1、 第一章第一章 非貨幣性資產交換非貨幣性資產交換 主講人：安徽財經大學會計學院主講人：安徽財經大學會計學院 裘麗婭裘麗婭 email: 非貨幣性資產交換是非貨幣性資產交換是一一種非經常性的特種非經常性的特殊交易行為殊交易行為，是，是交易雙方交易雙方主要以存貨、固定主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性非貨幣性資產進行的交換資產進行的交換。 實務工作中，交易雙方通過非貨幣性資產實務工作中，交易雙方通過非貨幣性資產交換交換一方面一方面可以滿足各自生產經營的需要，可以滿足各自生產經營的需要，同同時時可在一定程度上減少貨幣性資產的流出。可在一定程度上減少貨

2、幣性資產的流出。 如某企業需要另一個企業擁有的一項設備，如某企業需要另一個企業擁有的一項設備，另一個企業需要上述企業生產的產品作為原材另一個企業需要上述企業生產的產品作為原材料，雙方就可能會出現非貨幣性資產交換的交料，雙方就可能會出現非貨幣性資產交換的交易行為。易行為。 企業會計準則第企業會計準則第 7 7 號號非貨幣性資產非貨幣性資產交換交換規范了非貨幣性資產交換的確認、計量規范了非貨幣性資產交換的確認、計量和相關信息的披露。和相關信息的披露。第一章第一章 非貨幣性資產交換非貨幣性資產交換 第一節第一節 非貨幣性資產交換非貨幣性資產交換的界定的界定 第二節第二節 確認和計量原則確認和計量原則

3、 第三節第三節 換入資產換入資產基于公允價值計價基于公允價值計價的會計處理的會計處理 第四節第四節 換入資產換入資產基于換出資產賬面價值基于換出資產賬面價值的會計處理的會計處理 第五節第五節 非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換的信息披露信息披露第一節第一節 非貨幣性資產交換的界定非貨幣性資產交換的界定 一、一、 貨幣性資產貨幣性資產與與非貨幣性資產非貨幣性資產的區分的區分 二、非貨幣性資產二、非貨幣性資產交換的界定交換的界定一、貨幣性資產與非貨幣性資產的區分一、貨幣性資產與非貨幣性資產的區分 （一）（一）企業的資產企業的資產可以分為可以分為貨幣性資產貨幣性資產與與非貨幣非貨幣性資產性資產兩大類

4、。兩大類。 1.1.貨幣性資產貨幣性資產 （1 1）概念）概念 是指企業是指企業持有的貨幣資金持有的貨幣資金和和將以固定或可將以固定或可確定的金額收取確定的金額收取的資產。的資產。 （2 2）企業的貨幣性資產主要有企業的貨幣性資產主要有: : 包括包括現金現金、銀行存款銀行存款、應收賬款應收賬款和和應收票據應收票據以以及及準備持有至到期的債券投資準備持有至到期的債券投資等。等。 2.2.非貨幣性資產非貨幣性資產（1 1）概念）概念 是指是指貨幣性資產以外貨幣性資產以外的資產。的資產。非貨幣性資產是非貨幣性資產是相對于貨幣性資產而言。相對于貨幣性資產而言。（2 2）非貨幣性資產的）非貨幣性資產的

5、根本特征根本特征: : 其在將來為企業其在將來為企業帶來的經濟利益是不固定帶來的經濟利益是不固定的，的，甚至是甚至是不可確定不可確定的。的。（3 3）企業的非貨幣性資產主要有）企業的非貨幣性資產主要有: : 存貨、長期股權投資、投資性房地產、固定資存貨、長期股權投資、投資性房地產、固定資產、在建工程、工程物資、無形資產等。產、在建工程、工程物資、無形資產等。 資產負債表列示的項目資產負債表列示的項目中屬于中屬于非貨幣性資非貨幣性資產的項目產的項目通常有：通常有： 存貨存貨( (原材料、包裝物、低值易耗品、庫存原材料、包裝物、低值易耗品、庫存商品、委托加工物資、委托代銷商品等商品、委托加工物資、

6、委托代銷商品等) )、長長期股權投資、投資性房地產、固定資產、在建期股權投資、投資性房地產、固定資產、在建工程、工程物資、無形資產工程、工程物資、無形資產等等。二、非貨幣性資產交換的界定二、非貨幣性資產交換的界定（一）基本原則（一）基本原則 1. 1.該交換該交換不涉及或只涉及少量不涉及或只涉及少量的貨幣性資產的貨幣性資產（即（即補價。補價。補價的前提是交換雙方的資產公補價的前提是交換雙方的資產公允價值允價值不等不等）。）。 2.2.認定認定涉及少量貨幣性資產的交換涉及少量貨幣性資產的交換為非貨為非貨幣性資產交換，通常以幣性資產交換，通常以補價補價占占整個資產交換整個資產交換金額的比例低于金額

