轉入當期投資收益。資本公積的部分，下同）轉入當期投資收益。o 【例題【例題5 5】20072007年年1 1月月1 1日，甲公司以一臺固日，甲公司以一臺固定資產和銀行存款定資產和銀行存款200200萬元向乙公司投資萬元向乙公司投資（甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩個公（甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩個公司），占乙公司注冊資本的司），占乙公司注冊資本的60%, 60%, 該固定資該固定資產

45、的賬面原價為產的賬面原價為80008000萬元，已計提累計折舊萬元，已計提累計折舊500500萬元，已計提固定資產減值準備萬元，已計提固定資產減值準備200200萬元，萬元，公允價值為公允價值為76007600萬元。不考慮其他相關稅費。萬元。不考慮其他相關稅費。甲公司的會計處理如下：甲公司的會計處理如下：o 借：固定資產清理借：固定資產清理 73007300o 累計折舊累計折舊 500500o 固定資產減值準備固定資產減值準備 200200o 貸：固定資產貸：固定資產 80008000o 借：長期股權投資借：長期股權投資 78007800（200+7600200+7600）o 貸：固定資產清理

46、貸：固定資產清理 73007300o 銀行存款銀行存款 200200o 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 300300 o【例題【例題6 6】20072007年年5 5月月1 1日，甲公司以一日，甲公司以一項專利權和銀行存款項專利權和銀行存款200200萬元向丙公司萬元向丙公司投資（甲公司和丙公司不屬于同一控投資（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個公司），占乙公司注冊資本制的兩個公司），占乙公司注冊資本的的70%, 70%, 該專利權的賬面原價為該專利權的賬面原價為50005000萬萬元，已計提累計攤銷元，已計提累計攤銷600600萬元，已計提萬元，已計提無形資產減值準備無形資產減值準備200200萬元，

47、公允價值萬元，公允價值為為40004000萬元。不考慮其他相關稅費。萬元。不考慮其他相關稅費。甲公司的會計處理如下：甲公司的會計處理如下：o 借：長期股權投資借：長期股權投資 42004200（200+4000200+4000）o 累計攤銷累計攤銷 600600o 無形資產減值準備無形資產減值準備 200200o 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 200 200 o 貸：無形資產貸：無形資產 50005000o 銀行存款銀行存款 200200 o 【例題【例題7 7】甲公司】甲公司20072007年年4 4月月1 1日與乙公司原日與乙公司原投資者投資者A A公司簽訂協議，甲公司和乙公司不公司簽訂協議，甲公

48、司和乙公司不屬于同一控制下的公司。甲公司以存貨和承屬于同一控制下的公司。甲公司以存貨和承擔擔A A公司的短期還貸款義務換取公司的短期還貸款義務換取A A持有的乙公持有的乙公司股權，司股權，20072007年年7 7月月1 1日合并日乙公司可辨認日合并日乙公司可辨認凈資產公允價值為凈資產公允價值為10001000萬元，甲公司取得萬元，甲公司取得7070的份額。甲公司投出存貨的公允價值為的份額。甲公司投出存貨的公允價值為500500萬元，增值稅萬元，增值稅8585萬元，賬面成本萬元，賬面成本400400萬元，萬元，承擔歸還貸款義務承擔歸還貸款義務200200萬元。會計處理如下：萬元。會計處理如下：

49、o 借：長期股權投資借：長期股權投資 785785o 貸：短期借款貸：短期借款 200200o 主營業(yè)務收入主營業(yè)務收入 500500o 應交稅費應交增值稅應交稅費應交增值稅o （銷項稅額）（銷項稅額） 8585o 借：主營業(yè)務成本借：主營業(yè)務成本 400400o 貸：庫存商品貸：庫存商品 400400o 注：合并成本注：合并成本=500+85+200=785=500+85+200=785萬元。萬元。o 三、以企業(yè)合并以外的方式取得的長期股權三、以企業(yè)合并以外的方式取得的長期股權投資投資 o （一）以支付現金取得的長期股權投資，應（一）以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作

