計算題的設計模式及典型案例解析（一）金融資產專題在金融資產中持有至到期投資和可供出售金融資產是計算題的主要選材。【典型案例1】甲公司于2005年初購入乙公司債券，該債券面值為1000萬元，票面利率為3%，每年末付息，到期還本，該債券尚余期限5年，甲公司為此項投資支付了買價911萬元，另支付交易費用8萬元，甲公司有能力而且有意圖將此投資持有至到期，此持有至到期投資的內含報酬率經測算為4.86%。該債券發行方有提前贖回的權力，2007年初甲公司預計乙公司將于2007年末贖回該債券本金的一半，剩余債券本金于到期時償還。2008年末該債券的可收回價值為455萬元，2009年9月15日甲公司拋售該債券，售價為480萬元。請根據上述資料，作出甲公司如下賬務處理：（1）2005年初購入債券時；（2）計算2005年末、2006年末實際利息收入并編制相關會計分錄；（3）根據乙公司的贖回計劃調整2007年初攤余成本并作出相應的會計分錄；（4）計算2007年12月31日的實際利息收益并編制2007年12月31日收到利息和一半本金的會計分錄；（5）計算2008年末的實際利息收入并編制有關會計分錄；（6）編制2008年末減值計提的會計分錄；（7）編制2009年出售時的會計分錄。【答案與解析】（1）2005年初購入債券時借：持有至到期投資成本 1000貸：銀行存款919持有至到期投資利息調整81（2）計算2005年末、2006年末實際利息收入并編制相關會計分錄年份年初攤余成本利息收益=4.86%現金流量 年末攤余成本=+-2005919.00 44.66 30.00 933.66 2006933.66 45.38 30.00 949.042005年的會計分錄如下：計提利息收益時：借：應收利息30持有至到期投資利息調整14.66貸：投資收益44.66收到利息時：借：銀行存款30貸：應收利息302006年的會計分錄如下：計提利息收益時：借：應收利息30持有至到期投資利息調整15.38貸：投資收益45.38收到利息時：借：銀行存款30貸：應收利息30（3）根據乙公司的贖回計劃調整2007年初攤余成本并作出相應的會計分錄2007年初實際攤余成本949.04（萬元）；2007年初攤余成本應為=(30+500)/(1+4.86%)1+15/(1+4.86%)2+(15+500)/(1+4.86%)3=965.74(萬元)2007年初應調增攤余成本=965.74949.04=16.7（萬元）借：持有至到期投資利息調整 16.7貸：投資收益16.7（4） 計算2007年12月31日的實際利息收益并編制2007年12月31日收到利息和一半本金的會計分錄年份年初攤余成本利息收益=4.86%現金流量 年末攤余成本=+-2007965.74 46.93 530.00 482.67 計提利息收益時：借：應收利息30持有至到期投資利息調整16.93貸：投資收益46.93收到利息時：借：銀行存款30貸：應收利息30收回本金時：借：銀行存款 500貸：持有至到期投資成本500（5）計算2008年末的實際利息收入并編制有關會計分錄年份年初攤余成本利息收益=4.86%現金流量 年末攤余成本=+-2008482.67 23.46 15.00 491.13 計提利息收益時：借：應收利息 15持有至到期投資利息調整8.46貸：投資收益23.46收到利息時：借：銀行存款15貸：應收利息15（6）編制2008年末減值計提的會計分錄借：資產減值損失36.13（491.13455）貸：持有至到期投資減值準備 36.13（7） 編制2009年出售時的會計分錄借：銀行存款480持有至到期投資減值準備36.13持有至到期投資利息調整8.87（81-14.66-15.38-16.7-16.93-8.46）貸：持有至到期投資成本500投資收益25【典型案例2】甲上市公司發行公司債券為建造專用生產線籌集資金，有關資料如下：（1）2006年12月31日，委托證券公司以7764萬元的價格發行3年期分期付息公司債券，該債券面值為8000萬元，票面年利率為4.5%，實際年利率為5.64%，每年付息一次，到期后按面值償還，支付的發行費用20萬元，發行期間凍結資金產生的利息收入為11萬元。（2）生產線建造工程采用出包方式，于2007年1月1日開始動工，發行債券所得款項當日全部支付給建造承包商，2008年12月31日所建造生產線達到預定可使用狀態。（3）假定各年度利息的實際支付日期均為下年度的1月10日，2010年1月10日支付2009年度利息，一并償付面值。（4）所有款項均以銀行存款收付。