1、第第2章章 金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)第一節(jié)第一節(jié) 金融資產(chǎn)的定義和分類金融資產(chǎn)的定義和分類第二節(jié)第二節(jié) 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損 益的金融資產(chǎn)益的金融資產(chǎn)第三節(jié)第三節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資第四節(jié)第四節(jié) 貨款和應(yīng)收款項(xiàng)貨款和應(yīng)收款項(xiàng)第五節(jié)第五節(jié) 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)第六節(jié)第六節(jié) 金融資產(chǎn)減值金融資產(chǎn)減值金融工具：是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他金融工具：是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同 甲甲 乙乙發(fā)行公司債券（金融負(fù)債）發(fā)行公司債券（金融負(fù)債） 債券投資（金融資產(chǎn)）債券投資

2、（金融資產(chǎn)）發(fā)行股票（權(quán)益工具）發(fā)行股票（權(quán)益工具） 股權(quán)投資（金融資產(chǎn)）股權(quán)投資（金融資產(chǎn)）金融工具分： 1、基本金融工具 ：貨幣資金、應(yīng)收款項(xiàng)、應(yīng)付款項(xiàng) 債券投資 股權(quán)投資 2、衍生金融工具：金融期貨、金融期權(quán)等 衍生金融工具衍生金融工具l金融衍生工具系金融衍生工具系“一種合約，該合約的價(jià)值取決于一一種合約，該合約的價(jià)值取決于一項(xiàng)或多項(xiàng)背景資產(chǎn)或指數(shù)的價(jià)值項(xiàng)或多項(xiàng)背景資產(chǎn)或指數(shù)的價(jià)值”。 作為一種交易合作為一種交易合約，金融衍生工具能賦予交易的一方在將來(lái)對(duì)某一項(xiàng)約，金融衍生工具能賦予交易的一方在將來(lái)對(duì)某一項(xiàng)既定資產(chǎn)的債權(quán)，同時(shí)對(duì)交易的另一方的債務(wù)作出明既定資產(chǎn)的債權(quán)，同時(shí)對(duì)交易的另一方的債

3、務(wù)作出明確的約束。確的約束。相對(duì)于衍生工具的基礎(chǔ)工具一般指股票、債券、貨幣、相對(duì)于衍生工具的基礎(chǔ)工具一般指股票、債券、貨幣、商品等。金融衍生工具是在現(xiàn)時(shí)對(duì)金融基礎(chǔ)工具未來(lái)商品等。金融衍生工具是在現(xiàn)時(shí)對(duì)金融基礎(chǔ)工具未來(lái)可能產(chǎn)生的結(jié)果進(jìn)行交易。其交易在現(xiàn)時(shí)發(fā)生而結(jié)果可能產(chǎn)生的結(jié)果進(jìn)行交易。其交易在現(xiàn)時(shí)發(fā)生而結(jié)果要到未來(lái)某一約定的時(shí)刻才能產(chǎn)生。衍生工具交易的要到未來(lái)某一約定的時(shí)刻才能產(chǎn)生。衍生工具交易的對(duì)象并不是基礎(chǔ)工具或金融商品，而是對(duì)這些基礎(chǔ)工對(duì)象并不是基礎(chǔ)工具或金融商品，而是對(duì)這些基礎(chǔ)工具在未來(lái)各種條件下處置的權(quán)利和義務(wù)。具在未來(lái)各種條件下處置的權(quán)利和義務(wù)。 第一節(jié)第一節(jié) 金融資產(chǎn)的定義金融資

4、產(chǎn)的定義 和分類和分類一廣義上，金融資產(chǎn)包括庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收一廣義上，金融資產(chǎn)包括庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。本章不包括貨幣資金和長(zhǎng)期股權(quán)投資本章不包括貨幣資金和長(zhǎng)期股權(quán)投資二、準(zhǔn)則要求：企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)管理二、準(zhǔn)則要求：企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)分為以下幾類：要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)分為以下幾類： (1)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資

5、產(chǎn)；以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)； (2)持有至到期投資；持有至到期投資； (3)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；貸款和應(yīng)收款項(xiàng)； (4)可供出售的金融資產(chǎn)。可供出售的金融資產(chǎn)。 第二節(jié)：第二節(jié)：以公允價(jià)值計(jì)量以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益期損益的金融資產(chǎn)（不存在減值）的金融資產(chǎn)（不存在減值）l一、概述一、概述l以以公允價(jià)值計(jì)量公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，可以進(jìn)一步劃分為交易性金融資產(chǎn)和直資產(chǎn)，可以進(jìn)一步劃分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損計(jì)入當(dāng)期損益益的金融資產(chǎn)。的金融資產(chǎn)。

6、 （一）交易性金融資產(chǎn)（一）交易性金融資產(chǎn)1.主要是為了近期內(nèi)出售的金融資產(chǎn)。例如，主要是為了近期內(nèi)出售的金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)以賺取差價(jià)為目的購(gòu)入的企業(yè)以賺取差價(jià)為目的購(gòu)入的基金基金、債券、債券、股票股票等，就屬于交易性金融資產(chǎn)。等，就屬于交易性金融資產(chǎn)。2.屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分；的一部分；3.屬于衍生工具屬于衍生工具:比如期貨，期權(quán)，其公允比如期貨，期權(quán)，其公允價(jià)值變動(dòng)大于零時(shí)，應(yīng)將其相關(guān)變動(dòng)金額價(jià)值變動(dòng)大于零時(shí)，應(yīng)將其相關(guān)變動(dòng)金額確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。益。（二）直接指定為以公允

