1、第六章 企業所得稅稅收籌劃 知識目標：u了解企業所得稅法的基本內容，把握企業所得稅稅收籌劃的基本思路；u掌握企業所得稅納稅人與稅率稅收籌劃的方法；u掌握企業所得稅應納稅所得額稅收籌劃的方法；u掌握企業所得稅稅收繳納稅收籌劃的方法；u掌握企業所得稅稅收優惠稅收籌劃的方法。 技能目標：p 能夠熟練運用企業所得稅稅收籌劃的基本技能。6.1 納稅人與適用稅率的稅收籌劃 6.1.1 納稅人身份的稅收籌劃一是企業成立之時要結合行業和企業經營等情況確定組織形式，即個人獨資企業、合伙企業、公司制企業以及個體工商戶等身份的選擇，因為不同的組織身份會面對不同的稅收政策，從企業整體利益最大化以及稅負最小化出發，考慮

2、新設企業的組織形式或核算形式；二是通過納稅人之間的合并、分立、集團公司內部設立二是通過納稅人之間的合并、分立、集團公司內部設立子公司或者分公司的選擇，以達到規避高稅負，綜合收子公司或者分公司的選擇，以達到規避高稅負，綜合收益最大化的目的。益最大化的目的。1.1.個人獨資企業、合伙企業與公司制企業的選擇個人獨資企業、合伙企業與公司制企業的選擇一般來說，企業設立時應合理選擇納稅主體的身份，選擇的一般思路如下：（1）從總體稅負角度考慮，獨資企業、合伙企業一般要低于公司制企業，因為前者不存在重復征稅問題，而后者一般涉及雙重征稅問題。（2）在獨資企業、合伙企業與公司制企業的決策中，要充分考慮稅基、稅率和

3、稅收優惠政策等多種因素，最終稅負的高低是多種因素起作用的結果，不能只考慮一種因素。（3）在獨資企業、合伙企業與公司制企業的決策中，還要充分考慮可能出現的各種風險。【案例6-1】王先生自辦企業，2014年應稅所得額為300 000元，該企業如按個人獨資企業或合伙企業繳納個人所得稅，依據現行稅制，稅收負擔實際為：300 00035%14 75090 25O（元）若該企業為公司制企業，其適用的企業所得稅稅率為25%，企業實現的稅后利潤全部作為股利分配給投資者，則該投資者的稅收負擔為： 300 00025%300 000（125%）20%120 000（元）投資于公司制企業比投資于獨資或合伙企業多承擔

4、所得稅29 750元（120 00090 250）。在進行公司組織形式的選擇時，應在綜合權衡企業的經營風險、經營規模、管理模式及籌資額等因素的基礎上，選擇稅負較小的組織形式。2.2.企業的從屬機構形式的選擇企業的從屬機構形式的選擇企業的從屬機構主要包括子公司、分公司和辦事處。這三種形式的從屬機構在設立手續、核算、納稅形式以及稅收優惠等方面是不同的。子公司雖是獨立法人，設立手續復雜，獨立核算和繳納所得稅等，但可以享受當地的稅收優惠政策；而分公司和辦事處則設立手續簡單，不獨立核算，也不獨立繳納所得稅，由總公司匯總繳稅，稅負較輕，但不享受稅收優惠政策。在進行納稅籌劃時，應該根據具體情況分析，選擇促使

5、企業獲得最大利益、稅負較輕的方案實施。企業采取何種組織形式需要考慮的因素主要包括：分支機構盈虧、分支機構是否享受優惠稅率等。第一種情況：預計適用優惠稅率的分支機構盈利，選擇子公司形第一種情況：預計適用優惠稅率的分支機構盈利，選擇子公司形式，單獨納稅。式，單獨納稅。 第二種情況：預計適用非優惠稅率的分支機構盈利，選擇分公司第二種情況：預計適用非優惠稅率的分支機構盈利，選擇分公司形式，匯總到總公司納稅，以彌補總公司或其他分公司的虧損；形式，匯總到總公司納稅，以彌補總公司或其他分公司的虧損；即使下屬公司均盈利，此時匯總納稅雖無節稅效應，但可降低企即使下屬公司均盈利，此時匯總納稅雖無節稅效應，但可降低

6、企業的辦稅成本，提高管理效率。業的辦稅成本，提高管理效率。第三種情況：預計適用非優惠稅率的分支機構虧損，選擇分公司第三種情況：預計適用非優惠稅率的分支機構虧損，選擇分公司形式，匯總納稅可以用其他分公司或總公司利潤彌補虧損。形式，匯總納稅可以用其他分公司或總公司利潤彌補虧損。第四種情況：預計適用優惠稅率的分支機構虧損，這種情況下就第四種情況：預計適用優惠稅率的分支機構虧損，這種情況下就要考慮分支機構扭虧的能力，若短期內可以扭虧宜采用子公司形要考慮分支機構扭虧的能力，若短期內可以扭虧宜采用子公司形式，否則宜采用分公司形式，這與企業經營策劃有緊密關聯。式，否則宜采用分公司形式，這與企業經營策劃有緊密

7、關聯。不不過總體來說，如果下屬公司所在地稅率較低，則宜設立子公司，過總體來說，如果下屬公司所在地稅率較低，則宜設立子公司，享受當地的低稅率。享受當地的低稅率。如果在境外設立分支機構，子公司是獨立的法人實體，在設立所如果在境外設立分支機構，子公司是獨立的法人實體，在設立所在國被視為居民納稅人，通常要承擔與該國其他居民公司一樣的在國被視為居民納稅人，通常要承擔與該國其他居民公司一樣的全面納稅義務。但子公司在所在國比分公司享受更多的稅務優惠，全面納稅義務。但子公司在所在國比分公司享受更多的稅務優惠，一般可以享有東道國給予其居民公司同等的稅務優惠待遇。如果一般可以享有東道國給予其居民公司同等的稅務優惠