50、為初始投資成當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關直接相關的費用、稅金及其他必要支出。的費用、稅金及其他必要支出。o 企業(yè)取得長期股權投資，實際支付的價款或企業(yè)取得長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現金股利對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現金股利或利潤，應作為應收項目處理。或利潤，應作為應收項目處理。o 借：長期股權投資（借：長期股權投資（實際支付的購買價款實際支付的購買價款+ +直接相直接相 關的關的稅費）稅費）o 應收股利應收股利o 貸：銀行存款貸：銀行存款 例例o 【例題【例題8

51、8】20072007年年4 4月月1 1日，甲公司從證券市日，甲公司從證券市場上購入丁公司發(fā)行在外場上購入丁公司發(fā)行在外10001000萬股股票作為萬股股票作為長期股權投資，每股長期股權投資，每股8 8元（含已宣告但尚未元（含已宣告但尚未發(fā)放的現金股利發(fā)放的現金股利0.50.5元），實際支付價款元），實際支付價款80008000萬元，另支付相關稅費萬元，另支付相關稅費4040萬元。萬元。o 甲公司的會計處理如下：甲公司的會計處理如下：o 借：長期股權投資借：長期股權投資 75407540o 應收股利應收股利 500500o 貸：銀行存款貸：銀行存款 80408040o（二）以發(fā)行權益性證券取得

52、的長（二）以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發(fā)行權益性期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資成本，證券的公允價值作為初始投資成本，但不包括自被投資單位收取的已宣但不包括自被投資單位收取的已宣告但未發(fā)放的現金股利或利潤。告但未發(fā)放的現金股利或利潤。o為發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費、為發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)費、傭金等應自權益性證券的溢價發(fā)行傭金等應自權益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，溢價收入不足的，應收入中扣除，溢價收入不足的，應沖減盈余公積和未分配利潤。沖減盈余公積和未分配利潤。o 借：長期股權投資（借：長期股權投資（所發(fā)行權益性證券的公允價值）所發(fā)行權益性證券的公允價

53、值）o 應收股利應收股利o 貸：股本貸：股本o 資本公積資本公積- -股本溢價股本溢價o （發(fā)行證券過程中支付的傭金、手續(xù)費（發(fā)行證券過程中支付的傭金、手續(xù)費o 借：資本公積借：資本公積- -股本溢價股本溢價o （資本公積不夠沖減的借記（資本公積不夠沖減的借記“盈余公積盈余公積”、“利潤分配利潤分配未分配利潤未分配利潤”）o 貸：銀行存款）貸：銀行存款） 例例o 【例題【例題9 9】20092009年年7 7月月1 1日，甲公司發(fā)行股票日，甲公司發(fā)行股票100100萬萬股作為對價向股作為對價向A A公司投資，每股面值為公司投資，每股面值為1 1元，實際元，實際發(fā)行價為每股發(fā)行價為每股3 3元，

54、另支付發(fā)行費用元，另支付發(fā)行費用3 3萬元萬元 o 甲公司的會計處理如下：甲公司的會計處理如下：o 借：長期股權投資借：長期股權投資 300300o 貸：股本貸：股本 100100o 資本公積資本公積股本溢價股本溢價 200200o 借：資本公積借：資本公積股本溢價股本溢價 3 3o 貸：銀行存款貸：銀行存款 3 3o 提問：提問：2009年年7月月1日，甲公司應記入日，甲公司應記入“資本公資本公積積股本溢價股本溢價”科目的金額為（科目的金額為（ ）萬元。）萬元。197197 o（三）投資者投入的長期股權投（三）投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協議約資，應當按照投資合同或協議約定的

55、價值作為初始投資成本，但定的價值作為初始投資成本，但合同或協議約定價值不公允的除合同或協議約定價值不公允的除外。外。o 借：長期股權投資（借：長期股權投資（合同或協議價）合同或協議價）o 貸：實收資本貸：實收資本o 資本公積資本公積- -資本溢價資本溢價 例例o 【例題【例題1010】20092009年年8 8月月1 1日，日，A A公司接受公司接受B B公司投公司投資，資，B B公司將持有的對公司將持有的對C C公司的長期股權投資投公司的長期股權投資投入到入到A A公司。公司。B B公司持有的對公司持有的對C C公司的長期股權公司的長期股權投資的賬面余額為投資的賬面余額為800800萬元，未