7、價(jià)值計(jì)量且其變（二）直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 企業(yè)不能隨意指定，只有在滿足以下條件企業(yè)不能隨意指定，只有在滿足以下條件之一的，才能將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為之一的，才能將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，指定的目的主要是風(fēng)險(xiǎn)管理的金融資產(chǎn)，指定的目的主要是風(fēng)險(xiǎn)管理的要求：要求： 1、該指定可以消除或明顯減少由于該金融、該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致相關(guān)利得或損資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致相關(guān)利得或損失在確認(rèn)或計(jì)量方面的不一致情況。失在確認(rèn)或計(jì)量方面的

8、不一致情況。 n2. 出于風(fēng)險(xiǎn)管理的目的，在有關(guān)正式文件出于風(fēng)險(xiǎn)管理的目的，在有關(guān)正式文件中載明，該項(xiàng)金融資產(chǎn)作為以公允價(jià)值計(jì)中載明，該項(xiàng)金融資產(chǎn)作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。注意：注意： 企業(yè)購(gòu)買(mǎi)股票、債券不一定就是以公允價(jià)值計(jì)量且其變企業(yè)購(gòu)買(mǎi)股票、債券不一定就是以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，要看投資的目的。如果投動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，要看投資的目的。如果投資的目的是為了近期內(nèi)出售、獲取差價(jià)，就屬于以公允資的目的是為了近期內(nèi)出售、獲取差價(jià)，就屬于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。后面講的價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入

9、當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。后面講的一些可供出售的金融資產(chǎn)或持有至到期的金融資產(chǎn)也有一些可供出售的金融資產(chǎn)或持有至到期的金融資產(chǎn)也有購(gòu)買(mǎi)債券、股票的問(wèn)題，購(gòu)買(mǎi)債券、股票的問(wèn)題，關(guān)鍵要看投資的目的關(guān)鍵要看投資的目的。當(dāng)確認(rèn)為屬于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的當(dāng)確認(rèn)為屬于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，金融資產(chǎn)后，不能隨便更改不能隨便更改。 二、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損二、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理 l交易性金融資產(chǎn)的特點(diǎn)有交易性金融資產(chǎn)的特點(diǎn)有2個(gè)：（個(gè)：（1）以公允）以公允價(jià)值計(jì)量；（價(jià)值計(jì)量；（2）公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損

10、益）公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益）。（公允價(jià)值變動(dòng)損益）。l某項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)某項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不能再重分類為計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不能再重分類為其他類別的金融資產(chǎn)。其他類別的金融資產(chǎn)。賬戶設(shè)置：賬戶設(shè)置：交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)成本成本 公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)損益公允價(jià)值變動(dòng)損益交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理 l1取得時(shí)取得時(shí)l企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)，按其，企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)，按其， 借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)-成本成本 （公允價(jià)值）（公允價(jià)值） 投資收益

11、投資收益 （發(fā)生的交易費(fèi)用）（發(fā)生的交易費(fèi)用） 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 （已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息） 應(yīng)收股利應(yīng)收股利 (已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 貸：銀行存款貸：銀行存款l2持有期間持有期間l（1）交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告發(fā)放）交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、一次還的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計(jì)算的利息，本債券投資的票面利率計(jì)算的利息， 借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 貸：投資收益貸：投資收益l(2)資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資

12、產(chǎn)的公允價(jià)值高于其資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額：賬面余額的差額： 借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益公允價(jià)值低于其賬面余額的差額做相反的會(huì)計(jì)分錄。公允價(jià)值低于其賬面余額的差額做相反的會(huì)計(jì)分錄。l3出售時(shí)出售時(shí)l出售交易性金融資產(chǎn) 借：銀行存款借：銀行存款 （實(shí)際收到的金額）（實(shí)際收到的金額） 貸：交易性金融資產(chǎn)（該金融資產(chǎn)的賬面余額）貸：交易性金融資產(chǎn)（該金融資產(chǎn)的賬面余額） 貸或借：投資收益貸或借：投資收益 （差額）（差額） 同時(shí)，將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)出： 借或貸：公允價(jià)值變動(dòng)損

13、益借或貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸或借：投資收益貸或借：投資收益l【例題例題】20072007年年5 5月，甲公司以月，甲公司以480480萬(wàn)元購(gòu)入乙萬(wàn)元購(gòu)入乙公司股票公司股票6060萬(wàn)股作為交易性金融資產(chǎn)，另支付萬(wàn)股作為交易性金融資產(chǎn)，另支付手續(xù)費(fèi)手續(xù)費(fèi)1010萬(wàn)元，萬(wàn)元，20072007年年6 6月月3030日該股票每股市價(jià)日該股票每股市價(jià)為為7.57.5元，元，20072007年年8 8月月1010日，乙公司宣告分派現(xiàn)日，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，每股金股利，每股0.200.20元，元，8 8月月2020日，甲公司收到分日，甲公司收到分派的現(xiàn)金股利。至派的現(xiàn)金股利。至1212月月3131日，甲

14、公司仍持有該日，甲公司仍持有該交易性金融資產(chǎn)，期末每股市價(jià)為交易性金融資產(chǎn)，期末每股市價(jià)為8.58.5元，元，20082008年年1 1月月3 3日以日以515515萬(wàn)元出售該交易性金融資產(chǎn)。假萬(wàn)元出售該交易性金融資產(chǎn)。假定甲公司每年定甲公司每年6 6月月3030日和日和1212月月3131日對(duì)外提供財(cái)務(wù)日對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告。報(bào)告。 l要求：（要求：（1 1）編制上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)）編制上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。計(jì)分錄。l（2 2）計(jì)算該交易性金融資產(chǎn)的累計(jì)）計(jì)算該交易性金融資產(chǎn)的累計(jì)損益。損益。l【答案答案】l（1 1）編制上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。）編制上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。l20072007年

