房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)成本與期間費用的核算 第一節(jié) 房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本 一、房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本核算的內(nèi)容 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費，包括物化勞動耗費和活勞動的耗費，統(tǒng)稱為成本與費用。其中開發(fā)成本是指開發(fā)現(xiàn)場發(fā)生的各項耗費，包括土地受讓金、土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費、公共配套設(shè)施費及為進行現(xiàn)場管理發(fā)生的各項開發(fā)間接費用。在開發(fā)成本中，又可分為土地開發(fā)成本、房屋開發(fā)成本、配套設(shè)施開發(fā)成本、代建工程開發(fā)成本等。 開發(fā)成本的核算是房地產(chǎn)開發(fā)企 業(yè)會計核算的中心環(huán)節(jié)。開發(fā)成本與各項費用發(fā)生于企業(yè)開發(fā)經(jīng)營過程的始終，它代表了企業(yè)整體的消耗水平，也反映了企業(yè)的經(jīng)營管理水平，因此搞好企業(yè)的成本、費用核算，對于控制企業(yè)的各項費用支出，降低開發(fā)成本、提高經(jīng)濟效益，增強企業(yè)的市場競爭力，有著重要的意義。 二、開發(fā)成本核算的科目設(shè)置 1.“ 開發(fā)成本 ” 賬戶 為了核算各項開發(fā)成本，房地產(chǎn)企業(yè)要設(shè)置 “ 開發(fā)成本 ” 總賬科目。該科目借方登記房地產(chǎn)開發(fā)過程中所發(fā)生的各項費用，貸方登記開發(fā)產(chǎn)品完工后結(jié)轉(zhuǎn)到 “ 開發(fā)產(chǎn)品 ” 賬戶的開發(fā)產(chǎn)品的實際成本。期末借方余額反映的 是正在開發(fā)，尚未完工的各開發(fā)項目已發(fā)生的實際成本。 該賬戶應(yīng)按開發(fā)產(chǎn)品的不同內(nèi)容設(shè)置開發(fā)成本二級賬，在二級賬內(nèi)，設(shè)置 “ 土地開發(fā) ” 、“ 房屋開發(fā) ” 等二級賬戶進行分類核算。如： 開發(fā)成本 土地開發(fā) 開發(fā)成本 房屋開發(fā) 開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 開發(fā)成本 代建工程開發(fā) 為了具體核算每一開發(fā)項目的成本，應(yīng)在開發(fā)成本二級賬下，分設(shè) “ 土地開發(fā)明細賬 ” 、“ 房屋開發(fā)明細賬 ” 等明細賬（三級賬），進行明細核算。三級賬內(nèi)，應(yīng)按每一開發(fā)項目分別設(shè)置三級賬戶。如： 開發(fā)成本 土地開發(fā) A 土地 B 土地 開發(fā)成本 房屋開發(fā) A 房屋 B 房屋等 開發(fā)成本一級賬戶和二級賬戶應(yīng)采用三欄式賬頁，而三級賬應(yīng)采用借方多欄式賬頁，以分別記錄和反映各不同的成本項目。 2.“ 開發(fā)間接費用 ” 賬戶 為了核算企業(yè)開發(fā)現(xiàn)場發(fā)生的各項間接費用，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)設(shè)置 “ 開發(fā)間接費用 ”總賬賬戶。 “ 開發(fā)間接費用 ” 賬戶，是用來核算房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)現(xiàn)場發(fā)生的為直接組織和管理開發(fā)項目而發(fā)生的各項間接費用，如現(xiàn)場管理人員的薪酬；現(xiàn)場房屋設(shè)備的折舊費、現(xiàn)場辦公費、水電費、勞動保護費、工程借 款利息支出和周轉(zhuǎn)房攤銷等。 該賬戶借方登記開發(fā)現(xiàn)場發(fā)生的各項間接費用，貸方登記期末分配轉(zhuǎn)入 “ 開發(fā)成本 ” 賬戶的開發(fā)間接費用。月末結(jié)轉(zhuǎn)后，該賬戶應(yīng)無余額。 該賬戶應(yīng)按企業(yè)不同的開發(fā)現(xiàn)場設(shè)置明細賬，進行明細核算。如： 開發(fā)間接費用 甲開發(fā)現(xiàn)場 乙開發(fā)現(xiàn)場等 開發(fā)間接費用明細賬應(yīng)采用借方多欄式賬頁，以記錄和反映各不同的費用項目。 第二節(jié) 土地開發(fā)成本的核算 一、土地開發(fā)成本核算對象的確定及成本項目的設(shè)置 （一）土地開發(fā)成本計算對象的確定 土地開發(fā)也稱建設(shè)場地 開發(fā)，是指對原有土地進行改造使之具備一定的建設(shè)條件。土地開發(fā)成本核算首先要確定成本核算對象。確定成本核算對象，就是為了按成本計算對象歸集各項費用，并按一定的成本計算對象計算和結(jié)轉(zhuǎn)成本。 一般的土地開發(fā)，應(yīng)以每一獨立的開發(fā)項目作為成本核算對象。但對于開發(fā)面積較大、工期較長、分區(qū)域開發(fā)的土地，可以以一定的區(qū)域作為成本核算對象。 （二）土地開發(fā)賬戶及成本項目的設(shè)置 土地開發(fā)成本應(yīng)在 “ 開發(fā)成本 土地開發(fā) ” 這一二級賬中進行核算。該賬戶借方登記各項土地開發(fā)發(fā)生的成本，貸方登記土地開發(fā)完成結(jié)轉(zhuǎn)到 “ 開發(fā)產(chǎn)品 ” 、 “ 投資性房地產(chǎn) ” 等賬戶的土地開發(fā)成本。 為了具體核算每一項土地開發(fā)的成本情況，在該二級賬下要設(shè)置多欄式 “ 土地開發(fā)成本明細賬 ” （三級賬）進行明細核算。 該明細賬按不同的土地開發(fā)項目或不同的開發(fā)區(qū)域設(shè)置明細賬戶。該明細賬應(yīng)采用借方多欄式賬頁。 