增值稅法（二）第五節一般計稅方法應納稅額的計算

（本章最重要的一節）

一般納稅人采用——當期購進扣稅法

當期應納稅額＝當期銷項稅額－當期進項稅額

◆銷項稅額：是發生應稅銷售行為時，按照銷售額與規定稅率計算并向購買方收取的增值稅稅額。

【提示】屬于一般納稅人的銷售方，在沒有抵扣其進項稅額前，收取的銷項稅額不是其應納增值稅稅額。

◆進項稅額：是納稅人購進貨物、勞務、服務、無形資產、不動產所支付或者負擔的增值稅額，它與銷售方收取的銷項稅額相對應。常用會計處理：

本節內容較多，劃分為13個知識點介紹：

【1】正常銷售和視同銷售的銷售額確定

【2】特殊銷售下銷售額的確定

【3】銷售額的差額確定

【4】以票抵扣的進項稅額（含通行費）

【5】購進農產品的進項稅額

【6】分期抵扣的不動產進項稅額

【7】不得抵扣的進項稅額

【8】進項稅額轉出

【9】應納稅額計算的時間限定及其他問題

【10】轉讓不動產增值稅征收管理

【11】提供不動產經營租賃服務增值稅征管

【12】跨縣（市、區）建筑服務增值稅征管

【13】房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征管

【知識點1】正常銷售和視同銷售的銷售額確定

【考情分析】非常重要考點

一、正常銷售的銷售額——全部價款和價外費用

銷售額是指納稅人發生應稅銷售行為時向購買方收取的全部價款和價外費用（即價外收入，例如違約金、滯納金、賠償金、延期付款利息、包裝費、包裝物租金、運輸裝卸費等）。

1.銷售額中包括：價款和價外收入

【特別提示】價外收入一般視為含增值稅的收入，必須換算為不含稅收入再并入銷售額。2.銷售額中不包括：

（1）受托加工應征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅；

（2）同時符合條件的代收政府性基金或者行政事業性收費；

（3）以委托方名義開具發票代委托方收取的款項；

（4）銷售貨物的同時代辦保險等而向購買方收取的保險費，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費。3.含稅銷售額的換算：

（不含稅）銷售額＝含稅銷售額÷（1＋稅率）

含稅價格（含稅收入）判斷：

（1）題目表述

（2）通過看發票來判斷（考試中普通發票的銷售額要換算）

（3）分析行業（零售、餐飲等最終消費領域的銷售額要換算）

（4）分析業務（價外收入等）

二、視同發生應稅銷售行為銷售額的確定

必須遵從下列順序：

1.按納稅人最近時期同類貨物或者應稅行為的平均售價；

2.按其他納稅人最近時期同類貨物或者應稅行為平均售價；

3.無同類價格，按組成計稅價格。

【提示】組價的特殊使用——有售價，但售價明顯偏低且無正當理由,但也要核定價格或組價【例題·計算題】某商場為增值稅一般納稅人，2017年12月將本月采購入庫的一批食品60%贈送受災地區，購入時取得的增值稅專用發票上注明價款30萬元，增值稅5.1萬元。計算商場的銷項稅額和進項稅額。

『正確答案』

購入時進項稅額＝5.1（萬元）

贈送時銷項稅額＝30×60%×17%＝3.06（萬元）【知識點2】特殊銷售方式下銷售額的確定

【考情分析】重要考點

一、折扣折讓方式銷售：銷售方式稅務處理說明折扣銷售

（商業折扣）折扣額可以從銷售額中扣減（要求在同一張發票“金額”欄上分別注明）①目的：促銷

②實物折扣：按視同銷售中“贈送他人”處理，實物價款不能從原銷售額中減除銷售折扣

（現金折扣）折扣額不得從銷售額中減除目的：發生在銷貨之后，屬于一種融資行為銷售折讓折讓額可以從銷售額中減除目的：保證商業信譽，對已售產品出現品種、質量問題而給予購買方的補償【例題·計算題】某設備生產企業，設備不含稅價款300萬元，考慮到與購買方長期合作，給予5%價格優惠（開一張發票）；由于購貨方及時付款，給予2%的銷售折扣，實收279.3萬元。要求：計算生產企業應繳納的銷項稅額。

『答案解析』銷項稅額＝300×（1－5%）×17%＝48.45（萬元）

二、以舊換新銷售：

1.一般貨物：按新貨同期銷售價格確定銷售額，不得扣減舊貨收購價格；｛因為舊貨和新貨沒有鏈條關系，不能扣減｝

2.金銀首飾：按實際收到的不含稅銷售價格確定銷售額，（扣減舊貨收購價格）。｛這種情況可以扣減，是因為舊的金銀首飾只是款式舊了，里面的含金屬量是不變的。可以融化后做成新的金銀首飾。｝

【提示】金銀首飾在零售環節繳納的消費稅也是這樣確定銷售額。【例題·計算題】位于某市區的一家百貨商場為增值稅一般納稅人。2017年10月份零售金銀首飾取得含稅銷售額10.53萬元，其中包括以舊換新首飾的含稅銷售額5.85萬元。在以舊換新業務中，舊首飾作價的含稅金額為3.51萬元，百貨商場實際收取的含稅金額為2.34萬元。

要求：計算百貨商場應確認的銷項稅額和消費稅。

『答案解析』

百貨商場10月份零售金銀首飾的增值稅銷項稅額

＝（10.53－5.85）÷（1＋17%）×17%＋2.34÷（1＋17%）×17%＝1.02（萬元）

百貨商場10月份零售金銀首飾應繳納的消費稅

＝（10.53－5.85）÷（1＋17%）×5%＋2.34÷（1＋17%）×5%＝0.3（萬元）

三、還本銷售：銷售額就是貨物銷售價格，不得扣減還本支出。｛還本銷售即在未來一段時間后，把銷售收入全部還給買方。實際上是一種融資行為。｝

四、以物易物銷售：雙方均作購銷處理，以各自發出的貨物核算銷售額并計算銷項稅額，以各自收到的貨物核算購貨額并計算進項稅額。【例題·計算題】某汽車生產企業為增值稅一般納稅人，9月份業務如下：

（1）將生產的800輛汽車分兩批出售，其中300輛增稅專用發票注明金額4500萬元，稅額為765萬元，500輛增稅專用發票注明金額6500萬元，稅額1105萬元。

（2）將生產的100輛小汽車用于換取生產資料，以每輛成本12萬元互相開具，增值稅專用發票注明金額1200萬元，稅額204萬元。

要求：計算本月應繳納的增值稅。

『答案解析』

平均售價＝（4500＋6500）/800＝13.75（萬元）

銷項稅額=765＋1105＋100×13.75×17%=2103.75（萬元）；進項稅額=204（萬元）

應納增值稅＝2103.75－204＝1899.75（萬元）

五、包裝物押金處理：

1.包裝物押金不應混同于包裝物租金。

2.銷售貨物收取的包裝物押金，單獨記賬核算，不并入銷售額征稅；因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應并入銷售額征稅。

【提示1】“逾期”是指按合同約定實際逾期或以1年為期限。

【提示2】逾期包裝物押金為含稅收入，需換算成不含稅價再并入銷售額；稅率為所包裝貨物適用的稅率。｛多數情況下包裝的貨物稅率都是17%｝

3.酒類產品：（1）啤酒、黃酒：按是否逾期處理；｛啤酒、黃金的瓶子包裝物逾期時交稅｝

（2）啤酒、黃酒以外的其他酒類產品：收取的押金，無論是否返還一律并入銷售額征稅。｛啤酒、黃酒以外的其他酒類產品的包裝物瓶子，一般是理解成一起賣的，所以收押金是一種變相加價行為。因此收取時交稅。｝【例題·計算題】某酒廠為一般納稅人，本月向一小規模納稅人銷售白酒，并開具普通發票上注明金額93600元；同時收取單獨核算的包裝物押金2000元（尚未逾期），計算此業務酒廠應確認的銷項稅額。

『答案解析』

銷項稅＝（93600＋2000）÷（1＋17%）×17%＝13890.60（元）【考題·綜合題節選】某商場為增值稅一般納稅人，6個月前收取一餐廳啤酒包裝物押金10000元，本月初到期，餐廳未返還包裝物，按照銷售時的約定，這部分押金即收歸商場所有。

