無形資產攤銷及處置6.3無形資產的攤銷（一）估計無形資產的使用壽命需考慮的因素 1.該資產通常的產品壽命周期，以及可獲得的類似資產使用壽命的信息； 2.技術、工藝等方面的現實情況及對未來發展的估計； 3.以該資產在該行業運用的穩定性和生產的產品或服務的市場需求情況；4.現在或潛在的競爭者預期采取的行動；5.為維持該資產產生未來經濟利益的能力所需要的維護支出，以及企業預計支付有關支出的能力； 6.對該資產的控制期限，以及對該資產使用的法律或類似限制； 7.與企業持有的其他資產使用壽命的關聯性等。 【關鍵考點7】這七項知識點是典型的多選題選材，常見于正誤知識點甄別題。經典例題-4【2012年多選題】企業在估計無形資產使用壽命時，應考慮的因素有（）。A.無形資產相關技術的未來發展情況B.使用無形資產產生的產品的壽命周期C.使用無形資產生產的產品市場需求情況D.現在或潛在的競爭者預期將采取的研發戰略正確答案ABCD（二）無形資產使用壽命的確定1.源自合同性權利或其他法定權利的無形資產，其使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利規定的期限； 2.如果無形資產的預計使用期限短于合同性權利或其他法定權利規定的期限的，則應當按預計使用期限確認其使用壽命。3.如果合同性權利或其他法定權利能夠在到期時延續，而且此延續不需付出重大成本時，續約期應作為使用壽命的一部分。4.沒有明確的合同或法定期限的，應合理推定。當合理推定無法實現時，應界定為使用壽命不確定的無形資產，不攤銷。【關鍵考點8】務必要記住無形資產攤銷期限的確認標準。【教材例題】209年1月1日，甲公司自行研發的某項非專利技術已經達到預定可使用狀態，累計研究支出為800 000元，累計開發支出為2 500 000元（其中符合資本化條件的支出為2 000 000元）。有關調查表明，根據產品生命周期、市場競爭等方面情況綜合判斷、該非專利技術將在不確定的期間內為企業帶來經濟利益。由此，該非專利技術可視為使用壽命不確定的無形資產，在持有期間內不需要進行攤銷。210年年底，甲公司對該項非專利技術按照資產減值的原則進行減值測試，經測試表明其已發生減值。210年年底，該非專利技術的可收回金額為 1 800 000元。正確答案甲公司的賬務處理為： （1）209年1月1日，非專利技術達到預定用途： 借：無形資產非專利技術2 000 000 貸：研發支出資本化支出2 000 000 （2）210年12月31日，非專利技術發生減值： 借：資產減值損失非專利技術200 000（2 000 0001 800 000）貸：無形資產減值準備非專利技術200 000（三）無形資產攤銷額的計算1.當月增加的無形資產當月開始攤銷，當月減少的無形資產當月不攤銷；2.無形資產殘值的界定（1）有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產，則其出售價款即為殘值；（2）合理推定的無形資產使用壽命終了時的交易價。3.無形資產的攤銷額的計算，主要采用直線法。【關鍵考點9】需結合固定資產對比掌握攤銷計算原理，尤其是在資產減值與攤銷的關系上與固定資產原理相同。（四）無形資產的攤銷分錄借：制造費用（用于特定產品生產的列入該產品的成本） 管理費用（自用的一般無形資產） 其他業務成本（出租的無形資產） 貸：累計攤銷【教材例題】209年1月1日，甲公司從外單位購得一項新專利技術用于產品生產，支付價款75 000 000元，款項已支付，該項專利技術法律保護期間為15年，公司預計運用該專利生產的產品在未來10年內會為公司帶來經濟利益，假定這項無形資產的凈殘值均為零，并按年采用直線法攤銷。211年1月1日，就上述專利技術，第三方向甲公司承諾在3年內以其最初取得時公允價值的60%購買該專利技術，從公司管理層目前的持有計劃來看，準備在3年內將其出售給第三方，為此，甲公司應當在211年變更該項專利技術的估計使用壽命為3年，變更凈殘值為45 000 000元（75 000 00060%），并按會計估計變更進行處理。