在明細賬（三級賬）各賬戶內(nèi)要按照不同的成本項目設(shè)置專欄。土地開發(fā)成本通常劃分以下成本項目： 1.土地征用及拆遷補償費。包括為開發(fā)房地產(chǎn)而取得土地使用權(quán)所支付的土地出讓金、土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及地上、地下建筑物的拆遷補償?shù)膬糁С觥仓眉皠舆w支 出、農(nóng)作物補償費等。還包括向政府部門繳納的大市政配套費以及向當?shù)厥姓纠U納的紅線外（建設(shè)場地外）道路、水、電、氣、熱通訊等的建設(shè)費等。 2.前期工程費。包括項目報建時按規(guī)定向政府有關(guān)部門繳納的報批費；項目立項后規(guī)劃設(shè)計費、項目可行性研究費、水文地質(zhì)及工程地質(zhì)勘察費、測繪費；以及為達到施工條件所必須的通路、通水、通電和對施工場地進行平整的所謂 “ 三通一平 ” 支出等。 3.基礎(chǔ)設(shè)施費。包括開發(fā)小區(qū)內(nèi)建筑安裝施工圖預算項目之外的，能夠保證居民永久使用的道路；供水、供氣、供電、供熱、排污、排洪、通訊、電視等相 關(guān)設(shè)施的購置、管線的鋪設(shè)；項目周圍的圍墻、園區(qū)大門、監(jiān)控工程以及環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。 4.公共配套設(shè)施費。包括在開發(fā)項目內(nèi)不能有償轉(zhuǎn)讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設(shè)施發(fā)生的支出，如開發(fā)小區(qū)內(nèi)消防、鍋爐房、水泵房、水塔等設(shè)施以及中心公園、環(huán)廊、涼亭等工程的支出。 需要說明，如果開發(fā)的土地不直接出售或出租，而是為了建設(shè)房屋，而且配套設(shè)施是在土地開發(fā)以后，在房屋建設(shè)的同時或是在房屋建設(shè)以后建設(shè)的，在這種情況下，上述公共配套設(shè)施費應(yīng)直接計入或分配計入房屋開發(fā)的成本，而不需要計入土地開發(fā)的成本。 5.開發(fā) 間接費用。是指企業(yè)所直屬組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的各項費用。包括開發(fā)現(xiàn)場管理人員的職工薪酬；現(xiàn)場房屋設(shè)備的折舊費；現(xiàn)場辦公費、水電費、勞動保護費、工程借款利息支出和周轉(zhuǎn)房攤銷等。 土地開發(fā)成本明細賬至少要設(shè)置上述成本項目。格式見表 1、 2 表 1 土地開發(fā)明細賬 三級科目：甲土地 年 憑證號 摘要 借 方 貸方 余額 月 日 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ)設(shè)施費 公共配套設(shè)施費 開發(fā)間接費 表 2 土地開發(fā)明細賬 三級科目： 乙土地 年 憑證號 摘要 借 方 貸方 余額 月 日 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ)設(shè)施費 公共配套設(shè)施費 開發(fā)間接費 上述明細賬稱為借方多欄式明細賬。借方多欄，貸方一欄，并設(shè)有余額欄。借方的每一項目金額轉(zhuǎn)出可用紅字 或負數(shù)進行登記。 二、土地開發(fā)成本的歸集和結(jié)轉(zhuǎn) 企業(yè)開發(fā)的建筑場地，按其用途可以分為兩類：一類是為了銷售或者轉(zhuǎn)讓而開發(fā)的商品性建設(shè)場地，它是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的商品產(chǎn)品，需要單獨核算土地開發(fā)成本；另一類是為了建設(shè)商品房、周轉(zhuǎn)房或出租房而開發(fā)的自用建設(shè)場地，它是企業(yè)的中間產(chǎn)品，其發(fā)生的土地開發(fā)成本最終計入商品房、周轉(zhuǎn)房、出租房等開發(fā)產(chǎn)品成本。 其中如果企業(yè)開發(fā)了土地直接為了出售或出租，（即商品性土地開發(fā)）那么，所發(fā)生的土地開發(fā)費用，要直接計入 “ 開發(fā)成本 土地開發(fā) ” 賬戶。 如果企業(yè)是為了自建房 屋而開發(fā)的土地，而且所建房屋只是一個成本核算對象，那么可不單獨核算土地開發(fā)成本，所發(fā)生的土地開發(fā)費用可直接計入房屋開發(fā)成本。 但如果企業(yè)開發(fā)完土地后，所建的房屋是兩個或兩個以上成本核算對象，則需要單獨核算土地的開發(fā)成本，再將土地開發(fā)成本分配計入各個不同的房屋開發(fā)成本。 【例 1】某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 2007 年 8 月份共對兩塊土地進行開發(fā)，其中甲土地為商品性土地開發(fā)，乙土地為自用土地開發(fā)，乙土地開發(fā)完工后供建設(shè)商品房 1 號樓和 2 號樓使用，1 號樓與 2 號樓標準和規(guī)格不同，需要單獨核算成本。 發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)如下： 1.8 月 2 日，用銀行存款支付甲土地征用費 50 萬元，支付乙土地拆遷補償費 48 萬元。 借：開發(fā)成本 土地開發(fā) 甲土地 500 000 乙土地 480 000 貸：銀行存款 980 000 2.8 月 4 日，用銀行存款支付項目可行性研究費，其中甲土地 1.5 萬元，乙土地 2 萬元。 借：開發(fā)成本 土地開發(fā)甲土地 15000 乙土地 20000 貸：銀行存款 35000 3.8 月 15 日， C 施工企業(yè)承包的基礎(chǔ)設(shè)施工程已經(jīng)竣工，甲土地應(yīng)付工程款 28 萬元，乙土地應(yīng)付工程款 20 萬元。 款未付。 