1、0中國現行會計準則和制度與國際財務中國現行會計準則和制度與國際財務報告準則間差異報告準則間差異2006年年8月月1提示提示本講解為一般介紹，僅概括要點，因此不能替代專業咨詢。本講解為一般介紹，僅概括要點，因此不能替代專業咨詢。 僅涉及與電信實業相關的準則間重要差異；僅涉及與電信實業相關的準則間重要差異； 不涉及不涉及IAS39 金融工具金融工具 由于中國由于中國38項新具體會計準則已經頒布，在講解中將簡要比項新具體會計準則已經頒布，在講解中將簡要比較三者差異，以便增進理解。較三者差異，以便增進理解。 2006 畢馬威華振會計師事務所是瑞士合作組織畢馬威國際的中國成員。版權所有，不得轉載。中國印

2、刷。2術語術語國際準則國際準則國際財務報告準則國際財務報告準則中國會計準則中國會計準則中國企業會計準則和制度中國企業會計準則和制度中國新準則中國新準則3838個新的具體會計準則個新的具體會計準則中國現行準則中國現行準則現行的現行的1616個具體準則和企業會計制度個具體準則和企業會計制度3目錄目錄第一章第一章中國會計準則與國際財務報告準則概覽中國會計準則與國際財務報告準則概覽第二章第二章財務報表列報差異財務報表列報差異第三章第三章資產負債項目差異資產負債項目差異第四章第四章收入費用項目差異收入費用項目差異第五章第五章所得稅所得稅4第一章第一章中國會計準則與國際財務報告準則概覽中國會計準則與國際財

3、務報告準則概覽56中國會計準則概覽中國會計準則概覽新會計準則新會計準則 截至截至 2006年年7月月 No. 1* No. 2* No. 3 No. 4* No. 5 No. 6* No. 7* No. 8 No. 9 No. 10基本準則基本準則 存貨存貨 長期股權投資長期股權投資投資性房地產投資性房地產 固定資產固定資產生物資產生物資產 無形資產無形資產非貨幣性資產交換非貨幣性資產交換資產減值資產減值職工薪酬職工薪酬企業年金基金企業年金基金 No. 11 No. 12* No. 13* No. 14* No. 15* No. 16 No. 17* No. 18 No. 19 No. 20股

4、份支付股份支付債務重組債務重組或有事項或有事項收入收入建造合同建造合同政府補助政府補助借款費用借款費用所得稅所得稅外幣折算外幣折算企業合并企業合并待續注：*表示由現行準則修改7中國會計準則概覽中國會計準則概覽新會計準則新會計準則 （續）（續） 截至截至 2006年年7月月 No. 21* No. 22 No. 23 No. 24 No. 25 No. 26 No. 27 No. 28* No. 29* 租賃租賃 金融工具確認和計量金融工具確認和計量金融資產轉移金融資產轉移套期保值套期保值原保險合同原保險合同再保險合同再保險合同石油天然氣開采石油天然氣開采會計政策、會計估計會計政策、會計估計變更

5、和差錯更正變更和差錯更正資產負債表日后事項資產負債表日后事項 No. 30 No. 31* No. 32* No. 33 No. 34 No. 35 No. 36* No. 37 No. 38財務報表列報財務報表列報現金流量表現金流量表中期財務報告中期財務報告合并財務報表合并財務報表每股收益每股收益分部報告分部報告關聯方披露關聯方披露金融工具列報金融工具列報首次執行企業會計首次執行企業會計準則準則注：*表示由現行準則修改8國際財務報告準則概覽國際財務報告準則概覽截至截至 2006年年7月月*IFRS1*IFRS2 *IFRS3*IFRS4 IFRS5*IFRS6*IFRS7首次采用國際財務報告

6、首次采用國際財務報告準則準則 以股份為基礎的支付以股份為基礎的支付 企業合并企業合并保險合同保險合同 持有待售的非流動資產持有待售的非流動資產和終止經營和終止經營 礦產資源的勘探和評價礦產資源的勘探和評價金融工具：披露金融工具：披露*IAS1 *IAS2*IAS7*IAS8*IAS10*IAS11*IAS12*IAS14*IAS16*IAS17*IAS18*IAS19*IAS20財務報表的列報財務報表的列報 存貨存貨 現金流量表現金流量表會計政策、會計估計變更和差錯會計政策、會計估計變更和差錯資產負債表日后事項資產負債表日后事項 建造合同建造合同 所得稅所得稅分部報告分部報告 不動產、廠場和設

7、備不動產、廠場和設備 租賃租賃 收入收入 雇員福利雇員福利 政府補助的會計和政府援助的披露政府補助的會計和政府援助的披露待續注: * 表示中國會計準則有類似準則9國際財務報告準則概覽（續）國際財務報告準則概覽（續）截至截至 2006年年7月月*IAS21*IAS23*IAS24*IAS26*IAS27*IAS28 IAS29匯率變動的影響匯率變動的影響 借款費用借款費用關聯方披露關聯方披露 退休福利計劃的會計退休福利計劃的會計和報告和報告 合并財務報表和單獨合并財務報表和單獨財務報表財務報表聯營中的投資聯營中的投資惡性通貨膨脹經濟中惡性通貨膨脹經濟中的財務報告的財務報告*IAS30*IAS31

