第五章投資

一、投資及其特征（一）定義

投資是指通過(guò)分配來(lái)增加財(cái)富，或?yàn)橹\求其他利益將資產(chǎn)讓渡給其他單位所獲得的另一項(xiàng)資產(chǎn)。

如購(gòu)買(mǎi)股票、債券、基金，與其他企業(yè)共同創(chuàng)辦聯(lián)營(yíng)企業(yè)或子公司等。一、投資及其特征（二）投資的基本特征讓渡資產(chǎn)取得另一種形式的資產(chǎn)所獲得的資產(chǎn)具有一定的風(fēng)險(xiǎn)性二、投資的目的充分利用暫時(shí)閑置資金在資金利用暫時(shí)受到限制的情況下，尋求更多的創(chuàng)利機(jī)會(huì)為了擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模而積累所需的整筆資金

為了控制其他企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理

為了建立良好的市場(chǎng)氛圍，尋求更好的合作伙伴

為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)的多元化，分散經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)三、投資的分類（一）按投資的性質(zhì)分類債權(quán)性投資權(quán)益性投資混合性投資（二）按管理層持有意圖（投資的目的）分類以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)投資持有到期投資可供出售金融資產(chǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資交易性證券投資交易性證券投資是指企業(yè)為了在近期內(nèi)出售、回購(gòu)或贖回而購(gòu)入各種證券的投資通常是企業(yè)為充分利用閑置資金從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入的有價(jià)證券，如股票、債券、基金等交易性證券投資的目的是為了從二級(jí)市場(chǎng)賺取差價(jià)，如利息、股利和市值的增加（如果情況良好的話）。一項(xiàng)投資劃為交易性證券投資并報(bào)告為流動(dòng)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)滿足下列條件：（1）有活躍市場(chǎng)并有明確市價(jià)活躍市場(chǎng)是指同時(shí)滿足下列特征的市場(chǎng)市場(chǎng)內(nèi)交易的對(duì)象具有同質(zhì)性可隨時(shí)找到志愿交易的買(mǎi)方和賣(mài)方市場(chǎng)價(jià)格信息是公開(kāi)的（2）持有投資是利用閑置資金，并意圖在近期出售從中獲利。持有至到期投資持有至到期投資是指對(duì)到期日固定、回收金額固定或可確定、有活躍市場(chǎng)，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)的投資。例如,符合條件的政府債券和企業(yè)債券投資。持有至到期投資通常具有長(zhǎng)期性質(zhì)長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資是通過(guò)取得被投資方股份而形成的投資投資者通常可以享受股東的權(quán)益，如重大事項(xiàng)的投票表決權(quán)、收益分配權(quán)等。可供出售金融資產(chǎn)投資

指交易性證券投資、持有至到期投資和長(zhǎng)期股權(quán)投資以外的，對(duì)于公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的金融資產(chǎn)的投資。

例如，購(gòu)入在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的股票投資、債券投資等，企業(yè)基于風(fēng)險(xiǎn)管理需要且有意圖將其作為可供出售金融資產(chǎn)的，可劃分為可供出售金融資產(chǎn)投資。（三）按投資的持有期間

1.短期投資

短期投資是指隨時(shí)可以變現(xiàn)、持有時(shí)間不準(zhǔn)備超過(guò)一年的投資，大多為臨時(shí)購(gòu)買(mǎi)的有價(jià)證券，如股票、債券等。2.長(zhǎng)期投資

長(zhǎng)期投資是除短期投資以外的投資，按其性質(zhì)分為長(zhǎng)期股權(quán)投資和長(zhǎng)期債權(quán)投資。四、交易性金融資產(chǎn)投資交易性金融資產(chǎn)投資的科目設(shè)置交易性金融資產(chǎn)投資的初始計(jì)量交易性金融資產(chǎn)投資的后續(xù)計(jì)量（一）核算內(nèi)容與特點(diǎn)

1.內(nèi)容

短期債券投資

短期股票投資

短期其他投資2.特點(diǎn)以公允價(jià)值計(jì)量，且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益（二）交易性證券投資的科目設(shè)置“交易性金融資產(chǎn)”科目“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目。“應(yīng)收股利”科目。核算股票投資應(yīng)收的現(xiàn)金股利。“應(yīng)收利息”科目。核算債券投資而應(yīng)收取的利息。本科目按交易性金融資產(chǎn)的類別和品種，分別“成本”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算交易性金融資產(chǎn)1、企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值2、資產(chǎn)負(fù)債表日交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額1、企業(yè)已出售或處置的交易性金融資產(chǎn)的賬面余額2、資產(chǎn)負(fù)債表日交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值低于其賬面余額的差額反映企業(yè)持有的各種股票、債券、基金等交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值（三）初始計(jì)價(jià)

1.取得成本：取得交易性證券投資的公允價(jià)值2.稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用計(jì)入“投資收益”5投資

不包括包含在交易性投資價(jià)款中的已宣告但尚未發(fā)放

的利息或股利。如果價(jià)款中已經(jīng)包括上述項(xiàng)目應(yīng)扣除，作為應(yīng)收項(xiàng)目獨(dú)立于投資核算。！（四）交易性證券投資的初始計(jì)量購(gòu)入(付款時(shí)入賬)借：交易性金融資產(chǎn)--債券/股票（成本）（取得時(shí)的公允價(jià)值）投資收益（相關(guān)交易費(fèi)用）應(yīng)收利息（支付的價(jià)款中包括已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）貸：銀行存款（實(shí)際支付的價(jià)款）3.賬務(wù)處理5投資取得交易性投資借：交易性金融資產(chǎn)

投資收益

應(yīng)收利息（或應(yīng)收股利）

貸：銀行存款投資期間收到的現(xiàn)金股利或利息，作為投資收益借：銀行存款

貸：投資收益當(dāng)收到的現(xiàn)金股利或利息是實(shí)際支付的價(jià)款中所包含的以宣告但尚未支付的現(xiàn)金股利或利息時(shí)借：銀行存款

貸：應(yīng)收利息（或應(yīng)收股利）處置交易性投資借：銀行存款

（投資收益）

貸：交易性金融資產(chǎn)