借：開發(fā)成本 土地開發(fā) 甲土地 280 000 乙土地 200 000 貸：應(yīng)付賬款 C 施工企業(yè) 480 000 4.8 月 20 日，由 B 建筑公司承建的甲土地不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施水塔已竣工，實際成本 22 萬元，款項尚未支付。 借：開發(fā)成本 土地開發(fā) 甲土地 220 000 貸：應(yīng)付賬款 B 建筑公司 220 000 5.8 月 31 日分配土地開發(fā)應(yīng)付擔的開發(fā)間接費用 8 萬元，其中甲土地承擔 5 萬元，乙土地承擔 3 萬元。 借：開發(fā)成本 土地開發(fā) 甲土地 50 000 乙土地 30 000 貸：開發(fā)間接費用 80 000 6.8 月 31 日，甲土地已開發(fā)完工，共開發(fā)建設(shè)場地 10000 平方米，總成本 1 065 000元。 借：開發(fā)產(chǎn)品 土地 甲土地 1 065 000 貸：開發(fā)成本 土地開發(fā) 甲土地 1 065 000 7.8 月 31 日，乙土地已開發(fā)完工并交 付 1 號樓和 2 號樓開發(fā)使用，實際總成本 730 000元，按各樓實際占地面積進行分配， 1 號樓應(yīng)負擔土地開發(fā)成本 28 萬元， 2 號樓應(yīng)負擔土地開發(fā)成本 45 萬元。 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) 1 號樓 280 000 2 號樓 450 000 貸：開發(fā)成本 土地開發(fā) 乙土地 730 000 根據(jù)上述分錄，登記 “ 開發(fā)成本 土地開發(fā) ” 明細賬如表 3、表 4。 表 3 土地開發(fā)成本明細賬 三級科目： 甲土地 年 憑證號 摘要 借 方 貸方 余額 月 日 土地 征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ)設(shè)施費 公共配套設(shè)施費 開發(fā)間接費 8 2 1 支付土地征用費 500000 8 4 2 支付可行性研究費 15000 8 15 3 應(yīng)付基礎(chǔ)設(shè)施費 280000 8 20 4 應(yīng)付公共配套設(shè)施費 220000 8 31 5 分配開發(fā)間接費 50000 8 31 6 結(jié)轉(zhuǎn)已完 1065000 工建設(shè)場地實際成本 本月 合計 500000 15000 280000 220000 50000 1065000 0 表 4 土地開發(fā)成本明細賬 三級科目： 乙土地 年 憑證號 摘要 借 方 貸方 余額 月 日 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ)設(shè)施費 公共配套設(shè)施費 開發(fā)間接費 8 2 1 支付土地征用費 480000 8 4 2 支付可行性研究費 20000 8 15 3 應(yīng)付基礎(chǔ)設(shè)施費 200000 8 31 5 分配開發(fā)間接費 30000 8 31 7 結(jié)轉(zhuǎn)已完工建設(shè)場地實際成本 730000 本月 合計 480000 20000 200000 30000 730000 0 第三節(jié) 房屋開發(fā)成本的核算 一、房屋開發(fā)成本核算對象及成本項目 （一）房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)建設(shè)房屋的類型 房屋開發(fā)是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)。其開發(fā)建設(shè)的房屋，按用途不同可以分為以下四種類型： 為了銷售而開發(fā)建設(shè)的商品房； 為了出租經(jīng)營而開發(fā)建設(shè)的出租房； 為了安置被拆遷居民周轉(zhuǎn)使用而開發(fā)的周轉(zhuǎn)房； 企業(yè)接受其他單位委托代為開發(fā)建設(shè)的代建房。 以上四類房屋都要確定成本核算對象并計算其實際開發(fā)成本。 （二）房屋開發(fā)成本核算對象的確定 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的房屋成本核算對象，應(yīng)結(jié)合房屋建設(shè)的特點和實際開發(fā)情況，按以下原則確定： 1.一般的房屋建設(shè)項目，應(yīng)以每一獨立編制設(shè)計概預算或每一獨立的施工圖預算所列的單項工程，作為成本核算對象。 2.同一建設(shè)地點、建造結(jié)構(gòu)類型相同、用途相同的若干個單位工程，而且由同一單 位施工，開竣工時間又相近的，可以合并為一個成本核算對象。（如由同一建設(shè)單位同時建設(shè)幾棟結(jié)構(gòu)類型相同的住宅樓，可合并成一個成本核算對象）。 3.對規(guī)模較大、工期較長的單位工程，可以將工程劃分成若干部位或區(qū)域，以分部位、分區(qū)域的工程作為成本核算對象。 （三）房屋開發(fā)成本項目的設(shè)置 因為房屋開發(fā)是在土地開發(fā)的基礎(chǔ)上進行的，而且，如果在土地開發(fā)與房屋開發(fā)連續(xù)進行的情況下，土地開發(fā)成本一開始就可以直接計入房屋開發(fā)成本，所以房屋開發(fā)成本項目也包含了土地開發(fā)的成本項目。但房屋開發(fā)還要在土地開發(fā)項目基礎(chǔ)上，加上 “ 建筑安裝工程費 ” 項目。所以房屋開發(fā)的成本項目一般包括以下六個項目：土地征用及拆遷補償費、前期工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、建筑安裝工程費、公共配套設(shè)施費和開發(fā)間接費用。其明細賬格式如表 5 表 5 房屋開發(fā)明細賬 三級科目： 甲房屋 年 憑證號 摘要 借 方 貸方 余額 月 日 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ)設(shè)施費 建筑安裝工程費 公共配套設(shè)施費 開發(fā)間接費 二、房屋開發(fā)成本的歸集和結(jié)轉(zhuǎn) 房屋建設(shè)在土地的上面，與土地緊密相連。