15、年5 5月購(gòu)入時(shí)月購(gòu)入時(shí) l借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)成本成本 480480l 投資收益投資收益 1010l 貸：銀行存款貸：銀行存款 490490l20072007年年6 6月月3030日日l(shuí)借：公允價(jià)值變動(dòng)損益借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 3030l （480-60480-607.57.5）l 貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 3030l20072007年年8 8月月1010日宣告分派時(shí)日宣告分派時(shí) l借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利 1212（0.200.206060）l 貸：投資收益貸：投資收益 1212l20072007年年8 8月月2020日收到股利時(shí)日收到股

16、利時(shí)l借：銀行存款借：銀行存款 1212l 貸：應(yīng)收股利貸：應(yīng)收股利 1212l20072007年年1212月月3131日日 l借：交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)6060l （60608.5-4508.5-450）l 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 6060l20082008年年1 1月月3 3日處置日處置l借：銀行存款借：銀行存款 515515l 公允價(jià)值變動(dòng)損益公允價(jià)值變動(dòng)損益 3030l貸：交易性金融資產(chǎn)貸：交易性金融資產(chǎn)成本成本 480480l 交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 30 30 l 投資收益投資收益 3535l（2 2

17、）計(jì)算該交易性金融資產(chǎn)的累計(jì)損益。）計(jì)算該交易性金融資產(chǎn)的累計(jì)損益。l該交易性金融資產(chǎn)的累計(jì)損益該交易性金融資產(chǎn)的累計(jì)損益-10-30+12+60-10-30+12+60-30+35=3730+35=37萬(wàn)元。萬(wàn)元。 lP22【例2-1】 第三節(jié)第三節(jié) 持有至到期投資持有至到期投資持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的到期的非衍生金融資產(chǎn)非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)不能將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為持企業(yè)不能將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資有至到期投資 （1）、初始確

18、認(rèn)時(shí)即被指定為以）、初始確認(rèn)時(shí)即被指定為以公允價(jià)值計(jì)量公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)；的非衍生金融資產(chǎn)； （2）、符合）、符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義的非衍生金的定義的非衍生金融資產(chǎn)；融資產(chǎn)； （3）、）、 初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售的非衍生初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售的非衍生金融產(chǎn)。金融產(chǎn)。 持有至到期投資的特征持有至到期投資的特征 ：1.到期日固定、回收金額固定或可確定。到期日到期日固定、回收金額固定或可確定。到期日固定、回收金額固定或可確定是指相關(guān)合同明固定、回收金額固定或可確定是指相關(guān)合同明確了投資者在確定的時(shí)間內(nèi)獲得或應(yīng)收取現(xiàn)金確了投資者

19、在確定的時(shí)間內(nèi)獲得或應(yīng)收取現(xiàn)金流量的金額和時(shí)間。流量的金額和時(shí)間。 2.有明確意圖持有至到期。有明確意圖持有至到有明確意圖持有至到期。有明確意圖持有至到期投資是指投資者在取得投資時(shí)意圖明確，準(zhǔn)期投資是指投資者在取得投資時(shí)意圖明確，準(zhǔn)備將投資持有至到期，除非遇到一些企業(yè)所不備將投資持有至到期，除非遇到一些企業(yè)所不能控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的能控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件，否則將持有至到期。獨(dú)立事件，否則將持有至到期。 存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有明確存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：意圖將金融資產(chǎn)持有至到期：l（1）持有該金融資產(chǎn)的期

20、限不確定；（2）發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益率變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，將出售該金融資產(chǎn)，但是，無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)除外；（3）該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償；（4）其他表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。 l3.有能力持有至到期。有能力持有至到期是指有能力持有至到期。有能力持有至到期是指企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響企業(yè)有足夠的財(cái)務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。將投資持有至到期。 存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有能力存在下列情況之一的，表

21、明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：期：l（1）沒(méi)有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融）沒(méi)有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)持有資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)持有至到期；（至到期；（2）受法律、行政法規(guī)的限制，使）受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期；（企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期；（3）其他表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融其他表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。資產(chǎn)投資持有至到期的情況。 注意：注意：企業(yè)將尚未到期的某項(xiàng)持有至到期投資在本會(huì)計(jì)企

22、業(yè)將尚未到期的某項(xiàng)持有至到期投資在本會(huì)計(jì)年度內(nèi)出售或重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金年度內(nèi)出售或重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金額，相對(duì)于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期額，相對(duì)于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大時(shí)，則企投資）在出售或重分類前的總額較大時(shí)，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）或重分類的部分）重分類為可供出售金融資產(chǎn)重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在且在本會(huì)計(jì)年度及以后兩個(gè)本會(huì)計(jì)年度及以后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)完整的會(huì)計(jì)年度

23、內(nèi)不得再將該金融該資產(chǎn)劃分為持有至到期投資不得再將該金融該資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。但是，下列情況除外：但是，下列情況除外：l1出售日或重分類日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日出售日或重分類日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近（如到期前三個(gè)月內(nèi)），市場(chǎng)利率變化對(duì)該項(xiàng)投較近（如到期前三個(gè)月內(nèi)），市場(chǎng)利率變化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒(méi)有顯著影響。資的公允價(jià)值沒(méi)有顯著影響。（時(shí)間短）（時(shí)間短）l 2根據(jù)合同約定的定期償付或提前還款方式收回根據(jù)合同約定的定期償付或提前還款方式收回該投資幾乎所有初始本金后，將剩余部分予以出售或該投資幾乎所有初始本金后，將剩余部分予以出售或重分類。重分類。（金額小）（金額小）l 3出售