（5）乙公司于2006年12月31日自證券市場購得甲公司改行的公司債券，面值為2500萬元，支付交易費用12萬元。經測算此債券的內含報酬率為5.41%。2007年末受市場利率提高的影響，該債券發生貶值，經測算此債券的可收回價值為2100萬元，2009年3月1日乙公司將此債券出售，售價為1900萬元，假定無相關稅費。要求：（1）作出甲公司有關該債券的會計處理；（2）作出乙公司有關此債券投資的會計處理。【答案及解析】（1）甲公司的會計處理如下：甲公司每年的利息費用計算表年份年初攤余成本利息費用票面利息追加本金2007年7755.00 437.38 360.00 77.38 2008年7832.38 441.75 360.00 81.75 2009年7914.13 445.87 8360.00 0.00 甲公司每年的會計分錄如下：2006年12月31日發行債券借：銀行存款 7755應付債券利息調整 245貸：應付債券面值 80002007年12月31日計提利息借：在建工程 437.38貸：應付債券利息調整 77.38 應付利息 3602008年12月31日計提利息借：在建工程 441.75貸：應付債券利息調整 81.75 應付利息 3602009年12月31日計提利息借：財務費用 445.87貸：應付債券利息調整 85.87 應付利息 3602010年1月10日付息還本借：應付債券面值 8000應付利息 360貸：銀行存款 8360（2）乙公司的會計處理如下：乙公司2006年12月31日購入甲公司債券時：借：持有至到期投資成本2500貸：持有至到期投資利息調整61.75銀行存款2438.25（77642500/8000+12）乙公司2007年的利息收益計算表年份年初攤余成本利息收益票面利息追加本金2007年2438.25 131.91 112.50 19.41 2007年12月31日乙公司計提利息收益借：應收利息112.5（25004.5%）持有至到期投資利息調整19.41貸：投資收益131.912007年末該債券的賬面余額為2457.66（2438.2519.41），相比此時的可收回價值2100萬元，發生貶值357.66萬元，應作如下減值處理：借：資產減值損失357.66貸：持有至到期投資減值準備357.66乙公司2008年的利息收益計算表年份年初攤余成本利息收益票面利息追加本金2008年2100.00 113.61 112.50 1.11 借：應收利息112.5（25004.5%）持有至到期投資利息調整1.11貸：投資收益113.612009年3月1日出售該債券時：借：銀行存款1900持有至到期投資利息調整41.23（61.7519.411.11）持有至到期投資減值準備357.66投資收益201.11貸：持有至到期投資成本2500【典型案例3】甲公司于2006年1月2日購入乙公司于1月1日發行的公司債券，該債券的面值為1000萬元，票面利率為10%，期限為5年，每年末付息，到期還本。該債券投資被甲公司界定為持有至到期投資。甲公司支付了買價1100萬元，另支付經紀人傭金10萬元，印花稅2000元。經計算，該投資的內含報酬率為7.29%。要求：根據上述資料，完成以下甲公司以下業務的會計處理。（1）2006年初購買該債券時；（2）2006年末計提利息收益時；（3）2006年末乙公司因債務狀況惡化，預計無法全額兌現此債券的本息，經測算甲公司所持債券的可收回價值為1010萬元；（4）2007年末計提利息收益時；（5）2008年初甲公司因持有該債券的意圖發生改變，將該項持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，重分類當日其公允價值為900萬元。（6）2008年末計提利息收益時（7）2008年末該債券的公允價值為700萬元；（8）2009年末計提利息收益時；（9）2009年末乙公司的財務狀況進一步惡化，已達到事實貶值，經認定此時的可收回價值為500萬元；（10）2010年初甲公司將此債券出售，售價為450萬元，假定無相關稅費。