7、的比例低于25%25%作為參考作為參考比例比例。（二）公式（二）公式 1.支付的貨幣性資產支付的貨幣性資產換入資產公允價值（或換換入資產公允價值（或換出資產公允價值與支付的貨幣性資產之和）出資產公允價值與支付的貨幣性資產之和）25% 或或 : 2.收到的貨幣性資產收到的貨幣性資產換出資產的公允價值（或換換出資產的公允價值（或換入資產公允價值與收到的貨幣性資產之和）入資產公允價值與收到的貨幣性資產之和）25% 3.若上述計算公式若上述計算公式高于高于25%（含（含25%），視為以貨），視為以貨幣性資產取得非貨幣性資產幣性資產取得非貨幣性資產，適用其他相關準則。，適用其他相關準則。 非貨幣性資產交

8、換準則不涉及如下交易和事項：非貨幣性資產交換準則不涉及如下交易和事項： 一是與所有者或所有者以外方面的非貨幣性資一是與所有者或所有者以外方面的非貨幣性資產非互惠轉讓。產非互惠轉讓。 所謂所謂非互惠轉讓非互惠轉讓是指企業將其擁有的非貨幣是指企業將其擁有的非貨幣性資產性資產無代價無代價地轉讓給其所有者或其他企業，地轉讓給其所有者或其他企業，或由其所有者或其他企業將非貨幣性資產無代或由其所有者或其他企業將非貨幣性資產無代價地轉讓給企業。價地轉讓給企業。 非貨幣性資產交換準則非貨幣性資產交換準則所述的非貨幣性資產交所述的非貨幣性資產交換是企業之間主要以非貨幣性資產形式的互惠換是企業之間主要以非貨幣性資

9、產形式的互惠轉讓，即企業取得一項非貨幣性資產，轉讓，即企業取得一項非貨幣性資產，必須以必須以付出自己擁有的非貨幣性資產作為代價付出自己擁有的非貨幣性資產作為代價。 與所有者的非互惠轉讓與所有者的非互惠轉讓如以非貨幣性資產如以非貨幣性資產作為股利發放給股東等，屬于資本性交易，作為股利發放給股東等，屬于資本性交易，適用企業會計準則第適用企業會計準則第 37 號號金融工具列金融工具列報。報。 企業與所有者以外方面發生的非互惠轉讓企業與所有者以外方面發生的非互惠轉讓，如政府無償提供非貨幣性資產給企業建造固如政府無償提供非貨幣性資產給企業建造固定資產，屬于政府以非互惠方式提供非貨幣定資產，屬于政府以非互

10、惠方式提供非貨幣性資產，適用企業會計準則第性資產，適用企業會計準則第 16 號號政政府補助。府補助。 二是二是在企業合并、債務重組中和發行股票取在企業合并、債務重組中和發行股票取得的非貨幣性資產得的非貨幣性資產。在企業合并、債務重組中。在企業合并、債務重組中取得的非貨幣性資產，其成本確定分別適用取得的非貨幣性資產，其成本確定分別適用企業會計準則第企業會計準則第 20 號號企業合并和企業合并和企業會計準則第企業會計準則第 12 號號債務重組；債務重組； 企業企業以發行股票形式取得的非貨幣性資產以發行股票形式取得的非貨幣性資產，相，相當于以權益工具當于以權益工具(如發行股票方式如發行股票方式)換入

11、非貨幣換入非貨幣性資產，其成本確定適用企業會計準則第性資產，其成本確定適用企業會計準則第 37 號號金融工具列報。金融工具列報。第二節第二節 確認和計量原則確認和計量原則 一、一、 換入資產換入資產基于公允價值計價基于公允價值計價，并確認并確認交換損益交換損益 二、二、換入資產換入資產基于換出資產的賬面價值計基于換出資產的賬面價值計價價，不確認交換損益不確認交換損益 在非貨幣性資產交換的情況下，不論是在非貨幣性資產交換的情況下，不論是一項資產一項資產換入換入一項資產一項資產、一項資產一項資產換入換入多多項資產項資產、多項資產多項資產換入換入一項資產一項資產，還是，還是多多項資產項資產換入換入多

12、項資產多項資產，非貨幣性資產交換，非貨幣性資產交換準則規定了確定換入資產成本的準則規定了確定換入資產成本的兩種計量兩種計量基礎基礎和交換所產生損益的確認和交換所產生損益的確認原則原則。非貨幣性資產交換涉及兩個相互聯系的根本性問題：非貨幣性資產交換涉及兩個相互聯系的根本性問題：一是換入資產如何計價，二是應否確認交換損益。一是換入資產如何計價，二是應否確認交換損益。 兩種解決方法：兩種解決方法：1.換入資產基于公允價值（換入或換出資產的公允換入資產基于公允價值（換入或換出資產的公允價值）計價，確認交換損益；價值）計價，確認交換損益；2.換入資產基于換出資產的賬面價值計價，不確認換入資產基于換出資產

