1、合同能源管理項目稅收優(yōu)惠條件的解讀原作者：張志勤盈科律師事務(wù)所2010年4月2日，國務(wù)院辦公廳正式發(fā)布國辦發(fā)201025號文件關(guān)于加 快推行合同能源管理促進節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展意見的通知。在稅收方面提出四 項具體扶持政策：一是對節(jié)能服務(wù)公司實施合同能源管理項目，取得的營業(yè)稅應(yīng)稅收入，暫 免征收營業(yè)稅，對其無償轉(zhuǎn)讓給用能單位的因?qū)嵤┖贤茉垂芾眄椖啃纬傻馁Y 產(chǎn)，免征增值稅。二是節(jié)能服務(wù)公司實施合同能源管理項目，符合稅法有關(guān)規(guī)定的，自項目 取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅， 第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。三是用能企業(yè)按照能源管理合同實際支付給節(jié)能服務(wù)公司的合理支出

2、，均 可以在計算當期應(yīng)納稅所得額時扣除，不再區(qū)分服務(wù)費用和資產(chǎn)價款進行稅務(wù) 處理。四是能源管理合同期滿后，節(jié)能服務(wù)公司轉(zhuǎn)讓給用能企業(yè)的因?qū)嵤┖贤?源管理項目形成的資產(chǎn)，按折舊或攤銷期滿的資產(chǎn)進行稅務(wù)處理。節(jié)能服務(wù)公 司與用能企業(yè)辦理上述資產(chǎn)的權(quán)屬轉(zhuǎn)移時，也不再另行計入節(jié)能服務(wù)公司的收 入。2010年12月30日財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)財稅2010110號關(guān) 于促進節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策問題的通知（以下簡稱通知），對國辦發(fā)201025號通知中明確的針對合同能源管理項目的四 項稅收扶持政策的具體實施辦法做出具體規(guī)定。本文從法律角度對通知規(guī) 定的適用合同能源管理項目稅收優(yōu)惠

3、的條件進行解讀，并提出建議，希望能夠 幫助合同能源管理項目當事人充分理解并用足用好相關(guān)稅收政策，促進合同能 源管理項目實施，提高節(jié)能服務(wù)公司競爭力。一、稅收優(yōu)惠適用的納稅主體條件合同能源管理項目稅收優(yōu)惠政策適用的納稅主體主要是節(jié)能服務(wù)公司。節(jié) 能服務(wù)公司的認定應(yīng)以合同能源管理技術(shù)通則對節(jié)能服務(wù)公司的定義為依 據(jù)。合同能源管理技術(shù)通則第 3.3條，對節(jié)能服務(wù)公司的定義是，提供用能狀況診斷、節(jié)能項目設(shè)計、融資、改造（施工、設(shè)備安裝、調(diào)試）、運行管理等服務(wù)的專業(yè)化公司營業(yè)稅和增值稅優(yōu)惠未對節(jié)能服務(wù)公司提出具體要求。這意味著，只要所 實施項目符合通知規(guī)定的條件，節(jié)能服務(wù)公司均可享受營業(yè)稅和增值稅優(yōu)惠。

4、對于企業(yè)所得稅優(yōu)惠，通知對適用的節(jié)能服務(wù)公司提出了企業(yè)注冊資金、 服務(wù)能力和專業(yè)人員等方面的特別要求。通知要求注冊資金不低于100萬元，這里的注冊資金理解上應(yīng)指實收資本。對于服務(wù)能力，要求能夠單獨提供用能狀況診斷、節(jié)能項目設(shè)計、融資、改造（包括施工、設(shè)備安裝、調(diào)試、驗收等）、 運行管理、人員培訓等服務(wù)”。這里的 單獨提供”似乎應(yīng)理解為能夠提供完整的 節(jié)能服務(wù)，而不是只能提供某一階段某一項服務(wù)。申請財政獎勵資金，要求以節(jié)能診斷、設(shè)計、改造、運營等節(jié)能服務(wù)為主營業(yè)務(wù) ”。通知未提出主營業(yè)務(wù)的 要求。對于專業(yè)人員，通知要求 節(jié)能服務(wù)公司擁有匹配的專職技術(shù)人員和合同 能源管理人才，具有保障項目順利實施

5、和穩(wěn)定運行的能力 ”。這一要求與合同 能源管理財政獎勵資金管理暫行辦法第八條第四項的規(guī)定相同。這就要求節(jié) 能服務(wù)公司在申報減免所得稅時應(yīng)提供相關(guān)專職技術(shù)人員及合同能源管理人員 的姓名、職稱、年齡、學歷、專業(yè)等材料。關(guān)于備案與稅收優(yōu)惠關(guān)系，通知未將備案作為享受稅收優(yōu)惠的條件， 故此，未通過備案或未申請備案的符合合同能源管理技術(shù)通則定義的節(jié)能 服務(wù)公司不影響其享受相關(guān)稅收優(yōu)惠政策。 財政部、國家發(fā)展改革委頒布的合 同能源管理項目財政獎勵資金管理暫行辦法（以下稱獎勵辦法）第六條規(guī)定，符 合支持條件的節(jié)能服務(wù)公司實行審核備案、動態(tài)管理制度。”結(jié)合關(guān)于合同能源管理財政獎勵資金需求及節(jié)能服務(wù)公司審核備案有

