1、1第六章第六章 審計證據與審計工作底稿審計證據與審計工作底稿長沙理工大學經管學院凌躍敏Email：2教學安排教學安排核心問題：核心問題：審計證據的含義、分類、特征與獲取，審計工作底稿審計證據的含義、分類、特征與獲取，審計工作底稿的內容、分類和復核的內容、分類和復核教學方法：教學方法：重點講解審計證據的分類與特征，一般了解審計工作重點講解審計證據的分類與特征，一般了解審計工作底稿的內容、分類與復核，教學難點是獲取審計證據底稿的內容、分類與復核，教學難點是獲取審計證據的審計程序，審計工作底稿的復核的審計程序，審計工作底稿的復核時間安排：時間安排：4 4學時學時3第一節第一節 審計證據審計證據v審計

2、證據的概念審計證據的概念v審計證據的種類審計證據的種類v審計證據的特征審計證據的特征v獲取審計證據時對認定的運用獲取審計證據時對認定的運用v獲取審計證據的審計程序獲取審計證據的審計程序v審計證據的評價審計證據的評價4一、審計證據的概念一、審計證據的概念（一）（一）審計證據的含義審計證據的含義中國注冊會計師審計準則第中國注冊會計師審計準則第13011301號號審計證據審計證據審計證據：指注冊會計師為了得出審計結論、形成審審計證據：指注冊會計師為了得出審計結論、形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據的會計計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據的會計記錄中含有的信息和其他信息。記錄中含有的

3、信息和其他信息。 審計審計證據證據會計記錄中會計記錄中包含的信息包含的信息其他信息其他信息5一、審計證據的概念一、審計證據的概念（一）（一）審計證據的含義審計證據的含義說說 明明（1 1）依據會計記錄編制財務報表是被審計單位管理）依據會計記錄編制財務報表是被審計單位管理層的責任，注冊會計師應當測試會計記錄以獲取審計層的責任，注冊會計師應當測試會計記錄以獲取審計證據。證據。財務報表的會計記錄一般包括對初始分錄的記錄和支財務報表的會計記錄一般包括對初始分錄的記錄和支持性記錄，如支票、電子資金轉帳記錄、發票、合同、持性記錄，如支票、電子資金轉帳記錄、發票、合同、總帳、明細帳、記帳憑證和未在記帳憑證中

4、反映的對總帳、明細帳、記帳憑證和未在記帳憑證中反映的對財務報表的其他調整，以及支持成本分配、計算、調財務報表的其他調整，以及支持成本分配、計算、調節和披露的手工計算表和電子數據表等。節和披露的手工計算表和電子數據表等。6一、審計證據的概念一、審計證據的概念（一）（一）審計證據的含義審計證據的含義（2 2）會計記錄中含有的信息本身并不足以提供充分）會計記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計證據作為對財務報表發表審計意見的基礎，注的審計證據作為對財務報表發表審計意見的基礎，注冊會計師還應當獲取用作審計證據的其他信息。冊會計師還應當獲取用作審計證據的其他信息。可用作審計證據的其他信息包括：可用作

5、審計證據的其他信息包括：注冊會計師從被審計單位內部或外部獲取的會計記注冊會計師從被審計單位內部或外部獲取的會計記錄以外的信息。錄以外的信息。如：被審計單位會議記錄、內部控制如：被審計單位會議記錄、內部控制手冊、詢證函的回函、分析師的報告、與競爭者的數手冊、詢證函的回函、分析師的報告、與競爭者的數據比較等；據比較等；7一、審計證據的概念一、審計證據的概念（一）（一）審計證據的含義審計證據的含義通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息。通過詢問、觀察和檢查等審計程序獲取的信息。如：如：通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據等。通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據等。自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結論的

6、信自身編制或獲取的可以通過合理推斷得出結論的信息。息。如：注冊會計師編制的各種計算表和分析表等。如：注冊會計師編制的各種計算表和分析表等。注意：注意：財務報表依據的會計記錄中包含的信息和其他財務報表依據的會計記錄中包含的信息和其他信息共同構成審計證據，缺乏前者審計工作無法開展，信息共同構成審計證據，缺乏前者審計工作無法開展，缺乏后者可能無法識別重大錯報風險，將兩者結合一缺乏后者可能無法識別重大錯報風險，將兩者結合一起有利于將審計風險降至可接受的低水平，為注冊會起有利于將審計風險降至可接受的低水平，為注冊會計師發表審計意見提供合理的基礎。計師發表審計意見提供合理的基礎。8一、審計證據的概念一、審

7、計證據的概念（二）（二）獲取審計證據的總體要求獲取審計證據的總體要求注冊會計師應當獲取充分、適當的審計證據以得出合注冊會計師應當獲取充分、適當的審計證據以得出合理的審計結論，作為形成審計意見的基礎。理的審計結論，作為形成審計意見的基礎。審計證據是審計的核心概念，它是客觀的，是不可重審計證據是審計的核心概念，它是客觀的，是不可重復的，整個審計過程即為歸集和評價足夠的審計證據復的，整個審計過程即為歸集和評價足夠的審計證據的過程。的過程。審計總目標是對被審計單位會計報表發表審計意見，審計總目標是對被審計單位會計報表發表審計意見，合理的審計證據是審計人員形成恰當的審計意見的基合理的審計證據是審計人員形