正確答案211年該項無形資產的攤銷金額為5 000 000元，即（ 75 000 0007 500 000245 000 000）/3。 甲公司211年對該項專利技術按年攤銷的賬務處理為： 借：制造費用專利權攤銷5 000 000 貸：累計攤銷5 000 000（五）無形資產攤銷期和攤銷方法需定期復核，如果發生調整應按會計估計變更處理。【關鍵考點10】攤銷費用列入制造費用是較新的知識點，考生應特別關注。另外，對于無形資產攤銷常用單選題中的指標計算方式來考核，測試指標有：某期間無形資產攤銷額的計算；某時點無形資產攤余價值、賬面價值的推算。經典例題-5【2011年多選題】下列關于專門用于產品生產的專利權會計處理的表述中，正確的有（）。A.該專利權的攤銷金額應計入管理費用 B.該專利權的使用壽命至少應于每年年度終了進行復核 C.該專利權的攤銷方法至少應于每年年度終了進行復核 D.該專利權應以成本減去累計攤銷和減值準備后的余額進行后續計量正確答案BCD答案解析無形資產攤銷一般是計入管理費用，但若是專門用于生產產品的無形資產，則其攤銷費用是計入相關成本的。對于無形資產的使用壽命和攤銷方法都是至少于每年年末復核的，無形資產是采用歷史成本進行后續計量的，其歷史成本為賬面價值。經典例題-6【單選題】2010年1月1日，甲企業外購M無形資產，實際支付的價款為100萬元，假定未發生其他稅費。該無形資產使用壽命為5年。2011年12月31日，由于與M無形資產相關的經濟因素發生不利變化，致使M無形資產發生價值減值，甲企業估計其可收回金額為18萬元，減值后預計原使用年限不變。 2013年12月31日，甲企業發現，導致M無形資產在2011年發生減值損失的不利經濟因素已全部消失，且此時估計M無形資產的可收回金額為22萬元，則此無形資產在2013年末的賬面價值為（）萬元。A.20 B.10 C.6D.22正確答案C答案解析M的初始入賬成本100（萬元）； 2010年M的攤銷額100/520（萬元）； 2011年M的攤銷額100/520（萬元）； 2011年末M的攤余價值100202060（萬元）； 2011年末M的可收回價值為18萬元，則甲公司應提取42萬元的減值準備；2012年M的攤銷額18/36（萬元），2013年的攤銷額與2012年相同；2013年末M的賬面價值18-6-66（萬元），雖然此時其可收回價值已經有所恢復，升至22萬元，但資產減值準則規定，無形資產一旦減值，在其處置前不得轉回，所以2013年末的賬面價值依然是6萬元。經典例題-7【2013年單選題】2013年1月1日，甲公司某項特許使用權的原價為960萬元，已攤銷600萬元，已計提減值準備60萬元。預計尚可使用年限為 2年，預計凈殘值為零，采用直線法按月攤銷。不考慮其他因素，2013年1月甲公司該項特許使用權應攤銷的金額為（）萬元。A.12.5 B.15C.37.5 D.40正確答案A答案解析2013年1月甲公司該項特許使用權應攤銷的金額=（960-600-60）/2/12=12.5（萬元）。經典例題-8【2013年多選題】下列關于無形資產后續計量的表述中，正確的有（）。A.至少應于每年年度終了對以前確定的無形資產殘值進行復核 B.應在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核C.至少應于每年年度終了對使用壽命有限的無形資產的使用壽命進行復核D.至少應于每年年度終了對使用壽命有限的無形資產的攤銷方法進行復核正確答案ABCD6.4無形資產的處置6.4.1出售無形資產借：銀行存款 無形資產減值準備 營業外支出（出售發生損失時） 累計攤銷 貸：無形資產 應交稅費應交營業稅 應交增值稅 營業外收入（出售實現收益時） 【特別提示】如果無形資產為專利技術、非專利技術、商標、著作權等，則不涉及營業稅，其中專利技術、非專利技術免征增值稅，也不涉及營業稅。商標、著作權，則需要按照6%繳納增值稅。 【關鍵考點11】重點記住損益歸屬的科目，并熟練掌握損益額的計算，此知識點常用于單選題中的指標計算模式。 