8、待遇。如果東道國適用稅率低于居住國時，子公司的積累利潤還可以得到遞東道國適用稅率低于居住國時，子公司的積累利潤還可以得到遞延納稅的好處。延納稅的好處。而分公司不是獨立的法人實體，在設立所在國被而分公司不是獨立的法人實體，在設立所在國被視為非居民納稅人，所發生的利潤與總公司合并納稅。視為非居民納稅人，所發生的利潤與總公司合并納稅。但我國企業所得稅法不允許境內外機構的盈虧相互彌補，因此，但我國企業所得稅法不允許境內外機構的盈虧相互彌補，因此，在經營期間若發生分公司經營虧損，分公司的虧損也無法沖減總在經營期間若發生分公司經營虧損，分公司的虧損也無法沖減總公司利潤。公司利潤。【案例6-2】某一總公司在

9、國內擁有兩家分公司甲和乙，某一納稅年度總公司本部實現利潤1000萬元，其分公司甲實現利潤100萬元，分公司乙虧損150萬元，企業所得稅稅率為25%，則該公司該納稅年度應納稅額為： （1000100-150）25%237.5（萬元）分析：如果把上述甲、乙分公司換成子公司，總體稅負就不一樣。 公司本部應納所得稅100025%250（萬元） 甲公司應納所得稅10025%25（萬元） 乙公司由于當年度虧損無須繳納所得稅。公司整體稅負25025275（萬元），高出總分公司的整體稅負37.5萬元，因此，在這種情況下，選擇設立分公司更有利。3.3.企業類型的選擇企業類型的選擇新稅法實施后，企業所得稅率統一為

10、25%，國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15的稅率征收企業所得稅，符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。對企業來說，應盡量向高新技術企業的方向發展，享受優惠稅率，降低稅負。小型企業應對盈利水平進行預測，如果將低部分利潤可以獲得較多的所得稅降低額，則應將企業的盈利水平控制在國家規定的微利企業標準之內，爭取適用20%的低稅率。【實例【實例6-36-3】某工業企業從業人數】某工業企業從業人數9696人，資產總額人，資產總額2 5002 500萬元，萬元，1-1-1111月份的銷售收入為月份的銷售收入為250250萬元，如果該企業萬元，如果該企業1212月份按正常銷售方月份按正常

11、銷售方式，確認銷售收入實現式，確認銷售收入實現6060萬元，年終匯算時收入總額為萬元，年終匯算時收入總額為310310萬元，萬元，假設它的應稅所得率是假設它的應稅所得率是1010。那么，這家企業該年度的應納稅所。那么，這家企業該年度的應納稅所得額為得額為3131萬元（萬元（310310萬元萬元1010），就只能適用于），就只能適用于2525的稅率，的稅率，則該公司的應納稅額為則該公司的應納稅額為7.757.75萬元（萬元（3131萬元萬元25%25%）。）。如果企業把如果企業把1212月份月份6060萬元的產品，采取分期收款結算方式銷售，萬元的產品，采取分期收款結算方式銷售，按合同中的約定分兩

12、次收回價款，第一期在按合同中的約定分兩次收回價款，第一期在1212月月3131日收回價款的日收回價款的1/21/2，第二期在下個納稅年度收回價款的，第二期在下個納稅年度收回價款的1/21/2，那么，該企業那么，該企業1212月月份確認的應稅收入就是份確認的應稅收入就是3030萬元，全年收入就是萬元，全年收入就是280280萬元，按萬元，按10%10%應應稅所得率計算，應納稅所得額為稅所得率計算，應納稅所得額為2828萬元（萬元（280280萬元萬元10%10%），符合），符合小型微利企業的標準，適用優惠稅率小型微利企業的標準，適用優惠稅率20%20%，需繳納全業所得稅，需繳納全業所得稅5.65

13、.6萬元（萬元（2828萬元萬元20%20%）。）。因為利用小型微利企業以及高新技術企業的低稅率優惠因為利用小型微利企業以及高新技術企業的低稅率優惠政策都有嚴格的條件限制，政策都有嚴格的條件限制，企業可以通過設立子公司或企業可以通過設立子公司或者將部分分支機構轉變為子公司來享受小型微利企業的者將部分分支機構轉變為子公司來享受小型微利企業的低稅率優惠。低稅率優惠。如果企業自身難以改造成高技術企業，可如果企業自身難以改造成高技術企業，可以考慮重新設立一個屬于高科技企業的子公司或者將某以考慮重新設立一個屬于高科技企業的子公司或者將某一分支機構改造成高科技企業。一分支機構改造成高科技企業。【實例6-4

14、】某生產企業擁有員工120人，資產總額為5000萬元，適用所得稅率為25% ，2008年企業應納稅所得額為50萬元，該企業內有兩個車間，一個生產半成品，另一個生產產成品，其中半成品除了供應本企業生產原材料之外，還有少量外銷。該企業的產成品和辦產品的價格及市場穩定。如何籌劃？【解析】應納稅企業所得稅額5025%12.5（萬元）籌劃思路：將企業的兩個車間分立為兩個獨立核算的生產企業，符合微利企業的認定條件，可享受20%優惠稅率，減少所得稅支出2.5萬元（505%）。4.外資企業納稅人身份的稅收籌劃外資企業納稅人身份的稅收籌劃 我們知道，無論是外商投資企業還是外國企業，都有兩種可能：一是作為居民納稅