24、或重分類是由于企業(yè)無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)出售或重分類是由于企業(yè)無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)所引起重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)所引起（非控（非控制）。制）。此種情況主要包括：此種情況主要包括： （1）因被投資單位信用狀況嚴(yán)重惡化，將持有至到期）因被投資單位信用狀況嚴(yán)重惡化，將持有至到期投資予以出售。投資予以出售。例如，在外部信用等級(jí)評(píng)定機(jī)構(gòu)降低了發(fā)行人信用評(píng)級(jí)例如，在外部信用等級(jí)評(píng)定機(jī)構(gòu)降低了發(fā)行人信用評(píng)級(jí)后出售金融資產(chǎn)，如果通過(guò)與初始確認(rèn)時(shí)的信用等級(jí)后出售金融資產(chǎn)，如果通過(guò)與初始確認(rèn)時(shí)的信用等級(jí)進(jìn)行比較而判定，信用評(píng)級(jí)的降低證明了發(fā)行人信用進(jìn)行比較而判定，信用評(píng)級(jí)的降低證

25、明了發(fā)行人信用狀況的嚴(yán)重惡化，那么，該金融資產(chǎn)的出售并不會(huì)使?fàn)顩r的嚴(yán)重惡化，那么，該金融資產(chǎn)的出售并不會(huì)使企業(yè)將其他投資持有至到期的意圖受到懷疑。類似的，企業(yè)將其他投資持有至到期的意圖受到懷疑。類似的，如果企業(yè)采用內(nèi)部評(píng)級(jí)估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，只要企業(yè)采用的方如果企業(yè)采用內(nèi)部評(píng)級(jí)估計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，只要企業(yè)采用的方法保持持續(xù)、可靠并客觀地度量了發(fā)行人的信用質(zhì)量，法保持持續(xù)、可靠并客觀地度量了發(fā)行人的信用質(zhì)量，那么這些內(nèi)部評(píng)級(jí)的變動(dòng)可能有助于識(shí)別信用狀況發(fā)那么這些內(nèi)部評(píng)級(jí)的變動(dòng)可能有助于識(shí)別信用狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化的發(fā)行人。生嚴(yán)重惡化的發(fā)行人。（2）因相關(guān)稅收法規(guī)取消了持有至到期投資的利息稅）因相關(guān)稅收法規(guī)取消了持有至到

26、期投資的利息稅前可抵扣政策，或顯著減少了稅前可抵扣金額，將持前可抵扣政策，或顯著減少了稅前可抵扣金額，將持有至到期投資予以出售。有至到期投資予以出售。（3）因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置，為保持現(xiàn)行利）因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置，為保持現(xiàn)行利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或維持現(xiàn)行信用風(fēng)險(xiǎn)政策，將持有至到期率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或維持現(xiàn)行信用風(fēng)險(xiǎn)政策，將持有至到期投資予以出售。投資予以出售。（4）因法律、行政法規(guī)對(duì)允許投資的范圍或特定投資）因法律、行政法規(guī)對(duì)允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出重大調(diào)整，將持有至到期投資予品種的投資限額作出重大調(diào)整，將持有至到期投資予以出售。以出售。l（5）因監(jiān)管部門(mén)要求大幅度提高資產(chǎn)流

27、動(dòng)性，或大）因監(jiān)管部門(mén)要求大幅度提高資產(chǎn)流動(dòng)性，或大幅度提高持有至到期投資在計(jì)算資本充足率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)幅度提高持有至到期投資在計(jì)算資本充足率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重，將持有至到期投資予以出售。權(quán)重，將持有至到期投資予以出售。P25 【例例2-2】注意：注意：如出售或重分類金融資產(chǎn)的金額較大而受到的如出售或重分類金融資產(chǎn)的金額較大而受到的“兩個(gè)完整會(huì)計(jì)年度兩個(gè)完整會(huì)計(jì)年度”內(nèi)不能將金融資產(chǎn)劃分內(nèi)不能將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資的限制已解除（即，已過(guò)了為持有至到期投資的限制已解除（即，已過(guò)了兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度），企業(yè)可以再將符合規(guī)兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度），企業(yè)可以再將符合規(guī)定條件的金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資定條件

28、的金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資二、持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理:“持有至到期投資”總賬賬戶“持有至到期投資成本”明細(xì)賬戶（反映取得的持有至到期投資的面值面值）“持有至到期投資利息調(diào)整”明細(xì)賬戶（反映債券購(gòu)入時(shí)所發(fā)生的溢價(jià)、折價(jià)溢價(jià)、折價(jià)）“持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息”明細(xì)賬戶（反映到期一次付息債券計(jì)算出的應(yīng)得利息應(yīng)得利息）債券的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格債券的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格 取決于債券的票面利率和市場(chǎng)利率取決于債券的票面利率和市場(chǎng)利率（1）平價(jià)（即面值）：票面利率市場(chǎng)利率）平價(jià)（即面值）：票面利率市場(chǎng)利率（2）溢價(jià)（高于面值）：票面利率市場(chǎng)利率）溢價(jià)（高于面值）：票面利率市場(chǎng)利率（3）折價(jià)（低于面值）：票面利率市場(chǎng)利率）折價(jià)

29、（低于面值）：票面利率市場(chǎng)利率購(gòu)買(mǎi)價(jià)格與面值之差計(jì)入利息調(diào)整購(gòu)買(mǎi)價(jià)格與面值之差計(jì)入利息調(diào)整利息調(diào)整的計(jì)算利息調(diào)整的計(jì)算利息調(diào)整利息調(diào)整 =（債券初始投資成本債券面值（債券初始投資成本債券面值 應(yīng)計(jì)利應(yīng)計(jì)利 息）息）（1）取得持有至到期投資時(shí)）取得持有至到期投資時(shí)支付的款項(xiàng)支付的款項(xiàng)債券的面值債券的面值持有至到期投資（成本）持有至到期投資（成本）包含的利息包含的利息差額差額持有至到期投資（應(yīng)計(jì)利息）持有至到期投資（應(yīng)計(jì)利息）應(yīng)收利息應(yīng)收利息持有至到期投資（利息調(diào)整）持有至到期投資（利息調(diào)整）支付的交易費(fèi)用呢？支付的交易費(fèi)用呢？l（2）持有期間）持有期間l持有期間主要是在資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息。利持

