1、第二章第二章 注冊會計師職業規范與法律責任注冊會計師職業規范與法律責任第一節 審計準則與注冊會計師執業準則第二節 注冊會計師職業道德規范第三節 注冊會計師法律責任學習目標學習目標：（一）知識目標（一）知識目標 了解審計準則的概念、作用及發展； 了解中國注冊會計師執業準則體系； 了解審計職業道德的含義及其制定的必要性； 掌握注冊會計師職業道德內容的具體要求； 了解并掌握注冊會計師法律責任的成因、種類及規避措施。（二）技能目標（二）技能目標 能夠區別總會計師鑒證業務及其提供的其他服務； 能夠運用職業道德規范原理，結合實際分析判斷出符合注冊會計師職業道德的行為。 小王和小李是中學同學。高中畢業后，二

2、人選擇了小王和小李是中學同學。高中畢業后，二人選擇了不同的大學和專業。小王就讀于一所著名大學的會計專業，不同的大學和專業。小王就讀于一所著名大學的會計專業，畢業后進入一家會計師事務所，目前已經成為了這家事務所畢業后進入一家會計師事務所，目前已經成為了這家事務所的合伙人。小李則選擇了廣告專業，經過多年打拼，目前也的合伙人。小李則選擇了廣告專業，經過多年打拼，目前也有了自己的廣告服務事務所。小李在一次拜訪客戶的過程中有了自己的廣告服務事務所。小李在一次拜訪客戶的過程中了解到，該客戶所在公司目前正在尋找一家會計師事務所為了解到，該客戶所在公司目前正在尋找一家會計師事務所為其申請銀行貸款進行會計報表審

3、計。小李想到了老同學，便其申請銀行貸款進行會計報表審計。小李想到了老同學，便主動承攬了這項差事。他打電話給小王，讓小王趕緊為這家主動承攬了這項差事。他打電話給小王，讓小王趕緊為這家公司進行審計，并多多美言，最后他說：公司進行審計，并多多美言，最后他說：“你就不用付介紹你就不用付介紹傭金給我了，誰讓我們是老同學呢！還有，你的事務所太沒傭金給我了，誰讓我們是老同學呢！還有，你的事務所太沒名氣了，為什么不讓我幫你策劃一下，在媒體上做幾次廣告，名氣了，為什么不讓我幫你策劃一下，在媒體上做幾次廣告，好好地宣傳一下你們的能力呢？好好地宣傳一下你們的能力呢？”小王回答道：小王回答道：“按照我們按照我們行業的

4、職業道德規范，不管你是不是我的老同學，我們都不行業的職業道德規范，不管你是不是我的老同學，我們都不能付傭金給你。至于做廣告，目前還沒有這個能付傭金給你。至于做廣告，目前還沒有這個案例導入 為什么要有職業道德規范？為什么要有職業道德規范？ 必要。此外，按照我們質量控制的要求，能不能做你必要。此外，按照我們質量控制的要求，能不能做你介紹的該項審計，還要對客戶進行一些調查。介紹的該項審計，還要對客戶進行一些調查。”小李十分納悶，小李十分納悶，在廣告行業為拉來廣告業務委托的人支付傭金是很正常的事情，在廣告行業為拉來廣告業務委托的人支付傭金是很正常的事情，如果老同學為了省錢不付傭金也就罷了，但哪有對送上

5、門的業如果老同學為了省錢不付傭金也就罷了，但哪有對送上門的業務還挑三揀四的，而且還不愿做廣告宣傳自己的公司。職業道務還挑三揀四的，而且還不愿做廣告宣傳自己的公司。職業道德規范做出這樣奇怪的要求，事務所還能經營下去嗎？德規范做出這樣奇怪的要求，事務所還能經營下去嗎？啟示：作為一個成熟的職業，注冊會計師必須對社會承擔啟示：作為一個成熟的職業，注冊會計師必須對社會承擔相應的責任。這種責任可以歸結為三類：道義責任、職業責任相應的責任。這種責任可以歸結為三類：道義責任、職業責任和法律責任。對注冊會計師而言，更為密切的責任或特殊表現，和法律責任。對注冊會計師而言，更為密切的責任或特殊表現，由注冊會計師職業