（投資收益）取得投資時(shí)，已宣告但尚未發(fā)放的利息或股利

收到的股票股利不作賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查簿中登記，以反映所增加的股份數(shù)，并調(diào)減每股成本。甲公司于2010年12月1日購(gòu)入乙公司于2009年7月1日發(fā)行的面值為500元的公司債券600張,債券三年期，年利率3%，每年1月1日付息一次,到期一次還本，甲公司準(zhǔn)備近期內(nèi)出售。共支付價(jià)款310250元，其中購(gòu)買(mǎi)價(jià)格300000元,債券利息8250元，傭金和其他費(fèi)用2000元。300000×3%×11/12=82502010.12.31借：應(yīng)收利息750

貸：投資收益7502011.1.1收到乙公司利息時(shí)借：銀行存款9000

貸：應(yīng)收利息9000借：交易性金融資產(chǎn)--債券（成本）300000

投資收益2000

應(yīng)收利息8250

貸：銀行存款

3102502011年4月1日A公司以銀行存款273210元購(gòu)入B公司股票20000股，其中購(gòu)買(mǎi)價(jià)格272000元，手續(xù)費(fèi)和交易費(fèi)210元，B公司已宣布但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利1000元。

借：交易性金融資產(chǎn)--股票（成本）272000

投資收益210

應(yīng)收股利1000

貸：銀行存款273210A公司于2011年3月21日以銀行存款購(gòu)入C公司股票30000股，每股單價(jià)6.21元，相關(guān)稅費(fèi)1500元。分錄如下：借：交易性金融資產(chǎn)－股票（成本）186300

投資收益1500

貸：銀行存款187800（三）交易性金融資產(chǎn)投資的后續(xù)計(jì)量1、交易性金融資產(chǎn)投資收益的計(jì)量在持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利在資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計(jì)算的利息借：應(yīng)收股利（應(yīng)收利息）貸：投資收益A公司于2011年3月21日以銀行存款購(gòu)入C公司股票30000股，每股單價(jià)6.21元，相關(guān)稅費(fèi)1500元。2011年5月6日，C公司宣告于6月15日發(fā)放股利，每股派0.16元的現(xiàn)金股利，每10股派2股股票股利（1）5月6日借：應(yīng)收股利－C公司4800

貸：投資收益－股票4800（2）6月15日收到現(xiàn)金股利，分錄如下：借：銀行存款4800

貸：應(yīng)收股利－C公司4800（3）分派的股票股利，A公司不作分錄，只作備查登記，即A公司擁有C公司的股數(shù)從30000股增加到36000股。如在取得時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，在實(shí)際收到股利或利息時(shí)沖減已登記的應(yīng)收股利或應(yīng)收利息借：銀行存款

貸：應(yīng)收股利/應(yīng)收利息2、交易性金融資產(chǎn)投資的期末計(jì)量

指期末投資在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的交易性金融資產(chǎn)價(jià)值。

成本法P142市價(jià)法（我國(guó)：按公允價(jià)值計(jì)量）成本與市價(jià)孰低法成本法

交易性證券投資按成本計(jì)價(jià)，是指無(wú)論市場(chǎng)價(jià)格高于成本還是低于成本，期末短期投資均以取得時(shí)的成本計(jì)價(jià)，直至交易性證券投資的處置。支持這一計(jì)價(jià)方法的人士認(rèn)為1.成本計(jì)價(jià)符合會(huì)計(jì)的歷史成本原則，能向決策者提供更為可靠的信息；2.只有已實(shí)現(xiàn)的收益才應(yīng)當(dāng)計(jì)入損益表；3.現(xiàn)行市價(jià)并不一定比成本更能反映現(xiàn)金流量信息。成本法由于有價(jià)證券市價(jià)的變動(dòng)對(duì)其變現(xiàn)金額的影響是客觀存在，因此，在按成本計(jì)價(jià)的情況下，如果市價(jià)波動(dòng)較大，交易性證券投資按歷史成本列示于資產(chǎn)負(fù)債表的同時(shí)，用括弧或注釋的方式反映短期投資的現(xiàn)行市價(jià)。

流動(dòng)資產(chǎn)：

交易性金融資產(chǎn)（市價(jià)263000）272000成本法

成本法的優(yōu)點(diǎn)是能夠反映短期投資的歷史成本。一般而言，在市價(jià)波動(dòng)幅度較小，或者短期投資占流動(dòng)資產(chǎn)比重較小的情況下，采用這種方法比較簡(jiǎn)單，也不失準(zhǔn)確。市價(jià)法在會(huì)計(jì)報(bào)表編表日，將交易性金融資產(chǎn)調(diào)整為現(xiàn)行市價(jià)。我國(guó)：交易性金融資產(chǎn)的期末價(jià)值以公允價(jià)值計(jì)量，即采用市價(jià)法。市價(jià)法

交易性證券投資的市價(jià)法，是指期末交易性證券投資按當(dāng)時(shí)的市價(jià)反映，對(duì)于因價(jià)格變動(dòng)而造成的損失或收益,則計(jì)入當(dāng)期的投資損益。支持者認(rèn)為,這一方法能夠更及時(shí)地提供有關(guān)短期投資效果的信息,也能反映流動(dòng)性和財(cái)務(wù)彈性。而且,市價(jià)也是可以驗(yàn)證的,其可靠性并不比成本差。

公允價(jià)值與賬面余額的差額（所形成的利得或損失），計(jì)入當(dāng)期損益。

（1）公允價(jià)值高于賬面余額的差額

借：交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

（2）公允價(jià)值低于賬面余額的差額

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

貸：交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)

（五）處置計(jì)量

交易性證券投資的處置是指企業(yè)根據(jù)經(jīng)營(yíng)管理的需要，將持有的交易性金融資產(chǎn)在證券市場(chǎng)上出售。

處置交易性金融資產(chǎn)實(shí)際取得的價(jià)款可能高于或低于其賬面余額，發(fā)生的損益確認(rèn)為當(dāng)期損益。

借：銀行存款

交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)

投資收益（實(shí)際取得的價(jià)款低于其賬面余額）貸：交易性金融資產(chǎn)－成本

或交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)

投資收益（實(shí)際取得的價(jià)款高于其賬面余額）

同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益：借：投資收益貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益—交易性金融資產(chǎn)或：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益—交易性金融資產(chǎn)