【答案與解析】（1）2006年初購買該債券時；該持有至到期投資的入賬成本1100100.21110.2（萬元）；2006年購入該債券時：借：持有至到期投資成本1000利息調整110.2貸：銀行存款1110.2（2）2006年末計提利息收益時；年份年初攤余成本當年利息收益票面利息年末攤余成本2006年1110.20 80.93 100.00 1091.13 備注：7.29%；100010%+相關會計分錄如下：借：應收利息100貸：持有至到期投資利息調整19.07投資收益 80.93（3）2006年末乙公司因債務狀況惡化，預計無法全額兌現此債券的本息，經測算甲公司所持債券的可收回價值為1010萬元；由于此時的攤余成本為1091.13萬元，相比此時的可收回價值1010萬元，發生貶值81.13萬元，分錄如下：借：資產減值損失81.13貸：持有至到期投資減值準備81.13（4）2007年末計提利息收益時；年份年初可收回價值當年利息收益票面利息年末攤余成本2007年1010.00 73.63 100.00 983.63 備注：7.29%；100010%+相關會計分錄如下：借：應收利息100貸：持有至到期投資利息調整26.37投資收益73.63（5）2008年初甲公司因持有該債券的意圖發生改變，將該項持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，重分類當日其公允價值為900萬元。借：可供出售金融資產成本1000利息調整64.76（110.2-19.07-26.37）資本公積其他資本公積83.63持有至到期投資減值準備81.13貸：持有至到期投資成本1000利息調整64.76可供出售金融資產公允價值變動164.76（6）2008年末計提利息收益時年份年初公允價值當年利息收益票面利息年末攤余成本2008年900.00 65.61 100.00 865.61 備注：7.29%；100010%+相關會計分錄如下：借：應收利息100貸：可供出售金融資產利息調整34.39投資收益65.61（7）2008年末該債券的公允價值為700萬元；由于此時的攤余成本為865.61萬元，相比此時的公允價值700萬元，發生貶值165.61萬元，由于此時沒有證據表明此貶值是非暫時狀態，因此應作公允價值調賬處理，分錄如下：借：資本公積其他資本公積165.61貸：可供出售金融資產公允價值變動165.61（8）2009年末計提利息收益時；年份年初攤余成本當年利息收益票面利息調整攤余成本年末攤余成本2009年700.00 51.03 100.00 48.97 651.03 備注：7.29%；100010%+相關會計分錄如下：借：應收利息100貸：可供出售金融資產利息調整48.97投資收益51.03（9）2009年末乙公司的財務狀況進一步惡化，已達到事實貶值，經認定此時的可收回價值為500萬元；由于此時的攤余成本為651.03萬元，相比此時的可收回價值500萬元，發生貶值151.03萬元，另外，此時的“資本公積其他資本公積”的借方余額為249.24萬元（165.61+83.36），即此暫時貶值應一并認定為正式損失，具體處理如下：借：資產減值損失400.27（151.03+249.24）貸：資本公積其他資本公積249.24可供出售金融資產公允價值變動151.03（10）2010年初甲公司將此債券出售，售價為450萬元，假定無相關稅費。借：銀行存款450可供出售金融資產利息調整18.6 公允價值變動481.4（164.76165.61151.03）投資收益50（450+18.6+481.41000）貸：可供出售金融資產成本1000（二）長期股權投資專題【典型案例1】M公司和N公司2007年和2008年有關投資業務有關資料如下：1M公司以銀行存款方式于2007年初購得N公司10%的股權，成本為650萬元，取得投資時N公司可辨認凈資產公允價值總額為6000（假定公允價值與賬面價值相同）。因對被投資單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，M公司對其采用成本法核算。2。2008年初，M公司以一批產品換入甲公司持有N公司20%的股權，換出產品的公允價值和計稅價格為1100萬元，成本為800萬元，另支付補價113萬元。當日N公司可辨認凈資產公允價值總額為7200萬元。取得該部分股權后，按照N公司章程規定，M公司能夠派人參與N公司的生產經營決策，對該項長期股權投資轉為采用權益法核算。假定M公司在取得對N公司10%股權后至新增投資日，N公司通過生產經營活動實現的凈利潤為800萬元，因自用房地產轉換為投資性房地產使資本公積增加200萬元，未派發現金股利或利潤。2008年1月1日，N公司除一臺設備的公允價值與賬面價值不同外，其他資產的公允價值與賬面價值相同。該設備的公允價值為1000萬元，賬面價值為800萬元。假定N公司對該設備按年限平均法計提折舊，預計尚可使用年限為10年，無殘值。3。2008年12月1日，N公司將一棟辦公大樓對外出租，并采用公允價值模式進行后續計量。