『答案解析』

商場的銷售啤酒逾期的包裝物押金應繳納增值稅。

增值稅的銷項稅額＝10000÷1.17×17%＝1452.99（元）

六、直銷企業增值稅銷售額確定：

1.直銷企業——直銷員——消費者：銷售額為向直銷員收取的全部價款和價外費用｛這種情況是直銷企業先把貨物賣給直銷員，再讓直銷員賣給顧客｝

2.直銷企業（直銷員）——消費者：銷售額為向消費者收取的全部價款和價外費用｛這種情況是直銷企業自己聘請了直銷員，相當于直銷員代表了該企業，再讓直銷員把貨物賣給顧客｝

七、貸款服務：

以提供貸款服務取得的全部利息及利息性質的收入｛比如加息和罰息｝為銷售額。

【提示1】不得扣減利息支出。

【提示2】銀行提供貸款服務按期計收利息的，自結息日起90天內發生的應收未收利息按現行規定繳納增值稅；自結息日起90天后發生的應收未收利息暫不繳納增值稅，待實際收到利息時按規定繳納增值稅。

【提示3】新增：資管產品管理人運營資管產品提供的貸款服務以2018年1月1日起產生的利息及利息性質的收入為銷售額。

八、直接收費金融服務：

以提供直接收費金融服務收取的手續費、傭金、酬金、管理費、服務費、經手費、開戶費、過戶費、結算費、轉托管費等各類費用為銷售額。

九、新增：發卡機構、清算機構和收單機構提供銀行卡跨機構資金清算服務：納稅人銷售額開具增值稅發票發卡機構向收單機構收取的發卡行服務費向清算機構清算機構向發卡機構、收單機構收取的網絡服務費分別向發卡機構、收單機構收單機構向商戶收取的收單服務費向商戶特殊銷售總結：銷售情況稅務處理1.折扣折讓銷售2.以舊換新銷售3.還本銷售4.以物易物銷售5.包裝物押金處理6.直銷企業銷售7.貸款服務8.直接收費金融服務9.發卡機構、清算機構和收單機構提供銀行卡跨機構資金清算服務【知識點3】銷售額的差額確定

【考情分析】非常重要考點

一、金融業（6%）：

1.金融商品轉讓：

銷售額＝賣出價－買入價

（1）不得扣除買賣交易中的其他稅費

（2）轉讓金融商品出現的正負差，按盈虧相抵后的余額為銷售額。

若相抵后出現負差，可結轉下一納稅期與下期轉讓金融商品銷售額相抵，但年末時仍出現負差的，不得轉入下一個會計年度。

（3）經批準經營金融保險業務的機構，發放貸款后自結息日起90天內發生的應收未收利息，按現行規定繳納增值稅；自結息日起90天后發生的應收未收利息暫不繳納增值稅，待實際收到利息時按規定繳納增值稅。

（4）金融商品的買入價，可以選擇按照加權平均法或者移動加權平均法進行核算，選擇后36個月內不得變更。

了解：限售股在解禁流通后對外轉讓時買入價確定。

（5）金融商品轉讓，不得開具增值稅專用發票。

（6）新增：自2018年1月1日起，資管產品管理人運營資管產品發生的部分金融商品轉讓業務，轉讓2017年12月31日前取得的股票（不包括限售股）、債券、基金、非貨物期貨，可選擇以下銷售額計稅：

實際買入價，或者2017年最后一個交易日的股票收盤價、債券估值、基金份額凈值、非貨物期貨結算價格作為買入價。【教材例題】某假設某經營金融業務的公司（一般納稅人）2017年第四季度轉讓債券賣出價為100000元（含增值稅價格，下同），該債券是2016年9月購入，買入價為60000元，2017年1月取得利息1000元，繳納了增值稅。該公司2017年第四季度之前轉讓金融商品虧損15000元。

『答案解析』轉讓債券的銷售額=100000－60000－15000＝25000（元）

銷項稅額=25000÷（1+6%）×6%＝1415.09（元）2.融資租賃和融資性售后回租業務：

經批準從事融資租賃業務的試點納稅人提供下列服務：

（1）融資租賃服務——“現代服務-租賃服務”（動產租賃17%、不動產租賃11%）

銷售額＝取得的全部價款和價外費用（含本金）－支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）－發行債券利息－車輛購置稅

（2）融資性售后回租服務——“金融服務-貸款服務”（6%）

銷售額＝取得的全部價款和價外費用（不含本金）－扣除對外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）－發行債券利息

（3）2016年4月30日前簽訂的有形動產融資性售后回租合同，在合同到期前提供的有形動產融資性售后回租服務，可繼續按照有形動產融資租賃服務繳納增值稅，二選一計稅：

①以向承租方收取的全部價款和價外費用，扣除向承租方收取的價款本金，以及對外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發行債券利息后的余額為銷售額。｛17%｝

②以向承租方收取的全部價款和價外費用，扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發行債券利息后的余額為銷售額。｛6%｝

二、交通運輸服務（11%）：

1.航空運輸企業的銷售額：取得的全部價款和價外費用扣除代收的機場建設費、代售其他航空運輸企業客票而代收轉付的價款。

三、建筑業：｛建筑業本來是11%稅率，但是涉及到差額計稅，是按簡易辦法收的3%｝

適用簡易計稅方法的（3%），

銷售額＝取得的全部價款和價外費用－支付的分包款｛分包款就是把部分業務外包給其它公司｝

四、現代服務（6%）：

1.客運場站服務：

銷售額＝取得的全部價款和價外費用－支付給承運方運費

2.經紀代理服務：

銷售額＝取得的全部價款和價外費用－向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業性收費

【解析】向委托方收取的政府性基金或者行政事業性收費，不得開具增值稅專用發票。

航空運輸銷售代理企業提供境外航段機票代理服務，以取得的全部價款和價外費用，扣除向客戶收取并支付給其他單位或者個人的境外航段機票結算款和相關費用后的余額為銷售額。

3.納稅人提供勞務派遣服務

（1）一般納稅人簡易辦法（5%）

銷售額＝全部價款和價外費用－代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金。

（2）小規模納稅人（3%）也可以選擇差額納稅，依5%的征收率計算繳納增值稅，銷售額同上。

五、生活服務——其中的旅游服務差額計稅（6%）

銷售額＝取得的全部價款和價外費用－向旅游服務購買方收取并支付給其他單位或者個人的住宿費、餐飲費、交通費、簽證費、門票費－支付給其他接團旅游企業的旅游費用。

選擇上述辦法計算銷售額的試點納稅人，向旅游服務購買方收取并支付的上述費用，不得開具增值稅專用發票，可以開具普通發票。

六、房企銷售自行開發不動產（11%）

房地產開發企業中的一般納稅人銷售其開發的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外，即開工日期在2016年4月30日前）：

1.銷售額＝取得的全部價款和價外費用－受讓土地時向政府部門支付的土地價款。

“向政府部門支付的土地價款”，包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發費用和土地出讓收益等。

2.在取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算銷售額時扣除。

納稅人按上述規定扣除拆遷補償費用時，應提供拆遷協議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料。

七、轉讓不動產

納稅人轉讓2016年4月30日前取得非自建不動產（不含住房），可以選擇適用簡易計稅方法依5%計稅。

銷售額＝取得的全部價款和價外費用－該項不動產購置原價或取得不動產時的作價

【提示】如因丟失等原因無法提供取得不動產時的發票，可向稅務機關提供其他能證明契稅計稅金額的完稅憑證等資料，進行差額扣除。（具體計算在【知識點10】轉讓不動產增值稅征收管理介紹）

八、納稅人從全部價款和價外費用中扣除價款，應當取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的有效憑證。否則，不得扣除。

有效憑證：發票、境外簽收單據、完稅憑證、財政票據等。

納稅人取得的上述憑證屬于增值稅扣稅憑證的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。【例題·單選題】（2017年）對下列增值稅應納稅行為計算銷項稅額時，按照全額確定銷售額的是（）。