8、成恰當的審計意見的基礎，審計證據也是控制審計質量工作的手段。礎，審計證據也是控制審計質量工作的手段。9一、審計證據的概念一、審計證據的概念（三）（三）審計證據與其他證據的區別審計證據與其他證據的區別1 1、審計證據與會計證據、審計證據與會計證據大多數審計證據來自于會計證據，但審計證據不局限大多數審計證據來自于會計證據，但審計證據不局限于會計證據，兩者關系密切于會計證據，兩者關系密切2 2、審計證據與審計依據、審計證據與審計依據審計依據是審計人員借以查明被審計單位經濟活動事審計依據是審計人員借以查明被審計單位經濟活動事實真相，判明是非，評價其審核結果所遵循的依據，實真相，判明是非，評價其審核結果

9、所遵循的依據，包括法律依據和理論依據。審計依據具有抽象性、適包括法律依據和理論依據。審計依據具有抽象性、適用上的普遍性等特征，審計依據是取得審計證據的前用上的普遍性等特征，審計依據是取得審計證據的前提，是判別審計證據的根據等。提，是判別審計證據的根據等。10一、審計證據的概念一、審計證據的概念（三）（三）審計證據與其他證據的區別審計證據與其他證據的區別3 3、審計證據與法律證據、審計證據與法律證據證據的取得與鑒定上均有區別。法律證據由訴訟雙方證據的取得與鑒定上均有區別。法律證據由訴訟雙方提供，裁決者不參與證據的收集，并要求以最可靠的提供，裁決者不參與證據的收集，并要求以最可靠的證據來證實訴訟的

10、內容。審計證據由審計人員收集并證據來證實訴訟的內容。審計證據由審計人員收集并由其本身進行判斷，審計過程中能否作為審計證據及由其本身進行判斷，審計過程中能否作為審計證據及如何取得適當的審計證據，完全取決于審計人員的經如何取得適當的審計證據，完全取決于審計人員的經驗和專業判斷。驗和專業判斷。 11二、審計證據的種類二、審計證據的種類（一）按審計證據的外形特征分（一）按審計證據的外形特征分實物證據、書面證據、環境證據、口頭證據實物證據、書面證據、環境證據、口頭證據1 1、實物證據、實物證據通過實際觀察或清點取得、用來確定某些實物資產是通過實際觀察或清點取得、用來確定某些實物資產是否確實存在的證據。否

11、確實存在的證據。如對存貨、現金、固定資產可通過監盤證實是否確實如對存貨、現金、固定資產可通過監盤證實是否確實存在。存在。不能直接確定所有權，也無法保證質量，因而需與其不能直接確定所有權，也無法保證質量，因而需與其他證據聯合使用以保證其證明力。他證據聯合使用以保證其證明力。12二、審計證據的種類二、審計證據的種類（一）按審計證據的外形特征分（一）按審計證據的外形特征分2 2、書面證據、書面證據以書面文件為形式的證據。包括各種憑證、帳簿、報以書面文件為形式的證據。包括各種憑證、帳簿、報表、會議記錄、合同、文件、報告書、函件等。審計表、會議記錄、合同、文件、報告書、函件等。審計證據的主要組成部分，種

12、類多、數量大、來源廣，是證據的主要組成部分，種類多、數量大、來源廣，是基本的審計證據。基本的審計證據。3 3、環境證據、環境證據指對被審計單位產生影響的各種環境事實，也稱狀況指對被審計單位產生影響的各種環境事實，也稱狀況證據。包括被審計單位內部控制情況、被審計單位管證據。包括被審計單位內部控制情況、被審計單位管理人員素質、各種管理水平與管理條件、經營方針及理人員素質、各種管理水平與管理條件、經營方針及經營條件等。經營條件等。13二、審計證據的種類二、審計證據的種類（一）按審計證據的外形特征分（一）按審計證據的外形特征分4 4、口頭證據、口頭證據被審計單位職員或其他相關人員對審計人員的提問所被審

13、計單位職員或其他相關人員對審計人員的提問所做的口頭答復形成的證據。做的口頭答復形成的證據。審計人員對口頭證據的記錄應及時詳細，必要時還應審計人員對口頭證據的記錄應及時詳細，必要時還應獲得被詢問者的簽名以確認。口頭證據一般不足以證獲得被詢問者的簽名以確認。口頭證據一般不足以證明事實的真相，但可以為進一步的審計提供重要的線明事實的真相，但可以為進一步的審計提供重要的線索，當不同人員對同一問題的口頭陳述相同時具有較索，當不同人員對同一問題的口頭陳述相同時具有較高的可靠性。高的可靠性。14二、審計證據的種類二、審計證據的種類（二）按審計證據的來源分（二）按審計證據的來源分外部審計證據和內部審計證據外部

14、審計證據和內部審計證據1 1、外部審計證據、外部審計證據由被審計單位以外的機構或人員編制的書面證據及由由被審計單位以外的機構或人員編制的書面證據及由審計人員親自檢查測試被審計事項所取得的證據。審計人員親自檢查測試被審計事項所取得的證據。按傳遞途徑可進一步分為：按傳遞途徑可進一步分為：由被審計單位以外的機構或人員編制的、不經被審由被審計單位以外的機構或人員編制的、不經被審計單位直接交審計人員的書面外部證據。此類證據的計單位直接交審計人員的書面外部證據。此類證據的證明力很強。證明力很強。15二、審計證據的種類二、審計證據的種類（二）按審計證據的來源分（二）按審計證據的來源分由被審計單位以外的機構或