15、人；一是作為非居民納稅人。居民納稅人與非居民納稅人最大的差別在于居民納稅人負有無限納稅義務，不僅要將來源于中國境內的所得申報納稅，而且要將來源于國外的收入和所得申報納稅；而作為非居民納稅人，只負有有限納稅義務，僅對來源于中國境內的收入納稅。企業就應當進行必要的稅收籌劃，盡可能作為非居民納稅人負有企業就應當進行必要的稅收籌劃，盡可能作為非居民納稅人負有限納稅義務，從而達到合法節約稅款支出的目的。限納稅義務，從而達到合法節約稅款支出的目的。【案例6-5】M國一家跨國公司（以下簡稱M公司）欲在我國投資興建一家蘆筍種植加工企業，該公司于2008年11月4日派遣了一名經濟顧問來我國進行投資政策考察。這位

16、顧問在選擇中外合作還是中外合資形式投資時，向我國有關部門進行了投資與涉外稅收政策方面的咨詢。根據市場調查分析預測，M國總公司2009年應納稅所得額為1000萬美元，按M國公司所得稅的規定應繳納34的公司所得稅；2009年其在中國投資的企業發生虧損額為200萬美元；M公司在H國有一子公司（以下簡稱H公司），2009年該子公司的應納稅所得額為500萬美元，H國的公司所得稅稅率為40。從投資項目和稅收籌劃角度分析，該經濟顧問應當作出何種選擇從投資項目和稅收籌劃角度分析，該經濟顧問應當作出何種選擇呢？是設立中外合作企業好還是中外合資企業好？以及由誰來投呢？是設立中外合作企業好還是中外合資企業好？以及由

17、誰來投資更好？資更好？ 分析：結合考查情況，可擬定如下方案：分析：結合考查情況，可擬定如下方案： 方案方案1 1：由：由M M公司投資設立中外合資企業。由公司投資設立中外合資企業。由M M公司投資并采用中公司投資并采用中外合資企業的投資形式，在外合資企業的投資形式，在M M國和中國都將視為股份有限公司，國和中國都將視為股份有限公司，其虧損只能在中外合資企業內部彌補。其虧損只能在中外合資企業內部彌補。 M公司2009年實際應該繳納M國公司所得稅: 100034340（萬美元） H公司2009年實際應該繳納H國公司所得稅: 50040200（萬美元） 兩公司納稅總額340200540（萬美元） 方

18、案方案2 2：由：由H H公司投資設立中外合資企業。由公司投資設立中外合資企業。由H H公司投資并采用中公司投資并采用中外合資企業的投資形式，在外合資企業的投資形式，在H H國和中國也都將視為股份有限公司，國和中國也都將視為股份有限公司，其虧損只能在該中外合資企業內部彌補。其虧損只能在該中外合資企業內部彌補。其效果同方案其效果同方案1 1。 方案方案3 3：由：由M M公司投資設立中外合作企業。由公司投資設立中外合作企業。由M M公司投資并采用中公司投資并采用中外合作企業的投資形式，在外合作企業的投資形式，在M M國和中國則被視為負有無限責任的國和中國則被視為負有無限責任的合伙公司，其虧損可以

19、在合伙公司，其虧損可以在M M公司內彌補。公司內彌補。通過通過M M公司彌補虧損的辦公司彌補虧損的辦法，不僅可以減輕企業開辦初期的壓力，同時還可以使總公司通法，不僅可以減輕企業開辦初期的壓力，同時還可以使總公司通過轉讓定價的辦法，減輕總公司的稅收負擔。過轉讓定價的辦法，減輕總公司的稅收負擔。 M公司2009年實際應該繳納M國公司所得稅: （1000200）34272（萬美元） H公司2009年實際應該繳納H國公司所得稅: 50040200（萬美元） 兩公司納稅總額272200472（萬美元） 方案方案4 4：由：由H H公司投資設立中外合作企業。由公司投資設立中外合作企業。由H H公司投資并采

20、用中公司投資并采用中外合作企業的投資形式，在外合作企業的投資形式，在H H國和中國都被視為負有無限責任的國和中國都被視為負有無限責任的合伙公司，其虧損可以在合伙公司，其虧損可以在H H公司內彌補。公司內彌補。通過通過H H公司彌補虧損的辦公司彌補虧損的辦法，也可以減輕企業開辦初期的壓力，同時還可以使總公司通過法，也可以減輕企業開辦初期的壓力，同時還可以使總公司通過轉讓定價的辦法，減輕總公司的稅收負擔。轉讓定價的辦法，減輕總公司的稅收負擔。 M公司2009年實際應該繳納M國公司所得稅: 100034340（萬美元） H公司2009年實際應該繳納H國公司所得稅: （500200）40120（萬美元

21、） 兩公司納稅總額340120460（萬美元） 結論：經過以上分析，方案4的應納稅額明顯低于其他方案。通過籌劃，M公司可以獲得80萬美元（540460）的收益。所以，最后這位經濟顧問認為這個項目應采用中外合作企業的形式，并認為不應由該公司投資，而應改由該公司設在H國的子公司投資。6.1.2 利用利潤轉移進行稅收籌劃利用利潤轉移進行稅收籌劃 對于既有適用25%稅率也有適用20%稅率以及適用15%稅率企業集團而言，可以適當的將適用25%稅率的企業的收入轉移到適用20%稅率或者適用15%稅率的企業中，從而適當降低企業集團的所得稅負擔。利用利潤轉移進行稅收籌劃圖示利用利潤轉移進行稅收籌劃圖示利潤從高稅