13、的賬面價值計價，不確認交換損益。交換損益。 方法的適用條件強調方法的適用條件強調：交換：交換是否具有商業實質是否具有商業實質以以及換入或換出資產的及換入或換出資產的公允價值是否能夠可靠地計公允價值是否能夠可靠地計量量。一、一、 換入資產換入資產基于公允價值計價基于公允價值計價，并確認交并確認交換損益換損益（一）基本條件（一）基本條件 企業會計準則第企業會計準則第7 7號號非貨幣性資產交換非貨幣性資產交換規定，非貨幣性資產交換規定，非貨幣性資產交換同時滿足同時滿足以下兩個條以下兩個條件的件的: : 1.該項交換該項交換具有商業實質具有商業實質。 2.換入或換出資產的換入或換出資產的公允價值公允價

14、值能夠可靠地計量能夠可靠地計量. 難點：難點：對交換對交換是否具有商業實質的判斷是否具有商業實質的判斷及資產公允及資產公允價值的可靠計量。價值的可靠計量。 n（二）商業實質的判斷（二）商業實質的判斷 是否是否具有商業實質具有商業實質，應當，應當遵循實質重于形式遵循實質重于形式的原的原則，根據換入資產的性質和換入企業經營活動的則，根據換入資產的性質和換入企業經營活動的特征等因素。特征等因素。換入資產換入資產與換入企業其他現有資產相結合能夠產與換入企業其他現有資產相結合能夠產生更大的作用，使換入生更大的作用，使換入企業受該換入資產影響產企業受該換入資產影響產生的現金流量與生的現金流量與換出資產換出

15、資產明顯不同明顯不同，表明該兩項，表明該兩項資產的交換具有商業實質。資產的交換具有商業實質。 根據企業會計準則第根據企業會計準則第7號號非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換的規定，規定，符合下列條件之一的，視為具有商業實質符合下列條件之一的，視為具有商業實質：1.換入資產的換入資產的未來現金流量未來現金流量在在風險風險、時間時間和和金額金額方面與方面與換出資產換出資產顯著不同顯著不同。表現在：表現在： 未來現金流量的風險、金額相同，時間不同。未來現金流量的風險、金額相同，時間不同。 未來現金流量的時間、金額相同，風險不同；未來現金流量的時間、金額相同，風險不同； 未來現金流量的風險、時間相同，但

16、金額不同。未來現金流量的風險、時間相同，但金額不同。 2.換入資產與換出資產的換入資產與換出資產的預計未來現金流量現預計未來現金流量現值不同值不同，且其，且其差額差額與換入資產和換出資產的公允與換入資產和換出資產的公允價值價值相比是重大相比是重大的。的。 本準則所指資產的預計未來現金流量現值，本準則所指資產的預計未來現金流量現值，應當按照資產在應當按照資產在持續使用過程中持續使用過程中和和最終處置時最終處置時所所產生的產生的預計稅后未來現金流量預計稅后未來現金流量，根據企業自身而，根據企業自身而不是市場參與者對資產特定風險的評價，不是市場參與者對資產特定風險的評價，選擇恰選擇恰當的折現率對當的

17、折現率對其進行折現后的金額加以確定。其進行折現后的金額加以確定。 3.3.注意事項注意事項 關聯方之間關聯方之間交換資產與商業實質的關系。交換資產與商業實質的關系。 在確定非貨幣性資產交換在確定非貨幣性資產交換是否具有商業是否具有商業實質時實質時，企業，企業應當關注交易各方之間是否應當關注交易各方之間是否存在關聯方關系存在關聯方關系。 關聯方關系的存在可能導致關聯方關系的存在可能導致發生的非貨幣發生的非貨幣性資產交換性資產交換不具有商業實質。不具有商業實質。（三）公允價值的可靠計量（三）公允價值的可靠計量 1.換入或換出資產換入或換出資產存在活躍市場存在活躍市場的，表明該資產的，表明該資產的公

18、允價值能夠可靠計量。的公允價值能夠可靠計量。 2.換入或換出資產本身換入或換出資產本身不存在活躍市場不存在活躍市場，但，但類似類似資產存在活躍市場的，表明該資產的公允價值能資產存在活躍市場的，表明該資產的公允價值能夠可靠計量。夠可靠計量。 3.對于對于不存在不存在同類或類似資產可比市場交易的長同類或類似資產可比市場交易的長期股權投資、固定資產、無形資產等非貨幣性資期股權投資、固定資產、無形資產等非貨幣性資產，應當參照產，應當參照企業會計準則第企業會計準則第22號號金融工金融工具確認和計量具確認和計量等，采用等，采用估值技術估值技術確定其公允價確定其公允價值。值。二、二、換入資產基于換入資產基于