該辦公大樓出租時的公允價值為3000萬元，賬面原價為2800萬元，已提折舊800萬元（與稅法規定計提折舊相同），未計提減準備。2008年12月31日其公允價值為3200萬元。4。2008年度N公司實現凈利潤為1020萬元。假定M公司和N公司適用的增值稅稅率均為17%；所得稅均采用資產負債表債務法核算，2007年適用的所得稅稅率為33%，從2008年起，按新的所得稅法的規定，兩公司適用的所得稅稅率均為25%；兩公司均按凈利潤的10%提取法定盈余公積。要求：（1）編制M公司2007年1月1日取得N公司10%的股權的會計分錄。（2）編制M公司2008年1月1日取得N公司20%的股權及由成本法轉為權益法核算的會計分錄。（3）編制N公司2008年12月1日自用房地產轉換為投資性房地產、期末公允價值變動及確認遞延所得稅的會計分錄。（4）編制M公司2008年度與長期股權投資有關的會計分錄。（5）計算2008年12月31日長期股權投資的賬面余額。（余額單位用萬元表示）【答案及解析】（1）借：長期股權投資N公司650貸：銀行存款650（2）對于原10%股權的成本650萬元與原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額600萬元（600010%）之間的差額50萬元，屬于原投資時體現的商譽，該部分差額不調整長期股權投資的賬面價值。對于被投資單位可辨認凈資產在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動（72006000）相對于原持股比例的部分120萬元，其中屬于投資后被投資單位實現凈利潤80萬元（80010%），應調整增加長期股權投資的賬面余額，同時調整留存收益；除實現凈損益外其他原因導致的可辨認凈資產公允價值的變動40萬元，應當調整增加長期股權投資的賬面余額，同時計入資本公積（其他資本公積）。針對該部分投資的賬務處理為：借：長期股權投資N公司120貸：資本公積其他資本公積40盈余公積8利潤分配未分配利潤72追加投資部分借：長期股權投資N公司1400貸：主營業務收入1100應交稅費應交增值稅（銷項稅額）187銀行存款113借：主營業務成本800貸：庫存商品800借：長期股權投資N公司（投資成本）2170貸：長期股權投資N公司2170對于新取得的股權，其成本為1400萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額1440萬元（720020%）之間的差額應確認營業外收入40萬元，但原持股比例10%部分長期股權投資中含有商譽50萬元，所以綜合考慮應確認含在長期股權投資中的商譽10萬元，追加投資部分不應確認營業外收入。（3）借：投資性房地產成本3000累計折舊800貸：固定資產2800資本公積其他資本公積1000借：投資性房地產公允價值變動200貸：公允價值變動損益200借：資本公積其他資本公積250所得稅費用50貸：遞延所得稅負債300（4）借：長期股權投資N公司（其他權益變動）225（75030%）貸：資本公積其他資本公積225借：長期股權投資N公司（損益調整）300（102020）30%貸：投資收益300（5）長期股權投資的賬面余額21702253002695（萬元）。【典型案例2】運通股份有限公司（本題下稱運通公司）為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%；不考慮增值稅以外的其他相關稅費。運通公司2006年2009年與投資有關的資料如下：（1）2006年9月2日，運通公司與甲公司簽訂股權轉讓協議，購買甲公司所持有的B企業40%的股權，購買價款為4000萬元（不考慮相關稅費）。該股權轉讓協議于2006年11月1日分別經運通公司臨時股東大會和甲公司股東大會批準；股權過戶手續于2007年1月1日辦理完畢；當日，運通公司將全部價款支付給甲公司。運通公司取得上述股權后對B企業財務和經營政策有重大影響。運通公司與被合并方不存在關聯關系。2006年，B企業實現凈利潤1500萬元。2007年1月1日，B企業可辨認資產公允價值為9000萬元。（2）2007年3月20日，B企業宣告發放2006年度現金股利500萬元，并于2007年4月20日實際發放。2007年度B企業實現凈利潤600萬元。（3）2008年12月，B企業對可供出售金融資產業務進行會計處理后，增加資本公積300萬元。2008年度，B企業發生虧損1100萬元。經調查，出現減值跡象，運通公司預計長期投資的可收回金額為3650萬元。