A.貸款服務

B.一般納稅人提供客運場站服務

C.金融商品轉讓服務

D.經紀代理服務

『正確答案』A

『答案解析』選項B、C、D差額征收增值稅。【知識點4】以票抵扣的進項稅額（含通行費）

【考情分析】非常重要考點

一、取得法定扣稅憑證：

1.從銷售方或者提供方取得的增值稅專用發票（含機動車銷售統一發票、稅局代開增值稅專用發票）上注明的增值稅額。

【提示1】增值稅普通發票不是抵扣憑證

【提示2】抵扣時間（自開具之日起360日內認證或登錄增值稅發票選擇確認平臺進行確認）

【提示3】認證程序（納稅信用A、B、C級一般納稅人取消增值稅發票認證）

【提示4】低納高抵問題｛允許進項用高稅率，銷項用低稅率，這是因為進項的時候，發票寫多少，就可以用多少｝2.從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額

【提示】考試中的進口增值稅需要自行計算。

3.自境外單位或者個人購進勞務、服務、無形資產或者境內的不動產，從稅務機關或者扣繳義務人取得的代扣代繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額。

二、新增：收費公路通行費增值稅抵扣（P73）納稅人付費取得發票進項稅額1.道路通行費（1）通行費

增值稅電子

普通發票發票上注明的增值稅額抵扣進項稅額。（2）通行費

發票發票上注明的收費金額計算抵扣進項稅額：

高速公路通行費可抵扣進項稅額=高速公路通行費發票上注明的金額

÷（1+3%）×3%一級、二級公路通行費可抵扣進項稅額=一級、二級公路通行費發票上注明的金額÷（1+5%）×5%2.橋、閘通行費通行費發票可抵扣進項稅額=橋、閘通行費發票上注明的金額÷（1+5%）×5%

【知識點5】購進農產品的進項稅額

【考情分析】非常重要考點——教材重要變化

一、基本規定項目內容稅法規定購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農產品收購發票或者銷售發票上注明的農產品買價和11%的扣除率計算進項稅額，國務院另有規定的除外。｛因為農業生產者免稅是世界上絕大多數國家的通行做法，在中國農產品的生產者也是免稅的，從生產者手中購買，不能取得增值稅專用發票，所以可以用收購發票或銷售發票按11%的扣除率來作進項稅額。這里的計算抵扣，是買價直接乘以11%，是用含稅價直接抵扣，沒有進行價稅分離。這也是今后要改革的一個方向，因為按理說增值稅每一步都應該是用不含稅價。｝抵扣要求1.購進已稅農產品——以票抵扣：

進項稅額＝專用發票上銷售額×11%

2.購進免稅農產品——計算抵扣：

進項稅額＝買價×11%（或13%）

3.特殊情況——收購煙葉，考慮煙葉稅（20%）｛要把補貼和煙葉稅都乘進去，才得到增值稅基數｝【背景】《關于簡并增值稅稅率有關政策的通知》（財稅〔2017〕37號），2017-7-1取消13%稅率，并入11%。

【提示1】此前，一般納稅人從農業生產者手中購進免稅農產品，按照農產品收購發票或者銷售發票上注明的農產品買價和13%的扣除率，計算進項稅額；伴隨13%稅率的取消，13%扣除率沒有取消。

【提示2】根據政策時效,考試應給出2017-7-1至2017年底業務，不會涉及2018年5月1日開始的變化。

【提示3】理解新政策，要區分采購農產品的來源。

二、一般納稅人購進已稅農產品——憑票抵扣進項稅額11%

1.取得增值稅專用發票或海關進口增值稅專用繳款書：法定扣稅憑證上注明的增值稅額為進項稅額（11%）；

2.取得小規模納稅人主管稅局代開的增值稅專用發票，以專票上注明的金額和11%扣除率計算進項稅額；

【例如】超市（一般納稅人）從果品公司（小規模納稅人）購進水果后銷售，取得稅局代開增值稅專用發票：進項稅額=專用發票上注明的不含稅銷售額×11%

三、一般納稅人購進免稅農產品——計算抵扣進項稅額（11%、13%）

1、按11%計算抵扣進項稅額

一般納稅人從農業生產者手中購進免稅農產品，取得農產品銷售發票或收購發票的，以農產品銷售發票或收購發票上注明的農產品買價和11%的扣除率計算進項稅額。

【例如】超市（一般納稅人）從果園購進水果后銷售，進項稅額=購進水果的買價×11%2.按13%計算抵扣進項稅額

購進用于生產銷售或委托受托加工17%稅率貨物的農產品，維持原扣除力度不變。

【例如】食品加工企業（一般納稅人）從果園購進水果加工生產果汁，進項稅額=購進水果的買價×13%

【提示1】正確使用11%或13%，要區分農產品來源和用途：農產品來源用途進項稅額已稅直接銷售11%（稅率）連續加工11%（稅率）免稅直接銷售11%（扣除率）連續加工13%（扣除率）【提示2】納稅人購進農產品既用于生產銷售或委托受托加工17%稅率貨物又用于生產銷售其他貨物服務的，應當分別核算，否則從低扣稅（11%）。【例題·計算題】某食品廠（一般納稅人）2017年10月從養雞場購進家禽加工熟食制品，取得銷售發票上注明是銷售額50000元；支付運費，取得運輸企業增值稅專用發票上注明運費2000元。

要求：計算食品廠的進項稅額和采購成本。

『正確答案』

進項稅額＝50000×13%＋2000×11%＝6720（元）

采購成本＝50000×87%＋2000＝45500（元）三、納稅人購進流通環節全免稅的農產品：

納稅人從批發、零售環節購進適用免征增值稅政策的蔬菜、部分鮮活肉蛋而取得的普通發票，不得作為計算抵扣進項稅額的憑證。

『答案解析』銷售免稅，購進不抵扣。

四、收購煙葉的進項稅額：

煙葉進項稅額=（收購煙葉實付價款總額＋煙葉稅應納稅額）×扣除率

煙葉稅應納稅額=收購煙葉實付價款總額×稅率（20%）

合并后：

進項稅額＝實付價款總額×（1＋20%）×11%（或13%）＝實付價款總額×1.2×11%（或13%）

【提示】如果是從種植者手中收購的煙葉、繼續加工煙絲，煙葉的采購成本=實付價款總額×1.2×87%，影響消費稅的委托加工煙絲成本。【例題1·計算題】某卷煙生產企業（一般納稅人）向農業生產者收購煙葉120噸，收購煙葉實付價款總額240萬元。

『正確答案』卷煙生產企業進項稅額＝240×（1＋20%）×13%＝37.44（萬元）【例題2·計算題】某卷煙生產企業（一般納稅人）從煙草公司（一般納稅人）購進煙葉120噸，取得增值稅專用發票上注明銷售額240萬元。

『正確答案』卷煙生產企業進項稅額＝240×11%＝26.4（萬元）

五、農產品增值稅進項稅額核定辦法

1.適用試點范圍：

自2012年7月1日起，以購進農產品為原料生產銷售液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值稅一般納稅人，納入農產品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍，其購進農產品無論是否用于生產上述產品，增值稅進項稅額均按照《農產品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》（財稅2012－38號）的規定抵扣。2.核定方法：

核定扣除的核心是以銷售產品為核心核定進項稅額——銷售扣稅｛用不含稅價｝

（1）試點納稅人以購進農產品為原料生產貨物的，農產品增值稅進項稅額可按照以下3種方法核定：

①投入產出法；

②成本法；

③參照法①投入產出法：參照國家標準、行業標準確定銷售單位數量貨物耗用外購農產品的數量（農產品單耗數量）。

當期允許抵扣農產品增值稅進項稅額＝當期農產品耗用數量×平均購買單價×扣除率÷（1＋扣除率）

【注釋】扣除率為銷售貨物的適用稅率

當期農產品耗用數量＝當期銷售貨物數量（不含采購除農產品以外的半成品生產的貨物數量）×農產品單耗數量

合并為：當期農產品進項稅額＝當期銷售貨物數量×農產品單耗數量×購買單價×扣除率÷（1＋扣除率）【例題計算題】甲企業從農戶收購了高粱140000千克，3元/千克，總價42萬元；所收購的高粱當月全部生產出白酒35000千克。