貸：投資收益2011年5月13日，A公司支付價(jià)款1060000元從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入B公司發(fā)行的股票100000股，每股價(jià)格10.60元（含已宣告但尚款發(fā)放的現(xiàn)金股利0.60元），另支付交易費(fèi)用1000元。A公司將持有的B公司股權(quán)劃分為交易性金融資產(chǎn)，且持有B公司股權(quán)后對(duì)其無(wú)重大影響。A公司相關(guān)資料如下：（1）5月23日，收到B公司發(fā)放的現(xiàn)金股利（2）6月30日，B公司股票價(jià)格漲到每股13元；（3）8月15日，將持有的B公司股票全部出售，每股售價(jià)15元。假定不考慮其他因素，A公司的賬務(wù)處理為：

A企業(yè)于20×7年1月1日從二級(jí)市場(chǎng)支付價(jià)款1020000元（含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息20000元）購(gòu)入某公司發(fā)行的債券，另支付交易費(fèi)用20000元。該債券面值1000000元，剩余期限為2年，票面年利率為4%，每半年付息一次。A企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。其他資料如下：20×7年1月5日，收到債券20×6年下半年利息20000元20×7年6月30日，債券公允價(jià)值為1150000（不含利息20×7年7月5日，收到債券半年利息20×7年12月31日，債券公允價(jià)值為1100000（不含利息20×8年1月5日，收到債券20×7年下半年利息20000元20×8年3月31日，A企業(yè)將債券出售，取得價(jià)款1180000元（含1季度利息10000元）

五、持有至到期投資

（一）界定與說(shuō)明主要是指?jìng)鶛?quán)投資。本課程主要以長(zhǎng)期債權(quán)投資為對(duì)象講解持有至到期投資的核算。持有至到期投資是指對(duì)到期日固定、回收金額固定或可確定、有活躍市場(chǎng)，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)投資。現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、股權(quán)投資、債權(quán)投資（二）長(zhǎng)期債權(quán)投資的分類長(zhǎng)期債權(quán)投資按投資對(duì)象劃分長(zhǎng)期債券投資其他長(zhǎng)期債權(quán)投資按其發(fā)行者劃分政府債券（政府）公司債券（工商企業(yè)）金融債券（金融機(jī)構(gòu)）按還本付息方式劃分到期一次還本付息債券分期付息到期還本債券分期還本付息債券（三）持有至到期投資的賬戶設(shè)置明細(xì)核算

按類別和品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”等進(jìn)行明細(xì)核算持有至到期投資——成本持有至到期投資——利息調(diào)整持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息（三）持有至到期投資的賬戶設(shè)置持有至到期投資購(gòu)入債券的投資成本（面值、溢價(jià)額、應(yīng)計(jì)利息、交易費(fèi)用）購(gòu)入折價(jià)發(fā)行債券當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)偟睦⒄{(diào)整額購(gòu)入債券的折價(jià)額債券到期收回的本息購(gòu)入溢價(jià)發(fā)行債券當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)偟睦⒄{(diào)整額額轉(zhuǎn)讓出售債券賬面價(jià)值余：持有至到期投資的本息未攤銷的利息調(diào)整額明細(xì)核算：按類別和品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”等進(jìn)行明細(xì)核算（四）持有至到期投資的初始計(jì)量

1.投資成本

公允價(jià)值和交易費(fèi)用

即取得時(shí)支付的全部?jī)r(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等交易費(fèi)用。例：P146有關(guān)利息的說(shuō)明--按期計(jì)提應(yīng)收利息

Ⅰ實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息

■具體情況說(shuō)明

分期付息債券價(jià)款中包含的發(fā)行日至購(gòu)買(mǎi)日前的一個(gè)付息日止尚未領(lǐng)取的利息。

■舉例（假設(shè)購(gòu)入三年期，分期付息、到期還本債券；每年付息一次）

●●●●★發(fā)行日2000.1.1付息日2001.1.1購(gòu)買(mǎi)日2001.2.1到期日2003.1.12002.1.1已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息●●●●★發(fā)行日2000.1.1付息日2001.1.1購(gòu)買(mǎi)日2001.2.1到期日2003.1.12002.1.1已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息Ⅱ?qū)嶋H支付的價(jià)款中包含的尚未到期的利息

■具體情況說(shuō)明一到期一次還本付息債券價(jià)款中包含的發(fā)行日至購(gòu)買(mǎi)日止的利息

■舉例一（假設(shè)購(gòu)入三年期、到期還本付息債券）投資●●●●★發(fā)行日2000.1.12001.1.1購(gòu)買(mǎi)日2001.2.1到期日2003.1.12002.1.1尚未到期的利息■具體情況說(shuō)明二

分期付息債券價(jià)款中包含的購(gòu)買(mǎi)日前一個(gè)付息日至購(gòu)買(mǎi)日止的利息。

■舉例二（假設(shè)購(gòu)入三年期，分期付息、到期還本債券；每年付息一次）投資●●●●★發(fā)行日2000.1.1付息日2001.1.1購(gòu)買(mǎi)日2001.2.1到期日2003.1.12002.1.1已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息尚未到期的利息

尚未到期的利息該如何處理呢？按期計(jì)提應(yīng)收利息

分期付息到期一次償還本金的債券，其實(shí)際支付的價(jià)款中含有自發(fā)行日起至取得日止的利息，作為“應(yīng)收利息”單獨(dú)核算；到期一次還本付息的債券投資，其實(shí)際支付的價(jià)款中含有自發(fā)行日起至取得日止的利息，在“持有至到期投資-應(yīng)計(jì)利息”中單獨(dú)核算。2.持有至到期投資利息調(diào)整額的確認(rèn)與處理（1）長(zhǎng)期債券溢價(jià)與折價(jià)的形成原因

面值購(gòu)入:債券買(mǎi)價(jià)與面值相等(票面利率與實(shí)際利率相等)

溢價(jià)購(gòu)入:債券買(mǎi)價(jià)高于面值(票面利率﹥實(shí)際利率)

折價(jià)購(gòu)入:債券買(mǎi)價(jià)低于面值(票面利率﹤實(shí)際利率)（2）持有至到期投資發(fā)生的利息調(diào)整額債券投資利息調(diào)整額=債券投資成本－債券面值或=購(gòu)入債券支付的全部?jī)r(jià)款－債券發(fā)行日至購(gòu)買(mǎi)日止的應(yīng)收利息-債券面值計(jì)入“持有至到期投資－利息調(diào)整”實(shí)際利率的理解

目前我國(guó)債券的實(shí)際利率，并不簡(jiǎn)單地等同于市場(chǎng)利率或銀行貸款利率。因此，以銀行貸款利率與債券票面利率為基礎(chǔ)計(jì)算出來(lái)的債券溢折價(jià)很難符合實(shí)際。