22、率年度向低稅率年度轉移利潤從高稅率企業向低稅率企業轉移同一控制下的企業之間存在稅率差異年度之間存在稅率差異利用利潤轉移進行稅收籌劃成本加成法納稅調整納稅調整正常納稅正常納稅是否符合獨立交易原則是否符合獨立交易原則關聯企業關聯企業再銷售價格法獨立交易價格法其他合理方法向稅務機關申請達成預約定價安排企業執行該安排否是【實例6-6】某企業2007納稅年度的應納稅所得額為8 000萬，適用的企業所得稅稅率為33%，該企業在2008納稅年度的應納稅所得額為9 000萬，適用的企業所得稅稅率為25。請計算該企業在2007納稅年度和2008納稅年度所應當繳納的企業所得稅稅款，并挺出納稅籌劃方案。【解析】【解

23、析】(1)(1)該企業該企業20072007納稅年度應當繳納企業所得稅：納稅年度應當繳納企業所得稅：80008000333326402640（萬元）。（萬元）。(2)(2)該企業該企業20082008納稅年度應當繳納企業所得稅：納稅年度應當繳納企業所得稅：90009000252522602260（萬元）。（萬元）。(3)(3)該企業兩個納稅年度合計繳納企業所得稅：該企業兩個納稅年度合計繳納企業所得稅：264026402250225048904890（萬元）。（萬元）。由于由于20072007納稅年度的企業所得稅稅率高于納稅年度的企業所得稅稅率高于20082008納稅年度的稅率，納稅年度的稅率，

24、因此，可以考慮將因此，可以考慮將20072007納稅年度的部分收入轉移到納稅年度的部分收入轉移到20082008納稅年度納稅年度取得，而將取得，而將20082008納稅年度的某些開支提前到納稅年度的某些開支提前到20072007納稅年度予以進納稅年度予以進行。行。假設，該企業通過納稅籌劃而將假設，該企業通過納稅籌劃而將20072007納稅年度的應納稅所得額降納稅年度的應納稅所得額降低為低為70007000萬元，萬元，20082008納稅年度的應納稅所得額相應增加為納稅年度的應納稅所得額相應增加為1 1億元。億元。則該企業則該企業20072007納稅年度應當繳納企業所得稅：納稅年度應當繳納企業所

25、得稅：7 0007 000333323102310（萬元）；（萬元）；20082008納稅年度應當繳納企業所得稅：納稅年度應當繳納企業所得稅：1000010000252525002500（萬元）。（萬元）。該企業兩個納稅年度合計繳納企業所得稅：該企業兩個納稅年度合計繳納企業所得稅：231023102500250048104810（萬元）。（萬元）。通過納稅籌劃，少繳企業所得稅：通過納稅籌劃，少繳企業所得稅：48904890481048108080（萬元）。（萬元）。6.2 應納稅所得額的稅收籌劃 6.2.1 收入總額最小化籌劃的一般方法收入總額最小化籌劃的一般方法1.1.營業收入的籌劃營業收入

26、的籌劃 營業收入的籌劃主要涉及收入確認時點和收入計算方法選擇兩方面，這兩方面均會影響所得稅負。（1 1）銷貨收入。）銷貨收入。銷貨收入的稅收籌劃應注意以下問題：銷貨收入的稅收籌劃應注意以下問題： 重點在于銷貨時點的認定。重點在于銷貨時點的認定。一般而言，銷售收入確認在于“是否交貨”這個時點上，交貨取得銷售額或取得索取銷售額憑證的，銷售成立確認收入；否則收入未實現。因此，銷售收入的籌劃關鍵是對交貨時點的把握和調整，每種銷售結算方式都有其收入確認的標準條件，企業通過對收入確認條件的控制即可以控制收入確認的時間。特別要注意臨近年終所發生的銷售收入確認時點的籌劃，若將12月收入調整到1月就是把收入確認

27、時點延至次年，可獲得延遲納稅的稅收利益。 有關銷貨退回及折讓，均應取得憑證以免虛增收有關銷貨退回及折讓，均應取得憑證以免虛增收入。入。【實例6-7】甲企業屬于增值稅一般納稅人，當月發生銷售業務5筆，共計應收貨款2 000萬元，其中，有三筆共計1 200萬元，10日內貨款兩清，一筆300萬元，兩年后一次付清，另一筆500萬元，一年內付250萬元，一年后付150萬元，余款1OO萬元兩年后結清。該企業增值稅進項稅額為150萬元，毛利率為15%，所得稅率為25%。【解析】方案一，企業采取直接收款銷售方式。計提銷項稅額為：2 000（117%）17%290.60（萬元）實際繳納增值稅為：290.6015

28、0140.60（萬元）依據企業毛利計算的所得稅為：2 000（117）152564.10（萬元）方案二，企業對未收到的應收賬款分別在貨款結算中來取賒銷和分期收款結算方式。當期銷項稅額為：1 200（117）17174.36（萬元）實際繳納增值稅為：174.3615024.36（萬元）依據毛利率計算的所得稅為：1 200（117%）15%2538.46（萬元） 由于收入確認的方法不同，方案二較方案一少墊付增值稅116.24萬元（140.6024.36），少墊付所得稅25.64萬元（64.1038.46）。由此，企業在不能及時收到貨款的情況下，采用賒銷或分期收款結算方式，可以避免墊付稅款。 （2

29、2）長期工程收入）長期工程收入 長期工程收入的計算方法有完工百分比法和全部完工法（工程完長期工程收入的計算方法有完工百分比法和全部完工法（工程完工期不滿工期不滿1212個月者方適用）兩種。究竟采用何種方法為佳，就稅個月者方適用）兩種。究竟采用何種方法為佳，就稅收籌劃而言，采用全部完工法較為有利。收籌劃而言，采用全部完工法較為有利。因為： 全部完工法于工程完工年度申報所得稅，故可延緩納稅；而完工百分比法則無此優點。 全部完工法可反映實際毛利，尤其在物價全年上漲時，其成本及費用均大幅增加；若采用完工百分比法則易造成前盈后虧的現象。 企業每年均不發生虧損時，宜采用全部完工法較有利，因采用此法可享受延