（4）2009年8月21日，運通公司與C公司簽訂協議，將其所持有B企業40%的股權全部轉讓給C公司。股權轉讓協議的有關條款如下：股權轉讓協議在經運通公司和C公司股東大會批準后生效；股權轉讓的總價款為4500萬元，協議生效日C公司支付股權轉讓總價款的40%，協議生效后2個月內支付股權轉讓總價款的40%，股權過戶手續辦理完畢時支付其余20%的款項。2009年9月30日，運通公司和C公司分別召開股東大會并批準了上述股權轉讓協議。當日，運通公司收到C公司支付的股權轉讓總價款的40%。2009年10月31日，運通公司收到C公司支付的股權轉讓總價款的40%。2009年12月31日，上述股權轉讓的過戶手續辦理完畢，收到支付的股權轉讓款20%。2009年度，B企業實現凈利潤的情況如下：19月份實現凈利潤300萬元；10月份實現凈利潤200萬元；1112月份實現凈利潤400萬元。（5）2009年3月4日，運通公司與藍星公司簽訂股權轉讓協議，以銀行存款600萬元受讓藍星公司所持有A公司股權的50%。上述協議于2009年4月5日經運通公司臨時股東大會和藍星公司股東大會批準，涉及的股權變更手續于2009年8月1日完成，當日支付了全部股權轉讓款。運通公司獲得A公司股權后，在A公司董事會中擁有多數席位，A公司成為運通公司的合營企業。2009年8月1日，A公司可辨認凈資產公允價值為1400萬元。 2009年度，A公司實現凈利潤的情況如下：13月份實現凈利潤50萬元；36月份實現凈利潤40萬元；712月份每月實現凈利潤10萬元。除上述交易或事項外，B企業和A公司未發生導致其所有者權益變動的其他交易或事項。 要求：（1） 編制運通公司2007年對B企業長期股權投資有關的會計分錄，并計算運通公司對B企業長期股權投資于2007年12月31日的賬面價值。假設被投資單位公允價值難以取得，不考慮被投資單位凈利潤的調整。（2） 編制運通公司2008年對B企業長期股權投資有關的會計分錄，并計算運通公司對B企業長期股權投資于2008年12月31日的賬面價值。（3） 編制運通公司2009年轉讓所持B企業股權相關的會計分錄。（4） 編制運通公司2009年對A公司長期股權投資相關的會計分錄。（5） 計算運通公司上述長期股權投資在2009年12月31日資產負債表上的金額。【答案及解析】（1）2007年1月1日投資時：借：長期股權投資B企業（投資成本）4000貸：銀行存款4000長期股權投資的初始投資成本4000萬元大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額3600萬元（900040%），不調整長期股權投資的初始投資成本。3月20日B企業宣告發放2006年現金股利時：借：應收股利B企業200（50040%）貸：長期股權投資B企業（投資成本）2004月20日取得現金股利時：借：銀行存款 200貸：應收股利B企業2002007年12月31日確認投資收益時：借：長期股權投資B企業（損益調整）240貸：投資收益240（60040%）2007年12月31日運通公司對B企業長期股權投資的賬面余額=4000200+240=4040（萬元）。（2）確認被投資企業產生的資本公積：借：長期股權投資B企業（其他權益變動）120貸：資本公積其他資本公積120（30040%）2008年確認投資損失：借：投資收益440（110040%）貸：長期股權投資B企業（損益調整）4402008年12月31日計提減值準備：2008年12月31日運通公司計提減值準備前對B企業長期股權投資的賬面余額=4040+120440=3720（萬元），預計可收回金額為3650萬元，應計提減值準備70萬元。借：資產減值損失 70貸：長期股權投資減值準備702008年12月31日運通公司對B企業長期股權投資的賬面價值=長期股權投資賬面余額減值準備=372070=3650（萬元）。（3）該股權投資處置時，運通公司的賬務處理是：借：銀行存款 3600（450080%）貸：預收賬款3600借：銀行存款 900預收賬款3600長期股權投資減值準備70長期股權投資B企業（損益調整）200資本公積其他資本公積120貸：長期股權投資B企業（投資成本）3800長期股權投資B企業（其他權益變動）120投資收益970（4）2009年8月1日：借：長期股權投資A公司（投資成本）600貸：銀行存款600長期股權投資的初始投資成本600萬元小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額700萬元（140050%），其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。