30、有期間主要是在資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息。利息的計(jì)算如下：（實(shí)際利率法）息的計(jì)算如下：（實(shí)際利率法）l應(yīng)收利息債券面值應(yīng)收利息債券面值票面利率票面利率期限期限l利息收入（即投資收益）利息收入（即投資收益） 持有至到期投資攤余成本持有至到期投資攤余成本實(shí)際利率實(shí)際利率期期限限 期末攤余成本期末攤余成本=期初攤余成本期初攤余成本+利息收入利息收入-應(yīng)收應(yīng)收利息利息 最早攤余成本為最初實(shí)際支付的價(jià)款。（含相最早攤余成本為最初實(shí)際支付的價(jià)款。（含相關(guān)費(fèi)用，不含應(yīng)收但末收的利息）關(guān)費(fèi)用，不含應(yīng)收但末收的利息）攤余成本是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列攤余成本是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：調(diào)整

31、后的結(jié)果：（1）扣除已償還的本金）扣除已償還的本金（2）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；累計(jì)攤銷額；（3）扣除已發(fā)生的減值損失。）扣除已發(fā)生的減值損失。應(yīng)收利息按照分期付息還是一次還本付息可分應(yīng)收利息按照分期付息還是一次還本付息可分別計(jì)入別計(jì)入“應(yīng)收利息應(yīng)收利息”和和“持有至到期投資持有至到期投資應(yīng)應(yīng)計(jì)利息計(jì)利息”l借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 or 持有至到期投資持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息 (按票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息 ) 貸：投資收益貸：投資收益 （按

32、持有至到期投資攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入） 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 （差額，也可能在借方）l （3）處置時(shí)： 將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn) 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn) （按其公允價(jià)值 ） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息息 （按其賬面余額 ） 貸或借：其他綜合收益貸或借：其他綜合收益 （差額 ）l已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備。 l出售持有至到期投資 借：銀行存款借：銀行存款 （按實(shí)際收到的金額 ） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本、利息調(diào)整、成本、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)

33、利息 （按其賬面余額） 貸或借：投資收益貸或借：投資收益 （差額） l已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備。 l（4）到期還本付息：）到期還本付息：l借：銀行存款借：銀行存款l 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資-成本成本l 持有至到期投資持有至到期投資-應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息l【例題例題】A A公司于公司于20072007年年1 1月月2 2日從證券市場(chǎng)上購(gòu)日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入入B B公司于公司于20062006年年1 1月月1 1日發(fā)行的債券，該債券四日發(fā)行的債券，該債券四年期、票面年利率為年期、票面年利率為4%4%、每年、每年1 1月月5 5日支付上年日支付上年度的利息，到期日為度的利息，到

34、期日為20102010年年1 1月月1 1日，到期日一日，到期日一次歸還本金和最后一次利息。次歸還本金和最后一次利息。A A公司購(gòu)入債券的公司購(gòu)入債券的面值為面值為10001000萬(wàn)元，實(shí)際支付價(jià)款為萬(wàn)元，實(shí)際支付價(jià)款為992.77992.77萬(wàn)元，萬(wàn)元，另支付相關(guān)費(fèi)用另支付相關(guān)費(fèi)用2020萬(wàn)元。萬(wàn)元。A A公司購(gòu)入后將其劃分公司購(gòu)入后將其劃分為持有至到期投資。購(gòu)入債券的實(shí)際利率為為持有至到期投資。購(gòu)入債券的實(shí)際利率為5%5%。假定按年計(jì)提利息。假定按年計(jì)提利息。l要求：編制要求：編制A A公司從公司從20072007年年1 1月日至月日至20102010年年1 1月月1 1日上述有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)

35、計(jì)分錄。日上述有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。 l【答案答案】l 應(yīng)收利息應(yīng)收利息= =面值面值票面利率票面利率l 投資收益投資收益= =債券期初攤余成本債券期初攤余成本實(shí)際利實(shí)際利率率l “持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整”即為即為“應(yīng)收利息應(yīng)收利息”和和“投資收益投資收益”的差額。的差額。l（1 1）20072007年年1 1月月2 2日日l(shuí)借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 1000 1000 l 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 4040l （100010004%4%）l 貸：銀行存款貸：銀行存款 1012.77 1012.77 l 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 27.232

36、7.23l（2 2）20072007年年1 1月月5 5日日l(shuí)借：銀行存款借：銀行存款 4040l 貸：應(yīng)收利息貸：應(yīng)收利息 4040l（3 3）20072007年年1212月月3131日日l(shuí)應(yīng)確認(rèn)的投資收益應(yīng)確認(rèn)的投資收益=972.77=972.775%=48.645%=48.64萬(wàn)元，萬(wàn)元，“持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整”=48.64-=48.64-100010004%=8.644%=8.64萬(wàn)元。萬(wàn)元。l借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 4040l 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 8.648.64l 貸：投資收益貸：投資收益 48.64 48.64 l（4 4）20

37、082008年年1 1月月5 5日日l(shuí)借：銀行存款借：銀行存款 4040l 貸：應(yīng)收利息貸：應(yīng)收利息 4040l（5 5）20082008年年1212月月3131日日l(shuí)期初攤余成本期初攤余成本= 972.77+48.64-= 972.77+48.64-40=981.4140=981.41萬(wàn)元萬(wàn)元l應(yīng)確認(rèn)的投資收益應(yīng)確認(rèn)的投資收益=981.41=981.415%=49.075%=49.07萬(wàn)元，萬(wàn)元，l“持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整” =49.07-1000=49.07-10004%=9.074%=9.07萬(wàn)元。萬(wàn)元。 l借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 4040l 持有至到期投資持有至