開發(fā)房屋使用的建設(shè)場地所發(fā)生的土地開發(fā)成本應(yīng)計入房屋開發(fā)成本。 將土地開發(fā)成本計入房屋開發(fā)成本有兩種情況： 第一種情況是：原來已將土地做為成本核算對象，單獨核算了土地的開發(fā)成本。這種情況下，在開始進行房屋開發(fā)的時候，要將土地開發(fā)成本轉(zhuǎn)入房屋開發(fā)成本。會計分錄如下： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) 某房屋 貸：開發(fā)成本 土地開發(fā) 某土地 如果土地開發(fā)完成后，已將土地的開發(fā)成本轉(zhuǎn)入了開發(fā)產(chǎn)品，在開始建設(shè)房屋的時候，應(yīng)將作為開發(fā)產(chǎn)品的土地成本轉(zhuǎn)入房屋開發(fā)成本。會計分錄如下： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) 某房屋 貸：開發(fā)產(chǎn)品 土地 某土地 第二種情況是，開發(fā)完土地，準備直接開始建房。在這種情況下，可以不單獨計算土地開發(fā)成本，土地開發(fā)發(fā)生的各項成本費用，一開始就可以歸集到房屋開發(fā)成本上。現(xiàn)以第二種情況為例，說明房屋開發(fā)成本的歸集與結(jié)轉(zhuǎn)。 【例 2】某企業(yè) 2007 年 9 月份，開始開發(fā)經(jīng)營出租房 A 公寓，本月發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)如下： 1.9 月 2 日，用銀行存款支付 A 公寓拆遷補償費 25 萬元，設(shè)計費 5 萬元。會計分錄如下： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) A 公寓（拆遷補償費） 250 000 （前期工程費） 50 000 貸：銀行存款 300 000 2.9 月 8 日， A 公寓領(lǐng)用需要安裝的設(shè)備一臺進行安裝，實際成本為 12 萬元。分錄如下： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) A 公寓 120 000 貸：庫存設(shè)備 120 000 3.9 月 12 日，企業(yè)收到 乙承包單位工程價款結(jié)算單，承付 A 公寓工程進度款 30 萬元。做如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) A 公寓 300 000 貸：應(yīng)付賬款 應(yīng)付工程款 乙單位 300 000 4.月末分配開發(fā)間接費用， A 公寓應(yīng)分配 8 000 元， 1 號樓分配 12 000 元。 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) A 公寓 8 000 1 號樓 12 000 貸：開發(fā)間接費用 20 000 5.月末， A 公寓已完工，但配套設(shè)施尚未完工，（假定該配套設(shè)施專為公寓使 用），報經(jīng)主管部門批準，同意用其預算成本 9 萬元，預提計入成本。 做如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) A 公寓 90000 貸：預提費用 預提配套設(shè)施費 90000 （注：將來實際發(fā)生的配套設(shè)施費，如果大于或小于預提的部分可于發(fā)生的當期增加或減少在建工程成本，數(shù)額不大也可以直接計入管理費用。） 6.A 公寓完工后直接用于出租，結(jié)轉(zhuǎn)其實際成本（假定該企業(yè)投資性房地產(chǎn)按成本模式計量）。應(yīng)做如下會計分錄： 借：投資性房地產(chǎn) A 公寓 818 000 貸：開發(fā) 成本 房屋開發(fā) A 公寓 818 000 A 公寓開發(fā)成本歸集和結(jié)轉(zhuǎn)的明細賬登記結(jié)果見表 6： 表 6 房屋開發(fā)明細賬 三級科目： A 公寓 年 憑證號 摘要 借 方 貸方 余額 月 日 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ)設(shè)施費 建筑安裝工程費 公共配套設(shè)施費 開發(fā)間接費 9 1 支付拆遷補償費及設(shè)計費 250000 50000 9 8 領(lǐng)用設(shè)備進行安裝 120000 9 12 承付工程進度款 300000 9 30 分配開發(fā)間接費 8000 9 30 預付配套設(shè)施費 90000 9 30 結(jié)轉(zhuǎn)完工實際成本 818000 本月合計 250000 50000 420000 90000 8000 818000 0 第四節(jié) 配套設(shè)施開發(fā)成本核算 一、公共配套設(shè)施開發(fā)成本核算對象的確定 公共配套設(shè)施是指企業(yè)根據(jù)城市建設(shè)規(guī)劃的要求，或?qū)﹂_發(fā)項目建設(shè)規(guī)劃的要求，為滿足 居住的需要而與開發(fā)項目配套建設(shè)的各種服務(wù)性設(shè)施。 配套設(shè)施可以分為兩大類： 一類是建成后能夠有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施，如開發(fā)小區(qū)內(nèi)建設(shè)的商店、銀行、郵局、中小學、幼兒園、醫(yī)院、文化站等。這類配套設(shè)施是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的商品產(chǎn)品。應(yīng)單獨作為成本核算對象計算其實際成本。 另一類是建成后不能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施，如開發(fā)小區(qū)內(nèi)建設(shè)的消防、鍋爐房、水泵房、水塔等設(shè)施以及中心公園、環(huán)廊、噴泉、涼亭等工程以及那些建成后準備無償交與地方政府管理使用的派出所用房等。 