8、*IAS32*IAS33*IAS34*IAS36*IAS37*IAS38*IAS39*IAS40*IAS41銀行和類似金融機構財務報表銀行和類似金融機構財務報表中的披露中的披露 (即將被IFRS7廢止)合營中的權益合營中的權益金融工具：披露和列報金融工具：披露和列報每股收益每股收益 中期財務報告中期財務報告 資產減值資產減值準備、或有負債和或有資產準備、或有負債和或有資產 無形資產無形資產金融工具：確認和計量金融工具：確認和計量 投資性房地產投資性房地產 農業農業 注: * 表示中國會計準則有類似準則10新準則的適用性新準則的適用性上市公司必須執行上市公司必須執行其他企業鼓勵執行其他企業鼓勵執

9、行于于20072007年年1 1月月1 1日起生效日起生效11中國新準則和中國現行準則的比較中國新準則和中國現行準則的比較中國新準則中國新準則歷史成本，公允價值計量歷史成本，公允價值計量折現折現收益一般計入損益收益一般計入損益中國現行準則中國現行準則歷史成本歷史成本不折現不折現某些收益計入權益某些收益計入權益12中國會計準則和國際財務報告準則差異概覽中國會計準則和國際財務報告準則差異概覽 制定準則的目的制定準則的目的國際準則國際準則較少目的較少目的公允反映崇尚概念上的完美中國會計準則中國會計準則多重目的多重目的公允反映統計需要可操作性減少人為操縱的可能性所需判斷較少13中國會計準則和國際財務報

10、告準則差異概覽中國會計準則和國際財務報告準則差異概覽 基準基準國際準則國際準則原則為導向的準則原則為導向的準則( (包括有限的實施指南包括有限的實施指南) )資產負債觀資產負債觀中國會計準則中國會計準則原則為導向的準則原則為導向的準則( (包括詳細的實施指南包括詳細的實施指南) )與規則為導向的制與規則為導向的制度并存度并存由收入費用觀傾向于資產負債觀由收入費用觀傾向于資產負債觀14第二章第二章財務報表列報差異財務報表列報差異15財務報表列報財務報表列報財務報表的組成企業合并和商譽合并財務報表16財務報表的組成財務報表的組成17中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則資產負

11、債表資產負債表利潤表及利潤表及利潤分配表利潤分配表現金流量表現金流量表附表和附注附表和附注股東權益增減變動表，分部報表等附表附注同國際準則同國際準則資產負債表資產負債表利潤表利潤表所有者權益變動表所有者權益變動表現金流量表現金流量表附注附注財務報表的組成財務報表的組成概覽概覽 18中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則資產、負債一般資產、負債一般分分為流動和非流動，為流動和非流動，并且明確規定了單并且明確規定了單獨列報的項目，例獨列報的項目，例如如貨幣資金短期投資長期股權投資長期債權投資基本原則同中國現基本原則同中國現行準則行準則規定了可以例外的規定了可以例外的情況：情況

12、：金融企業金融企業按按照流動性列示能夠照流動性列示能夠提供可靠且更相關提供可靠且更相關信息的，可以按照信息的，可以按照其流動性順序列示其流動性順序列示資產負債資產負債基本原則同中國現行準則基本原則同中國現行準則規定了可以例外的情況：規定了可以例外的情況：采用下列方式可提供更可采用下列方式可提供更可靠、相關的信息時除外：靠、相關的信息時除外：按流動性順序列報；或按混合方式列報，即部分資產/負債以流動性/非流動性列報，其他按流動性順序列報財務報表財務報表的組成的組成資產負債表資產負債表19國際會計準則第國際會計準則第 1 1 號號 財務報表的列報財務報表的列報資產負債表在資產負債表表內將流動和非流

13、動資產、流動和非流動負債作為獨立的類別列報。當選擇不作這種分類時，則資產和負債應大致按其流動性順序列報。無論采用哪種列報方法，對于每個資產和負債項目，如果其含有自資產負債表日起12個月內和12個月外預期將收回或清償的金額，則企業應披露超過12個月后收回或清償的部分的金額。當某項資產或負債符合下列條件時，應劃分為流動資產或負債預期能在經營周期的正常過程中實現在資產負債表后12個月內收回或清償不把遞延稅項資產或負債劃分為流動資產或負債應收或應付母公司、子公司、聯營公司或其他關聯公司應單獨列示20國際會計準則第國際會計準則第 1 1 號號 財務報表的列報財務報表的列報資產負債表除了原版中列示的條件以

14、外，如果滿足以下任何一項條件，企業也需要把該項負債分類為流動負債：該項負債是由于交易或買賣 ( “trade” ) 產生的企業沒有 “無條件的權利” 使其可以延遲在資產負債表日十二個月以后支付該項負債21國際會計準則第國際會計準則第 1 1 號號 財務報表的列報財務報表的列報資產負債表（續）由于長期借款的借款人違反了某些借貸條件，貸款人可能隨時要求償還貸款，因此應作為流動負債，除非該項借款滿足以下條件：在資產負債表日之前，貸款人同意不因違反條件而提出還款要求；及在資產負債表日之前，貸款人同意給予借款人無條件的權利使其可以延遲在資產負債表日十二個月以后支付該項負債22國際會計準則第國際會計準則第

15、 1 1 號號 財務報表的列報財務報表的列報不動產、廠房和設備投資不動產無形資產用權益法核算的投資生物資產存貨應收賬款和其他應收款現金和現金等價物其他金融資產股本、資本公積和儲備金少數股東權益 金融負債準備應交稅金遞延稅資產和負債應付賬款和其他應付款資產負債表應最少包括下列項目：23ABCABC公司資產負債表公司資產負債表20-520-520-420-4非流動資產非流動資產不動產、廠房和設備XX投資性房地產在建工程預付租賃款無形資產聯營公司投資其他投資遞延稅項資產非流動資產小計X-X-流動資產流動資產存貨應收帳款及應收票據，凈額預付帳款及其他流動資產現金及現金等價物XX流動資產小計資產總計X-