15、人員編制的、由被審計由被審計單位以外的機構或人員編制的、由被審計單位持有并留存的書面證據。評價其可靠性時應考慮單位持有并留存的書面證據。評價其可靠性時應考慮被涂改或偽造的可能性。被涂改或偽造的可能性。審計人員親自編制的各種分析表、計算表等。相對審計人員親自編制的各種分析表、計算表等。相對客觀。客觀。16二、審計證據的種類二、審計證據的種類（二）按審計證據的來源分（二）按審計證據的來源分2 2、內部審計證據、內部審計證據由被審計單位內部編制并保存的審計證據。由被審計單位內部編制并保存的審計證據。各種會計記錄。各種會計記錄。包括各種原始憑證、記帳憑證、帳包括各種原始憑證、記帳憑證、帳簿、試算表、匯

16、總表等，其可靠性取決于被審計單位簿、試算表、匯總表等，其可靠性取決于被審計單位完成這些記錄時的內部控制的有效性。完成這些記錄時的內部控制的有效性。被審計單位管理當局申明書。被審計單位管理當局申明書。指審計人員要求被審指審計人員要求被審計單位管理當局以書面形式提供的用來確認其在審計計單位管理當局以書面形式提供的用來確認其在審計過程中所做的各種重要的陳述和保證。過程中所做的各種重要的陳述和保證。17二、審計證據的種類二、審計證據的種類（二）按審計證據的來源分（二）按審計證據的來源分其他書面文件。其他書面文件。被審計單位管理當局提供的有助于被審計單位管理當局提供的有助于審計人員形成審計結論和審計意見

17、的書面文件。如重審計人員形成審計結論和審計意見的書面文件。如重要會議記錄、重要計劃、合同資料、關聯方交易信息要會議記錄、重要計劃、合同資料、關聯方交易信息等。等。 一般情形下，外部證據的可靠性強于內部證據，若內一般情形下，外部證據的可靠性強于內部證據，若內部證據在外部流轉并或外部認可，則具有較強的可靠部證據在外部流轉并或外部認可，則具有較強的可靠性，內部流轉的內部證據若內部控制較強也具有較高性，內部流轉的內部證據若內部控制較強也具有較高的可靠性。的可靠性。18二、審計證據的種類二、審計證據的種類（三）按審計證據之間的關系分（三）按審計證據之間的關系分基本證據、輔助證據、矛盾證據基本證據、輔助證

18、據、矛盾證據1 1、基本證據：、基本證據：對被審計事項的某一審計目標具有重對被審計事項的某一審計目標具有重要的、直接證明作用的審計證據，其自身的可靠性必要的、直接證明作用的審計證據，其自身的可靠性必須得到證實。須得到證實。2 2、輔助證據：、輔助證據：用來支持基本證據證明力的審計證據，用來支持基本證據證明力的審計證據，對基本證據的必要補充。對基本證據的必要補充。3 3、矛盾證據：、矛盾證據：不能支持基本證據證明力的證據。若不能支持基本證據證明力的證據。若審計人員在審計過程中取得矛盾證據，應進一步擴大審計人員在審計過程中取得矛盾證據，應進一步擴大證據收集范圍等，以判斷基本證據是否可靠。證據收集范

19、圍等，以判斷基本證據是否可靠。 19三、審計證據的特征三、審計證據的特征審計證據的特征審計證據的特征充分性充分性適當性適當性可靠性可靠性相關性相關性數量要求數量要求質量要求質量要求20三、審計證據的特征三、審計證據的特征（一）總體要求（一）總體要求注冊會計師應當保持職業懷疑態度，運用職業判斷，注冊會計師應當保持職業懷疑態度，運用職業判斷，評價審計證據的充分性和適當性。評價審計證據的充分性和適當性。 職業懷疑態度：職業懷疑態度：指注冊會計師以質疑的思維方式評價指注冊會計師以質疑的思維方式評價所獲取審計證據的有效性，并對相互矛盾的審計證據所獲取審計證據的有效性，并對相互矛盾的審計證據以及引起文件記

20、錄或管理層和治理層提供的信息的可以及引起文件記錄或管理層和治理層提供的信息的可靠性產生懷疑的審計證據保持警覺，即對審計證據進靠性產生懷疑的審計證據保持警覺，即對審計證據進行批判性評價，不能假定管理層是誠信的。行批判性評價，不能假定管理層是誠信的。21三、審計證據的特征三、審計證據的特征（二）充分性（足夠性）（二）充分性（足夠性）審計證據的充分性是對審計證據數量的衡量，主要與審計證據的充分性是對審計證據數量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關。注冊會計師確定的樣本量有關。指審計證據的數量足以支持審計人員的審計意見，是指審計證據的數量足以支持審計人員的審計意見，是審計人員形成審計意見時對審計證

21、據在數量上的最低審計人員形成審計意見時對審計證據在數量上的最低要求。要求。既要保證審計工作效果，也要考慮審計工作效率，取既要保證審計工作效果，也要考慮審計工作效率，取得恰當數量的審計證據，若不能取得最為理想的審計得恰當數量的審計證據，若不能取得最為理想的審計證據，可考慮采用其他途徑以其他合適的審計證據代證據，可考慮采用其他途徑以其他合適的審計證據代替。替。22三、審計證據的特征三、審計證據的特征（二）充分性（足夠性）（二）充分性（足夠性）（1 1）注冊會計師需要獲取的審計證據的數量受錯報注冊會計師需要獲取的審計證據的數量受錯報風險的影響。錯報風險越大，需要的審計證據可能越風險的影響。錯報風險越