6、關(guān)事項的通知，可以發(fā) 現(xiàn)，申請財政獎勵資金的條件更高一些，原則上，已通過審核備案的符合財政 獎勵資金申請條件的節(jié)能服務(wù)公司，具備享受營業(yè)稅、增值稅和所得稅優(yōu)惠的 主體條件。二、適用稅收優(yōu)惠政策項目的基本條件根據(jù)通知，無論是營業(yè)稅、增值稅還是企業(yè)所得稅優(yōu)惠，節(jié)能服務(wù)公司所實施的節(jié)能項目必須具備以下基本條件：1、必須是合同能源管理項目。通知規(guī)定的稅收優(yōu)惠僅適用于合同能源 管理項目，未實施合同能源管理項目的節(jié)能服務(wù)公司或節(jié)能服務(wù)公司以其他方 式實施的節(jié)能項目均不能享受相關(guān)優(yōu)惠。合同能源管理技術(shù)通則規(guī)定，合 同能源管理是節(jié)能服務(wù)公司與用能單位以契約形式約定節(jié)能項目的節(jié)能目標， 節(jié)能服務(wù)公司為實現(xiàn)節(jié)能目

7、標向用能單位提供必要的服務(wù)，用能單位以節(jié)能效 益支付節(jié)能服務(wù)公司的投入及其合理利潤的節(jié)能服務(wù)機制。合同能源管理項目 是以合同能源管理機制實施的節(jié)能項目。 其特征是節(jié)能服務(wù)公司提供節(jié)能服務(wù), 用能單位以節(jié)能效益支付服務(wù)費。因此，僅僅銷售節(jié)能設(shè)備或提供節(jié)能技術(shù)服 務(wù)的行為，即使對節(jié)能量做出保證，仍不適用節(jié)能產(chǎn)業(yè)稅收政策。此外，申報 稅收優(yōu)惠的項目還應(yīng)與合同能源管理技術(shù)通則規(guī)定的技術(shù)要求相符。具體 講，項目應(yīng)具備合同能源管理項目的要素，用能狀況診斷、能耗基準確定應(yīng)符 合相關(guān)標準，節(jié)能措施應(yīng)符合國家法律法規(guī)、產(chǎn)業(yè)政策要求以及工藝、設(shè)備等 相關(guān)標準的規(guī)定，測量和驗證滿足準確性、完整性和透明性要求，項目節(jié)

8、能量 的確定應(yīng)執(zhí)行相關(guān)規(guī)范。2、必須是節(jié)能效益分享型合同。合同能源管理包括分為節(jié)能效益分享方式、 節(jié)能量保證型、能源費用托管型、融資租賃型和混合型等類型的合同，節(jié)能服 務(wù)產(chǎn)業(yè)稅收政策僅適用于節(jié)能效益分享型合同能源項目。合同能源管理技術(shù) 通則沒有對節(jié)能效益分享型合同進行專門定義。從所給出的參考合同文本看， 節(jié)能效益分享型合同的特征在于節(jié)能服務(wù)公司與用能單位分享節(jié)能效益。這種 方式實際上限定了節(jié)能服務(wù)公司只能以項目實現(xiàn)的節(jié)能效益而收回其投入并實 現(xiàn)利潤，從而保證項目本身的收益為正。比較典型的節(jié)能效益分享方式是，約 定一定分享期，在分享期內(nèi)，約定各方分享節(jié)能效益的比例。現(xiàn)行法規(guī)未對節(jié) 能效益的分享比

9、例和分享期限做出限制性規(guī)定。有兩種情況值得研究，一是合 同約定一定期限內(nèi)的節(jié)能收益全部歸一方所有。二是分享期不固定，約定直到 付清全部服務(wù)費為止。這兩種情況是否屬于分享型合同，可能有不同認識。前 一種情況，可能被認為只有一方享有節(jié)能收益，不是分享。后一種情況，可能 被認為，與合同能源管理項目參考合同不符，沒有約定效益分享期。我認為， 上述兩情況不應(yīng)排除在分享型合同之外。本質(zhì)上，這兩種情況仍然是以節(jié)能效 益實現(xiàn)項目投資和項目收益，前一種情況，實際上是以時間先后在分配節(jié)能收 益，后一種情況，雖未約定固定期，但分享期是可以確定的，并不是無限期的。 此外，關(guān)于混合型合同，為充分享受相關(guān)稅收優(yōu)惠，建議將