16、XX-X24ABCABC公司資產負債表（續）公司資產負債表（續）流動負債流動負債20-520-520-420-4有息借款應付帳款及票據建造合同預收款預提費用及其他應付款應付所得稅XXXX流動負債小計流動負債小計X-X-流動資產凈額流動資產凈額XX總資產減流動資產總資產減流動資產XX總負債總負債XX所有者權益XX少數股東權益XX權益合計權益合計負債及權益合計負債及權益合計XXX_X25中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則費用按功能分類，如費用按功能分類，如分為營業成本、管理分為營業成本、管理費用等費用等 同中國現行同中國現行費用可按功能分類，費用可按功能分類，也可按性質分

17、類也可按性質分類財務報表的組成財務報表的組成利潤表利潤表 26國際會計準則第國際會計準則第 1 1 號號 財務報表的列報財務報表的列報(2003 (2003 年修訂年修訂) )利潤表應最少包括下列項目收入財務費用用權益法核算對聯營企業和對合營企業投資的利潤或虧損所得稅費用正常活動損益非常項目少數股東損益當期凈損益27國際會計準則第國際會計準則第 1 1 號號 財務報表的列報財務報表的列報可在損益表內或附注中列示信息：根據費用的性質或者在企業中的功能進行的分類如果將費用按功能劃分應披露關于費用性質的附加信息，包括折舊費、攤銷費用及雇員費用等披露財務報表涵蓋的期間內已宣告或提議發放的每股股利金額2

18、8國際會計準則第國際會計準則第 1 1 號號 財務報表的列報財務報表的列報按費用功能分類的損益表按費用功能分類的損益表：20-520-520-420-4收入XX銷售成本(X)(X)毛利XX其他業務收入XX營業費用(X)(X)管理費用(X)(X)其他業務支出(X)(X)財務費用(X)(X)投資收益XX利潤總額利潤總額XX所得稅費用(X)(X)凈利潤凈利潤XX可分配: 股東XX 少數股東XX29國際會計準則第國際會計準則第 1 1 號號 財務報表的列報財務報表的列報按費用性質分類損益表：按費用性質分類損益表：20-520-520-420-4收入XX其他業務收入XX產成品和在產品的變動(X)X耗用的

19、原材料和易耗品(X)(X)雇員成本(X)(X)折舊費和攤銷費(X)(X)資產減值(X)(X)其他業務支出(X)(X)財務費用(X)(X)投資收益XX利潤總額利潤總額XX所得稅費用(X)(X)凈利潤凈利潤XX可分配: 股東XX 少數股東 XX30ABCABC公司利潤表公司利潤表20-520-520-420-4收入XX成本(X)(X)毛利XX其他業務收入XX銷售，一般及行政費用(X)(X)其他業務支出(X)(X)財務凈收入XX聯營公司投資收益減損失XX負商譽XX利潤總額利潤總額XX所得稅費用(X)(X)凈利潤凈利潤XX可分配: 股東XX 少數股東XX31國際會計準則第國際會計準則第 1 1 號號

20、財務報表的列報財務報表的列報權益變動表應反映下列內容：所有者權益的所有變動其中包括其中包括: :當期凈損益按其他國際會計準則要求直接計入權益中的每項收益和費用、利得或損失項目，以及這些項目的總額會計政策變更累計影響重大會計差錯累計影響32國際會計準則第國際會計準則第 1 1 號號 財務報表的列報財務報表的列報在權益變動表內或附注中列報的內容：與股東的資本交易和對股東的分配未分配利潤的變動情況按其他國際會計準則要求直接計入權益中的每項收益和費用、利得或損失項目，以及這些項目的總額每一類權益項目、資本溢價和資本公積及儲備的變化33ABCABC公司權益變動表公司權益變動表所有者權益所有者權益少數少數

21、股東股東權益權益合計合計于2005年1月1日本年利潤XXX利潤分配(X)(X)X母公司投入(X)(X)(X) -現金形式 -非現金形式(X)(X)(X)重組撥出(X)(X)(X)評估增值(X)(X)(X)投資收益XXX于于20052005年年1212月月3131日日XXX34企業合并和商譽企業合并和商譽35國際財務報告準則第三號國際財務報告準則第三號企業合并企業合并企業合并是指將單獨的主體或業務集合為一個報告主體。企業合并是指將單獨的主體或業務集合為一個報告主體。所有的企業合并都應當采用購買法進行會計處理。所有的企業合并都應當采用購買法進行會計處理。可劃分為可劃分為同一控制下主體的企業合并非同

22、一控制下主體的企業合并36國際財務報告準則第三號國際財務報告準則第三號企業合并企業合并同一控制：同一控制：所有參與合并的主體和業務在企業合并前和企業合并后所有參與合并的主體和業務在企業合并前和企業合并后都受同一方（或相同的若干方）最終控制，并且該控制都受同一方（或相同的若干方）最終控制，并且該控制不是暫時的。不是暫時的。37中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則缺乏規范缺乏規范實務中部分實務中部分企業的處理企業的處理與中國新準與中國新準則相近則相近合并方不確認企業合并中的損合并方不確認企業合并中的損益、商譽益、商譽合并方支付對價與取得的凈資合并方支付對價與取得的凈資產產賬