要求：采用投入產出法計算高粱可抵扣進項稅額。

『正確答案』

高粱進項稅額

＝35000×（140000÷35000）×3×17%÷（1＋17%）

＝61025.64（元）

＝6.1（萬元）②成本法：

依據試點納稅人年度會計核算資料，計算確定耗用農產品的外購金額占生產成本的比例（農產品耗用率）。

當期允許抵扣農產品增值稅進項稅額＝當期主營業務成本×農產品耗用率×扣除率÷（1＋扣除率）

農產品耗用率

＝上年投入生產的農產品外購金額÷上年生產成本

③參照法：

新辦的試點納稅人或者試點納稅人新增產品的，試點納稅人可參照所屬行業或者生產結構相近的其他試點納稅人確定農產品單耗數量或者農產品耗用率。（2）試點納稅人購進農產品直接銷售的，農產品增值稅進項稅額按照以下方法核定扣除：

當期允許抵扣農產品增值稅進項稅額

＝當期銷售農產品數量÷（1－損耗率）×農產品平均購買單價×13%÷（1＋13%）

損耗率＝損耗數量÷購進數量

（3）試點納稅人購進農產品用于生產經營且不構成貨物實體的（包括包裝物、輔助材料燃料、低值易耗品等），增值稅進項稅額按照以下方法核定扣除：

當期允許抵扣農產品增值稅進項稅額＝當期耗用農產品數量×本產品平均購買單價×13%÷（1＋13%）【知識點6】分期抵扣的不動產進項稅額

【考情分析】非常重要考點

依據：總局[2016]15號《不動產進項稅額分期抵扣暫行辦法》

一、分兩年抵扣2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產或者2016年5月1日后取得的不動產在建工程，其進項稅額應自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣：

第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。

『答案解析』如何分2年抵扣：

第一年60%在扣稅憑證認證當月。

第二年40%在取得扣稅憑證的當月起第13個月。｛當月起第13個月，即下一年的對應月份，比如2018年的2月，對應的月份就是2019年的2月｝

扣稅憑證指：取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。【例題】2017年9月5日，某增值稅一般納稅人購進辦公大樓一座，該大樓用于公司辦公，計入固定資產，并于次月開始計提折舊。9月20日，該納稅人取得該大樓的增值稅專用發票并認證相符，專用發票注明的增值稅稅額為1000萬元。

『答案解析』2017年9月：進項稅額600萬元；2018年9月：進項稅額400萬元。【例題】某建筑企業為增值稅一般納稅人，2017年4月將購進的一批瓷磚用于新建的自建綜合辦公大樓在建工程。該批瓷磚為2017年1月購進，取得經稅務機關認證的增值稅專用發票注明增值稅稅額為40萬元，已計入2017年1月的進項稅額進行抵扣。

要求：進行2017年4月的增值稅處理。

『答案解析』企業進項稅額轉出金額＝40×40%＝16（萬元）

二、分期抵扣的不動產范圍

1.需要分2年抵扣的不動產范圍：

（1）“取得的不動產”，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股｛視同銷售｝以及抵債等各種形式取得的不動產，并在會計制度上按固定資產核算的不動產。

（2）“發生的不動產在建工程”，包括新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產。

（3）納稅人2016年5月1日后購進貨物和設計服務、建筑服務，用于新建不動產，或者用于改建、擴建、修繕、裝飾不動產并增加不動產原值超過50%的，其進項稅額依照規定分2年從銷項稅額中抵扣。

2.不需進行分2年抵扣的不動產——一次性抵扣：3項

（1）房地產開發企業自行開發的房地產項目；

（2）融資租入的不動產；

（3）在施工現場修建的臨時建筑物、構筑物。

三、全額抵扣與分期抵扣之間關系

購進時已全額抵扣進項稅額的貨物和服務，轉用于不動產在建工程的，其已抵扣進項稅額的40%部分，應于轉用的當期從進項稅額中扣減，計入待抵扣進項稅額，并于轉用的當月起第13個月從銷項稅額中抵扣。【例題】某建筑企業為增值稅一般納稅人，2017年4月將購進的一批瓷磚用于新建的自建綜合辦公大樓在建工程。該批瓷磚為2017年1月購進，取得經稅務機關認證的增值稅專用發票注明增值稅稅額為40萬元，已計入2017年1月的進項稅額進行抵扣。

要求：進行2017年4月的增值稅處理。

『答案解析』企業進項稅額轉出金額＝40×40%＝16（萬元）

四、不動產準予抵扣與不得抵扣之間的轉換：

1.不得抵扣進項稅額的不動產，發生用途改變，用于允許抵扣進項稅額項目的，按照下列公式在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額。

可抵扣進項稅額＝增值稅扣稅憑證注明或計算的進項稅額×不動產凈值率

2.已抵扣進項稅額的不動產，發生非正常損失，或者改變用途，專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額A＝（已抵扣進項稅額B＋待抵扣進項稅額C）×不動產凈值率

不動產凈值率＝（不動產凈值÷不動產原值）×100%

A≤B:應于該不動產改變用途的當期，將A從進項稅額中扣減。

A＞B:應于該不動產改變用途的當期，將B從進項稅額中扣減，并從該不動產C中扣減A與B的差額。

五、其他

1.納稅人銷售其取得的不動產或者不動產在建工程時，尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額，允許于銷售的當期從銷項稅額中抵扣。

2.納稅人注銷稅務登記時，其尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額于注銷清算的當期從銷項稅額中抵扣。

3.待抵扣進項稅額記入“應交稅費—待抵扣進項稅額”科目核算，并于可抵扣當期轉入“應交稅費—應交增值稅（進項稅額）”科目。

4.新增：

自2018年1月1日起，納稅人租入固定資產、不動產，既用于一般計稅方法計稅項目，又用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，其進項稅額準予從銷項稅額中全額抵扣。

【提示】專用于上述項目的外購固定資產、不動產，不得抵扣進項稅額。【知識點7】不得抵扣的進項稅額

【考情分析】非常重要考點

不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額，從增值稅的原理去理解。項目如下：不得抵扣項目解析1.用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、勞務、服務、無形資產和不動產｛外購的貨物在這些情況下，銷項稅不能算了，那么進項就不能抵了｝【解析1】個人消費包括納稅人的交際應酬消費。

【解析2】涉及的固定資產、無形資產、不動產，僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產、不動產；發生兼用于上述項目的可以抵扣2.非正常損失的購進貨物，以及相關勞務和交通運輸服務【解析1】非正常損失，指因（1）管理不善造成貨物被盜、丟失、霉爛變質；（2）因違反法律法規造成貨物被依法沒收、銷毀的情形。｛這兩種都是主觀原因造成的損失｝

【解析2】非正常損失貨物在增值稅中不得扣除（需做進項稅額轉出處理）；在企業所得稅中，經批準準予作為財產損失扣除3.非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產）、相關勞務和交通運輸服務4.非正常損失的不動產，以及該不動產所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務【解析】非正常損失指因違反法律法規造成不動產被依法沒收、銷毀、拆除的情形5.非正常損失的不動產在建工程所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務【解析】納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程6.購進的旅客運輸服務、貸款服務｛存款不能抵扣，鏈條不完整，故貸款肯定也不行｝、餐飲服務、居民日常服務、娛樂服務

（共5項）【解析1】主要接受對象是個人，屬于最終消費。

【解析2】貸款服務中向貸款方支付的與該筆貸款直接相關的投融資顧問費、手續費、咨詢費等費用，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

【解析3】住宿服務和旅游服務未列入，可抵扣7.其他——【例題·多選題】下列項目所包含的進項稅額，不得從銷項稅額中抵扣的有（）。

A.會計師事務所支付的員工交通費

B.生產企業生產過程中出現的報廢產品

C.運輸企業用于經營管理的辦公用品

D.商業企業用于進貨貸款支付的利息

『正確答案』AD

『答案解析』購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務、娛樂服務，進項稅額不得抵扣。選項B，報廢產品屬于生產經營中的正常損失，不屬于非正常損失，可以抵扣進項稅額；選項C，屬于可以抵扣的情形。【考題·綜合題（節選）】（2017年）位于甲省某市區的一家建筑企業為增值稅一般納稅人，在乙省某市區提供寫字樓和橋梁建造業務，2017年4月具體經營業務如下：