【教材例題】甲企業出售一項商標權，所得價款為127.2萬元，根據關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知（財稅201337號）應繳納的增值稅為7.2萬元（適用增值稅稅率為6%，不考慮其他稅費）。該商標權成本為300萬元，出售時已攤銷金額為180萬元，已計提的減值準備為30萬元。正確答案甲企業的賬務處理為： 借：銀行存款 127.2 累計攤銷 180 無形資產減值準備商標權 30 貸：無形資產商標權300 應交稅費應交增值稅7.2 營業外收入處置非流動資產利得 30經典例題-9【單選題】甲公司2007年9月12日，以銀行存款440萬元購入一項無形資產，另支付相關稅費為10萬元，該無形資產的預計使用年限為10年，假定無殘值。2010年12月31日，該無形資產的可收回金額為205萬元，原預計使用年限不變。2011年12月31日，該無形資產的可收回金額為68萬元，原預計使用年限不變。2012年6月16日，將該無形資產對外出售，取得價款150萬元并收存銀行，營業稅稅率為5%。則甲公司出售此無形資產的損益額為（）。A.營業外收入81萬元 B.營業外支出87萬元 C.營業外收入63萬元 D.營業外收入79.5萬元正確答案D答案解析 2007年9月購入此無形資產時的入賬成本440+10450（萬元）； 2007年無形資產攤銷額450/104/12 15（萬元）； 2008、2009、2010年每年無形資產的攤銷額450/1045（萬元）；2010年末無形資產的攤余價值45015454545300（萬元）；2010年末的可收回價值為205萬元，則甲公司應提取減值準備95萬元； 2011年無形資產的攤銷額205/（612+8）1230.75（萬元）； 2011年末無形資產的賬面價值20530.75174.25（萬元）；2011年末無形資產的可收回價值為68萬元，應繼續提取減值準備106.25萬元（174.2568）；2012年6月出售時此無形資產的賬面價值6868/（512+8）563（萬元）； 甲公司出售此無形資產的收益額150631505%79.5（萬元）。6.4.2出租無形資產取得租金收入時：借：銀行存款 貸：其他業務收入 發生相關支出時：（比如：攤銷無形資產價值） 借：其他業務成本 貸：累計攤銷【教材例題】209年1月1日，甲公司將某商標權出租給乙公司使用，租期為4年，每年收取租金 150 000元，租金收入適用的營業稅稅率為5%，甲公司在出租期間內不再使用該商標權，該商標權系甲公司208年1月1日購入的，初始入賬價值為1 800 000元，預計使用年限為15年，采用直線法攤銷，假定不考慮營業稅以外的其他稅費并按年攤銷。正確答案甲公司的賬務處理為：（1）每年取得租金：借：銀行存款150 000 貸：其他業務收入出租商標權150 000（2）按年對該商標權進行攤銷并計算應交的營業稅：借：其他業務成本商標權攤銷120 000 營業稅金及附加7 500（150 0005%） 貸：累計攤銷 120 000 應交稅費應交營業稅 7 5006.4.3無形資產報廢借：營業外支出 累計攤銷 無形資產減值準備 貸：無形資產【教材例題】甲企業原擁有一項非專利技術，采用直線法進行攤銷，預計使用期限為10年，現該項非專利技術已被內部研發成功的新技術所替代，并且根據市場調查，用該非專利技術生產的產品已沒有市場，預期不能再為企業帶來任何經濟利益，故應當予以轉銷，轉銷時，該項非專利技術的成本為9 000 000元，已攤銷6年，累計計提減值準備2 400 000元，該項非專利技術的殘值為0。假定不考慮其他相關因素。正確答案甲企業的賬務處理為： 借：累計攤銷5 400 000 無形資產減值準備2 400 000 營業外支出處置非流動資產損失1 200 000 貸：無形資產 9 000 000經典例題-10【多選題】下列各項業務的會計處理，不會影響企業當期利潤表中營業利潤的有（）。A.無形資產開發階段發生的符合資本化條件的支出 B.攤銷對外出租無形資產的成本 C.出售對外出租的無形資產取得的凈收益 D.計提無形資產減值準備正確答案AC答案解析選項A，計入無形資產成本，不影響營業利潤；選項C，計入營業外收入，不影響營業利潤。經典例題一11【2010年單選題】下列關于無形