22、大，需要的審計證據可能越多。多。（2 2）注冊會計師需要獲取的審計證據的數量也受審注冊會計師需要獲取的審計證據的數量也受審計證據質量的影響。審計證據質量越高，需要的審計計證據質量的影響。審計證據質量越高，需要的審計證據可能越少。證據可能越少。（3 3）盡管審計證據的充分性和適當性相關，但如果盡管審計證據的充分性和適當性相關，但如果審計證據的質量存在缺陷，注冊會計師僅靠獲取更多審計證據的質量存在缺陷，注冊會計師僅靠獲取更多的審計證據可能無法彌補其質量上的缺陷。的審計證據可能無法彌補其質量上的缺陷。23三、審計證據的特征三、審計證據的特征（二）充分性（足夠性）（二）充分性（足夠性）審計人員判斷審計

23、證據是否充分適當應考慮的因素：審計人員判斷審計證據是否充分適當應考慮的因素：（1 1）審計風險）審計風險影響風險的因素有：業務經營的性質、審計項目的性影響風險的因素有：業務經營的性質、審計項目的性質、內部控制的強弱、管理當局的可信賴程度、財務質、內部控制的強弱、管理當局的可信賴程度、財務狀況、變更事務所、異常交易等。狀況、變更事務所、異常交易等。審計風險由重大錯報風險和檢查風險組成，其中重大審計風險由重大錯報風險和檢查風險組成，其中重大錯報風險與被審計單位相關，審計人員能控制的檢查錯報風險與被審計單位相關，審計人員能控制的檢查風險與其成反比例關系。為將檢查風險控制在可接受風險與其成反比例關系。

24、為將檢查風險控制在可接受的范圍，當重大錯報風險被評估為較高時則需要收集的范圍，當重大錯報風險被評估為較高時則需要收集較多的審計證據，否則可收集較少的審計證據。較多的審計證據，否則可收集較少的審計證據。 24三、審計證據的特征三、審計證據的特征（二）充分性（足夠性）（二）充分性（足夠性）（2 2）具體審計項目的重要性）具體審計項目的重要性重要的審計項目需要更多的審計證據以支持其審計意重要的審計項目需要更多的審計證據以支持其審計意見。考慮成本效益原則，對相對次要的審計項目可適見。考慮成本效益原則，對相對次要的審計項目可適當降低審計證據的收集數量。因為次要的審計項目即當降低審計證據的收集數量。因為次

25、要的審計項目即使產生一定偏差對審計人員的整體判斷影響也不大。使產生一定偏差對審計人員的整體判斷影響也不大。（3 3）審計人員的審計經驗）審計人員的審計經驗經驗豐富的審計人員其判斷能力也越強，可以以較少經驗豐富的審計人員其判斷能力也越強，可以以較少的審計證據得出正確的審計結論。的審計證據得出正確的審計結論。 25三、審計證據的特征三、審計證據的特征（二）充分性（足夠性）（二）充分性（足夠性）（4 4）審計過程中是否發現錯誤或舞弊）審計過程中是否發現錯誤或舞弊若審計過程中發現有計劃外的錯弊，則需要增加審計若審計過程中發現有計劃外的錯弊，則需要增加審計證據的數量以獲取更多的審計證據，從而控制審計風證

26、據的數量以獲取更多的審計證據，從而控制審計風險。險。（5 5）審計證據的類型及獲取途徑）審計證據的類型及獲取途徑審計證據的證明力越強，所需要的數量就越少。此外審計證據的證明力越強，所需要的數量就越少。此外經濟性和總體的規模與特征也是需要考慮的因素，即經濟性和總體的規模與特征也是需要考慮的因素，即應符合成本效益原則。應符合成本效益原則。26三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）指審計證據的相關性與可靠性，是對審計證據質量上指審計證據的相關性與可靠性，是對審計證據質量上的要求。的要求。1 1、相關性：指審計證據應與審計目標相關聯。、相關性：

27、指審計證據應與審計目標相關聯。（1 1）審計人員只能利用與審計目標相關聯的審計證審計人員只能利用與審計目標相關聯的審計證據來證明或否定被審計單位認定的事項。據來證明或否定被審計單位認定的事項。（2 2）審計證據的相關性越強，其證明力也就越強，審計證據的相關性越強，其證明力也就越強，所需收集的審計證據數量就越少。所需收集的審計證據數量就越少。27三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）如：如：注冊會計師審計過程中懷疑被審計單位已經發出注冊會計師審計過程中懷疑被審計單位已經發出存貨卻沒有給顧客開票，需確認銷售是否完整，應從存貨卻沒有給顧客開票

28、，需確認銷售是否完整，應從發貨單中選取樣本，追查每張發貨單與相應銷售發票發貨單中選取樣本，追查每張發貨單與相應銷售發票的副本以確定每張發貨單均已開具發票。如果從發票的副本以確定每張發貨單均已開具發票。如果從發票副本中選取樣本并追查至每張發票相應的發貨單，所副本中選取樣本并追查至每張發票相應的發貨單，所獲取的審計證據就與完整性審計目標不相關。獲取的審計證據就與完整性審計目標不相關。28三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）確定審計證據的相關性時，注冊會計師應當考慮：確定審計證據的相關性時，注冊會計師應當考慮：特定的審計程序可能只為某些認定

29、提供相關的審計特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據，而與其他認定無關。證據，而與其他認定無關。如：檢查期后應收帳款收如：檢查期后應收帳款收回的記錄和文件可以提供有關存在和計價的審計證據，回的記錄和文件可以提供有關存在和計價的審計證據，但是不一定與期末截止是否適當相關。但是不一定與期末截止是否適當相關。針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據或獲針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據或獲取不同性質的審計證據。取不同性質的審計證據。如：注冊會計師可以分析應如：注冊會計師可以分析應收帳款的帳齡和期后收款情況以獲取與壞帳準備計提收帳款的帳齡和期后收款情況以獲取與壞帳準備計提相關的審計證據