10、混合型合同中所包 含的節(jié)能效益分享的部分，單獨簽訂合同，以利于稅務(wù)機關(guān)的認定。3、合同能源管理項目合同的格式和內(nèi)容必須符合合同能源管理技術(shù)通則 和合同法。這條主要是指合同能源管理項目合同應(yīng)使用合同能源管理技 術(shù)通則附錄A合同能源管理項目參考合同文本。合同法并沒有專門針對 合同能源管理項目合同的規(guī)定。稅收政策通知要求符合合同法的規(guī)定，應(yīng) 主要是指合同的成立和生效。合同能源管理項目合同至少應(yīng)是合法有效的合同。實施滿足以上基本條件項目的節(jié)能服務(wù)公司，可享受免征營業(yè)稅和相關(guān)貨 物轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的增值稅優(yōu)惠三、適用企業(yè)所得稅優(yōu)惠項目的特別條件適用節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策除須具備前述基本條件外，還應(yīng)具 備

11、以下特別條件：1、須為屬于規(guī)定范圍的項目。通知要求，適用節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)所得稅政策的 項目應(yīng)符合財政部、國家稅務(wù)總局、國家發(fā)展改革委關(guān)于公布環(huán)境保護節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄(試行)的通知(財稅2009166號)節(jié)能減排 技術(shù)改造”類中第一項至第八項規(guī)定的項目和條件。八類項目是指：(1)既有高能耗建筑節(jié)能改造項目；(2)既有建筑太陽能光熱、光電建筑一體化技術(shù)或淺層地能 熱泵技術(shù)改造項目;(3)既有居住建筑供熱計量及節(jié)能改造項目；(4)工業(yè)鍋爐、工 業(yè)窯爐節(jié)能技術(shù)改造項目；(5)電機系統(tǒng)節(jié)能、能量系統(tǒng)優(yōu)化技術(shù)改造項目；(6)煤 炭工業(yè)復合式干法選煤技術(shù)改造項目；(7)鋼鐵行業(yè)干式除塵技術(shù)改造項目

12、和(8) 有色金屬行業(yè)干式除塵凈化技術(shù)改造項目。2、節(jié)能服務(wù)公司投資額不低于70%。實施包括多項相對獨立節(jié)能改造內(nèi)容 的節(jié)能項目時，如果綜合計算，節(jié)能服務(wù)公司投資比例達不到要求，可以考慮 分成多個項目，各項目單獨計算投資額。四、適用稅收優(yōu)惠政策的幾點建議1、對尚不完全符合享受稅收優(yōu)惠主體條件的節(jié)能服務(wù)公司，應(yīng)對照適用稅 收優(yōu)惠政策的主體要求，通過增加注冊資本，加強能力建設(shè)，補充和修訂經(jīng)營 范圍，引進和培養(yǎng)專業(yè)技術(shù)人員和合同能源管理人才，以滿足稅收優(yōu)惠要求， 增強市場競爭力。2、主體合格的節(jié)能公司，在實施合同能源管理項目時，應(yīng)充分考慮不同類 型的項目合同，不同項目，將適用不同的稅收政策，事先評估

13、不同的稅收政策 對收益的影響。3、節(jié)能服務(wù)公司應(yīng)加強項目技術(shù)規(guī)范化管理，使項目實施符合合同能源管理技術(shù)通則的技術(shù)要求。合同能源管理技術(shù)通則2010年8月才發(fā)布，而在此之前合同能源管理項目的實施缺乏統(tǒng)一規(guī)范，節(jié)能服務(wù)公司各自為政。 這就要求節(jié)能服務(wù)公司應(yīng)盡早熟悉合同能源管理技術(shù)通則，規(guī)范本公司實 施合同能源管理項目的技術(shù)要求。4、節(jié)能服務(wù)公司應(yīng)強化項目合同管理。合同文本是合同能源管理項目實施 的重要載體。通知明確適用稅收優(yōu)惠的條件之一是，節(jié)能服務(wù)公司與用能 企業(yè)簽訂節(jié)能效益分享型合同，其合同格式和內(nèi)容，符合合同法和合同 能源管理技術(shù)通則等規(guī)定。對于合同能源管理管理項目，合同不僅意味著項 目如何實施，也意味著如何納稅。而對于具體項目而言，合同能源管理技術(shù) 通則所提供的合同能源管理項目參考合同并不能完全照搬，這就要求節(jié) 能服務(wù)公司，一方面要保證所簽訂的合同與相關(guān)規(guī)范相符，另一方面又要保證 所簽訂的合同符合項目的具體情況，故此需要從法律、技術(shù)