對于后一類配套設(shè)施，當配套設(shè)施與房屋同步建設(shè)時， 如果同步建設(shè)的房屋只有一個成本核算對象，其發(fā)生的公共設(shè)施費，應(yīng)直接計入 “ 開發(fā)成本 房屋開發(fā) 某房屋 ” 明細賬戶的 “ 公共配套設(shè)施費 ” 成本項目內(nèi)。如果同步建設(shè)的房屋有兩個或兩個以上成本核算對象，則應(yīng)先以該配套設(shè)施為成本核算對象，單獨進行成本核算，待配套設(shè)施工程完工時，再將其分配轉(zhuǎn)入各房屋開發(fā)成本和能夠有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施成本。 對于不能有償轉(zhuǎn)讓配套設(shè)施與房屋非同步建設(shè)的，即先建房屋，后建配套設(shè)施的，對于配套設(shè)施費用可以采用預提的方法，先計入房屋開發(fā)成本，將來發(fā)生配套設(shè)施實際支出時，再將實際支出數(shù)與預提數(shù)的差額， 增加或減少有關(guān)在建項目的成本，數(shù)額小可直接計入管理費用。 配套設(shè)施開發(fā)的成本項目與房屋開發(fā)的成本項目是相同的。 二、公共配套設(shè)施的核算 1.賬戶設(shè)置 為了專門核算各項配套設(shè)施的開發(fā)，應(yīng)在 “ 開發(fā)成本 ” 內(nèi)設(shè)置 “ 配套設(shè)施開發(fā) ” 二級賬戶。該賬戶借方登記配套設(shè)施所發(fā)生的各項費用，貸方登記完工后轉(zhuǎn)入 “ 開發(fā)產(chǎn)品 ” 賬戶或分配結(jié)轉(zhuǎn)到 “ 房屋開發(fā)成本 ” 等賬戶的配套設(shè)施成本。期末借方余額反映的是尚未完工的配套設(shè)施已發(fā)生的成本。 為了分別反映各項配套設(shè)施的開發(fā)成本，應(yīng)在 “ 配套設(shè)施開發(fā) ” 二級賬戶下設(shè)置 “ 配 套設(shè)施開發(fā)明細賬 ” （三級賬），賬內(nèi)按每一開發(fā)項目開設(shè)賬戶，以記錄和反映不同開發(fā)項目的實際開發(fā)成本。如： “ 開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 某設(shè)施 ” 2.配套設(shè)施開發(fā)的會計處理舉例 【例 3】某企業(yè) 2007 年 10 月開發(fā)建設(shè)住宅小區(qū)，根據(jù)設(shè)計規(guī)劃需建設(shè) A、 B、 C 三幢住宅樓，一個商店，一座鍋爐房和一座水塔，其中商店建成后轉(zhuǎn)讓給商業(yè)部門，鍋爐房和水塔不能有償轉(zhuǎn)讓，鍋爐房與商品房同步建設(shè)，而水塔與商品房不同步建設(shè)。 上月末結(jié)轉(zhuǎn)自行開發(fā)完工的建設(shè)場地開發(fā)總成本，其中：土地征用及拆遷費 40 萬元，前期工程費 15 萬元， 基礎(chǔ)設(shè)施費 25 萬元，按各建筑物實際占地面積進行分配。分配結(jié)果見表 7 表 7 建設(shè)場地成本分配表 分配對象 占地面積（平方米） 分配比率 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ)設(shè)施費 合計 （ %） 商品房A 1500 25 100 000 37500 62500 200000 商品房B 1800 30 120000 45000 75000 240000 商品房C 1680 28 112000 42000 70000 224000 商店 720 13 52000 19500 32500 104000 鍋爐房 180 3 12000 4500 7500 24000 水塔 60 1 4000 1500 2500 8000 合計 6000 100 400000 150000 250000 800000 根據(jù)上述分配表編制會計分錄如下： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) A 房屋 200000 開發(fā)成本 房屋開發(fā) B 房屋 240000 開發(fā)成本 房屋開發(fā) C 房屋 224000 開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 商店 104000 配套設(shè)施開發(fā) 鍋爐房 24000 配套設(shè)施開發(fā) 水塔 8000 貸：開發(fā)成本 土地開發(fā) 800000 根據(jù)上月末建設(shè)場地開發(fā)成本的結(jié)轉(zhuǎn)情況，本月初配套設(shè)施開發(fā)明細賬的余額情況如表8、表 9、表 10. 表 8 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：商店 2003年 憑證號 摘要 借 方 金 額 月 日 土地征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初余額 52000 19500 32500 104000 以上表 8 賬戶格式也稱為借方多欄式明細賬。只設(shè)借方欄，不設(shè)貸方欄。當將借方金額轉(zhuǎn)出時，可用紅字或負數(shù)進行登記。紅字或負數(shù)可以代表記賬相反的方向。 表 9 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：鍋爐房 2003年 憑證號 摘要 借方 月 日 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初余額 12000 4500 7500 24000 表 10 配套設(shè)施明細賬 三級科目： 水塔 2003年 憑證號 摘要 借方 月 日 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初余額 4000 1500 2500 8000 需要說明，上述對土地成本的分配，對不能有償轉(zhuǎn)讓的鍋爐房和水塔也分配了土地的成本。