研究債券溢折價(jià)問(wèn)題所涉及的實(shí)際利率，只能是一種隱含于債券本息之中的、觀念上的利率，是作為投資者和發(fā)行者都能接受而存在的利率，發(fā)行者依據(jù)這一利率計(jì)算債券發(fā)行的溢折價(jià)，而投資者則根據(jù)債券的投資成本和將來(lái)可以取得的報(bào)酬，換算出隱含其中的投資報(bào)酬率，這個(gè)投資報(bào)酬率就是實(shí)際利率。

實(shí)際利率是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債賬面價(jià)值所使用的利率。100059595912505959面值1250萬(wàn)元，票面利率4.72%支付價(jià)款1000萬(wàn)元（含交易費(fèi)用）分期付息到期還本實(shí)際利率到期還本，分期付息債券初始確認(rèn)的金額=債券到期應(yīng)收本金的貼現(xiàn)值+各期收取的債券利息的貼現(xiàn)值到期一次還本付息債券債券初始確認(rèn)的金額=債券到期應(yīng)收本金的貼現(xiàn)值+購(gòu)入后至到期應(yīng)收利息的貼現(xiàn)值分期還本付息債券債券初始確認(rèn)的金額=債券各期應(yīng)收本金和利息的貼現(xiàn)值A(chǔ)企業(yè)2011年1月3日在活躍市場(chǎng)上購(gòu)入B企業(yè)2011年1月1日發(fā)行的五年期債券，票面利率6%，債券面值90000元,企業(yè)支付94000元，另支付有關(guān)稅費(fèi)500元。（1）投資時(shí)：

投資成本（94000＋500）94500

減：債券面值90000

債券溢價(jià)（含交易費(fèi)用）

4500（2）購(gòu)入債券時(shí)的會(huì)計(jì)分錄：

借：持有至到期投資—成本90000—利息調(diào)整4500

貸：銀行存款94500應(yīng)調(diào)整利息三、持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量（一）持有至到期投資的利息一次還本付息的債權(quán)投資

━━“

持有至到期投資－應(yīng)計(jì)利息”按期計(jì)提應(yīng)收利息分期付息的債權(quán)投資

━━“應(yīng)收利息”三、持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量

采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量

（一）持有至到期投資的利息

持有至到期投資的利息收入按以下規(guī)定處理：1.分期付息到期還本和到期一次還本付息的債券，按期計(jì)提應(yīng)收利息，經(jīng)調(diào)整債券溢價(jià)或折價(jià)攤銷額后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。2.一次還本付息的債權(quán)投資，應(yīng)計(jì)未收利息于確認(rèn)投資收益時(shí)增加投資的賬面價(jià)值；分期付息的債權(quán)投資，應(yīng)計(jì)未收利息于確認(rèn)投資收益時(shí)作為應(yīng)收利息單獨(dú)核算，不增加投資的賬面價(jià)值。

3.實(shí)際收到的分期付息長(zhǎng)期債權(quán)投資利息，沖減已計(jì)的應(yīng)收利息；實(shí)際收到的一次還本付息債權(quán)利息，沖減持有至到期投資的賬面價(jià)值。（二）持有至到期投資的應(yīng)調(diào)整利息的攤銷攤銷期限購(gòu)買(mǎi)日至到期日攤銷方法實(shí)際利率法攤銷價(jià)值的處理折價(jià)攤銷額→增加債券利息收入

（投資收益+利息）溢價(jià)攤銷額→沖減債券利息收入

（投資收益－利息）應(yīng)調(diào)整利息的攤銷→→調(diào)整“投資收益”

到期時(shí)，攤銷完畢，債券賬面價(jià)值應(yīng)等于債券面值。每期結(jié)賬時(shí)，應(yīng)按債券面值和利率計(jì)算本期利息，攤銷溢價(jià)或折價(jià)，并確認(rèn)本期投資收益。

溢價(jià)情況下：投資收益=應(yīng)計(jì)利息－應(yīng)調(diào)整利息的攤銷

折價(jià)情況下：投資收益=應(yīng)計(jì)利息＋應(yīng)調(diào)整利息的攤銷借：應(yīng)收股利（分期付息債券按票面利率計(jì)算的利息）

持有至到期投資－應(yīng)計(jì)利息（到期一次還本付息債券按票面利率計(jì)算的利息）貸：投資收益（持有至到期投資攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入）

持有至到期投資－利息調(diào)整（差額，也可能在借方）金融資產(chǎn)攤余成本，是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：1、扣除已償還的本金2、加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額3、扣除已發(fā)生的減值損失（僅限于金融資產(chǎn)）四、持有至到期投資的處置（一）到期收回到期收回債券的核算非常簡(jiǎn)單，會(huì)計(jì)上只需注銷債券面值。

A企業(yè)2007年1月3日在活躍市場(chǎng)上購(gòu)入B企業(yè)2002年1月1日發(fā)行的五年期債券，票面利率6%，債券面值90000元,企業(yè)支付94000元，另支付有關(guān)稅費(fèi)500元。A企業(yè)2012年1月收回B企業(yè)債券的本金。會(huì)計(jì)分錄如下：

借：銀行存款90000

貸：持有至到期投資——成本90000（二）提前收回

提前收回債券是指?jìng)l(fā)行公司提前贖回債券或投資企業(yè)因多種原因（如急需資金，或者繼續(xù)持有該

種債券不能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益）轉(zhuǎn)售未到期的債券。上例中，A企業(yè)將所持有的B企業(yè)的債券于2009年12月31日全部出售，收入113520元。A公司在2009年12月31日，賬務(wù)處理如下：（1）確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等。

借：應(yīng)收利息——B企業(yè)5400

貸：持有至到期投資——利息調(diào)整888

投資收益——債券4512

收到利息時(shí)：借：銀行存款5400

貸：應(yīng)收利息——B企業(yè)5400（2）確認(rèn)收回本金和損益借：銀行存款113520

貸：持有至到期投資——成本90000

持有至到期投資——利息調(diào)整1958

投資收益——債券21562上例中，如果只出售該項(xiàng)債券的60%，收入66300元，其余的40％在2010年末贖回，其他資料不變。A公司在2009年12月31日，賬務(wù)處理如下：（1）確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等。