19、換出資產的賬面價值換出資產的賬面價值計價，計價，不確認交換損益不確認交換損益 （一）基本條件（一）基本條件( (或的關系或的關系) ) 1.1.對于對于不具有商業實質不具有商業實質 2.2.交換涉及的資產交換涉及的資產公允價值均不能可靠計量公允價值均不能可靠計量的非貨幣性資產交換；的非貨幣性資產交換； （二）確認方式（二）確認方式 1.要以要以換出資產的賬面價值和應支付的相關換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費稅費作為作為換入資產的入賬金額換入資產的入賬金額，不確認交換損不確認交換損益。益。 2. 如果如果涉及補價涉及補價，則，則收到收到或或支付的補價支付的補價作為作為確定換入資產入賬金額的確

20、定換入資產入賬金額的調整因素調整因素。第三節第三節 換入資產換入資產基于公允價值計價基于公允價值計價的會計處理的會計處理 一、一、相關問題討論相關問題討論 二、二、不涉及補價不涉及補價的非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換 三、三、涉及補價涉及補價的非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換 四、四、同時換入同時換入多項資產多項資產時的會計處理時的會計處理一、一、相關問題討論相關問題討論 （一）換入資產（一）換入資產入賬金額入賬金額的確定的確定 （二）換出資產（二）換出資產損益損益的確定的確定（一）換入資產入賬金額的確定（一）換入資產入賬金額的確定 1.最大的原則：最大的原則： 以以換出（公允價值）換出

21、（公允價值）定換入定換入（換入資產（換入資產更公允除外）。更公允除外）。（一）換入資產入賬金額的確定（一）換入資產入賬金額的確定 在換入資產基于公允價值計價的情況下，換入在換入資產基于公允價值計價的情況下，換入資產的入賬金額資產的入賬金額原則上原則上應基于換出資產的公允價應基于換出資產的公允價值予以確定值予以確定，除非有確鑿證據表明除非有確鑿證據表明換入資產的公換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，即：允價值比換出資產的公允價值更加可靠，即： （1）換出資產的公允價值優先換出資產的公允價值優先； （2）有確鑿證據表明）有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換換入資產的公允價值比換出資產的

22、公允價值出資產的公允價值更加可靠更加可靠，按照，按照換入資產公允換入資產公允價值入賬；價值入賬； 2.非貨幣性資產交換采用公允價值計量非貨幣性資產交換采用公允價值計量的，的，會計處理的思路會計處理的思路是：是： 一方面，一方面，確定換入資產的入賬價值確定換入資產的入賬價值；另；另一方面，一方面，換出資產視同銷售換出資產視同銷售。 （1）是以換出資產的公允價值和應支付的）是以換出資產的公允價值和應支付的相關稅費（相關稅費（購買稅費購買稅費），作為），作為換入資產的成換入資產的成本本即入賬價值；即入賬價值； （2）換出資產）換出資產視同銷售視同銷售，確認銷售損益，確認銷售損益，結轉銷售成本（結轉銷

23、售成本（含銷售稅費含銷售稅費）。）。 （3）銷售稅費銷售稅費和和購買稅費購買稅費是是指增值稅以外指增值稅以外的其他稅費和運雜費的其他稅費和運雜費等。等。 2.不涉及補價的情況下不涉及補價的情況下 （1）如果）如果沒有確鑿證據表明沒有確鑿證據表明換入資產的換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則：則： 換入資產入賬價值換入資產入賬價值 換出資產換出資產公允價值公允價值購買稅費購買稅費 （2）如果）如果有確鑿證據表明有確鑿證據表明換入資產的公允換入資產的公允價值比換出資產的公允價值價值比換出資產的公允價值更加可靠更加可靠，則則換入資產入賬價值換入資產

24、入賬價值 換入資產換入資產的公允價值的公允價值購買稅費購買稅費 3.涉及補價的情況下涉及補價的情況下（1）支付補價方支付補價方： 如果如果沒有確鑿證據表明沒有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則出資產的公允價值更加可靠，則 換入資產入賬價值換入資產入賬價值 換出資產公允價值換出資產公允價值支付的補價支付的補價購買稅費購買稅費如果如果有確鑿證據表明有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出資換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則產的公允價值更加可靠，則 換入資產入賬價值換入資產入賬價值 換入資產公允價值換入資產公允價值支付的補價支付的補價購