借：長期股權投資A公司（投資成本）100貸：營業外收入1002009年末確認投資收益：借：長期股權投資A公司（損益調整）25貸：投資收益25（5050%）（5）2009年12月31日對A公司的投資賬面價值=600+100+25=725（萬元）；對B公司的股權已轉讓，因此，運通公司上述長期股權投資在2009年12月31日資產負債表上的金額為725（萬元）。【典型案例3】甲公司是一家上市公司，屬增值稅一般納稅人，適用增值稅率為17%，適用所得稅率為25%，采用資產負債表債務法核算所得稅，盈余公積按凈利潤的10%提取，2008年2012年發生如下經濟業務：1.2008年4月1日甲公司在二級股票市場上購買了乙公司15%的股份，共計150萬股，每股買價為12元，發生交易費用3萬元，甲公司無法達到對乙公司的重大影響，因此采用成本法核算長期股權投資；2。乙公司2008年初可辨認凈資產公允價值為8000萬元，假設可辨認凈資產公允價值等于賬面價值。3.2008年3月25日乙公司宣告分紅，每股紅利為0.5元，實際發放日為4月10日；4.2008年12月31日乙公司持有的可供出售金融資產發生增值300萬元；5.2008年乙公司實現凈利潤800萬元，其中13月實現凈利潤100萬元，此凈利潤的賬面口徑等于公允口徑，下同；6.2009年1月1日甲公司以庫存商品從丙公司換得乙公司25%的股份，共計250萬股，該庫存商品的公允價值為2000萬元，賬面余額為1600萬元，增值稅率為17%，假定未發生其他稅費。至此，甲公司對乙公司的持股比例達到40%，具備對乙公司的重大影響能力。7.2009年5月3日乙公司宣告分紅，每股紅利為0.6元，實際發放日為6月2日；8.2009年末乙公司持有的可供出售金融資產發生貶值80萬元；9.2009年度乙公司實現凈利潤2000萬元；10.2010年1月1日，甲公司以增發股票200萬股為對價換取了丁公司持有的乙公司股份150萬股，致使甲公司的持股比例達到55%，甲公司每股股票的面值為1元，公允價值為13元，假定未發生交易費用；11.2011年末乙公司決策失誤致使當年發生嚴重虧損，額度高達4000萬元，經測算，該投資的可收回價值為5600萬元；另，乙公司所得稅率為25%。根據上述資料，作出如下經濟業務的會計處理：（金額單位以萬元為準）1.2008年4月1日甲公司購入乙公司15%股份時；2.2008年4月10日收到股利時；3.2009年初由于新增股份致使甲公司對乙公司的影響程度達到重大影響，由成本法改為權益法的追溯分錄；4。2009年初甲公司以庫存商品交換乙公司25%股份時；5。認定第二次投資時的商譽；6.2009年分紅的會計處理；7.2009年乙公司持有的可供出售金融資產發生貶值時；8.2009年末乙公司實現凈利潤時；9.2010年初甲公司通過股權交換取得乙公司15%股份時；10。由于甲公司達到對乙公司過半股權的控制，將長期股權投資的核算方法轉化為成本法的追溯分錄；11.2011年初長期股權投資的賬面余額；12.2011年末因長期股權投資貶值應提的減值準備。【答案及解析】1.2008年4月1日甲公司購入乙公司15%股份時：借：長期股權投資乙公司1728（1501230.5150）應收股利75（0.5150）貸：銀行存款18032.2008年4月10日收到股利時：借：銀行存款75貸：應收股利753.2009年初由于新增股份致使甲公司對乙公司的影響程度達到重大影響，應由成本法改為權益法，相關追溯分錄如下：（1）追溯初始投資時甲公司初始投資成本與被投資方公允可辨認凈資產中屬于甲公司的份額之差：2008年4月1日乙公司公允可辨認凈資產額80001000.510007600（萬元）；甲公司持有的公允可辨認凈資產的份額760015%1140（萬元）；甲公司初始投資成本1728萬元超過其所占公允可辨認凈資產份額1140萬元的差額588萬元視為購買的商譽，在賬上一反映，因此對此無需追溯。（2）追溯認定2008年乙公司盈余對投資的影響借：長期股權投資損益調整105（800100）15%貸：盈余公積10.5利潤分配未分配利潤94.5（3）追溯認定2008年乙公司可供出售金融資產增值對投資的影響借：長期股權投資其他權益變動33.75300（125%）15%貸：資本公積其他資本公積33.75（4）將成本法下“長期股權投資乙公司”賬面余額轉為“長期股權投資投資成本”借：長期股權投資投資成本1728貸：長期股權投資乙公司17284。