23、面價值賬面價值的差額，依次調整的差額，依次調整資本公積、留存收益資本公積、留存收益合并中取得的資產、負債按照合并中取得的資產、負債按照被合并方的賬面價值計量被合并方的賬面價值計量被合并方采用的會計政策與被合并方采用的會計政策與合并方不一致的，需進行調合并方不一致的，需進行調整整報告期內發生合并的，編制報告期內發生合并的，編制（合并）財務報表時，應調整（合并）財務報表時，應調整報告的報告的期初數期初數除規定了除規定了“同同一控制下企業一控制下企業合并合并”的定義的定義外，缺乏其他外，缺乏其他規定規定實務中存在多實務中存在多種處理方法，種處理方法，例如在美國上例如在美國上市的公司，采市的公司，采用

24、美國公認會用美國公認會計原則進行處計原則進行處理，其原理與理，其原理與中國新準則大中國新準則大致相同致相同企業合并企業合并 同一控制下（同一控制下（1 1） 38企業合并企業合并 同一控制下（同一控制下（2 2）A A企業的子公司企業的子公司B B從從A A企業的另一子公司企業的另一子公司C C購買孫公司購買孫公司D D的股權的股權 $C企業企業B企業企業A企業企業D企業企業定義定義參與合并的企業在參與合并的企業在合并前后均受同一合并前后均受同一方或相同的多方最方或相同的多方最終控制且該控制并終控制且該控制并非暫時性非暫時性39企業合并企業合并 同一控制下（同一控制下（3 3） $C企業企業B

25、企業企業A企業企業D企業企業示例示例D企業凈資產賬面價值為企業凈資產賬面價值為RMB 100，其為，其為C企企業業100%子公司。子公司。B企業以企業以RMB 120的價格向的價格向C企業購買了企業購買了D企業全部股份。企業全部股份。B企業（合并方）的會計處理：企業（合并方）的會計處理：借：長期股權投資借：長期股權投資 RMB 100 資本公積資本公積/未分配利潤未分配利潤 RMB 20 貸：現金貸：現金 RMB 120C企業（出售方）的會計處理：企業（出售方）的會計處理：借：借：現金現金RMB 120 貸：貸：長期股權投資長期股權投資 RMB 100 投資收益投資收益 RMB 20注：注：A

26、企業在編制合并財務報表時，需將企業在編制合并財務報表時，需將B企業資本公積中的企業資本公積中的RMB20與與C企業投資收益中的企業投資收益中的RMB20相抵銷相抵銷40中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則購買方支付的合并成本購買方支付的合并成本缺乏規范，一般缺乏規范，一般按按賬面價值賬面價值確認確認同國際準則同國際準則付出資產、發生或付出資產、發生或承擔負債以及發行承擔負債以及發行權益性證券在交換權益性證券在交換日的日的公允價值公允價值直接相關的費用直接相關的費用企業合并企業合并 非同一控制下（非同一控制下（1）41中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國

27、際準則購買方取得的被購買方資產和負債購買方取得的被購買方資產和負債如果被購買方是國如果被購買方是國有企業，一般按資有企業，一般按資產和負債重估后的產和負債重估后的價值確認；其他情價值確認；其他情況下缺乏明確規范況下缺乏明確規范基本與國際準則相基本與國際準則相同，但沒有對持有同，但沒有對持有待銷售資產的特別待銷售資產的特別規定規定一般按購買日一般按購買日公允公允價值價值計量，但持有計量，但持有待銷售資產的價值待銷售資產的價值按公允價值扣減預按公允價值扣減預計的處置費用后的計的處置費用后的凈額計量凈額計量除商譽外，一般不除商譽外，一般不會確認會確認以前沒有在以前沒有在被購買方財務報表被購買方財務報

28、表中確認的資產、負中確認的資產、負債債基本與國際準則相基本與國際準則相同，但沒有對持有同，但沒有對持有待銷售資產的特別待銷售資產的特別規定規定可能包括以前可能包括以前沒有沒有在被購買方財務報在被購買方財務報表中確認的資產、表中確認的資產、負債負債企業合并企業合并 非同一控制下（非同一控制下（2）42中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則購買方支付的合并成本大于取得的被購買方凈資產時，差異應購買方支付的合并成本大于取得的被購買方凈資產時，差異應確認為商譽，但形確認為商譽，但形成母子關系的確認成母子關系的確認為合并價差為合并價差同國際同國際準則準則確認為商譽確認為商譽購買方合

29、并成本購買方合并成本 小于取得的被購買方凈資產時，差異應小于取得的被購買方凈資產時，差異應確認為負商譽，但確認為負商譽，但形成母子關系的計形成母子關系的計入入資本公積資本公積同國際準則同國際準則經復核后，立即確經復核后，立即確認為認為當期收益當期收益企業合并企業合并 非同一控制下（非同一控制下（3）趨同43企業合并企業合并 非同一控制下（非同一控制下（4）應用購買法處理企業合并的步驟應用購買法處理企業合并的步驟第一步第一步第二步第二步認定購買方認定購買方第三步第三步在購買日將企業合并成本分配到取得的資產和在購買日將企業合并成本分配到取得的資產和承擔的負債及或有負債承擔的負債及或有負債計量企業合

30、并成本計量企業合并成本44中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則攤銷攤銷在一定期限內攤銷在一定期限內攤銷同國際準則同國際準則不攤銷不攤銷減值準備的轉回減值準備的轉回允許允許同國際準則同國際準則不允許不允許商譽商譽 （股權投資差額）（股權投資差額）45商譽（股權投資差額）商譽（股權投資差額）中國現行準則股權投資差額：投資成本與享有被投資者凈資產賬面金額（購買被投資者的全部股權時按評估價份額的差額）。 借項： 有合同規定投資期限的按投資期限攤銷沒有投資期限的按不超過10年的期限攤銷國際財務報告準則商譽/負商譽：投資成本與收購的被投資者可辨認資產和負債的公允價值份額的差額商譽：