38、到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 9.079.07l 貸：投資收益貸：投資收益 49.0749.07l（6 6）20092009年年1 1月月5 5日日l(shuí)借：銀行存款借：銀行存款 4040l 貸：應(yīng)收利息貸：應(yīng)收利息 4040l（7 7）20092009年年1212月月3131日日l(shuí)“持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整” =27.23-8.64-9.07=9.52=27.23-8.64-9.07=9.52萬(wàn)元，萬(wàn)元， 投資收益投資收益=40+9.52= 49.52=40+9.52= 49.52萬(wàn)元。萬(wàn)元。l借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息 4040l 持有至到期投資持有至到期投資利息調(diào)整利息調(diào)整 9

39、.529.52l 貸：投資收益貸：投資收益 49.5249.52l（8 8）20102010年年1 1月月1 1日日l(shuí)借：銀行存款借：銀行存款 10401040l 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 10001000l 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 4040lP27P27【例例3 3】 P29P29【例例4 4】第四節(jié)第四節(jié) 貸款和應(yīng)收款項(xiàng)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)一、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)概述一、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)概述貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)。二、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理科目設(shè)置：科目

40、設(shè)置：貸款貸款本金本金 利息調(diào)整利息調(diào)整 已減值已減值 應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息應(yīng)收利息應(yīng)收利息 （一）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理一般包括三個(gè)步驟：l（1）取得時(shí)（初始計(jì)量）取得時(shí)（初始計(jì)量）l金融企業(yè)按當(dāng)前市場(chǎng)條件發(fā)放的貸款，應(yīng)按發(fā)金融企業(yè)按當(dāng)前市場(chǎng)條件發(fā)放的貸款，應(yīng)按發(fā)放貸款的放貸款的本金和相關(guān)交易費(fèi)用之和本金和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確作為初始確認(rèn)金額。一般企業(yè)對(duì)外銷售商品或提供勞務(wù)形認(rèn)金額。一般企業(yè)對(duì)外銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收債權(quán)，通常應(yīng)按從購(gòu)貨方應(yīng)收的成的應(yīng)收債權(quán)，通常應(yīng)按從購(gòu)貨方應(yīng)收的合同合同或協(xié)議價(jià)款或協(xié)議價(jià)款作為初始確認(rèn)金額。作為初始確認(rèn)金額。 （2）持有期間（后續(xù)計(jì)量：以攤余成本計(jì)

41、量）持有期間（后續(xù)計(jì)量：以攤余成本計(jì)量）應(yīng)收利息貸款本金應(yīng)收利息貸款本金貸款利率貸款利率期限期限利息收入貸款和應(yīng)收款項(xiàng)攤余成本利息收入貸款和應(yīng)收款項(xiàng)攤余成本實(shí)際利實(shí)際利率率期限期限 貸款持有期間所確認(rèn)的利息收入，應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際貸款持有期間所確認(rèn)的利息收入，應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際利率計(jì)算。實(shí)際利率應(yīng)在取得貸款時(shí)確定，在利率計(jì)算。實(shí)際利率應(yīng)在取得貸款時(shí)確定，在該利率計(jì)貸款預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間該利率計(jì)貸款預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。內(nèi)保持不變。實(shí)際利率與合同利率差別較小的，實(shí)際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計(jì)算利息收入。也可按合同利率計(jì)算利息收入。注意：注意：l貸款減值后的處理：貸

42、款減值后的處理：借：貸款借：貸款已減值已減值 貸：貸款貸：貸款本金本金 應(yīng)收利息（存在應(yīng)收未收利息時(shí)需考慮）應(yīng)收利息（存在應(yīng)收未收利息時(shí)需考慮）確認(rèn)貸款發(fā)生減值損失后的利息收入，按實(shí)際利率法以確認(rèn)貸款發(fā)生減值損失后的利息收入，按實(shí)際利率法以攤余成本為基礎(chǔ)確認(rèn)）攤余成本為基礎(chǔ)確認(rèn)）借：貸款損失準(zhǔn)備借：貸款損失準(zhǔn)備 貸：利息收入貸：利息收入提示：此時(shí)不確認(rèn)按合同本金和合同利率計(jì)算確提示：此時(shí)不確認(rèn)按合同本金和合同利率計(jì)算確定的定的應(yīng)收利息應(yīng)收利息，該應(yīng)收利息金額只需要進(jìn)行，該應(yīng)收利息金額只需要進(jìn)行表表外登記外登記。收到利息時(shí)：。收到利息時(shí)：借：吸收存款（或存放同業(yè)等）借：吸收存款（或存放同業(yè)等）

43、貸：貸款貸：貸款已減值已減值l（3）處置時(shí)）處置時(shí)l企業(yè)收回或處置貸款和應(yīng)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)將取得企業(yè)收回或處置貸款和應(yīng)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)將取得的價(jià)款與該貸款和應(yīng)收款項(xiàng)賬面價(jià)值之間的差的價(jià)款與該貸款和應(yīng)收款項(xiàng)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外支出）額計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外支出）lP31P31【例例2-5】 第五節(jié) 可供出售金融資產(chǎn)一、可供出售金融資產(chǎn)概述一、可供出售金融資產(chǎn)概述l可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒(méi)有劃分為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒(méi)有劃分為持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、以公允為持有至到期投資、貸款和應(yīng)收