2009年初甲公司以庫存商品交換乙公司25%股份時：借：長期股權投資投資成本2340貸：主營業務收入2000應交稅費應交增值稅（銷項稅額）340借：主營業務成本1600貸：庫存商品16005。認定第二次投資時的商譽第二次投資的初始投資成本為2340萬元；2009年初乙公司可辨認凈資產公允價值80008000.5100030075%8525（萬元）；第二次投資對應的乙公司可辨認凈資產公允價值852525%2131.25（萬元）；第二次投資購買的商譽價值23402131.25208.75（萬元）。6.2009年分紅的會計處理如下：（1）2009年5月3日宣告分紅時借：應收股利240（0.6400）貸：長期股權投資損益調整240（2）6月2日發放時借：銀行存款240貸：應收股利2407.2009年乙公司持有的可供出售金融資產發生貶值時：借：資本公積其他資本公積24（8075%40%）貸：長期股權投資其他權益變動248.2009年末乙公司實現凈利潤時借：長期股權投資損益調整800貸：投資收益8009.2010年初甲公司通過股權交換取得乙公司15%股份時：借：長期股權投資乙公司2600貸：股本200資本公積股本溢價240010。由于甲公司達到對乙公司過半股權的控制，因此應將長期股權投資的核算方法轉化為成本法，相關追溯分錄如下：（1）將基于2008年業務所作的由成本法轉為權益法的追溯分錄全部反調：反向追溯2008年乙公司盈余對投資的影響借：盈余公積10.5利潤分配未分配利潤94.5貸：長期股權投資損益調整105反向追溯2008年乙公司可供出售金融資產增值對投資的影響借：資本公積其他資本公積33.75 貸：長期股權投資其他權益變動33.75將當初由成本法下“長期股權投資乙公司”賬面余額轉為“長期股權投資投資成本”的分錄反調：借：長期股權投資乙公司1728貸：長期股權投資投資成本1728（2）對2009年的權益法會計核算追溯調整為成本法：將第二次追加投資的明細賬進行調整借：長期股權投資乙公司2340貸：長期股權投資投資成本2340將權益法下的分紅處理調整為成本法下的投資收益：借：長期股權投資損益調整240貸：盈余公積24利潤分配未分配利潤216將當年的可供出售金融資產貶值的處理進行反調：借：長期股權投資其他權益變動24 貸：資本公積其他資本公積24（8075%40%）將當年乙公司盈余對投資的影響反調：借：盈余公積80利潤分配未分配利潤720貸：長期股權投資損益調整80011.2011年初長期股權投資的賬面余額1728234026006668（萬元）；12.2011年末因長期股權投資貶值應提減值準備1068萬元（66685600）。（三）存貨、固定資產、無形資產、投資性房地產及債務重組、非貨幣性資產交換專題【典型案例1】甲股份有限公司（下稱甲公司）為增值稅一般納稅人，增值稅率為17%（凡資料中涉及的其它企業，需交納增值稅的，皆為17%的稅率），所得稅稅率為25%。2007年發生如下經濟業務：（1）2月5日甲公司以閑置的一塊土地置換急需用的一批原材料。已知土地使用權的賬面余額為2000萬元，累計攤銷200萬元，未計提減值準備，在交換日的公允價值和計稅價格為2500萬元，轉讓無形資產按5%交納營業稅。換入的原材料公允價值和計稅價格為1880.34萬元，并已取得增值稅專用發票，發票上注明的增值稅額為319.66萬元。因材料價值較低，交換中對方企業按協議補付了銀行存款300萬元。假設該交換具有商業實質。（2）6月30日即中期末，按規定計提各項資產的減值準備。上述原材料經領用后，截止6月30日止，賬面成本為800萬元，市場價值為750萬元。由于原材料價格下降，造成市場上用該材料生產的產品的售價也相對下降。假設利用該材料所生產的產品售價總額由1050萬元下降到950萬元，但生產成本仍為970萬元，將上述材料加工成產品尚需投入170萬元，估計銷售費用及相關稅金為15萬元。（3）8月15日，因甲公司欠某企業的原材料款1000萬元不能如期歸還，遂與對方達成債務重組協議：用銀行存款歸還欠款50萬元；用上述原材料的一半歸還欠款，相應的公允價值和計稅價格為350萬元（假定上述原材料未發生增減變動）；用所持M公司股票80萬股歸還欠款，股票的賬面價值（成本）為240萬元，作為交易性金融資產反映在賬中，債務重組日的收盤價為500萬元。假設在債務重組中沒有發生除增值稅以外的其他稅費。在辦完有關產權轉移手續后，已解除債權債務關系。（4）12月31日，按規定計提存貨跌價準備。如果用上述原材料生產的產品預計售價為700萬元，相關的銷售費用和稅金為20萬元，預計生產成本600萬元；原材料的賬面成本為400萬元，市場購買價格為380萬元。