31、不進行攤銷，但是需要進行減值測試，在資產負債表日以成本減減值列示46商譽（股權投資差額）商譽（股權投資差額）中國會計制度貸項： 按財會200310號文規定，20033月17日之后產生的股權投資差額貸項記入資本公積。 在此之前產生的作為股權投資差額貸項，按投資期限或當沒有投資期限時，按不低于10年的期限攤銷此外，按財會20043號文，分段收購（step acquisition）產生的股權投資差額，借項及貸項可按同情況予以抵銷國際財務報告準則負商譽/購買折價：直接確認為損益商譽與負商譽不抵銷47ABCABC公司凈資產凈利潤調節表公司凈資產凈利潤調節表凈利潤凈利潤凈資產凈資產中國會計制度下凈利潤及凈

32、資產中國會計制度下凈利潤及凈資產XX確認遞延稅項XX無需支付的長期應付款項X(X)捐贈收入X-沖回評估增值土地使用權（X）確認負商譽確認負商譽(X)(X)- -確認評估減值(X)(X)其他(X)(X)國際財務報告準則下凈利潤和凈資產國際財務報告準則下凈利潤和凈資產XX48合并財務報表合并財務報表49中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則被投資企業被納入合并范圍的情形被投資企業被納入合并范圍的情形投資方對被投資企業投資方對被投資企業享有控制權（即被投享有控制權（即被投資企業是子公司）資企業是子公司）; ; 或或擁有被投資企業擁有被投資企業50%以上的權益以上的權益同國際同國

33、際準則準則對被投資企業享有對被投資企業享有控制權控制權下列子公司可以不納入合并范圍下列子公司可以不納入合并范圍準備近期售出而短期準備近期售出而短期持有的子公司持有的子公司受所在國外匯管制受所在國外匯管制同國際準則同國際準則沒有例外情況沒有例外情況合并財務報表（合并財務報表（1）50國際會計準則第國際會計準則第2727號號合并財務報表合并財務報表直接或間接地擁有超過半數以上的表決權直接或間接地擁有超過半數以上的表決權擁有半數或以下表決權，但存在下列情況：擁有半數或以下表決權，但存在下列情況：通過與其他投資者的協議，擁有半數以上的表決權根據章程或協議，有權統馭主體的財務和經營政策有權任免董事會或類

34、似機構的多數成員在董事會或類似機構占多數表決權同時參見解釋公告第12號合并：特殊目的主體控制控制統馭一個主體的財務和經營政策，并統馭一個主體的財務和經營政策，并并籍此從主體的活動中并籍此從主體的活動中獲取利益獲取利益有證據有證據表明所表明所有權不有權不構成控構成控制關系制關系的除外的除外需考慮潛在表決權（股票買入期權、可轉換債券、認股權證等）需考慮潛在表決權（股票買入期權、可轉換債券、認股權證等）因素因素51中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則母公司是否需要編制合并財務報表母公司是否需要編制合并財務報表只有某些企業被強制要求只有某些企業被強制要求編制合并財務報表編制合并

35、財務報表: :國有資產授權經營管理的企業上市公司 其他企業可由管理當局自其他企業可由管理當局自行決定行決定母公司應當編制母公司應當編制母公司本身是子公司，母公司本身是子公司，并且滿足一定條件時，并且滿足一定條件時，不需要編制合并財務不需要編制合并財務報表報表合并財務報表（合并財務報表（2）52中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則合并財務報表的編制程序合并財務報表的編制程序統一會計期間統一會計期間同中國現行同中國現行與中國現行相近，與中國現行相近，但存在例外規定但存在例外規定缺乏可操作性時，最大允許存在3個月的差異（需調整該期間內重大交易事項）沒有公允價值調整的要求沒有公

36、允價值調整的要求同國際準則同國際準則公允價值調整公允價值調整以以購買日購買日確定的確定的子公司資產、負子公司資產、負債的公允價值為債的公允價值為基礎對子公司財基礎對子公司財務報表進行調整務報表進行調整合并財務報表（合并財務報表（3）趨同統一會計政策、內部交易抵銷統一會計政策、內部交易抵銷53中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則少數股東權益，在合并資產負債表中少數股東權益，在合并資產負債表中列在負債和權益之間列在負債和權益之間同國際準則同國際準則在所有者權益中單在所有者權益中單獨列示獨列示少數股東損益，在合并利潤表中少數股東損益，在合并利潤表中列在凈利潤之前列在凈利潤之前

37、同國際準則同國際準則在凈利潤項目下單在凈利潤項目下單獨列示獨列示合并財務報表（合并財務報表（4）趨同54第三章第三章資產負債項目差異資產負債項目差異55中國現行準則與國際財務報告準則的主要差異中國現行準則與國際財務報告準則的主要差異資產負債項目資產負債項目存貨固定資產和借款費用土地使用權投資性房地產長期股權投資或有事項（準備）56中國現行準則與國際財務報告準則主要差異中國現行準則與國際財務報告準則主要差異一般比較確認和計量的基本原則一般比較確認和計量的基本原則中國現行準則按取得時支付的價款金額入賬（即歷史成本）一般不考慮遞延支付的折現影響（現值）目的為了防止上市公司“修飾”會計報表，尤其是對資

38、產置換予以限制，以企業換出資產作為換入資產的價值國際財務報告準則公允價值被普遍采用考慮遞延支付的影響（現值）57存存 貨貨資產負債項目資產負債項目58中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則先進先出法先進先出法加權平均法加權平均法個別計價法個別計價法移動平均法移動平均法后進先出法后進先出法同國際準則同國際準則先進先出法先進先出法加權平均法加權平均法個別計價法個別計價法存貨存貨 成本計量成本計量59固定資產和借款費用固定資產和借款費用資產負債項目資產負債項目60中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則初始計量初始計量 棄置費用棄置費用不包括在初始成本不包括