發生外地出差住宿費支出價稅合計6.36萬元，取得增值稅一般納稅人開具的增值稅專用發票。發生餐飲費支出價稅合計3萬元，取得增值稅普通發票。

要求：計算上述業務可以抵扣的進項稅額。

『正確答案』購進的餐飲服務，不得抵扣進項稅額。住宿服務可以抵扣進項稅額。

可抵扣的增值稅進項稅額＝6.36÷（1＋6%）×6%＝0.36（萬元）【知識點8】進項稅額轉出

【考情分析】非常重要考點

一、購進貨物或服務改變生產經營用途的，不得抵扣進項稅額。

如果在購進時已抵扣了進項稅額，需要在改變用途當期作進項稅額轉出處理。

進項稅額轉出的方法有三種：

1.按原抵扣的進項稅額轉出【例題·計算題】甲生產企業為增值稅一般納稅人，其生產的貨物適用17%增值稅稅率，2017年10月從農產品經營者（小規模納稅人）購進農產品一批（不適用進項稅額核定扣除辦法），取得的增值稅專用發票上注明的金額為30萬元，稅額為0.9萬元，同時支付給運輸單位的運費5萬元（不含增值稅），取得運輸部門開具的增值稅專用發票，上面注明的不含稅運輸費5萬元。本月下旬將購進的農產品的20%用于本企業職工福利。

要求：計算甲生產企業可以抵扣的進項稅額。

『正確答案』可以抵扣的進項稅

﹦（30×11%＋5×11%）×（1-20%）﹦3.08（萬元）【考題·綜合題節選】某白酒生產企業為增值稅一般納稅人，本月外購食用酒精100噸，每噸不含稅價8000元，取得的增值稅專用發票上注明金額800000元、稅額136000元；取得的運輸業增值稅專用發票上注明運費金額50000元、稅額5500元；取得的增值稅專用發票上注明裝卸費30000元、稅額1800元。

月末盤存時發現，由于管理不善當月購進的酒精被盜2.5噸，經主管稅務機關確認作為損失轉營業外支出處理。

『正確答案』損失酒精轉出進項稅額

＝2.5×8000×17%＋5500÷100×2.5＋1800÷100×2.5

＝3400＋137.5＋45＝3582.5（元）【例題·計算題】實木地板生產企業為增值稅一般納稅人，2017年12月末盤庫時發現因管理不善，11月已經抵扣進項稅額的國產原木被盜400立方米。該原木購自林場，損失成本29.7萬元（其中運輸費2.7萬元）。

要求：進行12月份的稅務處理。

『正確答案』進項稅額轉出

＝（29.7－2.7）÷（1-13%）×13%＋2.7×11%

＝4.33（萬元）補充：運輸費用的不同稅務處理：

2.無法準確確定該項進項稅額的，按當期實際成本（即買價＋運費＋保險費＋其他有關費用）計算應扣減的進項稅額。

進項稅額轉出數額＝當期實際成本×稅率

3.利用公式：

不得抵扣的進項稅額＝無法劃分的全部進項稅額

【例題·計算題】某制藥廠（增值稅一般納稅人）3月份銷售抗生素藥品取得含稅收入117萬元，銷售免稅藥品50萬元，當月購入生產用原材料一批，取得增值稅專用發票上注明稅款6.8萬元，抗生素藥品與免稅藥品無法劃分耗料情況，計算該制藥廠當月應納增值稅。

『正確答案』

二、不動產的進項稅額轉出

已抵扣進項稅額的不動產，發生非正常損失，或者改變用途，專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：

不得抵扣的進項稅額＝（已抵扣進項稅額＋待抵扣進項稅額）×不動產凈值率

不動產凈值率＝（不動產凈值÷不動產原值）×100%1.不得抵扣的進項稅額≦該不動產已抵扣進項稅額：應于該不動產改變用途的當期，將不得抵扣的進項稅額從進項稅額中扣減。

【例題】2017年5月，納稅人買了一座樓辦公用，專用發票價款1000萬元，進項稅額110萬元。則：

2017-5月，抵扣66萬元，2018年5月抵扣44萬元。但2018年4月，納稅人將辦公樓改造成員工食堂。

若2018-4不動產凈值率為50%，不得抵扣進項稅額﹦55萬元<66，進項稅額轉出55萬元2.不得抵扣的進項稅額＞該不動產已抵扣進項稅額的，應于該不動產改變用途的當期，將已抵扣進項稅額從進項稅額中扣減，并從該不動產待抵扣進項稅額中扣減不得抵扣進項稅額與已抵扣進項稅額的差額。

【例題】依上例

若2018-4不動產凈值率為80%，不得抵扣進項稅額﹦88（萬元），進項稅額轉出﹦66＋（88-66）﹦88（萬元）【知識點9】應納稅額計算的時間限定及其他問題

【考情分析】重要考點

一、應納稅額計算的時間限定

（一）銷項稅額的時間限定

——增值稅納稅義務發生時間（第十節）

對銷售貨物而言：

1.直接收款方式銷售：收到銷售款或取得索取銷售款憑據的當天；

2.托收承付和委托銀行收款方式銷售：發出貨物并辦妥托收手續的當天；

3.賒銷和分期收款方式銷售：書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天；

4.預收貨款方式銷售：一般為貨物發出的當天；

5.委托他人代銷貨物：收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款，為發出代銷貨物滿180天的當天。【例題·計算題】甲企業為增值稅一般納稅人，2017年3月份銷售給乙商場一批電視機，不含稅銷售額為70萬元，采用委托收款方式結算，貨物已經發出，托收手續已經辦妥，但尚未給乙商場開具增值稅專用發票。另支付銷貨運費4萬元并取得增值稅專用發票。

『正確答案』

銷項稅額＝70×17%＝11.9（萬元）

進項稅額＝4×11%＝0.44（萬元）（二）進項稅額抵扣的時間

1.抵扣時間:

（1）增值稅一般納稅人取得的2017年7月1日及以后開具的增值稅專用發票和機動車銷售統一發票，應自開具之日起360日內認證或登錄增值稅發票選擇確認平臺進行確認，并在規定的納稅申報期內，向主管國稅機關申報抵扣進項稅額。

（2）取得的海關繳款書，應在開具之日起360日內向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》（電子數據）申請稽核比對——先比對、后抵扣。

2.認證程序:納稅信用A、B、C級的一般納稅人，取消增值稅發票認證。

二、應納稅額計算的其他問題——全面考慮各項規定

【考題·單選題】（2014年）某船運公司為增值稅一般納稅人，2014年6月購進船舶配件取得的增值稅專用發票上注明價款360萬元、稅額61.2萬元；開具普通發票取得的含稅收入包括國內運輸收入1287.6萬元、期租業務收入255.3萬元、打撈收入116.6萬元。該公司6月應繳納的增值稅為（）萬元。

A.87.45B.92.4

C.98.3D.103.25

『正確答案』C

『答案解析』國內運輸收入和期租業務收入應按“交通運輸服務”計算繳納增值稅；取得的打撈收入應按“現代服務”計算繳納增值稅。應納增值稅＝（1287.6＋255.3）÷（1＋11%）×11%＋116.6÷（1＋6%）×6%－61.2＝98.3（萬元）。其他問題：

1.進項稅額不足抵扣的處理：結轉下期繼續抵扣

【提示】要全面了解題目資料，有零稅率出口業務，按照出口退（免）稅方法退還。

2.扣減發生期進項稅額的規定：進項稅額轉出

【見本節知識點8】

3.銷貨退回或折讓的稅務處理：銷售方沖減銷項稅額，購貨方沖減進項稅額4.向供貨方取得返還收入的稅務處理

對商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅金。

應沖減進項稅金的計算公式調整為：

當期應沖減進項稅金＝當期取得的返還資金÷（1＋所購貨物適用稅率）×所購貨物適用增值稅稅率【例題·多選題】某商場（增值稅一般納稅人）與其供貨企業達成協議，按銷售量掛鉤進行平銷返利。5月向供貨方購進商品取得增值稅專用發票，注明價款120萬元、進項稅額20.4萬元并通過主管稅務機關認證，當月按平價全部銷售，月末供貨方向該商場支付返利4.8萬元。下列該項業務的處理符合有關規定的有（）。