56、計提減值準備。萬元，未計提減值準備。A A公司和公司和B B公司投資合同約定的價值為公司投資合同約定的價值為10001000萬元，萬元，A A公司的注冊資本為公司的注冊資本為40004000萬元，萬元，B B公司投資持股公司投資持股比例為比例為20%20%。A A 公司的會計處理如下：公司的會計處理如下：o 借：長期股權投資借：長期股權投資 10001000o 貸：實收資本貸：實收資本 800800 （4000400020%20%）o 資本公積資本公積資本溢價資本溢價 200200o（四）以債務重組、非貨幣性資（四）以債務重組、非貨幣性資產交換等方式取得的長期股權投產交換等方式取得的長期股權投

57、資，按相關準則規(guī)定處理資，按相關準則規(guī)定處理o四、投資成本中包含的已宣告尚四、投資成本中包含的已宣告尚未發(fā)放現金股利或利潤的處理通未發(fā)放現金股利或利潤的處理通過過“應收股利應收股利”科目核算。科目核算。【歸納】與投資有關的相關費用會計處理【歸納】與投資有關的相關費用會計處理如下表所示：如下表所示：項目項目直接相關的費直接相關的費用、稅金用、稅金發(fā)行權益性證發(fā)行權益性證券支付的手續(xù)券支付的手續(xù)費、傭金等費、傭金等發(fā)行債務性證發(fā)行債務性證券支付的手續(xù)券支付的手續(xù)費、傭金等費、傭金等長期股權投長期股權投資資同一控制同一控制計入管理費用計入管理費用應自權益性證應自權益性證券的溢價發(fā)行券的溢價發(fā)行收入中

58、扣除，收入中扣除，溢價收入不足溢價收入不足的，應沖減盈的，應沖減盈余公積和未分余公積和未分配利潤配利潤計入應付債券計入應付債券初始確認金額初始確認金額非同一控制非同一控制計入管理費用計入管理費用其他方式其他方式計入成本計入成本交易性金融資產交易性金融資產計入投資收益計入投資收益持有至到期投資持有至到期投資計入成本計入成本可供出售金融資產可供出售金融資產計入成本計入成本【總結【總結】長期股權投資初始計量如下表所示： 取得方式取得方式初始計量初始計量企業(yè)合并企業(yè)合并方式方式（對（對子公子公司投司投資）資）同一同一控控制制被被投資投資單位所有者權益賬面價值單位所有者權益賬面價值的份額，的份額，付出付

59、出資資產賬面價值與享有被投資單位所有者權益賬面產賬面價值與享有被投資單位所有者權益賬面價值份額的價值份額的差額計入資本公積。差額計入資本公積。非同非同一一控控制制付出付出資產的資產的公允價值公允價值，付出資產公允價值與賬面，付出資產公允價值與賬面價值的價值的差額計入當期損益。差額計入當期損益。企業(yè)合并以外的企業(yè)合并以外的方式（除對子方式（除對子公司以外的長公司以外的長期股權投資）期股權投資）付出付出資產的公允價值或發(fā)行權益性證券的資產的公允價值或發(fā)行權益性證券的公允價公允價值值，付出資產，付出資產公允價值公允價值與與賬面價值賬面價值的的差額計入差額計入當期損益。當期損益。同一控制：賬面價值同一

60、控制：賬面價值其其 他：付出對價公允價值他：付出對價公允價值 初始成本初始成本 第二節(jié)第二節(jié) 長期股權投資成本法核算長期股權投資成本法核算取得方式取得方式后續(xù)計量后續(xù)計量企業(yè)合并企業(yè)合并方式方式同一控制同一控制成本法成本法核算。核算。非同一控非同一控制制成本法成本法核算。核算。企業(yè)合并以外的方式企業(yè)合并以外的方式（1 1）不具有共同控制或重大影響，并且）不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量：能可靠計量：成本法成本法核算；核算；（2 2）共同控制或重大影響：）共同控制或重大影響：權益法權益法核算核算。一、成本法的概念及其適用范圍