30、。相關的審計證據。29三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）只與特定認定相關的審計證據并不能替代與其他認只與特定認定相關的審計證據并不能替代與其他認定相關的審計證據。定相關的審計證據。如：有關存貨實物存在的審計證如：有關存貨實物存在的審計證據不能替代與存貨計價相關的審計證據。據不能替代與存貨計價相關的審計證據。30三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）2 2、可靠性：指審計證據的可信賴程度。、可靠性：指審計證據的可信賴程度。如：注冊會計師親自檢查存貨所獲取的審計證據就比如：注冊會

31、計師親自檢查存貨所獲取的審計證據就比由被審計單位管理層提供的存貨數據可靠。由被審計單位管理層提供的存貨數據可靠。審計證據的可靠性受其來源和性質的影響，并取決于審計證據的可靠性受其來源和性質的影響，并取決于獲取審計證據的具體環境。獲取審計證據的具體環境。注冊會計師通常按照下列原則考慮審計證據的可靠性：注冊會計師通常按照下列原則考慮審計證據的可靠性：31三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）從外部獨立來源獲取的審計證據比從其他來源獲取從外部獨立來源獲取的審計證據比從其他來源獲取的審計證據更可靠的審計證據更可靠外部獨立來源獲取的審計證據由完全

32、獨立于被審計單外部獨立來源獲取的審計證據由完全獨立于被審計單位以外的機構或人員編制并提供，未經被審計單位之位以外的機構或人員編制并提供，未經被審計單位之手，減少了偽造、更改憑證或業務記錄的可能性，其手，減少了偽造、更改憑證或業務記錄的可能性，其證明力最強。如：應收帳款詢證函回函，保險公司等證明力最強。如：應收帳款詢證函回函，保險公司等機構出具的證明等。反之，其他來源獲取的審計證據機構出具的證明等。反之，其他來源獲取的審計證據因證據提供者與被審計單位存在經濟或行政關系等原因證據提供者與被審計單位存在經濟或行政關系等原因，其可靠性受到質疑。如：被審計單位的會計記錄因，其可靠性受到質疑。如：被審計單

33、位的會計記錄和會議記錄等。和會議記錄等。32三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）內部控制有效時內部生成的審計證據比內部控制薄內部控制有效時內部生成的審計證據比內部控制薄弱時內部生成的審計證據更可靠弱時內部生成的審計證據更可靠如果被審計單位內部控制健全并在其日常管理中得到如果被審計單位內部控制健全并在其日常管理中得到有效執行，會計記錄的可信賴程度會增加，如果被審有效執行，會計記錄的可信賴程度會增加，如果被審計單位內部控制薄弱甚至不存在任何內部控制，其內計單位內部控制薄弱甚至不存在任何內部控制，其內部憑證記錄的可靠性將大幅度降低。如：如果

34、與銷售部憑證記錄的可靠性將大幅度降低。如：如果與銷售業務相關的內部控制有效，注冊會計師就能從銷售發業務相關的內部控制有效，注冊會計師就能從銷售發票和發貨單中取得比內部控制不健全時更為可靠的審票和發貨單中取得比內部控制不健全時更為可靠的審計證據。計證據。33三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）直接獲取的審計證據比間接獲取或推論得出的審計直接獲取的審計證據比間接獲取或推論得出的審計證據更可靠證據更可靠如：對某項內部控制的運行，注冊會計師觀察得到的如：對某項內部控制的運行，注冊會計師觀察得到的證據比詢問被審計單位得到的證據更為可靠，間接獲證

35、據比詢問被審計單位得到的證據更為可靠，間接獲取的證據有被偽造或涂改的可能性，降低了可信賴程取的證據有被偽造或涂改的可能性，降低了可信賴程度。推論得出的證據主觀性較強，人為因素較多，可度。推論得出的證據主觀性較強，人為因素較多，可信賴程度也會受到影響。信賴程度也會受到影響。34三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）以文件記錄形式存在的審計證據比口頭形式的審計以文件記錄形式存在的審計證據比口頭形式的審計證據更可靠證據更可靠如：會議的同步書面記錄比討論事項后的口頭表述可如：會議的同步書面記錄比討論事項后的口頭表述可靠。口頭證據不足以證明事實的

36、真相，僅提供一些重靠。口頭證據不足以證明事實的真相，僅提供一些重要線索為進一步調查確認所用。如注冊會計師在對應要線索為進一步調查確認所用。如注冊會計師在對應收帳款帳齡分析后可以向應收帳款負責人詢問其應收收帳款帳齡分析后可以向應收帳款負責人詢問其應收帳款收回的可能性，若其回答與注冊會計師自行估計帳款收回的可能性，若其回答與注冊會計師自行估計的壞帳損失基本一致，則該口頭證據可成為注冊會計的壞帳損失基本一致，則該口頭證據可成為注冊會計師對有關壞帳損失判斷的重要依據。一般情況下，口師對有關壞帳損失判斷的重要依據。一般情況下，口頭證據需要取得其他相應證據的支持。頭證據需要取得其他相應證據的支持。35三、