39、在初始成本中中, , 但在凈殘值中但在凈殘值中考慮考慮同國際準則同國際準則包括在包括在初始成本初始成本中中通過對未來現金流出進通過對未來現金流出進行行折現折現后確定后確定固定資產（固定資產（1）棄置費用：固定資產使用壽命結束時，企業承擔的固定資棄置費用：固定資產使用壽命結束時，企業承擔的固定資產廢棄處置義務。例如，礦區廢棄處置義務產廢棄處置義務。例如，礦區廢棄處置義務61中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則初始計量初始計量 價款支付具有融資性質價款支付具有融資性質成本按實際支付價成本按實際支付價款確定款確定同國際準則同國際準則成本按購買價款的成本按購買價款的現值現值確定

40、確定實際支付價款與購買價實際支付價款與購買價款的現值之差，計入損款的現值之差，計入損益或按益或按借款費用借款費用準則資準則資本化本化后續計量后續計量成本模式成本模式同中國現行同中國現行成本模式或重估價模式成本模式或重估價模式固定資產（固定資產（2）62固定資產（固定資產（3）中國現行準則按取得時支付的價款金額（即歷史成本）或者重估價值（在國家有關規定允許的情況下）入賬企業不得自行進行評估調賬重估增減值計入資本公積資本公積國際財務報告準則允許使用歷史成本或者重估成本一旦重估則應定期進行重估增值計入資本公積，重估減值計入損益63ABCABC公司凈資產凈利潤調節表公司凈資產凈利潤調節表凈利潤凈利潤凈

41、資產凈資產中國會計制度下凈利潤及凈資產中國會計制度下凈利潤及凈資產XX確認遞延稅項XX無需支付的長期應付款項X(X)捐贈收入X-沖回評估增值土地使用權（X）確認負商譽(X)-確認評估減值確認評估減值(X)(X)其他(X)(X)國際財務報告準則下凈利潤和凈資產國際財務報告準則下凈利潤和凈資產XX64中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則借款費用資本化的選擇借款費用資本化的選擇符合一定條件應符合一定條件應當予以資本化當予以資本化同中國現行同中國現行可選擇確認為費用可選擇確認為費用或在符合一定條件或在符合一定條件時資本化時資本化借款費用（借款費用（1）65中國現行準則中國現行準

42、則中國新準則中國新準則國際準則國際準則符合資本化條件的資產符合資本化條件的資產購建固定資產購建固定資產企業開發房地產企業開發房地產（存貨）（存貨）同國際準則同國際準則需要經過需要經過相當長時間相當長時間的購建或者生產活動的購建或者生產活動才能達到預定可使用才能達到預定可使用或可銷售狀態的資產，或可銷售狀態的資產，例如例如固定資產固定資產存貨存貨投資性房地產投資性房地產無形資產無形資產借款費用（借款費用（2）66中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則應應/ /可資本化的借款費用包括可資本化的借款費用包括因因專門借款專門借款而發生而發生的利息、折價或溢的利息、折價或溢價的攤銷

43、價的攤銷同國際準則同國際準則因借款（包括專門借款因借款（包括專門借款和和一般借款一般借款）而發生的）而發生的利息、折價或溢價的攤利息、折價或溢價的攤銷銷因因專門借款專門借款而發生而發生輔助費用輔助費用同中國現行同中國現行因借款發生的輔助費用因借款發生的輔助費用因外幣借款而發生因外幣借款而發生的匯兌損益的匯兌損益同中國現行同中國現行作為外幣借款利息費用作為外幣借款利息費用調整額的匯兌差額調整額的匯兌差額不包括與融資租賃不包括與融資租賃有關的融資費用有關的融資費用同中國現行同中國現行與融資租賃有關的與融資租賃有關的融資融資費用費用借款費用（借款費用（3）67借款費用（借款費用（4）中國現行準則資本

44、化金額借款利息及折價或溢價的攤銷：累計支出加權平均數X專門借款加權平均利率輔助費用和匯兌差額：直接計入成本暫時投資收入：得沖減資產成本國際財務報告準則資本化金額專門借款：所有借款費用； 暫時投資收入須沖減資本化金額其它借款：扣減專門借款后的累計支出加權平均數X其它借款加權平均利率68土地使用權土地使用權資產負債項目資產負債項目69中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則用于生產和經營管理的，企業應該將土地使用權確認為用于生產和經營管理的，企業應該將土地使用權確認為固定資產、無形資固定資產、無形資產或存貨產或存貨無形資產、存貨無形資產、存貨經營租賃的預付款經營租賃的預付款不能

45、重估不能重估為賺取租金或資本增值而持有為賺取租金或資本增值而持有同上同上企業企業應應將土地使用權將土地使用權確認為投資性房地產確認為投資性房地產一般來說, 采用成本模式符合一定條件時可以采用公允價值模式同上；或者同上；或者企業企業可選擇可選擇將土將土地使用權分類為地使用權分類為投資性房地產，投資性房地產，但選擇按投資性但選擇按投資性房地產核算時，房地產核算時，必須采用公允價必須采用公允價值模式值模式土地使用權（土地使用權（1）70ABCABC公司凈資產凈利潤調節表公司凈資產凈利潤調節表凈利潤凈利潤凈資產凈資產中國會計制度下凈利潤及凈資產中國會計制度下凈利潤及凈資產XX確認遞延稅項XX無需支付的