在實務(wù)中，為了簡化，對那些不能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施可以不分配土地成本，而只對商品房、出租房和有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施分配土地的成本。因為那些不能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施發(fā)生的成本，最終也要分配給商品房、出租房和有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施。 如果對鍋爐房和水塔不分配土地成本，那么土地成本的分配結(jié)果如下表 11： 表 11 建設(shè)場地成本分配表 受益對象 占地面積（平方米） 分配比率 （ %） 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ)設(shè)施費 合計 商品房A 1500 26 104 000 39000 65000 208000 商品房B 1800 32 128000 48000 80000 256000 商品房C 1680 29 116000 43500 72500 232000 商店 720 13 52000 19500 32500 104000 合計 5700 100 400000 150000 250000 800000 下面仍按前一種做法，即以對不能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施分配了土地 成本為例，進行介紹。 本月份發(fā)生下列經(jīng)濟業(yè)務(wù)： 1.10 月 3 日，鍋爐房領(lǐng)用一臺鍋爐進行安裝，鍋爐的實際成本 80000 元，支付安裝費5000 元，做如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 鍋爐房 85000 貸：庫存設(shè)備 80000 銀行存款 5000 根據(jù)上述會計分錄登記鍋爐房明細賬戶如表 12： 表 12 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：鍋爐房 2003年 憑證號 摘要 借 方 金 額 月 日 土地征用及拆遷補 償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初余額 12000 4500 7500 24000 3 領(lǐng)用鍋爐安裝 85000 109000 2.10 月 15 日，企業(yè)承付某施工企業(yè)工程進度款共計 630000 元，其中商店 530000 元，鍋爐房 100000 元。 做如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 商店 530 000 鍋爐房 100 000 貸：應(yīng)付賬款 某施工單位 630 000 根據(jù)分錄登記商店和鍋爐房明細賬戶如下表 13、 14。 表 13 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：商店 2003年 憑證號 摘要 借 方 金 額 月 日 土地征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初 余額 52000 19500 32500 104000 10 15 承付工程款 530000 634000 表 14 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：鍋爐房 2003年 憑證號 摘要 借 方 金 額 月 日 土地征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初余額 12000 4500 7500 24000 10 3 領(lǐng)用鍋爐安裝 85000 109000 10 15 承付工程款 100000 209000 3.10 月 20 日，鍋爐房已竣工，將其實際成本 209000 元按除水塔以外的各受益對象的計劃成本進行分配，分配表見表 15. 表 15 鍋爐房成本分配表 受益對象 計劃成本（元） 分配比例（ %） 分配金額（元） 商品房 A 10 000 000 25 52250 商品房 B 12 000 000 30 62700 商品房 C 11 000 000 27.5 57475 商店 7 000 000 17.5 36575 合計 40 000 000 100 209 000 根據(jù)表 15 編制會計分錄如下： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) 商品房 A 52250 房屋開發(fā) 商品房 B 62700 房屋開發(fā) 商品房 C 57475 配套設(shè)施開發(fā) 商店 36575 貸：開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 鍋爐房 209000 根據(jù)以上分錄，登記鍋爐房和商店明細賬如下： 16、 17（商品房明細賬略） 表 16 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：鍋爐房 2003年 憑證號 摘要 借 方 金 額 月 日 土地征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初余額 12000 4500 7500 24000 10 3 領(lǐng)用鍋爐安裝 85000 109000 10 15 承付工程款 100000 209000 10 20 結(jié)轉(zhuǎn)鍋爐成本 -12000 -4500 -7500 -185000 -209000 10 31 合計 0 表 17 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：商店 2003年 憑證號 摘要 借 方 金 額 月 日 土地征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初 余額 52000 19500 32500 104000 10 15 承付工程款 530000 634000 10 20 分配鍋爐費 36575 670575 4.10 月 22 日商品房 A、 B 已竣工，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)其實際成本。