37、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）從原件獲取的審計證據比從從原件獲取的審計證據比從 或復印件獲取的審或復印件獲取的審計證據更可靠。計證據更可靠。注冊會計師可審查原件是否有被涂改或偽造的跡象，注冊會計師可審查原件是否有被涂改或偽造的跡象，排除偽證提高證據的可信賴程度。排除偽證提高證據的可信賴程度。 或復印件容易或復印件容易是偽造或變造的結果，可靠性較低。是偽造或變造的結果，可靠性較低。36三、審計證據的特征三、審計證據的特征（三）適當性（相關性和可靠性）（三）適當性（相關性和可靠性）注冊會計師在運用上述原則評價審計證據的可靠性時，注冊會計

38、師在運用上述原則評價審計證據的可靠性時，應當注意可能出現的重大例外情況。應當注意可能出現的重大例外情況。如：有時審計證據雖是從外部獨立來源獲得，但其是如：有時審計證據雖是從外部獨立來源獲得，但其是由不知情者或不具備資格者提供，該審計證據也是不由不知情者或不具備資格者提供，該審計證據也是不可靠的。可靠的。如果注冊會計師不具備評價證據的專業能力，即使是如果注冊會計師不具備評價證據的專業能力，即使是由其直接獲取的審計證據也不可靠。由其直接獲取的審計證據也不可靠。如：注冊會計師無法區分人造玉石和天然玉石，其對如：注冊會計師無法區分人造玉石和天然玉石，其對天然玉石存貨的檢查就不能提供天然玉石是否確實存天

39、然玉石存貨的檢查就不能提供天然玉石是否確實存在的審計證據。在的審計證據。37三、審計證據的特征三、審計證據的特征（四）充分性和適當性之間的關系（四）充分性和適當性之間的關系審計證據的充分性與適當性密切相關。適當性影響充審計證據的充分性與適當性密切相關。適當性影響充分性，一般情況下，審計證據的相關性與可靠性越高，分性，一般情況下，審計證據的相關性與可靠性越高，審計證據的數量可適當減少，反之亦然。審計證據只審計證據的數量可適當減少，反之亦然。審計證據只有在符合適當性的前提下的充分性才是有意義的。有在符合適當性的前提下的充分性才是有意義的。38三、審計證據的特征三、審計證據的特征（五）評價充分性和適

40、當性時的特殊考慮（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮評價充分性和適當性評價充分性和適當性時的特殊考慮時的特殊考慮對文件記錄可靠性的考慮對文件記錄可靠性的考慮使用被審計單位生成信息時的考慮使用被審計單位生成信息時的考慮證據相互矛盾時的考慮證據相互矛盾時的考慮獲取審計證據時對成本的考慮獲取審計證據時對成本的考慮39三、審計證據的特征三、審計證據的特征（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮1 1、對文件記錄可靠性的考慮、對文件記錄可靠性的考慮 審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真偽，但應當審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真偽，但應當考慮用作審計證據的信息的可靠性，并考

41、慮與這些信考慮用作審計證據的信息的可靠性，并考慮與這些信息生成與維護相關的控制的有效性，如果審計過程中息生成與維護相關的控制的有效性，如果審計過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的或文件識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的或文件記錄中的某些條款已發生變動，注冊會計師應當作出記錄中的某些條款已發生變動，注冊會計師應當作出進一步調查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專進一步調查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真偽。家的工作以評價文件記錄的真偽。如：若發現銀行詢證函回函有偽造的跡象應做進一步如：若發現銀行詢證函回函有偽造的跡象應做進一步的調查，必要時聘請專家鑒

42、定。的調查，必要時聘請專家鑒定。40三、審計證據的特征三、審計證據的特征（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮2 2、使用被審計單位生成信息時的考慮、使用被審計單位生成信息時的考慮如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息，如果在實施審計程序時使用被審計單位生成的信息，注冊會計師應當就這些信息的準確性和完整性獲取審注冊會計師應當就這些信息的準確性和完整性獲取審計證據。計證據。如：審查收入項目時應考慮價格信息的準確性及銷售如：審查收入項目時應考慮價格信息的準確性及銷售數量的完整性和準確性，有時可能需要實施額外的審數量的完整性和準確性，有時可能需要實施額外的審計

43、程序，如利用計算機輔助技術來重新計算這些信息。計程序，如利用計算機輔助技術來重新計算這些信息。41三、審計證據的特征三、審計證據的特征（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮3 3、證據相互矛盾時的考慮、證據相互矛盾時的考慮如果針對某項認定從不同來源獲取的審計證據或獲取如果針對某項認定從不同來源獲取的審計證據或獲取的不同性質的審計證據能夠相互印證，與該項認定相的不同性質的審計證據能夠相互印證，與該項認定相關的審計證據則具有更強的說服力。關的審計證據則具有更強的說服力。如：檢查委托加工協議時發現被審計單位有委托加工如：檢查委托加工協議時發現被審計單位有委托加工材料

44、，且占存貨比重較大，發函詢證后證實其確實存材料，且占存貨比重較大，發函詢證后證實其確實存在，協議和回函可相互印證委托加工材料的真實存在。在，協議和回函可相互印證委托加工材料的真實存在。42三、審計證據的特征三、審計證據的特征（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮如果從不同來源獲取的審計證據或獲取的不同性質的如果從不同來源獲取的審計證據或獲取的不同性質的審計證據不一致，可能表明某項審計證據不可靠，注審計證據不一致，可能表明某項審計證據不可靠，注冊會計師應當追加必要的審計程序。冊會計師應當追加必要的審計程序。如：上例若委托加工協議與詢證函回函結果不一致，如：上例若