44、款項(xiàng)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。l企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)入的、有報(bào)價(jià)的企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)入的、有報(bào)價(jià)的債券債券投資、投資、股票股票投資、基金投資等，可以劃分為可供出售投資、基金投資等，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)。 l二、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理二、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理初始計(jì)量初始計(jì)量：以公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和作以公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額為初始確認(rèn)金額后續(xù)計(jì)量：后續(xù)計(jì)量：（1 1）按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。資產(chǎn)負(fù)債）按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。資產(chǎn)負(fù)債表日，公允價(jià)值變動(dòng)一律計(jì)入所有者權(quán)益表日，公允價(jià)值變動(dòng)一律計(jì)入所

45、有者權(quán)益（其他綜合收益）；（其他綜合收益）；（2 2）按實(shí)際利率法計(jì)算的可供出售債務(wù)工）按實(shí)際利率法計(jì)算的可供出售債務(wù)工具的利息，計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）；具的利息，計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）；（3 3）發(fā)生的減值損失，應(yīng)該計(jì)入當(dāng)期損益（）發(fā)生的減值損失，應(yīng)該計(jì)入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失），且發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)將：資產(chǎn)減值損失），且發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)將：“其他綜合收益其他綜合收益”轉(zhuǎn)出（累計(jì)損失），計(jì)轉(zhuǎn)出（累計(jì)損失），計(jì)入當(dāng)期損益入當(dāng)期損益（4 4）處置時(shí)，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)）處置時(shí)，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益，同時(shí)將持有期間確認(rèn)的入投資收益，同時(shí)將持有期間確認(rèn)的“其其他綜合收益他綜合收

46、益”余額轉(zhuǎn)入投資收益余額轉(zhuǎn)入投資收益l二、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理二、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理（一）企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)（一）企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)l1 1股票投資股票投資借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 （公允價(jià)值與公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和）交易費(fèi)用之和） 應(yīng)收股利應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利） 貸：銀行存款等貸：銀行存款等l2 2債券投資債券投資借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 （面值）（面值） 應(yīng)收利息應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息） 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)利息

47、調(diào)整利息調(diào)整（差額，也（差額，也可能在貸方）可能在貸方） 貸：銀行存款等貸：銀行存款等（這一點(diǎn)和持有至到期的投資核算是一樣這一點(diǎn)和持有至到期的投資核算是一樣的，只是一級(jí)科目不同）的，只是一級(jí)科目不同）l（二）資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息（二）資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息 借：應(yīng)收利息借：應(yīng)收利息（分期付息債券按票面利率計(jì)算的（分期付息債券按票面利率計(jì)算的利息）利息） or or 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)計(jì)利息應(yīng)計(jì)利息（到期時(shí)到期時(shí)一次還本付息債券按票面利率計(jì)算的利息一次還本付息債券按票面利率計(jì)算的利息） 貸：投資收益貸：投資收益（可供出售債券的攤余成本（可供出售債券的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息

48、收入）和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入） 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整利息調(diào)整（差（差額，也可能在借方）額，也可能在借方）（三）資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)（三）資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng) 1 1公允價(jià)值上升公允價(jià)值上升借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 貸：其他綜合收益貸：其他綜合收益2 2公允價(jià)值下降公允價(jià)值下降借：其他綜合收益借：其他綜合收益 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng)l(四）處置時(shí)四）處置時(shí)l出售可供出售的金融資產(chǎn)：出售可供出售的金融資產(chǎn)：l借：銀行存款等借：銀行存款等l 貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)成本

49、、公允價(jià)值成本、公允價(jià)值變動(dòng)、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息變動(dòng)、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息l 其他綜合收益其他綜合收益（從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的（從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額，也可能在借方）公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額，也可能在借方）l 投資收益投資收益（差額，也可能在借方）（差額，也可能在借方）【例例】甲公司有關(guān)可供出售金融資產(chǎn)交易情況如下：甲公司有關(guān)可供出售金融資產(chǎn)交易情況如下：2007年年12月月5日購(gòu)入股票日購(gòu)入股票100萬(wàn)元，作為可供萬(wàn)元，作為可供出售金融資產(chǎn)：出售金融資產(chǎn)：借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)成本成本 100 貸：銀行存款貸：銀行存款 1002007年末，該股票收盤(pán)價(jià)為年末，該股票收

50、盤(pán)價(jià)為108萬(wàn)元：萬(wàn)元：借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)公允價(jià)值變動(dòng) 8 貸：貸：其他綜合收益其他綜合收益 82008年年1月月15日處置日處置借：銀行存款借：銀行存款 110 其他綜合收益其他綜合收益 8貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn) 108 投資收益投資收益 （110100） 10P33 【例例2-6】第六節(jié)第六節(jié) 金融資產(chǎn)減值金融資產(chǎn)減值l一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)l 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)(

51、含單項(xiàng)金含單項(xiàng)金融資產(chǎn)或一組金融資產(chǎn)，下同融資產(chǎn)或一組金融資產(chǎn)，下同)的的賬面價(jià)值賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值減值的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)提減值準(zhǔn)備。值損失，計(jì)提減值準(zhǔn)備。l 表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產(chǎn)表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對(duì)該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對(duì)該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計(jì)量的金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計(jì)量的事項(xiàng)。事項(xiàng)。 金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括下列各項(xiàng)：金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀

52、證據(jù)，包括下列各項(xiàng)： (1)發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難；發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難； (2)債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等； (3)債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步；債務(wù)人作出讓步； (4)債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組；債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組； (5)因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易；交易； (6)無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的

53、某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初但根據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；等； (7)發(fā)行方經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生