A.商場應按120萬元計算確定銷項稅額

B.商場應按124.8萬元計算銷項稅額

C.商場當月應抵扣的進項稅額為20.4萬元

D.商場當月應抵扣的進項稅額為19.7萬元

『正確答案』AD

『答案解析』當期應沖減進項稅金＝4.8÷（1＋17%）×17%＝0.70（萬元），當期可抵扣進項稅額＝20.4－0.7＝19.7（萬元）。5.一般納稅人注銷時進項稅額的處理

一般納稅人注銷或取消輔導期一般納稅人資格，轉為小規模納稅人時，其存貨不作進項稅額轉出處理，其留抵稅額也不予以退稅。

6.金融機構開展個人實物黃金交易業務（了解）

地市級分行、支行按規定的預征率預繳增值稅；省級分行和直屬一級分行統一清算繳納增值稅。【知識點10】轉讓不動產增值稅征收管理

【考情分析】重要考點（2017年教材新增的營改增內容，當年沒有命題，適用范圍廣泛）

根據《納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第14號）。

【補充】根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第51條：

納稅人銷售取得的不動產和其他個人出租不動產的增值稅，國家稅務局暫委托地方稅務局代為征收：

向不動產所在地——地稅機關——預繳稅款；

向機構所在地——國稅機關——申報納稅。

【提示】其他個人轉讓不動產，向不動產所在地主管地稅申報納稅，不需預繳；其他個人以外的納稅人，轉讓不動產所在地與納稅人機構所在地不在同一縣（市、區），增值稅需先向不動產所在地預繳；向機構所在地申報。

一、適用范圍

1.適用于：納稅人轉讓其取得的不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資人股、自建以及抵債等各種形式取得的不動產。

2.不適用于：房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目。

二、計稅方法及應納稅額計算：

1.一般納稅人轉讓其取得的不動產（區分新、老項目）

（1）2016年4月30日前取得（老項目）——選擇簡易計稅方法項目性質地稅預繳國稅申報①非自建項目增值稅＝轉讓差額÷（1＋5%）×5%與地稅預繳相同②自建項目增值稅＝出售全價÷（1＋5%）×5%與地稅預繳相同【注釋】轉讓差額＝取得的全部價款和價外費用扣除不動產購置原價或者取得不動產時的作價（以下相同），不能扣除相關稅費。

出售全價＝銷售不動產取得的全部價款和價外費用（以下相同）。（2）2016年4月30日前取得（老項目）——選擇一般計稅方法項目性質地稅預繳國稅申報①非自建項目增值稅＝轉讓差額÷（1＋5%）×5%增值稅＝出售全價÷（1＋11%）×11%

－進項稅額－預繳稅款②自建項目增值稅＝出售全價÷（1＋5%）×5%【提示】納稅與新項目相同。（3）2016年5月1日后取得（新項目）——適用一般計稅方法項目性質地稅預繳國稅申報①非自建項目增值稅＝轉讓差額

÷（1＋5%）×5%

【注釋】5%為預征率增值稅＝出售全價÷（1＋11%）×11%－進項稅額－預繳稅款②自建項目增值稅＝出售全價

÷（1＋5%）×5%【提示】納稅與老項目的一般計稅方法相同。2.小規模納稅人轉讓其取得的不動產：按5%征收率

除其他個人之外的小規模納稅人,向不動產所在地主管地稅機關預繳稅款,向機構所在地主管國稅機關申報納稅。項目性質地稅預繳國稅申報①非自建項目增值稅＝轉讓差額÷（1＋5%）×5%與地稅預繳相同②自建項目增值稅＝出售全價÷（1＋5%）×5%與地稅預繳相同3.個人轉讓其購買的住房

其他個人向住房所在地主管地稅機關申報納稅。項目性質地稅預繳｛肯定是5%因為是個人轉讓按簡易辦法征收｝國稅申報差額繳納（4地｛北上廣深｝、2年以上、非普宅）

【鏈接】4地（北山廣深）、2年以上、普宅轉讓，免征增值稅。增值稅＝轉讓差額÷（1＋5%）×5%（提示：其他個人不需向國稅申報）②全額繳納

（各地、2年以內）增值稅＝出售全價÷（1＋5%）×5%4.其他個人以外｛主要是個體戶｝的納稅人轉讓其取得的不動產：

個體工商戶向住房所在地主管地稅機關預繳稅款，向機構所在地主管國稅機關申報納稅；項目性質地稅預繳國稅申報①差額繳納增值稅＝轉讓差額÷（1＋5%）×5%與地稅預繳相同②全額繳納增值稅＝出售全價÷（1＋5%）×5%與地稅預繳相同【提示】稅額計算同“其他個人”，申報有差別。

三、差額計稅的合法有效憑證：｛作為扣減原來價值時原價的憑證｝

1.稅務部門監制的發票。

2.法院判決書、裁定書、調解書，以及仲裁裁決書、公證債權文書。

3.國家稅務總局規定的其他憑證。

【特殊】納稅人轉讓不動產，按照有關規定差額繳納增值稅的，如因丟失等原因無法提供取得不動產時的發票，可向稅務機關提供其他能證明契稅計稅金額的完稅憑證等資料，進行差額扣除。同時保留取得不動產時的發票和其他能證明契稅計稅金額的完稅憑證等資料的，應當憑發票進行差額扣稅。納稅人以契稅計稅金額進行差額扣除的，按照下列公式計算增值稅應納稅額：契稅繳納時間稅額計算①2016年4月30日及以前繳納契稅應納增值稅＝［全部交易價格（含增值稅）－

契稅計稅金額（含營業稅）］÷（1＋5%）×5%②2016年5月1日及以后繳納契稅應納增值稅＝［全部交易價格（含增值稅）÷（1＋5%）－契稅計稅金額（不含增值稅）］×5%

四、發票的開具：

1.小規模納稅人轉讓其取得的不動產，不能自行開具增值稅發票的，可向不動產所在地主管地稅機關申請代開。

2.納稅人向其他個人轉讓其取得的不動產，不得開具或申請代開增值稅專用發票。【例題·計算題】某公司為一般納稅人，2017年7月30日轉讓其2014年9月1日購買的寫字樓一層，取得價稅合計的轉讓收入2500萬元。購買時的價格為1200萬元，保留有合法有效發票，公司選擇簡易計稅方法計稅。

『正確答案』

應納增值稅＝（2500－1200）÷（1＋5%）×5%＝61.9（萬元）【知識點11】提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理

【考情分析】重要考點（2017年教材新增的營改增內容，當年沒有命題，適用范圍廣泛）

根據《納稅人提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理暫行辦法》（總局公告2016年第16號）。

【補充】根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第51條：

其他個人出租不動產的增值稅，國稅局暫委托地稅局代征：

即：其他個人不動產經營租賃——向不動產所在地——地稅機關繳納稅款（不需預繳）。

【提示】其他個人以外的納稅人，出租不動產所在地與納稅人機構所在地不在同一縣（市、區），增值稅需先向不動產所在地預繳；向機構所在地申報。

一、適用范圍：

1.適用于：納稅人出租取得的不動產。

取得的不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等形式取得的不動產。

【注釋】房地產開發企業不動產經營租賃服務，適合下列政策。

2.不適用于：納稅人提供道路通行服務。｛道路通行服務屬于不動產租賃。但由于道路通行服務分兩種，高速公路按3%征收，一級、二級公路按簡易辦法5%征收，與不動產經營租賃一般的11%或簡易5%稅率不同，因此不適用。｝

二、計稅方法和應納增值稅計算

1.一般納稅人出租不動產計稅方法國稅預繳國稅申報①簡易（2016年5月1日前取得，可選擇）增值稅＝含稅銷售額÷（1＋5%）×5%與國稅預繳相同②一般（2016年5月1日后取得）增值稅＝含稅銷售額÷（1＋11%）×3%