25、買稅費購買稅費 （2 2）收取補價方收取補價方： 如果如果沒有確鑿證據表明沒有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則換出資產的公允價值更加可靠，則 換入資產入賬價值換入資產入賬價值 換出資產公允價值換出資產公允價值支付的補價支付的補價購買稅費購買稅費如果如果有確鑿證據表明有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠，則資產的公允價值更加可靠，則 換入資產入賬價值換入資產入賬價值 換入資產公允價值換入資產公允價值支付的補價支付的補價購買稅費購買稅費（二）換出資產損益的確定（二）換出資產損益的確定 在換入資產基于公

26、允價值計價的情況下，在在換入資產基于公允價值計價的情況下，在進行損益的具體會計處理時，應當考慮換出進行損益的具體會計處理時，應當考慮換出資產的種類：資產的種類： 1.換出資產為存貨換出資產為存貨的，應當的，應當視同銷售視同銷售處理，處理，按照按照公允價值確認銷售收入公允價值確認銷售收入，同時按照，同時按照存貨存貨的賬面價值結轉銷售成本的賬面價值結轉銷售成本，二者之間的，二者之間的差額差額屬于企業營業利潤的構成內容。屬于企業營業利潤的構成內容。 2.換出資產為固定資產、無形資產的換出資產為固定資產、無形資產的，換出，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的資產公允價值與換出資產賬面價值的差額差額計入

27、計入營業外收入或營業外支出營業外收入或營業外支出。 3.換出資產為長期股權投資、可供出售金融換出資產為長期股權投資、可供出售金融資產的資產的，換出資產公允價值與換出資產賬，換出資產公允價值與換出資產賬面價值的面價值的差額計入投資收益。差額計入投資收益。4.換入資產與換出資產換入資產與換出資產涉及相關稅費涉及相關稅費的，如換的，如換出出存貨存貨視同銷售而計算的增值稅銷項稅額視同銷售而計算的增值稅銷項稅額，換入資產作為換入資產作為存貨存貨、固定資產固定資產應當確認的可應當確認的可抵扣增值稅進項稅額，抵扣增值稅進項稅額，以及換出以及換出固定資產固定資產、無形資產無形資產視同轉讓應繳納的營業稅等視同轉

28、讓應繳納的營業稅等，按照，按照相關稅收法規的規定計算確定。相關稅收法規的規定計算確定。二二、不涉及補價不涉及補價的非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換賬務賬務處理處理換入資產入賬價值換入資產入賬價值換出資產換出資產公允價值（或換入資產的公允價值公允價值（或換入資產的公允價值購買購買稅費稅費三、三、涉及補價涉及補價的非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換賬務處理賬務處理支付補價方支付補價方：收到補價方收到補價方: :換入資產入賬價值換入資產入賬價值換出資產公允價值換出資產公允價值+支付的補價購買稅費支付的補價購買稅費換入資產入賬價值換入資產入賬價值換出資產公允價值換出資產公允價值-支付的補價購買稅費支

29、付的補價購買稅費 例例1-3 x x公司以其不準備持有至到期的國庫券換入公司以其不準備持有至到期的國庫券換入y y公司公司的一幢房屋以備出租。的一幢房屋以備出租。x x公司持有的國庫券是作為公司持有的國庫券是作為交易性金融資產，交易性金融資產，y y公司的房屋作為企業的固定資公司的房屋作為企業的固定資產進行管理。國庫券的賬面價值為產進行管理。國庫券的賬面價值為550000550000元元& &公允公允價值為價值為500000500000元；房屋的原值為元；房屋的原值為800000800000元，在交元，在交換日的累計折舊為換日的累計折舊為450000450000元，公允價值為元

30、，公允價值為400000400000元，元，y y公司向公司向x x公司另外支付銀行存款公司另外支付銀行存款100000100000元元. .假假設整個交易過程沒有發生相關稅費。設整個交易過程沒有發生相關稅費。 例例1-4 甲公司以一項商標權換入乙公司新開發的一項專甲公司以一項商標權換入乙公司新開發的一項專利技術。商標權的賬面價值為利技術。商標權的賬面價值為4200042000元，公允價值元，公允價值為為6900069000元元. .專利技術的賬面價值為專利技術的賬面價值為6800068000元，其公元，其公允價值無法評估。此外，甲公司還必須向乙公司允價值無法評估。此外，甲公司還必須向乙公司支