借：應(yīng)收利息——B企業(yè)5400

貸：持有至到期投資——利息調(diào)整888

投資收益——債券4512

借：銀行存款5400

貸：借：應(yīng)收利息——B企業(yè)5400

（2）確認(rèn)收回本金和損益。

借：銀行存款66300

貸：持有至到期投資——成本54000

投資收益－債券12300（3）采用最初確定的實(shí)際利率調(diào)整2007年末（2008年初）的攤余成本，計(jì)入當(dāng)期損益。見(jiàn)表7-2

（4）2010年1月1日，，調(diào)整上年末攤余成本

借：投資收益1194

貸：持有至到期投資——利息調(diào)整1194（5）2010年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等

借：應(yīng)收利息——B企業(yè)2160

貸：持有至到期投資——利息調(diào)整373

投資收益——債券1788

借：銀行存款2160

貸：借：應(yīng)收利息——B企業(yè)2160（6）2011年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息、收回本金等

借：應(yīng)收利息——B企業(yè)2160

貸：持有至到期投資——利息調(diào)整392

投資收益——債券利息收入1768

借：銀行存款2160

貸：應(yīng)收利息——B企業(yè)2160

借：銀行存款36000

貸：持有至到期投資——成本36000A公司屬于工業(yè)企業(yè)，20×1年1月1日，支付價(jià)款1000萬(wàn)元（含交易費(fèi)用）從活躍市場(chǎng)上購(gòu)入某公司5年期債券，面值1250萬(wàn)元，票面年利率4.72%，按年支付利息（即每年利息為59萬(wàn)元），本金最后一次支付。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。A公司在購(gòu)買(mǎi)該債券時(shí)，預(yù)計(jì)發(fā)行方不會(huì)提前贖回。不考慮所得稅、減值損失等因素影響。實(shí)際利率為10%。假定A公司購(gòu)買(mǎi)的債券不是分期付息，而是到期一次還本付息。實(shí)際利率為9.05%分期付息，到期一次還本年份期初攤余成本（A）實(shí)際利息（B）現(xiàn)金流入（C）利息調(diào)整額攤銷D=B-C期末攤余成本E=A+D20×110001005941104120×210411045945108620×310861095950113620×411361145955119120×511911185912505912500———5452951250250———到期一次還本付息年份期初攤余成本（A）實(shí)際利息（B）現(xiàn)金流入（C）利息調(diào)整額攤銷D=B-C期末攤余成本E=A+B-C20×1100090.5031.51090.520×21090.598.69039.691189.1920×31189.19107.62048.621296.8120×41296.81117.36058.361414.1720×51414.17130.83**295125071.83**———5452951250250———持有至到期投資的減值發(fā)生減值時(shí)：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備已計(jì)提的持有至到期投資價(jià)值以后以得以恢復(fù)，應(yīng)在原已計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額內(nèi)，按恢復(fù)增加的金額

借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備

貸：資產(chǎn)減值損失假定在20×3的1月1日，公司預(yù)計(jì)本金的一半（即625萬(wàn)元）將會(huì)在該年末收回，而其余的一半本金將于20×5末付清。又該如何處理？五、可供出售金融資產(chǎn)投資P152（一）可供出售金融資產(chǎn)投資的科目設(shè)置（二）可供出售金融資產(chǎn)投資的初始計(jì)量（三）可供出售金融資產(chǎn)投資的后續(xù)計(jì)量（四）可供出售金融資產(chǎn)處置相對(duì)于交易性金融資產(chǎn)而言，可供出售金融資產(chǎn)的持有意圖不明確（一）可供出售金融資產(chǎn)投資的科目設(shè)置

“可供出售金融資產(chǎn)”核算企業(yè)持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值，包括劃分為可供出售的股票投資、債券投資等金融資產(chǎn)。不具有共同控制或重大影響長(zhǎng)期股權(quán)投資

無(wú)控制、無(wú)共同控制且無(wú)重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。

具體表現(xiàn)為：第一，投資企業(yè)直接擁有被投資單位20%以下的表決權(quán)資本，同時(shí)不存在其他實(shí)施重大影響的途徑；第二，投資企業(yè)直接擁有被投資單位20%或以上的表決權(quán)資本，但實(shí)質(zhì)上對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響。（二）可供出售金融資產(chǎn)投資的初始計(jì)量企業(yè)取得的可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)以公允價(jià)值和交易費(fèi)用之和計(jì)量，即以取得時(shí)支付的全部?jī)r(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等交易費(fèi)用。支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。可供出售金融資產(chǎn)的初始計(jì)量（一）企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)1、股票投資：購(gòu)入(付款時(shí)入賬)借：可供出售金融資產(chǎn)--（成本）（取得時(shí)的公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和）應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利））貸：銀行存款（實(shí)際支付的價(jià)款）可供出售金融資產(chǎn)的初始計(jì)量2、債券投資：購(gòu)入(付款時(shí)入賬)借：可供出售金融資產(chǎn)--（成本）面值（取得時(shí)的公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和）應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）可供出售金融資產(chǎn)--利息調(diào)整（差額，也可能在貸方）貸：銀行存款（實(shí)際支付的價(jià)款）（二）資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息借：可供出售金融資產(chǎn)—應(yīng)計(jì)利息（到期時(shí)一次還本付息債券按票面利率計(jì)算的利息）

應(yīng)收利息（分期付息債券按票面利率計(jì)算的利息）貸：銀行存款（實(shí)際支付的價(jià)款）投資收益（可供出售債券的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入）可供出售金融資產(chǎn)--利息調(diào)整（差額，也可能在借方）（三）可供出售金融資產(chǎn)投資的后續(xù)計(jì)量

可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。采用實(shí)際利率法計(jì)算的可供出售金融資產(chǎn)的利息，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)1、公允價(jià)值上升：借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積－其他資本公積2、公允價(jià)值下降：借：資本公積－其他資本公積貸：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)（四）可供出售金融資產(chǎn)處置

借：銀行存款（實(shí)際收到的金額）

資本公積—其他資本公積

（公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額）

投資收益（差額）貸：可供出售金融資產(chǎn)（賬面余額）

資本公積—其他資本公積

（公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額）

投資收益（差額）例：A公司于2006年7月13日從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入股票1000000股，每股市價(jià)15元，手續(xù)費(fèi)30000元；初始確認(rèn)時(shí)，該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。A公司至2006年12月31日仍持有該股票，該股票當(dāng)時(shí)的市價(jià)為16元。2007年2月1日，A公司將該股票售出，售價(jià)為每股13元，另支付交易費(fèi)用13000元。假定不考慮其他因素，A公司的賬務(wù)處理如下：1、2006年7月13日，購(gòu)入股票