6、道德來規范，后者則涉及國家頒布的相關法由注冊會計師職業道德來規范，后者則涉及國家頒布的相關法律法規。律法規。第一節 審計準則與注冊會計師執業準則 審計準則是審計人員執行審計工作時必須遵循的行為規范。它是審計人員執行審計業務，獲取審計證據，形成審計結論，出具審計報告的專業參考標準，也是用來衡量審計工作質量高低的權威性標準，它具有權威性、規范性、可操作性及相對穩定性的特征。 按審計主體不同，審計準則可分為國家審計準則體系、內部審計準則體系和注冊會計師執業準則體系。審計準則具有重要的作用，主要體現在以下幾個方面：（1）審計準則有助于實現審計工作的規范化和科學化。（2）審計準則可以為衡量和評價審計工作

7、質量提供依據。審計工作能否滿足社會的需求和取信于社會，關鍵在于審計質量。（3）審計準則有助于維護審計組織和審計人員的正當權益。 世界上最早的審計準則是美國的社會審計準則。繼美國的一般公認審計準則之后，西方國家在參考美國審計準則的基礎上，結合本國實際，制定了自己的準則。19771977年在聯合國支持下，最高審計機關國際組織在秘魯首都利馬舉行的會議上通過了一份關于國家審計機關審計規則的國際性文件利馬宣言審計規則指南，而作為國際會計師聯合會7 7個常設委員會之一的國際審計實務委員會也先后發表了一系列的國際審計指南，對各國審計界產生了重大的影響。 中國注冊會計師執業準則的建設主要經歷了三個階段：制定執

8、業規則階段（19911993年），建立準則體系階段（19942003年），完善與提高階段（2004年以后）。 中國注冊會計師執業準則體系由中國注冊會計師業務準則和會計師事務所質量控制準則構成。其中，中國注冊會計師業務準則由鑒證業務準則和相關服務業務準則構成。具體如圖2-1所示。 提出鑒證結論的方式有兩種積極方式和消極方式，它們分別適用于合理保證的鑒證業務和有限保證的鑒證業務。區分兩種鑒證結論提出方式，有助于向預期使用者傳達不同業務的保證程度存在差異這一事實。以積極方式提出結論提供的保證水平高于以消極方式提出結論提供的保證水平。 在合理保證的鑒證業務中，注冊會計師應當以積極方式提出結論，如“我們

9、認為，ABC公司財務報表已經按照企業會計準則和會計制度的規定編制，在所有重大方面公允反映了ABC公司201年度的經營成果和現金流量。” 在有限保證的鑒證業務中，注冊會計師應當以消極方式提出結論，如“根據我們的審閱，我們沒有注意到任何事項使我們相信，ABC公司財務報表沒有按照企業會計準則和會計制度的規定編制，未能在所有重大方面公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量”。 第二節 注冊會計師職業道德規范 審計職業道德是由某一職業組織制定的會員應當遵守的職業行為道德規范標準，其本質上體現了審計職業界成員之間以及與相關組織或個人之見的社會經濟關系。審計職業道德規范制定審計職業道德規范制定的必要

10、性的必要性 審計服務的“社會公眾性”需要審計職業道德信息的不對稱性需要審計職業道德審計職業自身生存和發展需要審計職業道德職業道德基本原則職業道德基本原則1. 誠信6. 良好職業行為2. 獨立性3. 客觀和公正5. 保密4. 專業勝任能力和應有的關注1、誠信原則 （1）.誠信原則的要求 注冊會計師應當在所有的職業關系和商業關系中保持正直和誠實，秉公處事、實事求是。 誠信原則要求注冊會計師不得與有問題的信息發生牽連，如果發生牽連，則應當消除牽連。【知識點拓展】發生牽連的含義 發生牽連是一個法律用語，針對注冊會計師審計業務而言，發生牽連是指注冊會計師針對有關審計客戶（被審計單位）信息出具的審計報告或

11、同意將其姓名與有關信息聯系在一起。 誠信原則要求注冊會計師不得與有問題的信息發生牽連，如果發生牽連，則應當消除牽連。【舉例說明】ABC會計師事務所的A注冊會計師負責審計甲公司2012年財務報表，如果A注冊會計師在審計報告上簽名并蓋章，則表明其與該審計報告包含的信息發生牽連。 （2）.不得發生牽連的情形(精準掌握) A.如果注冊會計師認為審計客戶的業務報告、申報資料或者其他信息存在以下情況，則不得與這些有問題的信息發生牽連： （1）含有嚴重虛假或誤導性的陳述； （2）含有缺乏充分依據的陳述或信息； （3）存在遺漏或含糊其辭的信息。 B.如果注意到已有問題的信息發生牽連，則應當采取措施消除牽連。