31、付銀行存款支付銀行存款2100021000元元. .預計兩項無形資產的使用預計兩項無形資產的使用壽命相同，在使用壽命內預計為企業帶來的現金壽命相同，在使用壽命內預計為企業帶來的現金流量總額相同。假設整個交易過程沒有發生相關流量總額相同。假設整個交易過程沒有發生相關稅費。稅費。四、四、同時換入多項資產同時換入多項資產的的賬務處理賬務處理（一）前提（一）前提 1.企業以企業以一項一項非貨幣性資產非貨幣性資產同時換入同時換入另一另一企業的企業的多項多項非貨幣性資產；非貨幣性資產； 2.同時以多項同時以多項非貨幣性資產非貨幣性資產換入換入另一企業另一企業的的一項一項非貨幣性資產；非貨幣性資產； 3.或

32、以或以多項多項非貨幣性資產非貨幣性資產同時換入多項同時換入多項非貨非貨幣性資產；幣性資產； 4.均可能均可能涉及補價涉及補價 四、四、同時換入多項資產時的會計處理同時換入多項資產時的會計處理（二）原則（二）原則 由于在涉及多項非貨幣性資產的交換中，企由于在涉及多項非貨幣性資產的交換中，企業無法將換出的某一資產與換入的某一特定資業無法將換出的某一資產與換入的某一特定資產相對應。產相對應。與單項非貨幣性資產之間的交換一與單項非貨幣性資產之間的交換一樣，涉及樣，涉及多項非貨幣性資產交換的計量多項非貨幣性資產交換的計量，企業，企業也應當：也應當： 1.判斷判斷是否符合是否符合非貨幣性資產交換準則以公允

33、非貨幣性資產交換準則以公允價值計量的價值計量的兩個條件兩個條件 2.分別情況分別情況確定確定各項各項換入資產的成本換入資產的成本。 （三）一般可以分為（三）一般可以分為4 4種情況種情況： 1 1資產交換資產交換具有商業實質具有商業實質、且、且各項換出資產和各各項換出資產和各項換入資產的公允價值均能夠可靠計量項換入資產的公允價值均能夠可靠計量。 在這種情況下，在這種情況下，換入資產的總成本換入資產的總成本應當按照應當按照換出換出資產的公允價值總額資產的公允價值總額為基礎確定為基礎確定，除非有確鑿證據，除非有確鑿證據證明換入資產的公允價值總額更可靠。證明換入資產的公允價值總額更可靠。 各項換入資

34、產的成本各項換入資產的成本，應當，應當按照按照各項換入資產各項換入資產的公允價值的公允價值占換入資產公允價值總額的比例占換入資產公允價值總額的比例，對換，對換入資產總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。入資產總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。 2 2資產交換資產交換具有商業實質具有商業實質、且、且換入資產的公換入資產的公允價值能夠可靠計量允價值能夠可靠計量、換出資產的公允價值換出資產的公允價值不能可靠計量不能可靠計量。 在這種情況下，在這種情況下，換入資產的總成本換入資產的總成本應當應當按照按照換入資產的公允價值總額為基礎換入資產的公允價值總額為基礎確定，確定，各項換入資產的成本各項換

35、入資產的成本，應當，應當按照按照各項換入資各項換入資產的公允價值產的公允價值占換入資產公允價值總額的比占換入資產公允價值總額的比例例，對換入資產總成本進行分配，確定各項，對換入資產總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。換入資產的成本。 3 3資產交換資產交換具有商業實質具有商業實質、換出資產換出資產的公的公允價值能夠可靠計量、但允價值能夠可靠計量、但換入資產換入資產的公允價的公允價值不能可靠計量。值不能可靠計量。 在這種情況下，在這種情況下，換入資產的總成本換入資產的總成本應當應當按照按照換出資產的公允價值總額為基礎換出資產的公允價值總額為基礎確定，確定，各項換入資產的成本，應當各項換入資產

36、的成本，應當按照各項換入資按照各項換入資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例的比例，對按照換出資產公允價值總額確定，對按照換出資產公允價值總額確定的換入資產總成本進行分配，確定各項換入的換入資產總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。資產的成本。 4 4資產交換資產交換不具有商業實質不具有商業實質、或換入資產、或換入資產和換出資產的公允價值和換出資產的公允價值均不能均不能可靠計量。可靠計量。 在這種情況下，在這種情況下，換入資產的總成本換入資產的總成本應當按應當按照照換出資產原賬面價值總額為基礎換出資產原賬面價值總額為基礎確定，各確定，各項換入資產

37、的成本，應當項換入資產的成本，應當按照各項換入資產按照各項換入資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例比例，對按照，對按照換出資產賬面價值總額換出資產賬面價值總額為基礎為基礎確定的換入資產總成本進行分配，確定各項確定的換入資產總成本進行分配，確定各項換入資產的成本。換入資產的成本。 實際上，上述第實際上，上述第 1 1、2 2、3 3 種情況，種情況，換入資換入資產總成本都是按照公允價值計量產總成本都是按照公允價值計量，但各單，但各單項換入資產成本的確定，視各項換入資產成本的確定，視各單項換入資單項換入資產的公允價值產的公允價值能否可靠計量而分別情況