46、長期應付款項X(X)捐贈收入X-沖回評估增值土地使用權沖回評估增值土地使用權（X X）確認負商譽(X)-確認評估減值確認評估減值(X)(X)其他(X)(X)國際財務報告準則下凈利潤和凈資產國際財務報告準則下凈利潤和凈資產XX71土地使用權（土地使用權（2）中國現行準則以取得的歷史成本或評估值入賬在收益期內平均攤銷國際財務報告準則土地使用權作為預付土地租賃費處理，但實際上不影響每一年的損益72投資性房地產投資性房地產資產負債項目資產負債項目73中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則無相關規定，處理無相關規定，處理方法同固定資產方法同固定資產與國際準則接近與國際準則接近準則第

47、準則第4040號號單獨列示單獨列示兩種計量模式兩種計量模式 - -公允價值模式公允價值模式 - -成本模式成本模式投資性房地產投資性房地產74國際會計準則第國際會計準則第40號號投資性房地產投資性房地產定義定義：指為賺取租金或為資本增值，或兩者兼有而持有的房：指為賺取租金或為資本增值，或兩者兼有而持有的房地產，但不包括：地產，但不包括： （1）用于商品或勞務的生產、供應或用于管理目的的）用于商品或勞務的生產、供應或用于管理目的的 房地房地產；或者產；或者 （2）在正常經營過程中銷售的房地產）在正常經營過程中銷售的房地產 判別依據判別依據: 投資性房地產產生的現金流量在很大程度上獨立于投資性房地

48、產產生的現金流量在很大程度上獨立于主體持有的其他資產。主體持有的其他資產。 75國際會計準則第國際會計準則第40號號投資性房地產投資性房地產例子：例子：（1）為長期資本增值而持有的土地）為長期資本增值而持有的土地（2）尚未確定未來用途的土地）尚未確定未來用途的土地（3）主體擁有（或在融資租賃下持有）并在經營租賃下租出的建筑物）主體擁有（或在融資租賃下持有）并在經營租賃下租出的建筑物（4）準備在經營租賃下租出的空置建筑物）準備在經營租賃下租出的空置建筑物 76國際會計準則第國際會計準則第40號號投資性房地產投資性房地產不包括：不包括：(1) 意圖在正常經營中銷售或為銷售而處于建造或開發中的房地產

49、意圖在正常經營中銷售或為銷售而處于建造或開發中的房地產（IAS2存貨）存貨）(2) 為第三方在建和開發的房地產（為第三方在建和開發的房地產（IAS11建造合同）建造合同）(3) 自用房地產自用房地產(IAS16不動產、廠場和設備），包括持有將來自用、持不動產、廠場和設備），包括持有將來自用、持有將來開發后自用、雇員占用以及待處置的自用房地產有將來開發后自用、雇員占用以及待處置的自用房地產(4) 為將來作為投資性房地產而正在建造或開發的房地產為將來作為投資性房地產而正在建造或開發的房地產(5) 融資租賃下出租給另一主體的房地產融資租賃下出租給另一主體的房地產 77國際會計準則第國際會計準則第40

50、號號投資性房地產投資性房地產初始計量初始計量 投資性房地產應按照其成本進行初始計量。交易費用應包括在投資性房地產應按照其成本進行初始計量。交易費用應包括在初始計量中。初始計量中。78國際會計準則第國際會計準則第40號號投資性房地產投資性房地產確認后計量確認后計量 可選擇公允價值模式或成本模式，但需將選定的會計政策運用可選擇公允價值模式或成本模式，但需將選定的會計政策運用于所有投資性房地產。以下例外：于所有投資性房地產。以下例外：由于無法可靠確定公允價值，被迫按照成本模式計量某項投資性由于無法可靠確定公允價值，被迫按照成本模式計量某項投資性房地產，其他投資性房地產還應按公允價值計量房地產，其他投

51、資性房地產還應按公允價值計量; ;承租人在經營租賃下持有的房地產權益若能歸類為投資性房地產，承租人在經營租賃下持有的房地產權益若能歸類為投資性房地產，應當采用公允價值模式應當采用公允價值模式79國際會計準則第國際會計準則第40號號投資性房地產投資性房地產公允價值模式不計提折舊或攤銷，公允價值變動產生的利得或損失在產生當期確認為損益公允價值指在公平交易中，熟悉情況的當事人之間自愿據此進行的房地產交換的價格需在資產負債表日對公允價值進行確定鼓勵但不要求根據獨立評估師的評估確定投資性房地產的公允價值確定公允價值模式后一般不可改為成本模式成本模式同固定資產，采用折余成本（減去任何累計減值損失）予以計量

52、選用成本模式應披露其投資性房地產的公允價值選用成本模式后可改為公允價值模式80國際會計準則第國際會計準則第40號號投資性房地產投資性房地產轉換轉換 當用途發生改變時，投資性房地產與其他資產可互相轉換成本模式：轉換不影響確認和計量公允價值模式：投資性-自用或存貨：以公允價值確定后續會計處理的推定成本自用-投資性： 視同價值重估，即增值計入權益，減值計入損益存貨-投資性：視同銷售，計入損益在建-投資性：計入損益81ABCABC公司資產負債表公司資產負債表20-520-520-420-4非流動資產非流動資產不動產、廠房和設備XX投資性房地產在建工程預付租賃款無形資產聯營公司投資其他投資遞延稅項資產非