12、C.如果對鑒證業務中有問題的信息出具了恰當的非標準業務報告，則不被視為違反誠信原則。2、獨立性原則 獨立性包括實質上的獨立性和形式上的獨立性。 （1）實質上的獨立性，是要求注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關系。注冊會計師只有與委托單位保持實質上的獨立，才能夠以客觀、公正的心態發表審計意見。 （2）形式上的獨立性，是對第三者而言的。注冊會計師必須在第三者面前呈現一種獨立于委托單位和被審計單位的身份，即在他人看來注冊會計師是獨立的。獨立性原則總體要求 （1）注冊會計師執行審計和審閱業務以及其他鑒證業務時，應當從實質上和形式上保持獨立性，不得因任何利害關系影響其客觀性。 （2）會計師事

13、務所在承辦審計和審閱業務以及其他鑒證業務時，應當從整體層面和具體業務層面采取措施，以保持會計師事務所和項目組的獨立性。是不是CPA在所有業務時都要保持獨立性呢？ 注冊會計師執行的業務分鑒證業務與非鑒證業務，許多非鑒證業務以客戶為唯一受益人，比如會計師事務所承接的為某公司提供內部審計服務，代為編制會計記錄或財務報表服務，代公司管理層招聘服務，為公司稅務服務等。注冊會計師在提供這些服務時不需要承擔對第三方報告的責任，不需要遵循獨立性原則。5、保密原則工作思路工作思路具體內容具體內容保密原則保密原則總體要求總體要求CPACPA應當對職業活動中獲知的應當對職業活動中獲知的涉密涉密信息信息保密，不得有下

14、列行為：保密，不得有下列行為：（1 1）未經客戶）未經客戶授權授權或法律條規或法律條規允允許許，向事務所以外的，向事務所以外的第三方第三方披露其披露其所獲知所獲知的涉密信息的涉密信息（2 2）利用）利用所獲知所獲知的的涉密信息涉密信息為自為自己或第三方謀取利益己或第三方謀取利益（1）保密范圍 注冊會計師應當對其客戶、擬接受的客戶、受雇的工作單位、擬受雇的工作單位向其披露的涉密信息保密。（2）無意泄密的對象 注冊會計師在社會交往中應當履行保密義務，警惕無意注冊會計師在社會交往中應當履行保密義務，警惕無意中泄密的可能性，特別是警惕無意中向中泄密的可能性，特別是警惕無意中向近親屬近親屬或或關系密切的

15、關系密切的人員人員泄密的可能性。泄密的可能性。（1）主要近親屬是指配偶、父母或子女，即圖中的A1、A2、 A3、A4、 A5；（2）其他近親屬是指兄弟姐妹、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女，即圖中B1、B2、B3、B4和B5。 （3）可以披露客戶涉密信息的情形 A.法律法規允許披露，并取得客戶或工作單位的授權； B.根據法律法規的要求，為法律訴訟、仲裁準備文件或提供證據，以及向監管機構報告發現的違法行為；（舉證是每個公民的義務） C.法律法規允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護自己的合法權益； D.接受注冊會計師協會或監管機構的執業質量檢查，答復其詢問和調查 E.法律法規、執業準則和職業道德

16、規范規定的其他情形（二）提供專業服務的具體要求 專業服務委托包括接受客戶關系、承接業務和客戶變更委托三大不同環節。二、可能對職業道德基本原則產生不利影響的因素0111自身利益導致的不利影響的情形主要包括(1)鑒證業務項目組成員在鑒證客戶中擁有直接經濟利益(2)會計師事務所的收入過分依賴某一客戶(3)鑒證業務項目組成員與鑒證客戶存在重要且密切的商業關系(4)會計師事務所擔心可能失去某一重要客戶(5)鑒證業務項目組成員正在與鑒證客戶協商受雇于該客戶(6)會計師事務所與客戶就鑒證業務達成或有收費的協議(7)注冊會計師在評價所在會計師事務所以往提供的專業服務時，發現了重大錯誤2自我評價導致的不利影響