【要求】（1）對甲公司2月5日以土地置換原材料進行賬務處理（2）對甲公司6月30日計提存貨跌價準備進行賬務處理（3）對甲公司8月15日債務重組作出賬務處理（4）對甲公司12月31日計提存貨跌價準備進行賬務處理。（單位：萬元） 【答案及解析】 （1）對甲公司2月5日以土地置換原材料進行賬務處理判斷是否屬于非貨幣性資產交換收到補價/換出資產的公允價值=300/ 2500=12% 25%；因補價占交易金額的12%，屬于非貨幣性資產交換。賬務處理如下：借：銀行存款 300 原材料 1880.34 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 319.66 累計攤銷 200 貸：無形資產土地使用權 2000 應交稅費應交營業稅（25005%） 125 營業外收入5752500（2000200）125 （2）對甲公司6月30日計提存貨跌價準備進行賬務處理根據準則規定，材料價格下降使得產成品的可變現凈值低于產成品的生產成本時，該材料應該按照材料的可變現凈值計量。產品的可變現凈值=產品估計售價估計銷售費用及稅金=950-15=935（萬元）產品的可變現凈值低于其成本970萬元，即材料價格下降表明其生產的產品的可變現凈值低于成本，因此原材料應當按照可變現凈值計量。計算原材料的可變現凈值，并確定期末價值原材料的可變現凈值=產品的估計售價將材料加工成產品尚需投入的成 本估計銷售費用及稅金=950-170-15=765（萬元）原材料的可變現凈值為765萬元，成本為800萬元，需計提跌價準備35萬元。 借：資產減值損失 35 貸：存貨跌價準備 35（3）8月15日甲企業債務重組賬務處理如下 借：應付賬款 1000 貸：銀行存款 50 其他業務收入 350 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） （35017%） 59.5 交易性金融資產 240 投資收益（500240） 260 營業外收入債務重組收益（1000503501.17500）40.5 借：其他業務成本 400 貸：原材料（800萬50%） 400 借：存貨跌價準備 （35萬50%） 17.5 貸：其他業務成本 17.5（注：用原材料的一半抵債，應按相應比例結轉存貨跌價準備）（4）12月31日計提存貨跌價準備 產品的可變現凈值=產品的估計售價估計銷售費用及稅金=70020=680（萬元）產品的可變現凈值高于其生產成本600萬元；根據準則規定，對于用于生產而持有的材料，如果用其生產的產品的可變現凈值預計高于其生產成本，則該材料應當按照成本計量。年末時，原材料的成本為400萬元，已計提存貨跌價準備17.5萬元，故應沖回已計提的存貨跌價準備17.5萬元： 借：存貨跌價準備 17.5 貸：資產減值損失 17.5【典型案例2】甲公司于2004年末購入一臺不需要安裝的設備，總價款為1000萬元，分三次付款，2005年末支付400萬元，2006年末支付300萬元，2007年末支付300萬元。假定資本市場利率為10%，無其他相關稅費。該設備購入后在會計上采用四年期年數總合法提取折舊，假定該設備凈殘值為0。在稅務上，該設備執行五年期直線法，甲公司所得稅率為33%，采用資產負債表債務法核算所得稅。假定甲公司每年實現稅前會計利潤300萬元。要求：（1）作出固定資產分期付款的相關賬務處理；（2）作出2005年2009年的所得稅處理。【答案與解析】（1）分期付款購買固定資產的會計處理如下：首先計算固定資產的入賬成本：該設備的入賬成本400（110%）300（110%）2+300（110%）3836.96（萬元）；2005年初購入該設備時：借：固定資產836.96未確認融資費用163.04貸：長期應付款1000每年利息費用的推算表：日期年初本金當年利息費用當年還款額當年還本額2005年836.96 83.70 400.00 316.30 2006年520.66 52.07 300.00 247.93 2007年272.73 27.27 300.00 272.73 2005年末支付設備款并認定利息費用時：借：財務費用83.7貸：未確認融資費用83.7借：長期應付款400貸：銀行存款4002006年末支付設備款并認定利息費用時：借：財務費用52.07貸：未確認融資費用52.07借：長期應付款300貸：銀行存款3002007年末支付設備款并認定利息費用時：借：財務費用27.27貸：未確認融資費用27.27借：長期應付款300貸：銀行存款300（2）2