53、流動資產小計X-X-流動資產流動資產存貨應收帳款及應收票據，凈額預付帳款及其他流動資產現金及現金等價物XX流動資產小計資產總計X-XX-X82長期股權投資長期股權投資資產負債項目資產負債項目83中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則對子公司投資對子公司投資在個別報表中按權益在個別報表中按權益法核算法核算在個別報表中按在個別報表中按成本法處理成本法處理在個別報表中按成本法在個別報表中按成本法或或IAS39的規定處理，的規定處理，除非劃入除非劃入IFRS5中中在合并報表中除特定在合并報表中除特定情況外納入合并范圍情況外納入合并范圍同國際準則同國際準則在合并報表中納入合并在合并

54、報表中納入合并范圍范圍對合營企業投資對合營企業投資在個別報表中按權益在個別報表中按權益法核算法核算同中國現行同中國現行在個別報表中按成本法在個別報表中按成本法或或IAS39的規定處理，的規定處理，除非劃入除非劃入IFRS5中中在合并報表中按在合并報表中按比例比例合并法合并法在合并報表中按在合并報表中按權益法核算權益法核算在合并報表中，在合并報表中，可選可選按按權益法或比例合并法處權益法或比例合并法處理，除非劃入理，除非劃入IFRS5中中長期股權投資（長期股權投資（1）84中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則對聯營企業投資對聯營企業投資在個別報表和合并報在個別報表和合并報

55、表中均按權益法核算表中均按權益法核算同中國現行準則同中國現行準則在個別報表中按成在個別報表中按成本法或本法或IAS39的規的規定處理，除非劃入定處理，除非劃入IFRS5中中在合并報表中，一在合并報表中，一般按權益法處理，般按權益法處理， 除非劃入除非劃入IFRS5中中對其他企業的長期股權投資對其他企業的長期股權投資在個別報表和合并報在個別報表和合并報表中均按成本法核算表中均按成本法核算基本同國際準則基本同國際準則根據公允價值是否能可靠計量，而分別按成本或公允價值計量在個別報表和合并在個別報表和合并報表中均按報表中均按IAS39的規定處理的規定處理長期股權投資（長期股權投資（2）85中國現行準則

56、中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則投資方初始投資成本投資方初始投資成本大于應享有被投資方凈資產大于應享有被投資方凈資產賬面價值賬面價值的差額的差額在一定期間內攤在一定期間內攤銷銷公允價值公允價值的的差額差額不調整不調整長期長期股股權投資的初始權投資的初始投資成本投資成本公允價值公允價值的差額的差額視為商譽，不攤視為商譽，不攤銷銷 投資方初始投資成本投資方初始投資成本小于應享有被投資方凈資產小于應享有被投資方凈資產賬面價值賬面價值的差額的差額計入資本公積計入資本公積同國際準則同國際準則公允價值公允價值的差額的差額計入當期收益計入當期收益長期股權投資（長期股權投資（3）86中國現行準

57、則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則投資方按比例確認被投資方實現凈損益時，需調整事項包括投資方按比例確認被投資方實現凈損益時，需調整事項包括統一會計期間統一會計期間統一會計期間統一會計期間統一會計政策統一會計政策公允價值調整公允價值調整統一會計期間統一會計期間統一會計政策統一會計政策公允價值調整公允價值調整內部未實現損益抵銷內部未實現損益抵銷長期股權投資（長期股權投資（4）87或有事項（準備）或有事項（準備）資產負債項目資產負債項目88或有事項（準備）（或有事項（準備）（1）國際會計準則第國際會計準則第37號號準備、或有負債和或有資產準備、或有負債和或有資產虧損性合同虧損性合同虧

58、損性合同，是指履行合同義務而發生的虧損性合同，是指履行合同義務而發生的不可避免費用不可避免費用超過預期經濟利益的合同。超過預期經濟利益的合同。如果主體有一項虧損性合同，該合同下現時義務應作為如果主體有一項虧損性合同，該合同下現時義務應作為準備予以確認和計量。準備予以確認和計量。89或有事項（準備）（或有事項（準備）（2）國際會計準則第國際會計準則第37號號準備、或有負債和或有資產準備、或有負債和或有資產重組費用重組費用重組，是指由管理層計劃和控制并重大改變了主體的業重組，是指由管理層計劃和控制并重大改變了主體的業務范圍或者經營業務的方式的方案務范圍或者經營業務的方式的方案重組的推定義務僅當主體

59、已經有一項詳細、正式的重組重組的推定義務僅當主體已經有一項詳細、正式的重組計劃以及通過開始實施該計劃，或向那些受影響的各方計劃以及通過開始實施該計劃，或向那些受影響的各方通告該計劃內容已使形成對實施重組的合理預期。通告該計劃內容已使形成對實施重組的合理預期。重組準備，與重組引起的重組準備，與重組引起的直接直接支出，是重組所必需承擔支出，是重組所必需承擔的；并且與主體繼續進行的活動無關。的；并且與主體繼續進行的活動無關。90中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則虧損性合同虧損性合同不夠明確不夠明確同國際準則同國際準則接近接近滿足一定條件時確滿足一定條件時確認為準備認為準備或

60、有事項（準備）（或有事項（準備）（3）需同時滿足的條件需同時滿足的條件該義務是企業承擔的現時義務該義務是企業承擔的現時義務履行該義務很可能導致經濟利益履行該義務很可能導致經濟利益流出企業流出企業該義務的金額能夠可靠地計量該義務的金額能夠可靠地計量91中國現行準則中國現行準則中國新準則中國新準則國際準則國際準則重組費用重組費用缺乏規范缺乏規范同國際準則同國際準則接近接近滿足一定條件時確滿足一定條件時確認為準備認為準備或有事項（準備）（或有事項（準備）（5）除確認為準備的一般條件外，還需除確認為準備的一般條件外，還需同時存在下述情況同時存在下述情況有詳細、正式的重組計劃，包括有詳細、正式的重組計劃