38、處能否可靠計量而分別情況處理；理； 第第 4 4 種情況屬于不符合公允價值種情況屬于不符合公允價值計量的條件，計量的條件，換入資產總成本按照換入資產總成本按照換出資產賬面價值總額換出資產賬面價值總額確定確定，各單項換入資產成本的確定，按照，各單項換入資產成本的確定，按照各各單項換入資產的原賬面價值占換入資產原賬單項換入資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額面價值總額的比例確定。的比例確定。四、四、同時換入多項資產時的會計處理同時換入多項資產時的會計處理 如果該交換具有商業實質，公允價值能夠如果該交換具有商業實質，公允價值能夠可靠計量可靠計量，則同時換入多項資產，應當按，則同時換入多項資產，應

39、當按照照換入各項資產的公允價值占換入資產公換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例允價值總額的比例，對，對換入資產的成本總換入資產的成本總額額進行分配，確定各項換入資產的成本。進行分配，確定各項換入資產的成本。第四節第四節 換入資產換入資產基于換出資產基于換出資產 賬面價值賬面價值的會計處理的會計處理 一、一、相關問題討論相關問題討論 二、二、不涉及補價不涉及補價的非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換 三、三、涉及補價涉及補價的非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換 四、四、同時換入同時換入多項資產多項資產時的會計處理時的會計處理一、一、相關問題討論相關問題討論 （一）換入資產（一）換入資

40、產入賬金額入賬金額的確定的確定 （二）換出資產（二）換出資產損益損益的確定的確定（一）換入資產（一）換入資產入賬金額入賬金額的確定的確定 1.原則原則 不具有商業實質不具有商業實質或雙方資產的或雙方資產的公允價值公允價值均不能計量均不能計量的，以換出（賬面價值）定換的，以換出（賬面價值）定換入。入。 2.會計處理的思路是：會計處理的思路是： 一方面，一方面，確定換入資產的入賬價值確定換入資產的入賬價值；另一；另一方面，方面，換出資產轉銷賬面價值換出資產轉銷賬面價值，不確認銷不確認銷售損益售損益。 3.注意事項注意事項 轉銷換出資產的賬面價值，無論是否支付轉銷換出資產的賬面價值，無論是否支付補價

41、，補價，均不確認處置損益均不確認處置損益。 但是，但是，換出資產支付銷售稅費的換出資產支付銷售稅費的，計入資，計入資產處置凈損失的科目。產處置凈損失的科目。 涉及增值稅的，也計入資產處置損益。涉及增值稅的，也計入資產處置損益。（二）換出資產（二）換出資產損益損益的確定的確定 由于是以換出（賬面價值）定換入，所由于是以換出（賬面價值）定換入，所以以不確認銷售損益不確認銷售損益。 二、二、不涉及補價不涉及補價的非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換的會計處理的會計處理 1.換入資產入賬價值換入資產入賬價值 換出資產賬面價值換出資產賬面價值購買稅費購買稅費 2.不確認損益不確認損益. 三、三、涉及補價涉

42、及補價的非貨幣性資產交換的非貨幣性資產交換的會的會計處理計處理 （一）支付補價方（一）支付補價方 1.換入資產入賬價值換入資產入賬價值 換出資產換出資產賬面價值賬面價值+支付的補價支付的補價購買稅費購買稅費 2.不確認損益不確認損益 （二）收到補價方（二）收到補價方 1.換入資產入賬價值換入資產入賬價值 換出資產換出資產賬面價值賬面價值-收到的補價收到的補價購買稅費購買稅費 2.不確認損益不確認損益 【例題例題】甲公司甲公司擁有一臺擁有一臺專有設備專有設備，該設備賬面，該設備賬面原價原價 300 萬元，已計提折舊萬元，已計提折舊 220 萬元，萬元，乙公司乙公司擁擁有一項有一項長期股權投資長期

43、股權投資，賬面價值，賬面價值 70 萬元，兩項資萬元，兩項資產均未計提減值準備。甲公司決定以其專有設備產均未計提減值準備。甲公司決定以其專有設備交換乙公司該幢建筑物擬改造為辦公室使用，該交換乙公司該幢建筑物擬改造為辦公室使用，該專有設備專有設備是生產某種產品必須的設備。由于專有是生產某種產品必須的設備。由于專有設備系當時專門制造、性質特殊，設備系當時專門制造、性質特殊，其公允價值不其公允價值不能可靠計量；乙公司擁有的長期股權投資在活躍能可靠計量；乙公司擁有的長期股權投資在活躍市場中沒有報價，其公允價值也不能可靠計量。市場中沒有報價，其公允價值也不能可靠計量。雙方商定，乙公司雙方商定，乙公司以兩