【注釋】3%為預征率增值稅＝含稅銷售額÷（1＋11%）×11%－進項稅額－預繳稅款2.小規模納稅人出租不動產計稅方法國稅預繳（不動產所在地）國稅申報（機構所在地）①小規模納稅人、個體工商戶、個人出租非住房應預繳稅款＝含稅銷售額÷（1＋5%）×5%同預繳稅款（個人出租不動產，向不動產所在地地稅繳納；不需向國稅申報）②其他個人、個體戶出租住房應納稅款＝含稅銷售額÷（1＋5%）×1.5%【鏈接】第三節：個人出租住房，按5%的征收率減按1.5%計算稅額。

三、發票的開具

1.可以申請代開增值稅發票

（1）小規模納稅人中的單位和個體工商戶出租不動產，不能自行開具增值稅發票的，可向不動產所在地主管國稅機關申請代開增值稅發票。

（2）其他個人出租不動產，可向不動產所在地主管地稅機關申請代開增值稅發票。

2.不得開具或申請代開增值稅專用發票——納稅人向其他個人出租不動產。【例題·計算題】北京某公司為增值稅一般納稅人，2017年9月購入天津一座寫字樓用于出租。2017年12月取得含稅租金200000元。

要求：計算2017年12月預繳和申報的增值稅額。

『正確答案』

在天津不動產所在地國稅機關預繳稅款，預繳稅款＝200000÷（1＋11%）×3%＝0.54（萬元）

在北京機構所在地國稅機關申報納稅，本月應納增值稅＝200000÷（1＋11%）×11%＋其他銷項稅額－進項稅額－0.54

【知識點12】跨縣（市、區）建筑服務增值稅征收管理

【考情分析】一般考點（2017年教材新增的營改增內容，當年命題綜合題，屬于最基本業務）

根據《納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法》（總局公告2016年第17號）。

一、適用范圍：

1.適用于：單位和個體工商戶在其機構所在地以外的縣（市、區）提供建筑服務。

向建筑服務發生地——國稅機關——預繳稅款，

向機構所在地——國稅機關——申報納稅。

2.不適用于：其他個人跨縣（市區）提供建筑服務。

二、預繳和繳納稅款

一般計稅方法：一般納稅人老項目選擇、新項目；

簡易計稅方法：小規模、一般納稅人老項目、甲供工程、清包業務。納稅人計稅方法預繳稅款國稅申報一般

納稅人適用一般

計稅方法增值稅＝差額÷（1＋11%）×2%

【注】2%為預征率｛建筑業是2%的預征率｝增值稅＝全額÷（1＋11%）×11%

－進項稅額－預繳稅款選擇簡易計稅方法（老項目）增值稅＝差額÷（1＋3%）×3%增值稅＝差額÷（1＋3%）×3%－已預繳稅款小規模簡易計稅方法【解析1】老項目指：建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目，可以選擇簡易計稅方法。

【解析2】計稅差額＝全部價款和價外費用－支付的分包款

【解析3】納稅人差額計稅應取得的憑證：從分包方取得的2016年5月1日后開具的，備注欄注明建筑服務發生地所在縣（市、區）、項目名稱的增值稅發票。

三、關于發票

小規模納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，不能自行開具增值稅發票的，可向建筑服務發生地主管國稅機關按照其取得的全部價款和價外費用申請代開增值稅發票。

四、其他問題

1.納稅人應當預繳之月起超過6個月沒有預繳稅款的，由機構所在地主管國稅機關按照《中華人民共和國稅收征收管理法》及相關規定進行處理。

2.新增：建筑企業與發包方簽訂建筑合同后，以內部授權或者三方協議等方式，授權集團內其他納稅人（第三方）為發包方提供建筑服務，并由第三方直接與發包方結算工程款的，由第三方繳納增值稅并向發包方開具增值稅發票，與發包方簽訂建筑合同的建筑企業不繳納增值稅。發包方可憑實際提供建筑服務的納稅人開具的增值稅專用發票抵扣進項稅額。【考題·綜合題節選】（2017年）位于甲省某市區的一家建筑企業為增值稅一般納稅人，在乙省某市區提供寫字樓和橋梁建造業務，2017年4月具體經營業務如下：

（1）該建筑企業對寫字樓建造業務選擇一般計稅方法。按照工程進度及合同約定，本月取得含稅金額3000萬元并給業主開具了增值稅專用發票。由于該建筑企業將部分業務進行了分包，本月支付分包含稅金額1200萬元，取得分包商（采用一般計稅方法）開具的增值稅專用發票。

要求：①計算上述業務企業在乙省應預繳的增值稅。

②計算上述業務企業的銷項稅額。

『正確答案』

①企業在乙省應預繳的增值稅＝（3000－1200）÷（1＋11%）×2%＝32.43（萬元）

②企業在甲省某市申報的銷項稅額＝3000÷（1＋11%）×11%＝297.30（萬元）（2）橋梁建造業務為甲供工程，該建筑企業對此項目選擇了簡易計稅方法。本月收到含稅金額4000萬元并開具了增值稅普通發票。該建筑企業將部分業務進行了分包，本月支付分包含稅金額1500萬元，取得分包商開具的增值稅普通發票。

要求：計算上述業務企業在乙省預繳的增值稅。

『正確答案』

甲供工程選擇了簡易計稅方法，企業在乙省預繳的增值稅＝（4000－1500）÷（1＋3%）×3%＝72.82（萬元）【知識點13】房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征管

【考情分析】重要考點（2017年教材新增的營改增內容，當年沒有直接命題）

根據《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》國家稅務總局公告2016年第18號）

一、適用范圍：

房企銷售自行開發的房地產項目（包括土地開發和房屋開發）

二、預繳和繳納稅款納稅人計稅方法預繳稅款國稅申報一般

納稅人適用一般計稅方法稅額＝預收款÷（1＋11%）×3%

【注】3%為預征率增值稅＝含稅銷售額÷（1＋11%）×11%－進項稅額－預繳稅款選擇簡易計稅方法（老項目）稅額＝預收款÷（1＋5%）×3%

【注】3%為預征率增值稅＝含稅銷售額÷（1＋5%）×5%－預繳稅款小規模

納稅人簡易計稅方法

（新項目、老項目）

三、一般計稅方法（房地產新項目）：

1.銷售額差額計稅：

銷售額＝（全部價款和價外費用－當期允許扣除的土地價款）÷（1＋11%）

【解析1】公式中“支付的土地價款”：是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款｛這里的土地僅是指直接向政府買來的，所以才不需要交增值稅，因為買來的時候政府也不可能開增值稅發票給你｝，包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發費用和土地出讓收益、取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費等。【解析2】預繳稅款時按預收款和預征率納稅，銷售申報時才有差額計稅，并按銷售面積分攤：

當期允許扣除的土地價款＝（當期銷售房地產項目建筑面積÷房地產項目可供銷售建筑面積）×支付土地價款

2.進項稅額：

房地產開發企業中的一般納稅人自行開發的房地產項目，不執行進項稅額分期抵扣政策，其進項稅額可一次性抵扣（如購買設計服務、建筑服務等）。

3.預繳稅款：采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目。

應預繳稅款＝預收款÷（1＋11%）×3%

四、關于發票

1.一般納稅人銷售自行開發的房地產項目：

自行開具增值稅專用發票；向其他個人銷售自行開發的房地產項目，不得開具增值稅專用發票。

2.小規模納稅人銷售自行開發的房地產項目：

（1）自行開具增值稅普通發票。

（2）向主管國稅機關申請代開增值稅專用發票。

（3）向其他個人銷售自行開發的房地產項目，不得申請代開增值稅專用發票。【例題·計算題】注冊于北京的甲房地產企業（一般納稅人）自行開發了位于河北的居住性A房地產項目，施工許可證注明的開工日期是2016年3月1日。