45、委托加工協議與詢證函回函結果不一致，則委托加工材料存在的真實性受到質疑，應考慮執行則委托加工材料存在的真實性受到質疑，應考慮執行進一步的審計程序，如審查是否委托加工材料收回后進一步的審計程序，如審查是否委托加工材料收回后未入庫或直接予以銷售未入帳。未入庫或直接予以銷售未入帳。43三、審計證據的特征三、審計證據的特征（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮（五）評價充分性和適當性時的特殊考慮4 4、獲取審計證據時對成本的考慮、獲取審計證據時對成本的考慮注冊會計師可以考慮獲取審計證據的成本與所獲取信注冊會計師可以考慮獲取審計證據的成本與所獲取信息的有用性之間的關系，但不應以獲取審計證據的困息的有用性之

46、間的關系，但不應以獲取審計證據的困難和成本為由減少不可替代的審計程序。難和成本為由減少不可替代的審計程序。若審計人員收集理想的審計證據需要花費高昂的審計若審計人員收集理想的審計證據需要花費高昂的審計成本，可考慮以其他質量較遜的審計證據代替，前提成本，可考慮以其他質量較遜的審計證據代替，前提是能夠滿足審計目的的要求。對于重要的審計項目，是能夠滿足審計目的的要求。對于重要的審計項目，審計人員不應以審計成本的高低及獲取審計證據的難審計人員不應以審計成本的高低及獲取審計證據的難易程度作為減少必要審計程序的理由，若無法取得充易程度作為減少必要審計程序的理由，若無法取得充分適當的審計證據，則應視具體情況發

47、表有保留意見分適當的審計證據，則應視具體情況發表有保留意見的審計報告拒絕表示意見的審計報告。的審計報告拒絕表示意見的審計報告。44四、獲取審計證據時對認定的運用四、獲取審計證據時對認定的運用認定是指管理層對財務報表各組成要素的確認、計量、認定是指管理層對財務報表各組成要素的確認、計量、列報作出的明確或隱含的表達。列報作出的明確或隱含的表達。 注冊會計師應當詳細運用各類交易、賬戶余額、列報注冊會計師應當詳細運用各類交易、賬戶余額、列報認定，作為評估重大錯報風險以及設計與實施進一步認定，作為評估重大錯報風險以及設計與實施進一步審計程序的基礎。審計程序的基礎。 45四、獲取審計證據時對認定的運用四、

48、獲取審計證據時對認定的運用分類分類截止截止準確性準確性完整性完整性發生發生對所審計期間對所審計期間各類交易和事項各類交易和事項運用的認定運用的認定46四、獲取審計證據時對認定的運用四、獲取審計證據時對認定的運用計價和分攤計價和分攤完整性完整性權力和義務權力和義務存在存在對期末帳戶對期末帳戶余額的認定余額的認定47四、獲取審計證據時對認定的運用四、獲取審計證據時對認定的運用分類和分類和可理解性可理解性準確性準確性和計價和計價完整性完整性發生及發生及權力和義務權力和義務對列報運用對列報運用的認定的認定48五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序（一）審計程序按目的分類（一）審計程序按目

49、的分類審 計 程 序風險評估程序風險評估程序控制測試程序控制測試程序實質性測試程序實質性測試程序49五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （一）審計程序按目的分類（一）審計程序按目的分類1 1、風險評估程序、風險評估程序遵循遵循審計準則第審計準則第12111211號號了解被審計單位及其環了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險境并評估重大錯報風險規范的要求實施風險評估程規范的要求實施風險評估程序，以此作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報序，以此作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的基礎。風險的基礎。風險評估程序為注冊會計師確定重要性水平、識別需風險評估程序為注冊會計師確

50、定重要性水平、識別需要特別考慮的領域、設計和實施進一步審計程序提供要特別考慮的領域、設計和實施進一步審計程序提供基礎，有助于合理分配審計資源，獲取充分適當的審基礎，有助于合理分配審計資源，獲取充分適當的審計證據。計證據。50五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序（一）按審計程序的目的分類（一）按審計程序的目的分類說明：說明：風險評估程序不能識別所有的重大錯報風險，雖然可風險評估程序不能識別所有的重大錯報風險，雖然可以作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的以作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的基礎，但其本身并不足以為發表審計意見提供充分、基礎，但其本身并不足以為發表審

51、計意見提供充分、適當的審計證據，注冊會計師還應當實施進一步審計適當的審計證據，注冊會計師還應當實施進一步審計程序，包括實施控制測試（必要時或決定測試時）和程序，包括實施控制測試（必要時或決定測試時）和實質性程序。實質性程序。 51五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （一）審計程序按目的分類（一）審計程序按目的分類2 2、控制測試程序、控制測試程序必須實施控制測試的情形：必須實施控制測試的情形：（1 1）在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的，注冊會計師應當實施控制測試以支持運行是有效的，注冊會計師應當實施控制測試以支持評估

52、結果；評估結果；（2 2）僅實施實質性程序不足以提供認定層次充分、僅實施實質性程序不足以提供認定層次充分、適當的審計證據，注冊會計師應當實施控制測試，以適當的審計證據，注冊會計師應當實施控制測試，以獲取內部控制運行有效性的審計證據。獲取內部控制運行有效性的審計證據。 52五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （一）審計程序按目的分類（一）審計程序按目的分類實施控制測試的目的是測試內部控制在防止、發現、實施控制測試的目的是測試內部控制在防止、發現、糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性，從而支持糾正認定層次重大錯報方面的運行有效性，從而支持或修正重大錯報風險的評估結果，據以確定實質