但水塔尚未開工建設(shè)，報經(jīng)批準按水塔的預算成本 100000 元分配計入各受益對 象。分配結(jié)果見表 18。 表 18 預提水塔工程費用分配表 受益對象 計劃成本（元） 分配比率（ %） 分配金額 商品房 A 10 000 000 25 25000 商品房 B 12 000 000 30 30000 商品房 C 11 000 000 27.50 27500 商店 7 000 000 17.5 17500 合計 40 000 000 100 100 000 根據(jù)上述預提水塔工程費用分配表編制如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) 商品房 A 25000 房屋開 發(fā) 商品房 B 30000 房屋開發(fā) 商品房 C 27500 配套設(shè)施開發(fā) 商店 17500 貸：預提費用 預提配套設(shè)施費 水塔 100 000 根據(jù)上述分錄，登記配套設(shè)施（商店）和預提費用（水塔）明細賬如下表 19、 20. 表 19 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：商店 2003年 憑證號 摘要 借方 月 日 土地征用及拆遷補償費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初 余額 52000 19500 32500 104000 10 15 承付工程款 530000 634000 10 20 分配鍋爐費 36575 670575 10 22 分配預提水塔費 17500 688075 表 20 預提配套設(shè)施費明細賬 三級科目：水塔 2003 年 憑證號數(shù) 摘要 借方 貸方 借或貸 余額 月 日 10 22 預提水塔建設(shè)費用 100000 貸 100000 5.10 月 28 日，用銀行存款支付水塔建筑安裝工程費 110000 元。做如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 水塔 110000 貸：銀行存款 110000 根據(jù)上述分錄，登記水塔明細賬如下表 21： 表 21 配套設(shè)施明細賬 三級科目： 水塔 2003年 憑證號 摘要 借方 月 日 土地征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初余額 4000 1500 2500 8000 10 28 支付安裝費 110000 118000 6.10 月 31 日分配開發(fā)間接費用，商店應(yīng)負擔 1000 元，做如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) -商店 1000 貸：開發(fā)間接費用 1000 根據(jù)上述分錄，登記商店明細賬如下表 22： 表 22 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：商店 2003年 憑證號 摘要 借 方 金 額 月 日 土地征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初 余額 52000 19500 32500 104000 10 15 承付工程款 530000 634000 10 20 分配鍋爐費 36575 670575 10 22 分配預提水塔費 17500 688075 10 31 分配開發(fā)間接費 1000 689075 7.10 月 31 日，水塔已完工，結(jié)轉(zhuǎn)其實際成本 118000 元。做如下會計分錄； 借：預提費用 預提配套設(shè)施費 水塔 118000 貸：開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 水塔 118000 根據(jù)上述分錄，登記預提費用（水塔）和開發(fā)成本（水塔）明細賬如下表 23、 24： 表 23 預提費用明細賬 預提配套設(shè)施費 三級科目：水塔 2003 年 憑證號數(shù) 摘要 借方 貸方 借或貸 余額 月 日 10 22 預提水塔建設(shè)費用 100000 貸 100000 10 31 結(jié)轉(zhuǎn)水塔完工實際成本 118000 借 18000 表 24 配套設(shè)施明細賬 三級科目： 水塔 2003年 憑證號 摘要 借方 月 日 土地征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初余額 4000 1500 2500 8000 10 28 支付安裝費 110000 118000 10 31 結(jié)轉(zhuǎn)水塔完工成本 4000 1500 2500 110000 118000 10 31 合計 0 8.10 月 31 日將水塔實際成本大于預提建設(shè)費用的差額分配計入有關(guān)在建項目成本（未完工的在建項目有商品房 C 和商店）。分配結(jié)果見下表 25. 表 25 預提水塔成本差額分配表 受益對象 計劃成本（元） 分配率 分配金額（元） 商品房 C 11 000 000 11000 商店 7 000 000 7000 合計 18 000 000 0.001 18000 分配率 = 1800018 000 000=0.001 根據(jù)上述分配表編制如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 房屋開發(fā) 商品房 C 11000 開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 商店 7000 貸：預提費用 預提配套設(shè)施費 水塔 18000 根據(jù)上述分錄，登記開發(fā)成本（商店）和預提費用（水塔）明細賬如下表 26、 27. 