30、緩交納及合并計算費用限額的利益；但企業若符合前5年盈虧互抵的條件，且開工前已有虧損，則采用完工百分比法較有利。2.2.非營業收入的籌劃非營業收入的籌劃 非營業收入籌劃重點在于企業資金的運用問題，也即設法增加免稅收入及避免調整增加收入。在增加免稅收入方面，主要應考慮：（1 1）資金應投資于國內其他企業，享受減免稅優惠；）資金應投資于國內其他企業，享受減免稅優惠；（2 2）剩余資金購買政府公債。）剩余資金購買政府公債。3.3.投資收益的核算方法的籌劃投資收益的核算方法的籌劃 當企業對外進行長期股權投資時，在會計核算上有成本法與權益法兩種方法供采用。會計制度規定：企業在取得股份以后，采用成本法還是權

31、益法要取決于投資在被投資企業資本中所占的比例和所能產生的影響程度。 兩種核算方法對企業收入總額的影響是不同的。采用成本法，在其投資收益已實現但未收回投資之前，投資企業的相應賬戶“投資收益”并不反映其實現的投資收益的使用情況，也沒有反映在當年的收入總額中，這無形中就減少了當年的收入總額，推延了納稅時間。而采用權益法進行核算時，無論投資是否收回，均反映在“投資收益”賬戶上，計入當年年度收入總額。 【案例6-8】A公司2011年1月1 日購買B公司股票500 萬元，取得該公司具有表決權股份的20。2011年度B公司報告凈收益240萬元，B公司所在地區的企業所得稅稅率為15。 分析：（1）A公司若采取

32、成本法核算長期股權投資，則會計分錄如下： 長期投資入賬： 借：長期股權投資 5 000 000 貸：銀行存款 5 000 000 B公司將A公司應得股利48萬元于2011年底分給A公司： 借：銀行存款 480 000 貸：投資收益 480 000 若B公司將A公司應得股利48萬元保留在B公司，即A公司于2011年末未實際收到應得股利，則A公司不做任何賬務處理。 （2）A公司若采取權益法核算長期股權投資，則會計分錄如下： 長期投資入賬： 借：長期股權投資 5 000 000 貸：銀行存款 5 000 000 B公司2011年底實現240萬元凈收益，A公司應得股利48萬元，則相應調整長期股權投資賬

33、戶： 借：長期股權投資 480 000 貸：投資收益 480 000 A公司收到股利48萬元時： 借：銀行存款 480 000 貸：長期股權投資 480 000 這樣，A公司采用成本法核算其長期股權投資，如果其應得股利在2011年底未分回，而是留在B公司作為追加投資，那么A公司已實現的投資收益48萬元在其賬面上就反映不出來，從而規避了企業的這部分所得稅。6.2.2 6.2.2 稅前扣除項目的稅收籌劃稅前扣除項目的稅收籌劃 企業所得稅法規定，在計算應稅所得額時準予從收入中扣除的項目，是指納稅人每一納稅年度發生的與取得應稅收入有關的所有必要和正常的成本、費用、稅金和損失。 企業加強成本費用支出的籌

34、劃管理和控制，不僅可降低成本費用、減少資金支出，提高經濟效益，而且可以合理合法地減少企業的納稅支出，取得節稅利益。1.1.企業捐贈的稅收籌劃企業捐贈的稅收籌劃 企業為了提高其產品在市場上的競爭力，樹立良好的社會形象，往往會發生捐贈的行為。捐贈采取的方式不同，抵稅的金額也會不同。納稅人進行捐贈是應當符合稅法規定的要件，即應當通過特定的納稅人進行捐贈是應當符合稅法規定的要件，即應當通過特定的機構進行捐贈，而不能自行捐贈，應當用于公益性目的，而不能機構進行捐贈，而不能自行捐贈，應當用于公益性目的，而不能用于其他目的。通過符合稅法要求的捐贈可以最大限度地降低企用于其他目的。通過符合稅法要求的捐贈可以最

35、大限度地降低企業的稅收負擔。業的稅收負擔。如果企業當年的捐贈達到了限額，則可以考慮在如果企業當年的捐贈達到了限額，則可以考慮在下一個納稅年度再進行捐贈，或者將一次捐贈分成兩次或多次進下一個納稅年度再進行捐贈，或者將一次捐贈分成兩次或多次進行。行。另外，捐贈時還要考慮捐贈的方式。例如，如采用實物捐贈，還另外，捐贈時還要考慮捐贈的方式。例如，如采用實物捐贈，還需要繳納增值稅，而現金捐贈則不需要繳納增值稅。需要繳納增值稅，而現金捐贈則不需要繳納增值稅。利用捐贈的稅收籌劃圖示利用捐贈的稅收籌劃圖示利潤12%以內公益領域利用捐贈的稅收籌劃如果超過12%，則考慮分兩個年度捐贈通過有資格的中介機構 【實例6

36、-9】某中小企業2013年和2014年預計會計利潤分別為100萬元和100萬元，企業所得稅率為25%，該企業為提高其產品知名度及競爭力，樹立良好的社會形象，決定向貧困地區捐贈20萬元。現提出三套方案，第一套方案是2013年底直接捐給某貧困地區；第二套方案是2008年底通過省級民政部門捐贈給貧困地區；第三套方案是2013年底通過省級民政部門捐贈10萬元，2014年初通過省級民政部門捐贈10萬元。從納稅籌劃角度來分析，其區別如下： 方案1：該企業2013年直接向貧困地區捐贈20萬元不得在稅前扣除，當年應納企業所得稅為25萬元（10025%）。 方案2：該企業2013年通過省級民政部門向貧困地區捐贈