44、項資產賬面價值的差額為以兩項資產賬面價值的差額為基礎，支付基礎，支付甲公司甲公司 10 元補價元補價。以換取甲公司擁有。以換取甲公司擁有一臺專有設備。假定交易中沒有涉及相關稅費一臺專有設備。假定交易中沒有涉及相關稅費。 分析：該項資產交換涉及收付貨幣性資產，分析：該項資產交換涉及收付貨幣性資產，即補價即補價 10 萬元。萬元。 對甲公司而言對甲公司而言， 收到的補價收到的補價 10 萬元萬元換出資產賬面價值換出資產賬面價值 80 萬元萬元12525，因此，該項交換屬于因此，該項交換屬于非貨幣性資產交換，乙公司的情況也類似。非貨幣性資產交換，乙公司的情況也類似。由于兩項資產的公允價值不能可靠計量

45、，因由于兩項資產的公允價值不能可靠計量，因此，甲、乙公司換入資產的成本均應當按照此，甲、乙公司換入資產的成本均應當按照換出資產的賬面價值確定。換出資產的賬面價值確定。 甲公司的賬務處理如下：甲公司的賬務處理如下： 借：固定資產清理借：固定資產清理 800000 累計折舊累計折舊 2200000 貸：固定資產貸：固定資產專有設備專有設備 3000000 借：固定資產借：固定資產建筑物建筑物 700000 銀行存款銀行存款 100000 貸：固定資產清理貸：固定資產清理 800000 乙公司的賬務處理如下：乙公司的賬務處理如下： 借：固定資產借：固定資產專有設備專有設備 800000 貸：長期股權

46、投資貸：長期股權投資 700000 銀行存款銀行存款 100000四、四、同時換入同時換入多項資產多項資產時的會計處理時的會計處理 基于換出資產賬面價值計價時，如果同基于換出資產賬面價值計價時，如果同時換入多項資產，應當時換入多項資產，應當按照換入各項資產按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例的比例，對，對換入資產的成本總額換入資產的成本總額進行分配，進行分配，確定各項換入資產的入賬金額。確定各項換入資產的入賬金額。 例例1-5 a a公司擁有一個出租車隊經營出租業務，其主要車公司擁有一個出租車隊經營出租業務，其主要車輛是福特公司的汽車和

47、長春一汽公司的汽車。輛是福特公司的汽車和長春一汽公司的汽車。a a公公司希望通過引入通用公司的汽車和豐田公司的汽司希望通過引入通用公司的汽車和豐田公司的汽車來增加出租車隊的汽車種類，因此，車來增加出租車隊的汽車種類，因此，a a公司與同公司與同樣經營出租車業務的樣經營出租車業務的b b公司商定，公司商定，a a公司用一輛福公司用一輛福特汽車和一輛一汽汽車交換特汽車和一輛一汽汽車交換b b公司的一輛通用汽車公司的一輛通用汽車和一輛豐田汽車。和一輛豐田汽車。 福特汽車的原值為福特汽車的原值為150000150000元，在交換日的累計折元，在交換日的累計折舊為舊為1500015000元，公允價值為元

48、，公允價值為160 000160 000元；一汽汽車元；一汽汽車的原值為的原值為1 000 0001 000 000元元& &在交換日的累計折舊為在交換日的累計折舊為600000600000元，公允價值為元，公允價值為500 000500 000元，通用汽車的原元，通用汽車的原值為值為200 000200 000元，在交換日的累計折舊為元，在交換日的累計折舊為6400064000元，元，公允價值為公允價值為170000170000元；豐田汽車的原值為元；豐田汽車的原值為800000800000元，在交換日的累計折舊為元，在交換日的累計折舊為450000450000元，公允價值元

49、，公允價值為為500000500000元，元，a a公司另外向公司另外向b b公司支付銀行存款公司支付銀行存款1000010000元，假設整個交易過程沒有發生相關稅費元，假設整個交易過程沒有發生相關稅費。 分析：分析：a a公司與公司與b b公司進行的是多項資產交換，換公司進行的是多項資產交換，換入、換出資產都是用作出租，并且其未來現金流入、換出資產都是用作出租，并且其未來現金流量在風險、時間和金額方面基本相同。量在風險、時間和金額方面基本相同。a a，b b公司公司都是經營出租車出租業務，其面臨的系統風險基都是經營出租車出租業務，其面臨的系統風險基本相同，因此可以合理判斷，換入、換出資產的本相同，因此可以合理判斷，換入、換出資產的預計未來現金流量的現值基本相同。同時，支付預計未來現金流量的現值基本相同。同時，支