借：可供出售金融資產(chǎn)

－成本15030000

貸：銀行存款150300002、2006年12月31日，確認(rèn)股票價(jià)格變動(dòng)

借：可供出售金融資產(chǎn)

－公允價(jià)值變動(dòng)

970000

貸：資本公積－其他資本公積970000

3、2007年2月1日，出售股票借：銀行存款12987000

資本公積－其他資本公積970000

投資收益2043000貸：可供出售金融資產(chǎn)－成本15030000

－公允價(jià)值變動(dòng)

970000六、長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資，是指投資方對(duì)被投資單位實(shí)施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對(duì)其合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資。（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資的分類

1.按投資的方式不同

長(zhǎng)期股票投資和其他股權(quán)投資

2.按其對(duì)被投資單位的影響

控制（對(duì)子公司投資）共同控制（對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資）重大影響（對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資）

（1）控制－對(duì)子公司投資

投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制的權(quán)益性投資。

控制：投資方有權(quán)決定被投資方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利。

財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策包括：經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、投資方案、年度財(cái)務(wù)預(yù)算方案和決算方案、利潤(rùn)分配方案和彌補(bǔ)方案、內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置、聘任或解聘公司經(jīng)理及其報(bào)酬、公司的基本管理制度等以下兩種情況之一的，可以認(rèn)為有控制權(quán)：

第一，投資方直接或間接或直接和間接合計(jì)擁有被投資方50%以上的表決權(quán)；

第二，投資方?jīng)]有擁有被投資方50％以上的表決權(quán)，但擁有實(shí)質(zhì)控制權(quán)。

·通過(guò)協(xié)議擁有被投資方50%以上的表決權(quán)；

·根據(jù)章程或協(xié)議有權(quán)控制被投資方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策；

·有權(quán)任免被投資方董事會(huì)等權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；

·在董事會(huì)等權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議上有半數(shù)以上的表決權(quán)。（2）共同控制－對(duì)合營(yíng)投資

投資企業(yè)與其他合營(yíng)方一同對(duì)被單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資。

共同控制是指按照合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制。（3）重大影響重大影響，是指投資方對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。在確定能否對(duì)被投資單位施加重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮投資方和其他方持有的被投資單位當(dāng)期可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的，被投資單位為其聯(lián)營(yíng)企業(yè)。

投資方擁有被投資方20%～50%的表決權(quán)；

重大影響通常可以通過(guò)以下一種或幾種情形判斷：第一，在被投資單位的董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表第二，參與被投資單位的政策制定過(guò)程；第三，與被投資單位之間發(fā)生重要交易第四，向被投資單位派出管理人員；第五，向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬戶設(shè)置“長(zhǎng)期股權(quán)投資”該賬戶可按被投資單位進(jìn)行明細(xì)核算采用權(quán)益法核算的，設(shè)置：“長(zhǎng)期股權(quán)投資??成本”“長(zhǎng)期股權(quán)投資??損益調(diào)整”“長(zhǎng)期股權(quán)投資??股權(quán)投資準(zhǔn)備”“長(zhǎng)期股權(quán)投資??其他權(quán)益變動(dòng)”（三）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并合并以外其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資以支付現(xiàn)金取得以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資以債務(wù)重組、非貨性資產(chǎn)交換取得（三）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量1.企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)區(qū)分企業(yè)合并的類型，分別確定其初始投資成本：

同一控制下的控股合并

非同一控制下的控股合并（1）同一控制下的控股合并

權(quán)益結(jié)合法_━━賬面價(jià)值

同一控制下的控股合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受集團(tuán)內(nèi)母公司最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。同一控制下合并的特點(diǎn)：

*不屬于交易，是資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合

*交易作價(jià)往往不公允1）處理原則對(duì)于同一控制下的控股合并，會(huì)計(jì)處理方法類似于權(quán)益結(jié)合法。①初始投資成本按被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債（凈資產(chǎn)）的賬面價(jià)值，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。

應(yīng)基于重要性原則，合并方按照本企業(yè)會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，并以調(diào)整后的賬面價(jià)值作為有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值。②凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值與企業(yè)合并支付的對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間的差額，調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目。③發(fā)生的直接費(fèi)用作為當(dāng)期損益計(jì)入“管理費(fèi)用”Why?

2）會(huì)計(jì)處理

A、以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的：

初始投資成本：

合并日被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值

差額：應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益（盈余公積、未分配利潤(rùn)）。

“對(duì)價(jià)”（consideration）原本是英美合同法上的效力原則，其本意是“為換取另一個(gè)人做某事的允諾，某人付出的不一定是金錢(qián)的代價(jià)”。

P157：某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元的若干項(xiàng)資產(chǎn)（其中現(xiàn)金1200萬(wàn)元、固定資產(chǎn)700萬(wàn)元、無(wú)形資產(chǎn)100萬(wàn)元）作為對(duì)價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60％的股權(quán)。合并日被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額為3000萬(wàn)元。長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為1800萬(wàn)元

差額200萬(wàn)元調(diào)整資本公積和留存收益

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本18000000

資本公積2000000

貸：現(xiàn)金12000000

固定資產(chǎn)7000000

無(wú)形資產(chǎn)1000000

B、合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)

按發(fā)行股份的面值總額作為股本

初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

P104：2012年6月30日，P公司向同一集團(tuán)內(nèi)S公司的原股東定向增發(fā)2000萬(wàn)股普通股（每股面值為1元，市價(jià)為5.68元），取得S公司70％的股權(quán)。兩公司在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，S公司所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額為8808萬(wàn)元。會(huì)計(jì)分錄如下：

初始投資成本＝8808×70％＝6165.6（萬(wàn)元）

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本61656000

貸：股本20000000

資本公積—股本溢價(jià)41656000（2）非同一控制下的控股合并

參與合并的企業(yè)在合并前后均不受集團(tuán)內(nèi)母公司最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下的控股合并的情況以外其他的控股合并。

特點(diǎn)：

（1）非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并

（2）以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理

1）處理原則—購(gòu)買(mǎi)法（公允價(jià)值）

非同一控制下的控股合并，是參與合并的一方購(gòu)買(mǎi)另一方權(quán)益性資本的交易，基本原則是購(gòu)買(mǎi)法。2）會(huì)計(jì)處理