37、20萬元，只能在稅前扣除12萬元（10012%），超過12萬元的部分不得在稅前扣除，當年應納企業所得稅為22萬元（100-10012%）25%。 方案3：該企業分兩年進行捐贈，由于2013年和2014年的會計利潤均為100萬元，因此每年捐贈的10萬元均沒有超過扣除限額12萬元，均可在稅前扣除。2008年和2009年每年應納企業所得稅均為22.5萬元（100-10）25%。 通過比較，該企業采取第三種方案最好，盡管都是對外捐贈20萬元，但方案三與方案二相比可以節稅2萬元（825%），與方案一比較可節稅5萬元（2025%）。2.固定資產折舊方法選擇的稅收籌劃 一般來說，在稅率不變的情況下，選擇加速

38、折舊法可以使企業獲得延期納稅的好處，初期較大的折舊額會使企業初期繳納所得稅降低，相當于獲得了一筆無息貸款。采用加速折舊法計提折舊的節稅效果較采用直線法明顯，尤其是采用雙倍余額遞減法節稅在通貨膨脹的環境下更為有效。但需要注意的是，合法性是稅收籌劃區別于其他節稅方法的顯著特點之一，企業要在國家有關折舊規定范圍內選擇合適的折舊方法，合法地減少稅款，增加稅后利潤。此外，在企業創辦初期且享有減免稅優惠待遇時，企業可通過延長資產折舊年限，將計提的折舊遞延到減免期后計入成本，從而獲得節稅收益。利用固定資產折舊稅收籌劃圖示利用固定資產折舊稅收籌劃圖示固定資產折舊稅收籌劃一般折舊方法，減少折舊額享受減免稅優惠年

39、度不享受減免稅優惠年度加速折舊，增加折舊額 【實例6-10】某中小企業購進一臺新設備，原值為30萬元，預計凈殘值率為5%，經稅務機關核定其折舊年限為5年。由于該設備屬于高新技術產品生產設備，更新換代快，稅務機關批準可以采用雙倍余額遞減法計提折舊。則企業按年限平均法折舊與按雙倍余額遞減法折舊對照如下（假定每年稅前會計利潤均為20萬元，企業所得稅率均為20%）：年份年份年限平均法年限平均法雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法折舊額折舊額稅前利潤稅前利潤所得稅額所得稅額折舊額折舊額稅前利潤稅前利潤所得稅額所得稅額第一年第一年570005700020000020000040000400001200001200

40、001370001370002740027400第二年第二年5700057000200000200000400004000072000720001850001850003700037000第三年第三年5700057000200000200000400004000043200432002138002138004276042760第四年第四年5700057000200000200000400004000024900249002321002321004642046420第五年第五年570005700020000020000040000400002490024900232100232100464204

41、6420合計合計2850002850001000000100000020000020000028500028500010000001000000200000200000 從表中可知，該企業如采用雙倍余額遞減法提取折舊，五年的納從表中可知，該企業如采用雙倍余額遞減法提取折舊，五年的納稅總額還是稅總額還是2020萬元，但第一年只要納稅萬元，但第一年只要納稅27 40027 400元，第二年只需要元，第二年只需要納稅納稅37 00037 000元，與年限平均法相比第一年要少納稅元，與年限平均法相比第一年要少納稅12 60012 600元，第元，第二年要少納稅二年要少納稅3 0003 000元，相當于

42、企業取得了相應的融資款，而且元，相當于企業取得了相應的融資款，而且是免費的資金，這對于中小企業來說是相當寶貴的。是免費的資金，這對于中小企業來說是相當寶貴的。3.存貨計價的稅收籌劃 存貨計價方法的選擇應該考慮以下幾個因素： （1）價格變動因素 在預測購進貨物價格下降的情況下，應當采用先進先出法；在預測價格上升的情況下，應當采用后進先出法；在預測價格較穩定或者難以預測的情況下，應當采用加權平均法；在價格變化不定且單位價格較大的情況下，應當采用個別計價法。 （2）稅率變動的因素 如果物價上漲，在預測未來適用稅率上升的情況下，應當采用先進先出法；在預測未來適用稅率下降的情況下，應當采用后進先出法。這

43、里所說的稅率變動，既包括國家調整所得稅稅率，也包括企業適用的實際所得稅稅率的變化。比如企業適用的所得稅稅率為25，但是現在處于免稅期間，則其適用的實際所得稅稅率為0，免稅期后適用的實際所得稅稅率為25，在免稅期內選擇存貨計價方法時要考慮到免稅期過后所得稅稅率上升的因素。 【實例6-11】某企業2012年3月份和10月份先后購進數量和品種相同的兩批貨物，進貨價格分別為600萬元和900萬元。該企業在2013年和2014年各出售購進的1/2，出售價格分別為1 000萬元和1 300萬元，設企業所得稅的稅率為25，不考慮其他因素，分析不同的存貨成本計價方法對所得稅的影響。項目項目加權平均法加權平均法

44、先進先出法先進先出法20132013年年20142014年年合計合計20132013年年20142014年年合計合計銷售收入銷售收入100010001300130023002300100010001300130023002300銷售成本銷售成本7507507507501500150060060090090015001500銷售利潤銷售利潤250250550550800800400400400400800800所得稅所得稅62.562.5137.5137.5200200100100100100200200稅后利潤稅后利潤187.5187.5412.5412.5600600300300300300