17、(1)事務所在對客戶提供財務系統的設計或操作服務后，又對系統的運行有效性出具鑒證報告 (2)事務所為客戶編制原始數據，這些數據構成鑒證業務的對象 (3)鑒證業務項目組成員擔任或最近曾經擔任客戶的董事或高級管理人員 (4)鑒證業務項目組成員目前或最近曾受雇于客戶，并且所處職位能夠對鑒證對象施加重大影響 (5)事務所為鑒證客戶提供直接影響鑒證對象信息的其他服務3過度推介導致的不利影響 (1)事務所推介審計客戶的股份 (2)在審計客戶與第三方發生訴訟或糾紛時，注冊會計師擔任該客戶的辯護人4密切關系導致的不利影響 (1)項目組成員的近親屬擔任客戶的董事或高級管理人員 (2)項目組成員的近親屬是客戶的員

18、工，其所處職位能夠對業務對象施加重大影響 (3)客戶的董事、高級管理人員或所處職位能夠對業務對象施加重大影響的員工，最近曾擔任事務所的項目合伙人 (4)注冊會計師接受客戶的禮品或款待 (5)事務所的合伙人或高級員工與鑒證客戶存在長期業務關系5外在壓力導致的不利影響 (1)事務所受到客戶解除業務關系的威脅 (2)審計客戶表示，如果事務所不同意對某項交易的會計處理，則不再委托其承辦協議中的非鑒證業務 (3)客戶威脅將起訴會計師事務所 (4)事務所受到降低收費的影響而不恰當地縮小工作范圍 (5)由于客戶員工對所討論的事項更具有專長，注冊會計師面臨服從其判斷的壓力 (6)事務所合伙人告知注冊會計師，除

19、非同意審計客戶不恰當的會計處理，否則將影響晉升三、應對不利影響的具體層面防范措施011 1.對已執行的非鑒證業務，由未參與該業務的注冊會計師進行復核，或在必要時提供建議； 2.對已執行的鑒證業務，由鑒證業務項目組以外的注冊會計師進行復核，或在必要時提供建議； 3.向客戶審計委員會、監管機構或注冊會計師協會咨詢； 4.與客戶治理層討論有關的職業道德問題； 5.向客戶治理層說明提供服務的性質和收費的范圍； 6.由其他會計師事務所執行或重新執行部分業務； 7.輪換鑒證業務項目組合伙人和高級員工。四、注冊會計師法律責任04 （一）對注冊會計師法律責任的認定 1、違約 2、過失 3、欺詐（二）我國注冊會

20、計師法律責任的內容中華人民共和國注冊會計師法的規定，我國注冊會計師的法律責任包括行政責任、民事責任和刑事責任三個方面。行政責任l 根據現行注冊會計師法第三十九條規定，注冊會計師在審計中如果有侵權行為等，“由省級以上人民政府財政部門給予警告，情節嚴重的，由省級以上人民政府財政部門暫停其執業行為或者吊銷注冊會計師證書。”l 會計師事務所在審計中如果有侵權行為等，“由省級以上人民政府財政部門給予警告，沒受違法所得，可以并處違法所得一倍以上五倍以下的罰款；情節嚴重的，并可以有省級以上人民政府財政部門暫停其經營業務或予以撤銷。”民事責任l 民事責任是指會計師事務所、注冊會計師隊友與自己違反合同或民事侵權

21、行為所引起的法律后果依法應承擔的法律責任。民事責任的法律特征主要是補償性，即以損失填補和恢復原狀為原則，經濟賠償數額一般只能等于而不能高于受害人所受的損失。它與行政責任、刑事責任的強制程度不同，一般允許當事人自由處分，庭外和解。刑事責任l 刑事責任是指犯罪人因其實施犯罪行為而應當承當的最為嚴厲的一種處罰，即國家司法機關依照刑事法律對其犯罪行為予以追究，并給予刑事制裁所承擔的法律責任。l 注冊會計師法第三十九條第三款規定：“會計師事務所、注冊會計師違反本法的規定，故意出具虛假的審計報告、驗資報告，構成犯罪的，依法追究其刑事責任。”（三）注冊會計師防止發生執業過錯的措施 1、增強職業獨立性 2、保持應有的職業謹慎 3、強化執業質量控制（四）注冊會計師避免法律訴訟的具體措施1、嚴格遵循職業道德和按專業標準的要求執業l保持良好的職業道德，嚴格遵循專業標準的要求執行業務，出具報告，是避免法律訴訟或在法律訴訟中贏得勝訴的根本對策，其他各項對策都是以此為出發點和歸宿的。2、建立、健全會計師事務所的質量控制制度l為了確保會計師事務所的各項工作質量合格，事務所必須制定和實施全面質量控制制度，要求并督促全體專業人員恪守獨立、客觀、公正原則；確保全體專業人員都具有并保持履行其職責所需要的專業勝任能力；確