①合并成本的確定付出的現(xiàn)金及非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行的權(quán)益性證券：②合并價(jià)差的處理

合并成本>所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值→商譽(yù)（減值測(cè)試）合并成本<所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值→營(yíng)業(yè)外收入（當(dāng)期損益）商譽(yù)減值測(cè)試：賬面價(jià)值低于可收回金額：計(jì)提減值準(zhǔn)備，不得轉(zhuǎn)回（可辯認(rèn)）（可辯認(rèn)）例：P159“累計(jì)攤銷”━━對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提的累計(jì)攤銷借：管理費(fèi)用等貸：累計(jì)攤銷處置無(wú)形資產(chǎn)時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)累計(jì)攤銷借：累計(jì)攤銷貸：無(wú)形資產(chǎn)2.企業(yè)合并以外其他方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資(1)以支付現(xiàn)金取得初始成本＝實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款A(yù)公司于2007年6月16日在公開(kāi)交易的股票市場(chǎng)上以銀行存款1800萬(wàn)元購(gòu)入B公司600萬(wàn)股股票，占B公司股本總額的30％。另外，在購(gòu)買(mǎi)過(guò)程中支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用300萬(wàn)元。A公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，B公司已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利為230萬(wàn)元。

會(huì)計(jì)分錄如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本20310000

應(yīng)收股利690000

貸：銀行存款21000000（2）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得成本=發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值手續(xù)費(fèi)、傭金等直接相關(guān)的費(fèi)用：

從權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券的溢價(jià)收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。沖減順序：

資本公積→→盈余公積→→未分配利潤(rùn)例：2012年6月，A公司與B公司約定，A公司通過(guò)增發(fā)普通股作為對(duì)價(jià)向B公司投資。A公司共增發(fā)普通股200萬(wàn)股，（每股面值1元）取得B公司20％的股權(quán)，按照增發(fā)前后的平均股價(jià)計(jì)算該普通股的公允價(jià)值為1200萬(wàn)元。為增發(fā)該部分股份，A公司向證券承銷機(jī)構(gòu)等支付了200萬(wàn)元的傭金和手續(xù)費(fèi)。A公司應(yīng)當(dāng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，會(huì)計(jì)分錄如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－成本12000000

貸：股本2000000

資本公積—股本溢價(jià)10000000

發(fā)行權(quán)益性證券過(guò)程中支付的傭金和手續(xù)費(fèi)，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入：借：資本公積—股本溢價(jià)2000000

貸：銀行存款2000000（3）投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本━→投資合同或協(xié)議的價(jià)值（合同或協(xié)議約定的價(jià)值不公允的除外）合同或協(xié)議約定的價(jià)值不公允━→長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值確認(rèn)初始投資成本與實(shí)收資本金額的差額━→“資本公積－資本溢價(jià)”P(pán)1612012年1月1日，A公司接受B公司投入其持有的C公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資作為出資投入A公司。投資各方在投資合同中約定，作為出資的該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資作價(jià)3000萬(wàn)元。A公司注冊(cè)資本為9000萬(wàn)元。B公司出資占A公司注冊(cè)資本的30％。A公司對(duì)于B公司投入的該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)分錄為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本30000000

貸：實(shí)收資本27000000

資本公積－資本溢價(jià)3000000（四）長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量1.會(huì)計(jì)處理方法的確定

根據(jù)投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的影響程度及是否存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能否可靠取得等進(jìn)行劃分，應(yīng)當(dāng)分別采用以下兩種方法進(jìn)行核算：

成本法

權(quán)益法適用范圍成本法企業(yè)持有的對(duì)子公司投資權(quán)益法對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資2.長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的成本法

（1）成本法的核算要點(diǎn)

股權(quán)投資一般反映的是股權(quán)投資成本追加投資或收回投資應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益4投資具體會(huì)計(jì)處理

一般情況下，投資成本保持不變。核算關(guān)鍵取得時(shí)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（全部?jī)r(jià)款）應(yīng)收股利（已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利）貸：銀行存款（及其他資產(chǎn)）（2）成本法的基本程序及會(huì)計(jì)處理初始投資或追加投資時(shí)，按照初始投資或追加投資時(shí)的投資成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（全部?jī)r(jià)款）

應(yīng)收股利

（已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利）

貸：銀行存款等被投資方宣告發(fā)放現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利

貸：投資收益（3）對(duì)成本法的評(píng)價(jià)1）成本法的優(yōu)點(diǎn)

①簡(jiǎn)單易懂②符合法律的界定③符合穩(wěn)健性原則

④反映實(shí)際的現(xiàn)金流量

2）成本法的局限性

①長(zhǎng)期股權(quán)投資賬戶不能正確地體現(xiàn)投資企業(yè)與被投資單位之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。②不能準(zhǔn)確反映投資企業(yè)的投資收益。

3.長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的權(quán)益法

（1）權(quán)益法的適用范圍對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資—某企業(yè)

(投資成本/損益調(diào)整/所有者權(quán)益其他變動(dòng)等)

投資收益應(yīng)收股利1、投資成本2、應(yīng)享有被投資企業(yè)的利潤(rùn)3、在所有者權(quán)益其他變動(dòng)中應(yīng)享有份額的增加調(diào)整數(shù)確認(rèn)應(yīng)享有的被投資企業(yè)的凈利潤(rùn)已分配的股利1、收到被投資企業(yè)利潤(rùn)2、應(yīng)分擔(dān)的被投資企業(yè)的虧損3、在所有者權(quán)益其他變動(dòng)中應(yīng)分擔(dān)份額的減少調(diào)整數(shù)3、收回投資在被投資企業(yè)的權(quán)益確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的被投資企業(yè)的虧損在被投資企業(yè)的虧損（2）權(quán)益法的核算要點(diǎn)

1）按照初始投資成本或追加投資時(shí)的投資成本增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值2）初始投資成本的調(diào)整比較投資成本與投資時(shí)占被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額投資成本大：商譽(yù)，不調(diào)整投資成本投資成本小：差額計(jì)入當(dāng)期損益－“營(yíng)業(yè)外收入”例26：P167

調(diào)整初始投資成本初始投資成本=投資時(shí)應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值不調(diào)整初始投資成本＞投資時(shí)應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值

性質(zhì)與商譽(yù)相同，不調(diào)整初始投資成本＜投資時(shí)應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值營(yíng)業(yè)外收入借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——某公司（投資成本）貸：營(yíng)業(yè)外收入A公司以1000萬(wàn)元取得B公司30%股權(quán)，取得時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為3000萬(wàn)元。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（投資成本）1000萬(wàn)