45、600600 通過上述的比較可以看出，兩種不同的計價方法對所得稅的影響通過上述的比較可以看出，兩種不同的計價方法對所得稅的影響與商品物價的關系非常密切。與商品物價的關系非常密切。顯然，在社會經濟處于通貨緊縮的顯然，在社會經濟處于通貨緊縮的時期，采用先進先出法比較合適；而在社會經濟比較穩定的時期，時期，采用先進先出法比較合適；而在社會經濟比較穩定的時期，采用加權平均法比較合適。采用加權平均法比較合適。4.將利息支出變其他支出的稅收籌劃 當企業利息支出超過允許扣除的數額時，企業可以將超額的利息轉變為其他可以扣除的支出，例如通過工資、獎金、勞務報酬或者轉移利潤的方式支付利息，從而降低所得稅負擔。在向

46、自己職工借貸的情況下，企業可以將部分利息轉換為向員工的工資支付，從而達到計算應納稅所得額時予以全部扣除的目的。利息支出稅收籌劃圖示利息支出稅收籌劃圖示超額利息支出無法扣除利息支出的納稅籌劃轉為可扣除的支出工資、獎金、勞務報酬、轉移利潤等 【實例6-12】某企業職工人數為1000人，人均月工資為1300元。該企業2008年度向職工集資人均10000元，年利率為10%，同期同類銀行貸款利率為年利率7%。當年企業稅前會計利潤為30萬元（利息支出全部扣除）。 由于企業所得稅法規定，向非金融機構借款的利息支出，不高于按照銀行金融同類同期貸款利率計算的數額以內部分準予扣除，因此，超過部分不能扣除，應調整應

47、納稅所得額： 100010000（10%-7%）300000（元）。 企業應納企業所得稅額（300000300000）25%150000（元），同時，代扣代繳企業職工個人所得稅：1000010%20%1000200000（元）。 如何籌劃？ 【解析】可以考慮將集資利率降低到同期同類貸款利率即7%，這樣，每位職工的利息損失為：10000（10%-7%）300（元）。企業可以通過提高工資待遇的方式來彌補職工在利息上收到的損失，即將職工的平均工資提高到1600元。籌劃效果：職工：個人所得稅減少至零。企業：企業應納所得稅額30000025%75000，節約企業所得稅150000-7500075000（

48、元），減少代扣代繳個人所得稅100001000（10%-7%）20%60000（元）。5.利用股權投資的稅收籌劃 如果企業準備轉讓股權，而該股權中尚有大量沒有分配的利潤，此時，就可以通過先分配股息再轉讓股權的方式來降低轉讓股權的價格，從而降低股權轉讓所得，減輕所得稅負擔。股權轉讓的稅收籌劃圖示股權轉讓的稅收籌劃圖示是否存在尚未分配的股息股權轉讓的稅收籌劃符合條件的股息所得免稅股權轉讓所得要納稅先分配股息再轉讓股權轉讓股權無有6.2.3 6.2.3 利用虧損彌補進行稅收籌劃利用虧損彌補進行稅收籌劃 納稅人可以通過對本企業投資和收益的控制來充分利用虧損結轉的規定，將能夠彌補的虧損盡量彌補。 如果某

49、年度發生了虧損，則盡量安排鄰近的納稅年度獲得較多的收益，也就是盡可能早地將虧損予以彌補；如果已經沒有需要彌補的虧損或者企業剛剛組建，而虧損在最近幾年又是不可避免的，那么應當盡量先安排企業虧損，然后再安排企業盈利。利用虧損彌補進行稅收籌劃圖示利用虧損彌補進行稅收籌劃圖示已經產生虧損時，第二年盡量實現盈利虧損不可避免時，先安排虧損，再安排盈利利用虧損彌補進行稅收籌劃 另外：企業所得稅依據各年度的盈利情況計算繳納，盈利年度需要繳納所得稅，而虧損年度則無需繳納所得稅。然而，企業虧損年度只能通過沖抵以后年度的應納稅所得加以彌補，而不能從以前盈利年度已納所得稅款中進行退稅加以彌補。以前年度的盈利對企業而言

50、即意味著預繳稅款。如果企業對積壓的庫存產品進行削價處理，則可以減少當期的應納稅所得額，進而降低應納所得稅（也可以降低當期應納的企業所得稅）。關聯企業之間則可以通過轉讓定價的方式降低總體稅負水平。 【實例6-13】A、B兩企業是某集團公司內部兩個獨立核算的納稅單位。某年度111月份，A企業虧損100萬元，B企業盈利200萬元。A企業有積壓商品，賬面進價100萬元（不含企業所得稅），B企業有暢銷商品，賬面進價80萬元，市場售價200萬元。假設A、B兩企業該年度年度準予扣除的費用均為25萬元，增值稅率17，企業所得稅率25。 12月份，A、B兩企業分別將其積壓商品和暢銷產品均按100萬元的價格進行交

51、換（雙方對開企業所得稅專用發票），并于當月銷售。暢銷產品按正常市價銷售，積壓產品按成本價的60銷售。 A、B兩企業在商品交換前、后的稅收負擔情況比較分析如下：假設假設 A A、B B兩企業兩企業1-111-11月份已納增值稅分別為月份已納增值稅分別為 V1V1、V2V2：（1 1）若）若A A、B B兩企業不進行產品交換，該年度兩企業納稅情況分兩企業不進行產品交換，該年度兩企業納稅情況分別如下：別如下： A A企業應納增值稅企業應納增值稅V1V1100100606017171001001717 V1V16.86.8（萬元）（萬元） B B企業應納增值稅企業應納增值稅V2V22002001717