53、性測或修正重大錯報風險的評估結果，據以確定實質性測試的時間、性質和范圍。試的時間、性質和范圍。遵循遵循審計準則第審計準則第12311231號號針對評估的重大錯報風針對評估的重大錯報風險實施的程序險實施的程序規范要求執行。規范要求執行。53五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （一）審計程序按目的分類（一）審計程序按目的分類3 3、實質性測試程序、實質性測試程序注冊會計師應當計劃和實施實質性程序，以應對評估注冊會計師應當計劃和實施實質性程序，以應對評估的重大錯報風險。的重大錯報風險。注冊會計師對重大錯報風險的評估是一種判斷，并且注冊會計師對重大錯報風險的評估是一種判斷，并且由于內

54、部控制存在固有局限性，無論評估的重大錯報由于內部控制存在固有局限性，無論評估的重大錯報風險結果如何，注冊會計師均應當針對所有重大的各風險結果如何，注冊會計師均應當針對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質性程序，以獲取充類交易、賬戶余額、列報實施實質性程序，以獲取充分、適當的審計證據。分、適當的審計證據。遵循遵循審計準則第審計準則第12311231號號針對評估的重大錯報風針對評估的重大錯報風險實施的程序險實施的程序規范要求執行。規范要求執行。54五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （二）獲取審計證據的具體審計程序（二）獲取審計證據的具體審計程序具體審計程序具體審計程序檢查

55、記錄或文件檢查記錄或文件檢查有形資產檢查有形資產觀察觀察詢問詢問函證函證重新計算重新計算重新執行重新執行分析程序分析程序55五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （二）獲取審計證據的具體審計程序（二）獲取審計證據的具體審計程序1 1、檢查記錄或文件、檢查記錄或文件指對被審計單位內部或外部生成的，以紙質、電子或指對被審計單位內部或外部生成的，以紙質、電子或其他介質形式存在的記錄或文件進行審查。其他介質形式存在的記錄或文件進行審查。檢查記錄或文件可提供可靠程度不同的審計證據，審檢查記錄或文件可提供可靠程度不同的審計證據，審計證據的可靠性取決于記錄或文件的來源和性質計證據的可靠性取決

56、于記錄或文件的來源和性質2 2、檢查有形資產、檢查有形資產指注冊會計師對資產實物進行審查。檢查有形資產可指注冊會計師對資產實物進行審查。檢查有形資產可為其存在性提供可靠的審計證據，但不一定能夠為權為其存在性提供可靠的審計證據，但不一定能夠為權利和義務或計價認定提供可靠的審計證據。利和義務或計價認定提供可靠的審計證據。56五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （二）獲取審計證據的具體審計程序（二）獲取審計證據的具體審計程序3 3、觀察、觀察觀察是指注冊會計師察看相關人員正在從事的活動或觀察是指注冊會計師察看相關人員正在從事的活動或執行的程序。執行的程序。提供的審計證據僅限于觀察發

57、生的時點，并且在相關提供的審計證據僅限于觀察發生的時點，并且在相關人員已知被觀察時，相關人員從事活動或執行程序可人員已知被觀察時，相關人員從事活動或執行程序可能與日常的做法不同，從而影響注冊會計師對真實情能與日常的做法不同，從而影響注冊會計師對真實情況的了解。況的了解。 57五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （二）獲取審計證據的具體審計程序（二）獲取審計證據的具體審計程序4 4、詢問、詢問指注冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位內部指注冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位內部或外部的知情人員獲取財務信息和非財務信息，并對或外部的知情人員獲取財務信息和非財務信息，并對答復

58、進行評價的過程。答復進行評價的過程。知情人員對詢問的答復可能為注冊會計師提供尚未獲知情人員對詢問的答復可能為注冊會計師提供尚未獲悉的信息或佐證證據，也可能提供與已獲悉信息存在悉的信息或佐證證據，也可能提供與已獲悉信息存在重大差異的信息；注冊會計師應當根據詢問結果考慮重大差異的信息；注冊會計師應當根據詢問結果考慮修改審計程序或實施追加的審計程序。詢問本身不足修改審計程序或實施追加的審計程序。詢問本身不足以發現認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內部以發現認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內部控制運行的有效性，注冊會計師還應當實施其他審計控制運行的有效性，注冊會計師還應當實施其他審計程序獲取充分

59、、適當的審計證據。程序獲取充分、適當的審計證據。58五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （二）獲取審計證據的具體審計程序（二）獲取審計證據的具體審計程序5 5、函證、函證指注冊會計師為了獲取影響財務報表或相關披露認定指注冊會計師為了獲取影響財務報表或相關披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方對有關信息和現的項目的信息，通過直接來自第三方對有關信息和現存狀況的聲明，獲取和評價審計證據的過程。存狀況的聲明，獲取和評價審計證據的過程。6 6、重新計算、重新計算指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術，指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術，對記錄或文件中的數據計算準

60、確性進行核對。對記錄或文件中的數據計算準確性進行核對。59五、獲取審計證據的審計程序五、獲取審計證據的審計程序 （二）獲取審計證據的具體審計程序（二）獲取審計證據的具體審計程序7 7、重新執行、重新執行指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術，指注冊會計師以人工方式或使用計算機輔助審計技術，重新獨立執行作為被審計單位內部控制組成部分的程重新獨立執行作為被審計單位內部控制組成部分的程序或控制。序或控制。8 8、分析程序、分析程序指注冊會計師通過研究不同財務數據之間以及財務數指注冊會計師通過研究不同財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在關系，對財務信息作出評據與非財務數據之間的內在關