貸：銀行存款1000萬(wàn)如果可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)4000萬(wàn)元，則：投資時(shí)同上，調(diào)整初始投資成本：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（投資成本）200萬(wàn)

貸：營(yíng)業(yè)外收入200萬(wàn)（2）權(quán)益法的核算要點(diǎn)3）投資損益的確認(rèn)

持有投資期間，隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動(dòng)相應(yīng)調(diào)整增加或減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值被投資單位盈利時(shí)：確認(rèn)應(yīng)享有的凈利潤(rùn)被投資單位虧損時(shí)：確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的凈虧損被投資單位除凈損益外所有者權(quán)益變動(dòng)時(shí)：適當(dāng)調(diào)整

A.在被投資單位當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)基礎(chǔ)上進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整后確認(rèn)

①會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間②考慮投資時(shí)點(diǎn)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值，對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)主要關(guān)注的調(diào)整：固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額存貨銷售減值準(zhǔn)備金額調(diào)整原因：1、權(quán)益法將投資企業(yè)與被投資企業(yè)作為一個(gè)整體，一個(gè)整體產(chǎn)生的損益應(yīng)當(dāng)在一致的會(huì)計(jì)政策上確定。2、投資成本是按投資時(shí)被投資單位公允價(jià)值確定，投資后確認(rèn)的投資收益也應(yīng)是按被投資單位投資時(shí)公允價(jià)值計(jì)量情況下在投資后通過(guò)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的損益，而被投資單位賬面凈損益是以投資時(shí)被投資單位賬面價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定。關(guān)注：

以下2種情況，可以按被投資單位的賬面凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)計(jì)算辨認(rèn)，但需在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說(shuō)明。無(wú)法取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)資產(chǎn)等公允價(jià)值的；公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額不具有重要性的。

例27：P168“損益調(diào)整”明細(xì)科目的會(huì)計(jì)處理確認(rèn)投資收益：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整

貸：投資收益確認(rèn)投資損失，做相反分錄借：投資收益

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整分配股利：借：應(yīng)收股利

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整如：2012年1月1日，A公司取得聯(lián)營(yíng)企業(yè)B公司30%股權(quán)，取得時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)的公允價(jià)值為600萬(wàn)元，賬面價(jià)值為300萬(wàn)元，按固定資產(chǎn)使用年限10年計(jì)提折舊。B公司當(dāng)年凈利潤(rùn)為300萬(wàn)元。按公允價(jià)值計(jì)算確定的利潤(rùn)應(yīng)為270（300-30）萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)的投資收益為81（270×30%）萬(wàn)元。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整81萬(wàn)

貸：投資收益81萬(wàn)調(diào)整數(shù)：600÷10－300÷10＝30甲企業(yè)2012年1月1日取得乙企業(yè)30％的股權(quán)，購(gòu)買(mǎi)價(jià)款為2200萬(wàn)元，并自取得投資之日起派人參與乙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。取得投資當(dāng)日，乙企業(yè)可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為6000萬(wàn)元，除以下項(xiàng)目外，乙企業(yè)其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同。賬面原價(jià)已提折舊或攤銷公允價(jià)值乙公司預(yù)計(jì)使用年限甲公司取得投資后剩余使用年限存貨固定資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)小計(jì)50012007002400240140380700160080031002010168假定乙企業(yè)于2012年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬(wàn)元，其中甲取得投資時(shí)的賬面存貨有80%對(duì)外出售。兩企業(yè)的會(huì)計(jì)年度與會(huì)計(jì)政策相同，固定資產(chǎn)與無(wú)形資產(chǎn)均按直線法折舊或攤銷，凈殘值為0。B.被投資單位當(dāng)年發(fā)生的凈虧損確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的凈虧損

以長(zhǎng)期股權(quán)投資及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減至零為限（1）首先減記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值（2）其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目例28P170借：投資收益

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（損益調(diào)整）超額虧損例：甲企業(yè)持有乙企業(yè)40％的股權(quán)，2011年12月31日長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為4000萬(wàn)元，乙企業(yè)2012年虧損6000萬(wàn)元。假定取得投資時(shí)點(diǎn)被投資單位的公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同。則：

甲企業(yè)2012年應(yīng)確認(rèn)投資損失2400萬(wàn)元

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值降至1600萬(wàn)元

如果上述乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為12000萬(wàn)元，當(dāng)年度甲企業(yè)應(yīng)分擔(dān)損失4800萬(wàn)元

長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值減至0

如果甲企業(yè)賬上有應(yīng)收乙企業(yè)長(zhǎng)期應(yīng)收款1600萬(wàn)元，則進(jìn)一步確認(rèn)損失

借：投資收益800萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款800萬(wàn)除按上述順序已確認(rèn)的投資損失外仍有額外損失的，應(yīng)在賬外備查登記被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，按上述相反順序恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值

借：長(zhǎng)期應(yīng)收款

長(zhǎng)期股權(quán)投資

貸：投資收益4）取得現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理P169

①投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)抵減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值：（宣告分派時(shí)）借：應(yīng)收股利貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整②自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)屬于投資成本收回的部分，應(yīng)沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。借：應(yīng)收股利貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－損益調(diào)整－成本（3）對(duì)權(quán)益法的評(píng)價(jià)

1）權(quán)益法的優(yōu)點(diǎn)

①能夠反映投資公司與被投資公司的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。②不受股利政策的影響2）權(quán)益法的局限性①賬務(wù)處理相對(duì)比較復(fù)雜和繁瑣。②與法律的界定相違背。③實(shí)際的現(xiàn)金流量有較大的差異。

4.股票股利

投資企業(yè)不做賬務(wù)處理5、被投資單位除凈損益外所有者權(quán)益變動(dòng)時(shí)

應(yīng)按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有或承擔(dān)的部分，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)增加或減少資本公積（其他資本公積）。借：長(zhǎng)期投權(quán)投資—其他權(quán)益變動(dòng)

貸：資本公積—其他資本公積（五）長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換

1.成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

（1）原投資為對(duì)被投資單位的影響力在重大影響以下，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的投資1）原持有的投資投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額比較投資成本大：不調(diào)整投資的賬面價(jià)值

投資成本小：調(diào)整投資的賬面價(jià)值

同時(shí)調(diào)整“留存收益”

2）新增投資