52、80801717V2V220.420.4（萬元）（萬元） 兩企業合計應納增值稅兩企業合計應納增值稅V1V16.86.8V2V220.420.4V1V1V2V213.613.6（萬元）（萬元） A A企業該年度無利潤，應納所得稅為企業該年度無利潤，應納所得稅為 0 0。 B B企業該年度應納所得稅（企業該年度應納所得稅（20020020020080802525）252573.7573.75（萬元）（萬元） 集團公司合計應納稅總額集團公司合計應納稅總額V1V16.86.8V2V220.420.40 073.7573.75V1V1V2V287.3587.35（萬元）（萬元）（2 2）若）若A A、B

53、 B兩企業進行產品交換，該年度兩企業納稅情況分別如下：兩企業進行產品交換，該年度兩企業納稅情況分別如下： A A企業應納增值稅企業應納增值稅V1V1（20020017171001001717）（）（10010017171001001717）V1V11717（萬元）（萬元） B B企業應納增值稅企業應納增值稅V2V2（100100606017171001001717）（100100171780801717）V2V23.43.4（萬元）（萬元） 兩企業合計應納增值稅兩企業合計應納增值稅V1V11717V2V23.43.4V1V1V2V213.613.6（萬元）（萬元） A A企業該年度利潤額企業該

54、年度利潤額10010020020010010010010010010025252525（萬（萬元），不納稅元），不納稅 B B企業該年度應納所得稅（企業該年度應納所得稅（200200100100808010010060601001002525）252538.7538.75（萬元）（萬元） 集團公司如下應納稅總額集團公司如下應納稅總額V1V11717V2V23.43.438.7538.75V1V1V2V252.3552.35（萬元）（萬元）兩企業產品交換后，集團公司兩企業產品交換后，集團公司20062006年度稅收負擔降低了年度稅收負擔降低了3535萬元萬元 （V1V1V2V287.3587.3

55、5）（）（V1V1V2V252.3552.35） 。6.3 企業所得稅稅收繳納的稅收籌劃 企業可以通過選擇適當的預繳所得稅方法進行稅收籌劃。當企業預計當年的應納稅所得比上一納稅年度低時，可以選擇按納稅期限的實際數預繳，當企業預計當年的應納稅所得比上一納稅年度高時，可以選擇上一年度應納稅所得額的1/12或1/4的方法分期預繳所得稅。預繳所得稅的稅收籌劃圖示預繳所得稅的稅收籌劃圖示預繳所得稅的稅收籌劃預計利潤增加預計利潤降低按實際利潤額預繳按上年同期納稅額預繳 【實例6-14】某企業（適用25的所得稅稅率）2008年每月利潤均衡實現50 000元，每月按稅法規定計算都有納稅調整增加額20 000元

56、。如果每月都按實際數申報預繳企業所得稅，則： 月預繳所得稅（50 00020 000）2517 500（元） 如果每月都按50 000元申報，則： 月預繳所得稅50 0002512 500（元）6.4 企業所得稅稅收優惠的稅收籌劃 1.1.運用選擇優惠年度進行稅收籌劃運用選擇優惠年度進行稅收籌劃 企業從事稅法規定的國家重點扶持公共基礎設施項目的投資經營所得，從項目取得第一筆生產經營收入所屬年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企業所得稅。 符合條件的環境保護、節能節水項目的所得，從項目取得第一筆生產經營收入所屬年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企

57、業所得稅。 如果企業從年度中間甚至年底開始生產經營、該年度將作為企業享受稅收優惠政策的第一年。由于該年度的生產經營所得一般很少，因此企業是否享受減免稅政策意義并不是很大，此時，企業就應當恰當選擇享受稅收優惠的第一個年度，適當提前或者推遲進行生產經營活動的日期。當年開始計算優惠期限年底投產并經營推遲到下年取得第一筆收入推遲到下年年初生產經營生產經營從下年開始計算優惠期限選擇優惠年度進行稅收籌劃圖示選擇優惠年度進行稅收籌劃圖示2.2.運用選擇投資項目進行稅收籌劃運用選擇投資項目進行稅收籌劃 產業投資的稅收優惠主要包括：對國家需要重點扶持的高新技術企業減按15%稅率征收所得稅；對農林牧漁業給予免稅；

58、對國家重點扶持基礎設施投資享受三免三減半稅收優惠；對環保、節能節水、安全生產等專用設備投資額的10%從企業當年應納稅額中抵免。 企業納稅籌劃的重點也應隨著稅收優惠政策的調整而轉移到產業發展戰略和企業性質上來，將投資重點放到高新技術領域、農林牧漁業項目、國家重點扶持的公共基礎設施項目以及符合條件的環保節能項目等領域，節約稅收支出，提高凈收益。3.3.運用優惠稅率進行稅收籌劃運用優惠稅率進行稅收籌劃 符合條件的小型微利企業小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅；國家需要重點扶持的高新技術企業高新技術企業，減按15的稅率征收企業所得稅。利用小型微利企業以及高新技術企業的低稅率優惠政策都有嚴格的

59、條件限制。 企業可以通過設立子公司或者將部分分支機構轉變為子公司來享受小型微利企業的低稅率優惠。如果企業自身難以改造成高技術企業，可以考慮重新設立一個屬于高科技企業的子公司或者將某一分支機構改造成高科技企業。采取分公司形式設立分支機構，預計盈利與總公司合并納稅稅率為25%、15%單獨納稅采取子公司形式稅率為15%、20% 、25%運用優惠稅率進行稅收籌劃圖示運用優惠稅率進行稅收籌劃圖示4.4.運用免稅收入的優惠政策進行納稅籌劃運用免稅收入的優惠政策進行納稅籌劃 免稅收入是指不需要納稅的收入，因此企業在條件許可的情況下應當盡可能地獲得免稅收入。當然，獲得免稅收入都是需要因定條件的，企業只有滿足稅法規定的條件才能享受免稅待遇。例如國債利息免稅，當企業選擇當企業選擇國債或者其他債券