（1）2017年6月開始預售房地產，取得預收款2000萬元，只開具了收據。

（2）2017年9月又收到預收款7000萬元。2017年9月共開具了增值稅普通發票9000萬元（含2017年6月預收的2000萬元），同時辦理房產產權轉移手續。

（該項目納稅人選擇了增值稅簡易辦法計稅）

『正確答案』

（1）2017年6月納稅人在河北項目所在地就取得的預收款2000萬元：

預繳增值稅稅款＝2000÷（1＋5%）×3%＝57.14（萬元）

（2）2017年9月納稅人在北京注冊地：

申報繳納增值稅稅款＝9000÷（1＋5%）×5%－57.14＝428.57－57.14＝371.43（萬元）

【提示】如果納稅人選擇一般計稅方法，上述計算中的5%均換為11%。【考點10—13歸納】

1.新項目——老項目

2.一般計稅方法——簡易計稅方法

3.稅率（如11%）——征收率（如5%、3%）

4.預征率（如5%、3%、2%）

5.銷售額差額——銷售額全額

6.對個人的特殊規定（轉讓、出租）

7.預繳與申報第六節簡易計稅方法應納稅額的計算

【知識點】簡易計稅方法稅額計算（適用于小規模納稅人，一般納稅人符合規定也可以適用）｛簡易計稅方法不考慮進項的問題｝

【考情分析】重要考點

一、簡易辦法應納增值稅計算

應納稅額＝含稅銷售額÷（1＋征收率）×征收率

【解析1】公式中的征收率有2檔：3%、5%

【解析2】公式中的銷售額：價款和價外收入，但不含增值稅額。

【解析3】按簡易計稅辦法不得抵扣進項稅額，但特殊業務銷售額可差額計稅（結合第三、第四節）

如：物業管理服務、勞務派遣服務｛前面兩個用的是3%征收率｝、銷售非自建不動產老項目｛用的是5%征收率｝。【解析4】納稅人適用簡易計稅方法計稅的，因銷售折讓、中止或者退回而退還給購買方的銷售額，應當從當期銷售額中扣減。扣減當期銷售額后仍有余額造成多繳的稅款，可以從以后的應納稅額中扣減。

【解析5】新增：資管產品管理人發生資管產品運營業務，暫適用增值稅簡易計稅方法（3%）；其他增值稅業務——按照現行規定繳納增值稅。【例題·單選題】某餐館為增值稅小規模納稅人，2017年8月取得含增值稅餐飲收入總額為150000元，購進食材取得農產品收購憑證注明價款30000元；出租臨街的店面房屋，取得含增值稅租金收入20000元，該餐館8月份應納增值稅（）元。

A.2025.31B.4951.45

C.5321.31D.5500

『正確答案』C

『答案解析』小規模納稅人的增值稅實行簡易計稅辦法，無稅額抵扣。應納稅額＝150000÷（1＋3%）×3%＋20000÷（1＋5%）×5%＝4368.93＋952.38=5321.31（元）【例題·計算題】某小規模納稅人僅經營某項應稅服務（3%）。2017年5月發生一筆銷售額為1000元的業務并就此繳納了增值稅;6月該業務由于合理原因發生退款。

假設6月該企業應稅服務銷售額為600元，7月該企業應稅服務銷售額為5000元。（銷售額均為不含稅銷售額）

『正確答案』

6月最終的計稅銷售額＝600－600＝0（元）

6月應納增值稅額為0×3%＝0（元）

6月銷售額不足扣減的部分（600－1000）而多繳的稅款為12元（400×3%），可以從以后納稅期的應納稅額中扣減。

7月企業實際繳納的稅額＝5000×3%－12＝138（元）

二、簡易辦法稅額減征

1、3%征收率減按2%征收——納稅人（除其他個人外｛因為個人賣自己使用過的固定資產一般免征增值稅｝）銷售自己使用過的、未抵扣增值稅的固定資產：

應納增值稅＝售價÷（1＋3%）×2%

2、5%征收率減按1.5%征收——個人出租住房：

應納增值稅＝售價÷（1＋5%）×1.5%【考題·單選題】（2013年）某副食品商店為增值稅小規模納稅人，2013年8月銷售副食品取得含稅銷售額66950元，銷售自己使用過的固定資產取得含稅銷售額17098元。該商店應繳納增值稅為（）元。

A.2282B.2291.96C.2448D.2477.88

『正確答案』A

『答案解析』應繳納的增值稅＝66950÷（1＋3%）×3%＋17098÷（1＋3%）×2%＝1950＋332＝2282（元）

三、兩類納稅人之間往來業務：

第七節進口環節增值稅的征收

【知識點1】進口增值稅納稅人、征稅范圍、稅率

【考情分析】一般考點

一、進口增值稅的征稅范圍

1.凡是申報進入我國海關境內的貨物。

【提示】不論其是國外產制還是我國已出口而轉銷國內的貨物｛這是因為出口的時候退了稅，又回來的話必須把稅又補回來｝，不論是進口者自行采購還是國外捐贈的貨物，不論是進口者自用還是作為貿易或其他用途等，均應按照規定繳納進口環節的增值稅。

2.跨境電子商務零售進口商品按照貨物征收。

3.從其他國家或地區進口《跨境電子商務零售進口商品清單》范圍內的以下商品適用于跨境電子商務零售進口增值稅稅收政策：｛因為電子商務的貨物和普通私人在國外購買帶回來的物品有區別｝

（1）所有通過與海關聯網的電子商務交易平臺交易，能夠實現交易、支付、物流電子信息“三單”比對的跨境電子商務零售進口商品；

（2）未通過與海關聯網的電子商務交易平臺交易，但快遞、郵政企業能夠統一提供交易、支付、物流等電子信息，并承諾承擔相應法律責任進境的跨境電子商務零售進口商品。

不屬于跨境電子商務零售進口的個人物品以及無法提供交易、支付、物流等電子信息的跨境電子商務零售進口商品，按現行規定執行。

二、進口增值稅的納稅人

1.一般規定：進口貨物的收貨人（承受人）或辦理報關手續的單位和個人。

2.對代理進口貨物，以海關開具的完稅憑證上的納稅人為增值稅納稅人。

3.購買跨境電子商務零售進口商品

（1）納稅義務人：購買的個人。

（2）代收代繳義務人：電子商務企業、電子商務交易平臺企業或物流企業。

三、進口貨物適用稅率

1.同國內貨物稅率

【提示1】考試涉及2017-7-1以后進口業務（17%、11%）。

【提示2】進口貨物的小規模納稅人、非企業單位、個人均適用。｛小規模、個人進口貨物增值稅不可以用簡易辦法｝

2.對跨境電子商務零售進口商品：單次交易限值為人民幣2000元，個人年度交易限值為人民幣20000元以內進口的跨境電子商務零售進口商品，關稅稅率暫設為0%。｛但是增值稅不是0%｝

【知識點2】進口增值稅計算（與進口環節關稅、消費稅結合）

【考情分析】重要考點

一、進口增值稅計稅依據——組成計稅價格

組成計稅價格＝關稅完稅價格＋關稅（＋消費稅）進口方式關稅完稅價格一般貿易下進口貨物海關審定的成交價格為基礎的到岸價格

到岸價格＝成交價格＋起卸前的運費、保費等

【鏈接】具體要求見第七章“關稅法和船舶噸稅法”跨境電子商務零售進口商品實際交易價格（包括貨物零售價格、運費和保險費）

二、進口貨物應納增值稅的計算

應納進口增值稅＝組成計稅價格×稅率

1.計算進口環節的應納增值稅稅額時：不得抵扣任何稅額，即發生在我國境外的各種稅金。

2.進口環節的已納增值稅：一般納稅人依據海關專用繳款書，作為增值稅進項稅額可以從本月應納增值稅中抵扣。其價格差額部分以及從境外供應商取得的退還或返還的資金，不作進項稅額轉出處理。3.跨境電子商務零售進口商品：

（1）限值以內：增值稅、消費稅按法定應納稅額的70%征收。

『答案解析』限值以內：單次交易限值為人民幣2000元，個人年度交易限值為人民幣20000元以內。

（2）超過限值：單次限值、累加后超過個人年度限值的單次交易，以及完稅價格超過2000元限值的單個不可分割商品，增值稅、消費稅均按照一般貿易方式全額征稅。【例題·計算題】某進出口公司2017年9月進口辦公設備500臺，每臺進口完稅價格1萬元，委托運輸公司將進口辦公設備從海關運回本單位，支付運輸公司不含稅運輸費用9萬元，取得了運輸公司開具