54、重大不發(fā)行方經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本；利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本； (8)權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌。權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌。 (9)其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。企業(yè)根據(jù)以上客觀證據(jù)判斷金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值損失時(shí)，企業(yè)根據(jù)以上客觀證據(jù)判斷金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值損失時(shí)，應(yīng)注意一下幾點(diǎn)：應(yīng)注意一下幾點(diǎn)：1.1.證據(jù)產(chǎn)生的結(jié)果：必須影響金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流證據(jù)產(chǎn)生的結(jié)果：必須影響金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，并且能夠可靠計(jì)量；量，并

55、且能夠可靠計(jì)量；2.2.企業(yè)通常難以找到某項(xiàng)單獨(dú)的證據(jù)來(lái)認(rèn)定金融資產(chǎn)是否企業(yè)通常難以找到某項(xiàng)單獨(dú)的證據(jù)來(lái)認(rèn)定金融資產(chǎn)是否已發(fā)生減值，因而應(yīng)綜合考慮相關(guān)證據(jù)的總體影響進(jìn)行已發(fā)生減值，因而應(yīng)綜合考慮相關(guān)證據(jù)的總體影響進(jìn)行判斷。判斷。3.3.債務(wù)方或金融資產(chǎn)發(fā)行方信用等級(jí)下降本身不足以說(shuō)明債務(wù)方或金融資產(chǎn)發(fā)行方信用等級(jí)下降本身不足以說(shuō)明企業(yè)所持有的金融資產(chǎn)發(fā)生了減值。但是，如果企業(yè)將企業(yè)所持有的金融資產(chǎn)發(fā)生了減值。但是，如果企業(yè)將債務(wù)人或金融資產(chǎn)發(fā)行方的信用等級(jí)下降因素，與可獲債務(wù)人或金融資產(chǎn)發(fā)行方的信用等級(jí)下降因素，與可獲得的其他客觀的減值依據(jù)聯(lián)系起來(lái)，往往能夠?qū)鹑谫Y得的其他客觀的減值依據(jù)聯(lián)系起

56、來(lái)，往往能夠?qū)鹑谫Y產(chǎn)是否已發(fā)生減值做出判斷。產(chǎn)是否已發(fā)生減值做出判斷。4.4.對(duì)于權(quán)益工具，要注意減值是否是長(zhǎng)期的（至少是一個(gè)對(duì)于權(quán)益工具，要注意減值是否是長(zhǎng)期的（至少是一個(gè)會(huì)計(jì)期間）、持續(xù)的、嚴(yán)重的下跌。會(huì)計(jì)期間）、持續(xù)的、嚴(yán)重的下跌。5.5.對(duì)于外幣計(jì)價(jià)的權(quán)益工具投資，應(yīng)比較記賬本位幣的金對(duì)于外幣計(jì)價(jià)的權(quán)益工具投資，應(yīng)比較記賬本位幣的金額（成本與公允價(jià)值）額（成本與公允價(jià)值）二、金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量二、金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量l（一）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)（一）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)l持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)

57、發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。損益。注意：注意：（1 1）折現(xiàn)率的選擇：）折現(xiàn)率的選擇：原實(shí)際利率：初始確認(rèn)該金融資產(chǎn)時(shí)計(jì)算原實(shí)際利率：初始確認(rèn)該金融資產(chǎn)時(shí)計(jì)算確定的實(shí)際利率；確定的實(shí)際利率；合同規(guī)定的利率合同規(guī)定的利率短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量與其現(xiàn)短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時(shí)，值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時(shí)，可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)；可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)

58、行折現(xiàn)；（2 2）減值測(cè)試的對(duì)象：）減值測(cè)試的對(duì)象：?jiǎn)雾?xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)，單獨(dú)測(cè)試；單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)，單獨(dú)測(cè)試；單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以包括在單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。進(jìn)行減值測(cè)試。在實(shí)務(wù)中，企業(yè)可以根據(jù)具體情況確定單在實(shí)務(wù)中，企業(yè)可以根據(jù)具體情況確定單項(xiàng)金額重大的標(biāo)準(zhǔn)，該項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)一經(jīng)確定，項(xiàng)金額重大的標(biāo)準(zhǔn)，該項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)一經(jīng)確定，應(yīng)當(dāng)一致運(yùn)用，不得隨意變更。應(yīng)當(dāng)一致運(yùn)用，不得隨意變更。選擇順序：能單獨(dú)測(cè)試，就單獨(dú)測(cè)試；否選擇順序：能單獨(dú)測(cè)試，就單獨(dú)測(cè)試；否則就組合測(cè)試；則就組合測(cè)試；減值損失

59、轉(zhuǎn)回減值損失轉(zhuǎn)回l對(duì)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等以對(duì)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等以攤余攤余成本計(jì)量成本計(jì)量的金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客的金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)(如債務(wù)人的如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等信用評(píng)級(jí)已提高等)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余

60、成本下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。例例2-7 P36（判斷是否發(fā)生減值）（判斷是否發(fā)生減值）l GHI 銀行銀行1年前向客戶年前向客戶A發(fā)放了一筆發(fā)放了一筆3年期貸款，劃分為貸款和應(yīng)年期貸款，劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，且屬金額重大者。今年，由于外部新技術(shù)沖擊，客戶收款項(xiàng)，且屬金額重大者。今年，由于外部新技術(shù)沖擊，客戶A的產(chǎn)品市場(chǎng)銷路不暢，存在嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，故不能按期及時(shí)償還的產(chǎn)品市場(chǎng)銷路不暢，存在嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，故不能按期及時(shí)償還GHI銀行的貸款本金和利息。為此，客戶銀行的貸款本金和利息。為此，客戶A提出與提出與GHI銀行調(diào)整銀行調(diào)整貸款條款，以便順利渡過(guò)財(cái)務(wù)難關(guān)。貸款條款，以便順利渡過(guò)財(cái)務(wù)難關(guān)。