表 26 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：商店 2003年 憑證號 摘要 借方金額 月 日 土地征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 10 1 期初 余額 52000 19500 32500 104000 10 15 承付工程款 530000 634000 10 20 分配鍋爐費 36575 670575 10 22 分配預提水塔費 17500 688075 10 31 分配開發(fā)間接費 1000 689075 10 31 分配水塔費差額 7000 696075 表 27 預提費用明細賬 預提配套設(shè)施費（水塔） 2003 年 憑證號數(shù) 摘要 借方 貸方 借或貸 余額 月 日 10 22 預提水塔建設(shè)費用 100000 貸 100000 10 31 結(jié)轉(zhuǎn)水塔完工實際成本 118000 借 18000 10 31 分配預提水塔建設(shè)費差額 18000 平 0 10 31 本月合計 118000 118000 平 0 9.10 月 31 日商店已竣工，結(jié)轉(zhuǎn)其實際成本 696075 元。做如下會計分錄： 借：開發(fā)產(chǎn)品 配套設(shè)施 商店 696075 貸：開發(fā)成本 配套設(shè)施開發(fā) 商店 696075 根據(jù)上述分錄，登記商店明細賬戶如下表 28. 表 28 配套設(shè)施開發(fā)明細賬 三級科目：商店 2003年 憑證號 摘要 借 方 金 額 月 日 土地征用及 前期工 基礎(chǔ) 建筑安裝 公共 開發(fā)間 合計 拆遷補償 費 程費 設(shè)施 費 工程費 配套 設(shè)施 費 接費 10 1 期初 余額 52000 19500 32500 104000 10 15 承付工程款 530000 634000 10 20 分配鍋爐費 36575 670575 10 22 分配預提水塔費 17500 688075 10 31 分配開發(fā)間接費 1000 689075 10 31 分配水塔費差額 7000 696075 10 31 結(jié)轉(zhuǎn)完工實際成本 -52000 -19500 -32500 -530000 -61075 -1000 -696075 10 31 合計 0 第五節(jié) 代建工程開發(fā)成本的核算 一、代建工程成本核算對象的確定和成本項目的設(shè)置 代建工程是指企業(yè)接受有關(guān)單位的委托，代為建設(shè)的工程，或參加委托單位招標，中標后承建的開發(fā)建設(shè)工程。企業(yè)承建的建設(shè)場地和房屋，其建設(shè)內(nèi)容和特點與企業(yè)開發(fā)建設(shè)的商品性建設(shè)場地和房屋基本相同。因此其核算方法可參見本講座第二、第三節(jié)的內(nèi)容。本節(jié)主要介紹企業(yè)代建的除建設(shè)場地、房屋以外的其他工程的核算方法。 企業(yè)代建的其他工 程主要是指各種市政建設(shè)工程，如城市道路建設(shè)，旅游風景區(qū)的建設(shè)，城市基礎(chǔ)建設(shè)等。由于代建工程的種類繁多，內(nèi)容千差萬別，必須根據(jù)實際情況來確定代建工程的成本核算對象，一般可按工程合同或委托單位的要求，以施工圖預算所列的單位工程作為成本核算對象。 代建工程開發(fā)的成本項目與一般房屋開發(fā)產(chǎn)品的成本項目是相同的。 二、代建工程開發(fā)成本的歸集和結(jié)轉(zhuǎn)舉例 （一）科目設(shè)置 為了核算各項代建工程，企業(yè)要設(shè)置 “ 開發(fā) 代建工程開發(fā) 某工程 ” 明細賬戶進行核算。 該賬戶借方登記企業(yè)發(fā)生的各項代建工程費用，貸方 登記代建工程竣工后，轉(zhuǎn)入 “ 開發(fā)產(chǎn)品 代建工程 ” 賬戶的代建工程的實際成本。 （二）會計處理舉例： 【例 4】某企業(yè) 2003 年 11 月份接受委托興建風景區(qū)，發(fā)生如下經(jīng)濟業(yè)務(wù)。 1.11 月 2 日，企業(yè)用銀行存款支付拆遷補償費 300 000 元，設(shè)計勘察等費用 40 000 元，做如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 代建工程開發(fā) 風景區(qū) 340 000 貸：銀行存款 340 000 2.11 月 15 日，企業(yè)承付甲施工企業(yè)工程進度款 400 000 元。做如下會計分錄： 承付工程款時 ： 借：開發(fā)成本 代建工程開發(fā) 風景區(qū) 400 000 貸：應(yīng)付賬款 甲施工企業(yè) 400 000 支付工程進度款時： 借：應(yīng)付賬款 甲施工企業(yè) 400 000 貸：銀行存款 400 000 3.11 月 20 日，支付風景區(qū)綠化費 20000 元，做如下會計分錄： 借：開發(fā)成本 代建工程開發(fā) 風景區(qū) 20000 貸：銀行存款 20000 4.11 月 30 日，企業(yè)分配風景區(qū)應(yīng)負擔的開發(fā)間接費用 30 000 元。做如下分錄 ： 借：開發(fā)成本 代建工程開發(fā) 風景區(qū) 30 000 貸：開發(fā)間接費用 30 000 5.11 月 30 日，風景區(qū)竣工，結(jié)轉(zhuǎn)其實際成本 790 000 元，做如下會計分錄： 借：開發(fā)產(chǎn)品 代建工程 風景區(qū) 790 000 貸：開發(fā)成本 代建工程開發(fā) 風景區(qū) 790 000 根據(jù)上述各筆分錄，登記 “ 開發(fā) 代建工程 風景區(qū) ” 明細賬，見表 29. 表 29 代建工程開發(fā)明細賬 三級科目：風景區(qū) 2003年 憑證號 摘要 借 方 金 額 月 日 土地 征用及拆遷補償 費 前期工程費 基礎(chǔ) 設(shè)施 費 建筑安裝工程費 公共 配套 設(shè)施 費 開發(fā)間接費 合計 11 2 支付拆遷補償費、勘察設(shè)計費等 300 000 40 000 340